Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Eerste meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 11/00365
Uitspraak op het hoger beroep van
X,
wonende te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 13 april 2011, nummer AWB 10/4726, in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Zuidwest/kantoor Breda,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 64.656, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.
1.5. De zitting heeft plaatsgehad op 6 december 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende alsmede de Inspecteur.
1.6. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Belanghebbende was tot en met 1 december 2005 in loondienst bij de provincie A. Belanghebbende heeft bij deze provincie tot 1987 diverse functies als beleidsmedewerker bekleed, onder andere op het gebied van milieubeleid. In de periode 1987 tot 1 december 2005 heeft hij functies bekleed als bureauhoofd, interim manager en directiesecretaris op diverse beleidsvelden. Per 1 december 2005 heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de zogenoemde FPU-regeling.
2.2. Begin maart 2006 is belanghebbende benaderd door de provincie A en de gebiedscommissie B met de vraag of hij het procesmanagement wilde voeren over het project 'C'. Dit heeft geresulteerd in een overeenkomst van opdracht tot procesmanagement van 26 april 2006 met de gemeente D. Voor het jaar 2006 waren voor genoemde opdracht 600 uren beschikbaar tegen een uurtarief van € 40.
2.3. Per 00-00-0000 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een vennootschap onder firma opgericht onder de naam "E" (hierna: de Vof). Volgens het uittreksel uit de Kamer van Koophandel verricht de Vof werkzaamheden op het gebied van interim-management, training en coaching, administratieve en juridische dienstverlening en het produceren van teksten op het terrein van reclame, journalistiek en cultuur. De eerste opdracht voor de Vof is de hiervoor onder 2.2 genoemde opdracht tot het voeren van het procesmanagement over het project 'C'.
2.4. De onder 2.2. genoemde opdracht heeft geleid tot vervolgopdrachten van de Gemeente D, waarbij telkens is vastgelegd hoeveel uren aan die projecten mochten worden besteed gelet op het beschikbare budget. Voor het jaar 2007 is bij brief van 17 januari 2007 opdracht gegeven tot procesmanagement voor het project 'F', als vervolg op de eerdere opdracht voor het project 'C'.
Voor het jaar 2007 waren voor deze opdracht 500 uren beschikbaar tegen een uurtarief van € 40.
2.5. Naast voormelde opdrachten voor de gemeente D, is belanghebbende in juli 2007 benaderd door diezelfde gemeente namens het samenwerkingsverband 'G' in H, voor werkzaamheden als kwartiermaker voor het vormgeven van deze samenwerking. Belanghebbende heeft hiervoor een offerte uitgebracht en in september 2007 is een overeenkomst van opdracht tot stand gekomen. De wethouder I van de gemeente D was formeel de opdrachtgever van belanghebbende. Voor de eerste opdracht was een maximaal budget beschikbaar van 300 uren tegen een uurtarief van € 40.
2.6. Ook de onder 2.5. genoemde opdracht heeft in de jaren daarna tot vervolgopdrachten geleid.
2.7. Het totaal aantal uren dat belanghebbende contracteerde voor beide opdrachten varieerde in de jaren 2006-2010 van ongeveer 400 tot 800 uren per jaar.
2.8. In 2006 is naast de opdracht voor de gemeente D sprake van één andere opdracht. Het betreft het maken van een flyer voor een bevriende kunstenaar. De daarmee gerealiseerde omzet bedraagt € 75,50 (excl. btw). In 2007 heeft belanghebbende een opdracht verricht voor J. De daarmee gerealiseerde omzet bedroeg € 360 (tijdsbeslag: vijf uren).
2.9. Bij verzoek van 16 mei 2006 heeft belanghebbende verzocht om een 'Verklaring Arbeidsrelatie winst uit onderneming' (hierna: VAR-wuo). Op het daartoe bestemde aanvraagformulier heeft belanghebbende aangegeven dat hij in 2006 meer dan zeven opdrachtgevers verwacht te hebben. Vervolgens is aan belanghebbende, met dagtekening 13 juli 2006, een VAR-wuo afgegeven voor het jaar 2006.
2.10. Voor het jaar 2007 heeft belanghebbende eveneens verzocht om een VAR-wuo. Op het aanvraagformulier van 9 februari 2007 heeft belanghebbende aangegeven dat er in 2006 minder dan drie opdrachtgevers waren, en dat voor het jaar 2007 wordt uitgegaan van drie tot zeven opdrachtgevers. Vervolgens is aan belanghebbende een VAR-wuo afgegeven.
2.11. In januari 2007 heeft er een bedrijfsbezoek plaatsgevonden in de onderneming van belanghebbende. Naar aanleiding van dit bedrijfsbezoek heeft de Inspecteur geconcludeerd dat de Vof - en dus belanghebbende - in 2006 naast de werkzaamheden voor de gemeente D, één andere opdracht heeft gehad, namelijk het vervaardigen van een flyer voor 'K'. Op grond van het bedrijfsbezoek heeft de Inspecteur geconcludeerd dat belanghebbende in hoofdzaak werkzaamheden verricht voor één opdrachtgever, waardoor hij onvoldoende zelfstandigheid bezit om aangemerkt te worden als ondernemer, aldus de Inspecteur. Vervolgens heeft er, in vervolg op het bedrijfsbezoek, in april 2007 een boekenonderzoek plaatsgevonden. Het boekenonderzoek is voor de Inspecteur geen aanleiding geweest om zijn eerder ingenomen standpunt te herzien. Bij brief met dagtekening 19 juni 2009 kondigt de Inspecteur aan dat hij op basis van de uitkomsten van het boekenonderzoek, voornemens is om de door belanghebbende geclaimde ondernemersfaciliteiten te corrigeren. De onderhavige aanslag is opgelegd overeenkomstig deze aankondiging.
2.12. Belanghebbende berekent het aantal door hem voor de Vof gewerkte uren op 1258,5 uren (2006) respectievelijk 1241 (2007).
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Geniet belanghebbende winst uit onderneming?
II. Kan belanghebbende vertrouwen ontlenen aan de afgegeven VAR-verklaringen, de afhandeling van de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 dan wel de afhandeling van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van zijn echtgenote?
III. Voldoet belanghebbende aan het urencriterium?
Belanghebbende is van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
Na het verzoek om de gemeente D bij te staan, heb ik overleg gehad met mijn echtgenote. Besloten is om de werkzaamheden in een vennootschap onder firma te verrichten. De werkzaamheden van mijn echtgenote zijn van ondersteunende aard.
Er zijn contacten gelegd in H. Ook uit het gemeenteraadslidmaatschap dat ik in het verleden heb uitgeoefend, vloeien contacten voort. Er is vooral veel met mensen gepraat. Het netwerk moest opdrachten opleveren.
De Vof richtte zich eerst op kunst/literatuur, maar dat was niet succesvol.
Het aantal uren is te verklaren uit het feit dat ik in het begin niet erg bedreven was in het administratieve deel. Ik ben vijf tot zes dagen bereikbaar. Veel gaat via email en internet.
Ik liep het risico dat opdrachten niet verlengd zouden worden.
De Inspecteur
Nergens is een aanwijzing dat belanghebbende streeft naar andere opdrachtgevers. In zijn werk voor de gemeente D is er nooit concurrentie geweest. Belanghebbende is altijd vanzelfsprekend in beeld. Er wordt niet naar anderen gevraagd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en vermindering van de aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.269. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. Het Hof is met de Rechtbank van oordeel dat voor de vraag of belanghebbende ondernemer is, bepalend is dat hij voldoende zelfstandigheid bezit ten opzichte van zijn opdrachtgevers, dat duurzaam wordt gestreefd naar het verkrijgen van opdrachten van verschillende opdrachtgevers en dat ondernemersrisico wordt gelopen, welke eisen in onderlinge samenhang dienen te worden bezien. Daarbij kan tevens worden gelet op de wijze waarop belanghebbende bekendheid naar buiten geeft en of actief werving van nieuwe opdrachten plaatsvindt.
4.2. De activiteiten van de Vof bestaan nagenoeg geheel uit het verrichten van projectmanagement ten behoeve van de gemeente D en de 'G'. Voor die laatste is de gemeente D eveneens formeel de opdrachtgever. Belanghebbende heeft niet actief geworven voor deze opdrachten. Voor het eerste project is hij benaderd en de overige (vervolg)projecten vloeiden min of meer 'automatisch' hieruit voort.
De gemeente D benaderde telkens belanghebbende voor een nieuw project dan wel de verlenging van het bestaande project. Niet gebleken is dat de gemeente D ook anderen heeft benaderd voor die projecten. Ook anderszins heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat hij actief bekendheid geeft aan zijn onderneming of dat hij actief aan de slag is gegaan met het werven van andere opdrachten.
4.3. De overeenkomsten van opdracht bevatten een gelimiteerd aantal te besteden uren, welke worden bepaald op basis van het voor het project beschikbare budget en het gehanteerde uurtarief. Belanghebbende gaat hierbij een inspanningsverplichting aan. Het Hof acht niet aannemelijk dat belanghebbende enig betalingsrisico liep dan wel andere ondernemersrisico's liep.
4.4. Op grond van het overwogene in onderdeel 4.2 en 4.3 oordeelt het Hof dat de met deze werkzaamheden behaalde inkomsten niet zijn aan te merken als winst uit onderneming, maar als resultaat uit overige werkzaamheden.
4.5. Belanghebbende heeft voorts een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Hij heeft daarbij verwezen naar de afgegeven VAR-wuo voor de jaren 2006 en 2007, de afhandeling van de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 en de afhandeling van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van zijn echtgenote.
4.6. Het Hof stelt voorop dat de VAR-beschikkingen in de eerste plaats zijn bedoeld om zekerheid te verschaffen voor de opdrachtgever over de vraag of al dan niet sprake is van een (fictieve) dienstbetrekking. De afgegeven VAR-beschikking kan voor de heffing van de inkomstenbelasting gevolgen hebben, indien de feitelijke situatie overeenkomt met de inschatting die is opgegeven in het aanvraagformulier. In dat geval kan vertrouwen worden ontleend aan de afgegeven VAR-beschikking aangezien de feiten dan immers niet verschillen ten opzichte van de gegevens op basis waarvan die beschikking is afgegeven.
4.7. Het Hof stelt vast dat de feitelijke situatie in 2006 en 2007 niet overeenkomt met de verwachting die is uitgesproken in de door belanghebbende ingediende aanvraagformulieren. Het aantal opdrachtgevers was immers veel beperkter dan ingeschat en belanghebbende heeft op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat hij actief bezig is geweest om meer opdrachtgevers te werven. Het Hof acht de in de aanvraagformulieren vermelde schattingen van het aantal opdrachtgevers dan ook niet reëel. Belanghebbende kan dan ook geen vertrouwen ontlenen aan de afgegeven VAR-wuo beschikkingen.
4.8. Belanghebbende stelt dat hij vertrouwen mocht ontlenen aan het feit dat de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 is opgelegd overeenkomstig de ingediende aangifte. Het Hof verwerpt ook dit standpunt. Vanaf het boekenonderzoek in 2007 heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat geen sprake is van winst uit onderneming. In de loop van 2010 heeft de Inspecteur zijn voornemen kenbaar gemaakt om het bezwaar van belanghebbende af te wijzen. Op 27 mei 2010 vindt er een hoorgesprek plaats, waaruit belanghebbende kon opmaken dat de Inspecteur zijn standpunt niet had gewijzigd. De aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 is gedagtekend 20 augustus 2010. Er zijn geen vragen gesteld over de aangifte over het jaar 2008 en ook anderszins is er geen contact geweest over deze aangifte. Het Hof is dan ook van oordeel dat belanghebbende aan het enkel volgen van de aangifte over het jaar 2008 geen vertrouwen kan ontlenen dat de Inspecteur het ondernemerschap van belanghebbende accepteerde.
4.9. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat hij vertrouwen mocht ontlenen aan de wijze waarop de aangiften van zijn echtgenote zijn afgehandeld. Nog afgezien van de vraag of een belastingplichtige vertrouwen kan ontlenen aan de afhandeling van de aangifte van een andere belastingplichtige, stelt het Hof vast dat belanghebbendes echtgenote niet heeft verzocht om ondernemersfaciliteiten. Er bestond voor de Inspecteur dan ook geen enkele reden om de aangifte ter discussie te stellen aangezien het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning geen correctie behoefde. Het Hof is dan ook van oordeel dat belanghebbende hieraan geen vertrouwen kan ontlenen dat de Inspecteur akkoord gaat met het ondernemerschap.
4.10. Gelet op al het voorgaande is het Hof van oordeel dat werkzaamheden van belanghebbende aangemerkt moeten worden als overige werkzaamheden als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001. De vraag of belanghebbende voldoet aan het urencriterium als bedoeld in artikel 3.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 behoeft daarom geen beantwoording.
Slotsom
4.11. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
Ten aanzien van de proceskosten
4.12. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 29 december 2011 door T.A. Gladpootjes, voorzitter, J.W.J. Huige en J.W. Verstraate, in tegenwoordigheid van P.H.A. Calis, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Het aanwenden van een rechtsmiddelDaarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.