Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Tweede meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 10/00317
Uitspraak op het hoger beroep van
de heer X,
wonende te Y (Frankrijk),
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 17 maart 2010, nummer AWB 09/268, in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Limburg/kantoor Buitenland,
hierna: de Inspecteur,
betreffende de aan belanghebbende over het jaar 2002 opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, aanslagnummer 0000.00.000.H27.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2002 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 283.420 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.750, en is een beschikking tot berekening van heffingsrente van € 16.747 vastgesteld. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak de navorderingsaanslag en naar het Hof verstaat de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 39.
De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 232.717 onder handhaving van de overige elementen van de aanslag, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht aan deze vergoedt.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 111. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.5. De zitting heeft plaatsgehad op 18 augustus 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
Op deze zitting is de onderhavige zaak gelijktijdig behandeld met belanghebbendes zaken, bij het Hof geregistreerd onder de nummers 10/00318, 10/00319 en 10/00320.
1.6. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Aan het slot van de zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
2. Feiten
De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
2.1. Belanghebbende heeft in dienstbetrekking gewerkt bij A BV (hierna: A). Belanghebbende heeft met A International AG voor 1998 een profit participation agreement (hierna: PP-Agreement) gesloten, welke belanghebbende na de uitdiensttreding over een periode van vijf jaar recht geeft op uitkeringen afhankelijk van de winst gedurende de looptijd van de PP-Agreement. Belanghebbende heeft uit de PP-Agreement van 2000 tot en met 2005 totaal 20 kwartaaluitkeringen ontvangen.
2.2. De PP-Agreement is een overeenkomst die A met meerdere medewerkers heeft geloten. Met betrekking tot de PP-Agreement heeft A samen met de inspecteur van de belastingdienst (de eenheid Grote Ondernemingen Rotterdam) en iedere werknemer afzonderlijk een vaststellingsovereenkomst gesloten. De strekking van die overeenkomst is dat Nederland zodanig belasting heft over de inkomsten uit de PP-Agreement dat de totale heffing van de verschillende betrokken landen leidt tot een voor de inkomensgenieter en Nederlandse belastingdienst acceptabele totale heffing. In de overeenkomst staat onder meer het volgende:
"De fiscale consequenties van de overeenkomst zijn niet eenduidig vast te stellen. Daarom komen partijen het volgende overeen.
Het belastbare moment ligt op de tijdstippen waarop de uitkeringen feitelijk plaats vinden. De uitkeringen in geld worden aangemerkt als niet aan loonbelasting/premie volksverzekeringen onderworpen loon uit dienstbetrekking en worden als zodanig verwerkt in de aangifte inkomstenbelasting. Het te hanteren tarief is het hoog bijzonder tarief, dat van toepassing is op het belastbare moment zoals dat geldt voor inkomsten die worden genoten ter vervanging van gederfde of te derven inkomsten. Voor 1995 geldt een percentage van 45%. Daarbij zijn de overige regels van het artikel dat het hoog bijzonder tarief regelt eveneens van toepassing.
(..)
Indien partij I (belanghebbende) gedurende de looptijd van de PP-Agreement zowel bij A (..) als bij een buiten Nederland gevestigde vennootschap van het A concern heeft gewerkt, wordt de heffing in Nederland beperkt tot het bedrag van de uitkering vermenigvuldigd met de breuk: In Nederland gewerkte PP-Agreement-diensttijd/totale PP-Agreement-diensttijd waarbij tevens pro-rata rekening wordt gehouden met de niet-terugvorderbare buitenlandse bronheffing, behoudens voorzover partij I tijdens de uitkeringen binnenlands belastingplichtig is. In dat geval vindt heffing plaats conform de Nederlandse fiscale wetgeving, waaronder het Besluit voorkoming dubbele belasting 1989, en de eventueel van toepassing zijnde verdragen ter voorkoming van dubbele belasting. Met de Zwitserse bronheffing, waaronder een gedeeltelijke restitutie, wordt overeenkomstig met het verdrag met Zwitserland rekening gehouden (..).
Partij I verklaart dat hij ter zake van wat is overeengekomen geen gebruik zal maken van het recht van bezwaar en/of beroep. Het recht op bezwaar en beroep blijft echter bestaan in het geval dat er sprake is van daadwerkelijke dubbele belasting in internationaal verband, tenzij de buitenlandse belasting zijn grond vindt in een, met de buitenlandse overheid gesloten, compromis. Het bezwaar en beroep ziet bij daadwerkelijke dubbele belasting uitsluitend op de aanwending van heffingsrechten van Nederland. Indien de Nederlandse bezwaar- en beroepstermijnen zijn verstreken en de buitenlandse heffing zich pas later manifesteert, kan op grond dáárvan niet worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest. Artikel 6:11 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heelt onder die omstandigheid de termijnoverschrijding.".
Naar aanleiding van de invoering van de Wet IB 2001 is een aanvullende overeenkomst geloten tussen A, belanghebbende en voornoemde inspecteur die ertoe heeft geleid dat vorenstaande heffing van 45% door die invoering niet is gewijzigd.
2.3. Belanghebbende heeft voor het onderhavig jaar aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen. De inkomsten uit de PP-Agreement heeft hij niet onder de inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking die niet onder de loonheffing vallen vermeld, maar bij de kolom waarbij verzocht wordt om aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. Hierbij heeft belanghebbende tevens het gehele bedrag van de ingehouden Zwitserse bronheffing vermeld. De aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar is met dagtekening 8 december 2004 vastgesteld. Hierbij werd aan belanghebbende over de volledige inkomsten uit de PP-Agreement aftrek ter voorkoming van dubbele belasting toegekend.
2.4. Bij brief van 20 juli 2007 stelt de inspecteur enige vragen over de inkomsten uit de PP-Agreement en de wijze waarop deze in de aangiften inkomstenbelasting van de diverse jaren waren verantwoord. Naar aanleiding hiervan is met dagtekening 20 juni 2008 de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd waarbij de inkomsten uit de PP-Agreement tot een bedrag van € 232.717 overeenkomstig de vaststellingsovereenkomst in aanmerking zijn genomen. Tot een bedrag van € 50.703 verschillen partijen van mening over het jaar waarin dat bedrag moet worden betrokken.
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast:
2.5. Belanghebbende werd zowel bij het sluiten van de vaststellingsovereenkomst als bij het doen van aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2002 tot en met 2005 bijgestaan door een belastingadviseur.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de Inspecteur de bevoegdheid heeft tot navorderen. Belanghebbende stelt dat de Inspecteur niet beschikt over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) en dat hij bijgevolg niet bevoegd was tot het opleggen van de bestreden navorderingsaanslag. De Inspecteur bestrijdt deze opvatting. Naar het Hof verstaat, is hij primair van mening dat belanghebbende door het ondertekenen van de vaststellingsovereenkomst zijn recht op het instellen van bezwaar en beroep heeft prijsgegeven. Indien belanghebbende dat recht niet zou hebben prijsgegeven is de Inspecteur van mening dat hij, de Inspecteur, wel beschikt over een nieuw feit, dan wel, zo een nieuw feit zou ontbreken, dat belanghebbende door het instemmen met de vaststellingsovereenkomst, niet het recht toekomt zich op het ontbreken van een nieuw feit te beroepen. Meer subsidiair is de Inspecteur van mening dat navordering ook zonder nieuw feit mogelijk is op de grond dat belanghebbende te kwader trouw is ter zake van het feit dat de Inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting hebben zij, zakelijk weergegeven, het volgende toegevoegd dan wel nader toegelicht.
Gemachtigde:
* Niet in geschil is dat de navorderingsaanslagen over de jaren 2002 tot en met 2005, getalsmatig, conform de vaststellingsovereenkomst zijn vastgesteld.
* Belanghebbende besefte bij de ontvangst van de primitieve aanslag over het jaar 2002 dat deze niet overeenkomstig de vaststellingsovereenkomst was.
* Voor de jaren 2003 t/m 2005 lag dat anders. Belanghebbende meende dat die primitieve aanslagen correct waren. Als de Inspecteur beter had opgelet en eerder aan de bel had getrokken, dus eerder vragen over de ingediende aangiften had gesteld, was belanghebbende er wellicht ook eerder op geattendeerd dat hij in Zwitserland de bronbelasting moest terugvragen. Nu is de termijn verlopen.
* De aangiften over alle jaren zijn verzorgd door belanghebbendes toenmalige belastingadviseur B.
Inspecteur:
* De navorderingsaanslagen zijn in overeenstemming met de vaststellingsovereenkomst. Volgens die overeenkomst wordt de Zwitserse bronbelasting verrekend overeenkomstig het verdrag met Zwitserland. De vaststellingsovereenkomst vermeldt de mogelijkheid van restitutie en verwijst naar het slotprotocol, ad artikel 9, lid 8, verrekening.
* Ik erken dat de belastingdienst fouten heeft gemaakt. Daarom ben ik bereid om, indien belanghebbende per saldo nadeel zou ondervinden van het feit dat hij te laat is met het terugvragen van de Zwitserse bronbelasting, daarvoor een oplossing te bieden. Met "per saldo" bedoel ik dat naar alle jaren moet worden gekeken. Dus ook naar het jaar 2001. Over dat jaar hebben wij geen navorderingsaanslag opgelegd wegens het verlopen van de termijn. Het voordeel dat belanghebbende daardoor heeft is groter dan het nadeel van de niet-teruggave van de bronbelasting.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak van de Inspecteur en vernietiging van de navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. De Hoge Raad overwoog in zijn arrest van 2 juni 1993, nr. 28.294, BNB 1993/296, als volgt.
"Naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid zou het (...) onaanvaardbaar zijn dat een navorderingsaanslag welke is opgelegd om de belastingheffing in overeenstemming te brengen met een daaromtrent gesloten overeenkomst, zou kunnen worden afgeweerd met een beroep op een ambtelijk verzuim, begaan bij het opleggen van de primitieve aanslag indien het de belastingplichtige bij de ontvangst van de primitieve aanslag duidelijk moet zijn geweest dat de Inspecteur heeft verzuimd met de inhoud van de overeenkomst rekening te houden".
Niet in geschil is dat de navorderingsaanslag is opgelegd om de belastingheffing in overeenstemming te brengen met de vaststellingsovereenkomst.
4.2. Belanghebbende heeft voorts erkend dat het zowel hem als zijn gemachtigde bij ontvangst van de primitieve aanslag over het jaar 2002 duidelijk was dat de primitieve aanslag niet conform de vaststellingsovereenkomst was opgelegd. Het Hof verstaat belanghebbendes uitlatingen aldus dat die duidelijkheid ook de onjuiste verrekening van Zwitserse bronbelasting betrof. In verband met belanghebbendes uitlatingen betreffende de met deze zaak gelijktijdig behandelde zaken over de jaren 2003 tot en met 2005, overweegt het Hof echter nog als volgt.
De Inspecteur heeft over het jaar 2002 niet alleen ten onrechte belastingvrijstelling verleend. Hij heeft ook te veel Zwitserse bronbelasting verrekend. Belanghebbende heeft voor de jaren 2003 en volgende uitdrukkelijk gesteld dat hem dat laatste bij ontvangst van die aanslagen niet duidelijk was. Voor zover belanghebbende moet worden geacht zulks ook voor het jaar 2002 te hebben gesteld, verwerpt het Hof diens stellingname onder verwijzing naar hetgeen daarover heden door het Hof in het geding betreffende het jaar 2003 is beslist. Het moet belanghebbende volgens het Hof op de in die uitspraak gebezigde gronden aanstonds duidelijk zijn geweest dat er te veel bronbelasting is verrekend. Van deze uitspraak is aan belanghebbende eveneens een afschrift toegezonden.
4.3. Uit het voorgaande volgt, dat maatstaven van redelijkheid en billijkheid zich ertegen verzetten dat belanghebbende de rechtsgeldigheid van de navorderingsaanslag zou kunnen bestrijden met de stelling dat de Inspecteur niet beschikt over een nieuw feit c.q. dat sprake is van een ambtelijk verzuim. De vraag of zich een nieuw feit dan wel ambtelijk verzuim voordoet, kan in het midden blijven.
4.4. Het gelijk is aan de Inspecteur. De uitspraak van de Rechtbank moet worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.5. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.6. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Hof:
verklaart het hoger beroep ongegrond;
bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 22 september 2011 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en P.C. van der Vegt, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.