ECLI:NL:GHSHE:2012:BW2513

• Datum uitspraak: 12 april 2012
• Publicatiedatum: 5 april 2013
• Zaaknummer: 11/00686
• Instantie: Gerechtshof 's-Hertogenbosch
• Type: Uitspraak
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Uitkomst: Afwijzend
• Procedures: Hoger beroep
• Rechters: J. Swinkels; M. van Dun; F.P.G. Pötgens
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl
• Verwijzingen: 14 uitgaand

AI samenvatting door Lexboost • Automatisch gegenereerd

Hoger beroep tegen navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen vennootschapsbelasting autosloperij

Belanghebbende, een autosloperij, werd geconfronteerd met navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting over de jaren 2002 tot en met 2005, waarbij de Inspecteur omzetcorrecties toepaste wegens het niet verantwoorden van omzet uit de verkoop van katalysatoren. Tevens werden vergrijpboeten opgelegd voor de jaren 2002 tot en met 2004. Belanghebbende betwistte deze aanslagen en boetes en stelde onder meer dat de administratie correct was en dat navordering over 2005 niet mogelijk was.

Het Hof oordeelt dat het renseignement, bestaande uit lijsten en werklijsten gevonden bij een leverancier, als direct bewijs voldoende betrouwbaar is. De administratie van belanghebbende vertoonde ernstige gebreken, waardoor de Inspecteur terecht de bewijslast heeft omgekeerd en de administratie heeft verworpen. Ten aanzien van 2005 was sprake van een ambtelijk verzuim, maar dit was niet aanstonds kenbaar voor belanghebbende. Omdat belanghebbende te kwader trouw was door omzet bewust niet te verantwoorden, is navordering gerechtvaardigd.

De omzetcorrecties zijn redelijk en gebaseerd op een rationele methode, waarbij extrapolatie voor 2002 en 2005 is toegepast. De boeten voor 2003 en 2004 zijn passend en niet verder gematigd. Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank en verklaart het hoger beroep ongegrond.

Uitkomst: Het hoger beroep wordt ongegrond verklaard en de navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen worden bevestigd.

Uitspraak

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH

Sector belastingrecht

Vierde meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 11/00686, 11/00687, 11/00688 en 11/00689

Uitspraak op de hoger beroepen van

XX B.V.,

gevestigd te Y,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 5 oktober 2011, nummers AWB 10/1688, 10/1689, 10/1870 en 10/1872, in het geding tussen

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst Limburg/kantoor Venlo,

hierna: de Inspecteur,

betreffende na te noemen navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1.1. Aan belanghebbende zijn navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting opgelegd berekend naar belastbare bedragen van (jaar, aanslagnummer):

- € 37.201 (2002, aanslagnummer 0000.00.000.V.27.0112);

- € 64.088 (2003, aanslagnummer 0000.00.000.V.37.0112);

- € 30.834 (2004, aanslagnummer 0000.00.000.V.47.0112);

- € 6.502 (2005, aanslagnummer 0000.00.000.V.57.0112).

Tevens zijn, gelijktijdig met de navorderingsaanslagen, voor de jaren 2002 tot en met 2004, bij beschikking vergrijpboeten opgelegd van 25% van de nagevorderde belasting. Met betrekking tot het jaar 2005 is geen boete opgelegd.

1.1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslagen verminderd tot navorderingsaanslagen berekend naar belastbare bedragen van (jaar):

- € 19.906 (2002);

- € 52.713 (2003);

- € 30.550 (2004);

- € 5.786 (2005).

Bij gelijktijdige uitspraak zijn de vergrijpboeten met betrekking tot de jaren 2002 tot en met 2004 overeenkomstig verminderd.

1.2.1. Belanghebbende is bij brieven van 22 april 2010 en 3 mei 2010 van de vier uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank, in de zaken bij de Rechtbank geregistreerd onder de nummers 10/1689 en 10/1872, van belanghebbende een griffierecht geheven van steeds € 298.

1.2.2. De geheimhoudingskamer van de Rechtbank heeft op 2 mei 2011 een tussenuitspraak gedaan. Een afschrift van de tussenuitspraak behoort tot de stukken van het geding.

1.2.3. De Rechtbank heeft bij in één geschrift vervatte uitspraak van 5 oktober 2011:

- het beroep betreffende de boetebeschikking over het jaar 2002 gegrond verklaard;

- de uitspraak op bezwaar met betrekking tot die boetebeschikking vernietigd;

- de boetebeschikking over het jaar 2002 vernietigd;

- de beroepen voor het overige ongegrond verklaard;

- de boeten over de jaren 2003 en 2004 verminderd tot 18,75% van het bedrag van de navorderingsaanslag over het betreffende jaar;

- de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.093;

- gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 298 aan haar vergoedt.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende in de zaak geregistreerd onder nummer 11/00686 een griffierecht geheven van € 454. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 29 februari 2012 te 's-Hertogenbosch. Daar zijn gelijktijdig behandeld de vier zaken met bovengenoemde kenmerken van belanghebbende alsmede drie zaken van de erven X met de kenmerken 11/00683, 11/00684 en 11/00685. Ter zitting zijn toen verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2. Feiten

De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt, met uitzondering van rechtsoverweging 2.5 van de Rechtbank:

"2.1. X bezat in de onderhavige jaren 51,37% van de aandelen in belanghebbende. De overige aandelen zijn in handen van zijn echtgenote, X1.

2.2. Belanghebbende bezit alle aandelen in C B.V. Belanghebbende en C B.V. vormen een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Belanghebbende is gevestigd op het adres A-straat 1 te (0000 ZZ) Y. C B.V. exploiteert een autosloperij op het adres B-straat 1 te (0000 VV) F. De omzet van deze onderneming werd in de jaren 2002 tot 2005 volgens de administratie behaald met:

- vergoedingen die werden ontvangen van D (hierna: D) voor de aangeleverde materialen en vloeistoffen die afkomstig zijn van aangeleverde auto's;

- vergoedingen die van particulieren en ondernemers werden ontvangen voor de geleverde gedemonteerde auto-onderdelen en andere materialen;

- vergoedingen voor het leveren van schroot.

2.3. Bij een onderzoek bij de onderneming A B.V. te E (A) heeft de inspecteur lijsten gevonden die betrekking hadden op leveringen van gebruikte katalysatoren aan A. De inspecteur heeft geschoonde kopieën hiervan gevoegd bij het verweerschrift en een iets minder geschoonde versie naar aanleiding van de uitspraak van de geheimhoudingskamer. Op de ene lijst met als aanhef "B" staan de volgende gegevens vermeld:

BDatum: DriversNaamkontakt pers.straattelefoon nrplaatsaantalprijsaantal Feprijs FeTotaal"""XG/HB-straat 0000-000000F""""

De naam "X" is vermeld op de 11e regel van het blad.

Op de andere lijsten staat op de rechterhelft een overzicht dat gelijkenis vertoont met de rechterhelft van de lijst "B". Daarop staan tevens vermeld een datum, plaats, aantallen en prijzen. Op een aantal van die lijsten staat op de 12e regel als plaats vermeld "F". De inspecteur is er - uiteindelijk - van uitgegaan dat de op de 12e regel van die lijsten vermelde leveringen "F" betrekking hebben op leveringen van katalysatoren door belanghebbende aan A.

2.4. In november 2006 heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden bij belanghebbende. Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2002 tot en met 2005. Gebleken is dat belanghebbende geen omzet ter zake van verkoop van katalysatoren in haar administratie heeft verwerkt. Voorts zijn onder meer de aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen onderzocht van X voor de jaren 2002 tot en met 2005. Van deze controle is een rapport opgemaakt (hierna: het controlerapport)."

In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast:

2.1. De lijst met de naam "B" waarop onder andere de bedrijfsgegevens van belanghebbende stonden (hierna: B), alsmede de lijsten waarop de daadwerkelijke leveringen werden vermeld (hierna: werklijsten), vormen tezamen het renseignement dat door de Belastingdienst in de administratie van A is aangetroffen. Het renseignement bevat gegevens van leveringen van katalysatoren in combinatie met de aanduiding X betreffende het gehele jaar 2003 en het eerste kwartaal 2004. Nadien zijn geen leveringen van katalysatoren in combinatie met de aanduiding X meer aangetroffen in de administratie van A.

2.2. C B.V. had gedurende de onderhavige jaren twee werknemers in dienst: één werknemer met een voltijds dienstverband (H) en één werknemer met een halve aanstelling (G). Werknemer H was werkzaam op het bedrijfsterrein en tevens beheerder van de kas. Werknemer G werkte in de werkplaats. De leiding was in de onderhavige jaren in handen van de heer X, die dagelijks op het bedrijfsterrein aanwezig was en toezicht hield.

2.3. Alle financiële transacties binnen het bedrijf vonden plaats per kas.

2.4. Op basis van het controlerapport zijn aan belanghebbende navorderingsaanslagen opgelegd over de jaren 2002 tot en met 2005. Deze zijn na daartegen gemaakte bezwaren verminderd. Daarbij zijn uiteindelijk de volgende winstcorrecties in aanmerking genomen:

- 2002: € 8.284 voor de levering van katalysatoren,

€ 1.005-/- overig;

- 2003: € 12.887 voor de levering van katalysatoren,

€ 2.994 overig;

- 2004: € 14.053 voor de levering van katalysatoren,

€ 6.935 overig;

- 2005: € 26.555 voor de levering van katalysatoren,

€ 160-/- overig.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de Inspecteur terecht en tot de juiste bedragen de omzet van belanghebbende heeft gecorrigeerd in de onderhavige jaren.

Ten aanzien van het jaar 2005 is tevens in geschil het antwoord op de vraag of is voldaan aan de wettelijke vereisten voor navordering. Voorts is in geschil het antwoord op de vraag of ten aanzien van de jaren 2003 en 2004 terecht en tot de juiste bedragen vergrijpboeten zijn opgelegd.

Belanghebbende is van mening dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de gedingstukken in hoger beroep, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.3. Belanghebbende concludeert, naar het Hof verstaat, tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur, tot vermindering van de bestreden navorderingsaanslagen met de navolgende bedragen (per jaar):

- € 8.284 (2002);

- € 12.887 (2003);

- € 14.053 (2004);

- € 26.555 (2005);

en tot vernietiging van de boetebeschikkingen. De overige correcties worden door belanghebbende niet bestreden. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

Bewijsmiddelen

4.1. De Inspecteur doet zijn betoog steunen op het renseignement dat afkomstig is uit de administratie van A, bestaande uit het "B" en de "werklijsten". Belanghebbende heeft dienaangaande aangevoerd dat van A bekend is dat deze onderneming zich niet aan de regels hield en haar administratie niet op orde had. Mitsdien kan aan het renseignement geen waarde worden toegekend, zo stelt belanghebbende.

Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. Het is niet aannemelijk dat A in haar administratie omzetgegevens zou hebben opgenomen die zij niet daadwerkelijk heeft gerealiseerd. Het tegenovergestelde is waarschijnlijker: dat A transacties niet heeft verantwoord die in werkelijkheid wel hebben plaatsgevonden. Daar komt bij dat de Inspecteur ter zitting geloofwaardig heeft verklaard dat de door A gehanteerde werkwijze erop was gericht om de bedrijfsgegevens van de leveranciers van de ingekochte katalysatoren voor de Inspecteur verborgen te houden, door gebruik te maken van de deels geschoonde "werklijsten". Eerst na de vondst van het "B" werd duidelijk welke inkopen van katalysatoren aan welke leverancier gekoppeld konden worden. Het Hof acht derhalve het renseignement als bewijsmiddel voldoende betrouwbaar. Met dit bewijsmiddel heeft de Inspecteur ook volgens de normale bewijsregels de juistheid van de omzetcorrecties voldoende aannemelijk gemaakt (zie ook rechtsoverwegingen 4.7 tot en met 4.12 hierna).

Omkering van de bewijslast

4.2. De Rechtbank heeft overwogen:

"4.2.1. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de sanctie van de zogenoemde omkering van de bewijslast ex artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) van toepassing is omdat belanghebbende niet heeft voldaan aan de in artikel 52 van de AWR omschreven administratieverplichting. Ter onderbouwing heeft de inspecteur gewezen op hetgeen onder onderdeel 5.1 en 5.2 van het controlerapport is opgenomen.

4.2.2. Omtrent de uitkomsten van het uitgevoerde onderzoek schrijft de controlerend ambtenaar in het controlerapport van 1 juni 2007 (hierna: het controlerapport) dat het niet mogelijk is te beoordelen of de getoonde kasadministratie een correcte vastlegging is van de daadwerkelijke geldbeweging omdat (1) agenda's met primaire aantekeningen niet zijn bewaard, (2) primaire aantekeningen met betrekking tot de betaalde inkopen niet zijn bewaard, (3) primaire aantekeningen met betrekking tot de geldbeweging op momenten dat het kasboek niet ter beschikking staat, niet zijn bewaard, (4) er weliswaar kascontrole plaatsvindt, echter niets wordt vastgelegd, (5) interne controle met betrekking tot de ontvangsten ontbreekt, (6) de verkopen van katalysatoren aan A niet zijn geboekt, (7) de behaalde brutowinst geen houvast biedt, omdat de betaalde inkopen niet door bescheiden zijn gedekt, het aantal ingekochte Duitse auto's in 2003 en 2004 niet is vast te stellen en de voorraad niet is opgenomen, maar is geschat.

4.2.3. Artikel 52 AWR verplicht een administratieplichtige als belanghebbende om van de vermogenstoestand van het bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belastingen overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.

4.2.4. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de in 4.2.2. onder 4 en 5 vermelde feiten geen reden om te oordelen dat niet aan de verplichtingen van artikel 52 AWR is voldaan. Dat belanghebbende intern bepaalde controles niet uitvoert of vastlegt, zegt immers niets over de kwaliteit van de administratie. De constateringen in de punten 1 tot en met 3 zijn door belanghebbende niet, althans onvoldoende gemotiveerd, bestreden. Ten aanzien van punt 7 heeft belanghebbende slechts gesteld dat de voorraad wel jaarlijks wordt opgenomen. Belanghebbende bestrijdt niet dat inkopen niet door bescheiden zijn gedekt en dat de inkopen van Duitse auto's niet zijn te achterhalen. De rechtbank acht de vastlegging van dergelijke gegevens van wezenlijk belang voor een bedrijf als dat van belanghebbende waarbij de omzet volledig afhankelijk is van het verwerken van ingekochte auto's.

4.2.5. Wat betreft die inkoopadministratie acht de rechtbank vooral van belang de omstandigheden dat, hoewel nagenoeg alles per kas geschiedt, (i) met betrekking tot de door de (vaste) verkoper verkochte onderdelen niets wordt genoteerd (tenzij de koper om een factuur vraagt), (ii) in de onderhavige jaren de inkoopprijzen van auto's niet afzonderlijk werden genoteerd (doch als één bedrag per dag in het kasboek werden vermeld) en (iii) van de ingekochte Duitse auto's uitsluitend het totaal aantal auto's in een agenda werd vermeld. Daarbij verdient met betrekking tot (ii) opmerking dat de omstandigheid dat de website van de Belastingdienst vermeldt dat geen inkoopverklaring hoeft te worden opgemaakt indien het inkoopbedrag lager dan € 227 is, niet wegneemt - nog ervan afgezien dat deze informatie betrekking heeft op de omzetbelasting - dat een deugdelijke administratie van de inkopen dient plaats te vinden.

4.2.6. De rechtbank acht de onder 4.2.4. en 4.2.5. weergegeven gebreken aan de administratie van zodanig belang dat niet gezegd kan worden dat in de jaren 2002 tot en met 2005 op een zodanige wijze een administratie is gevoerd dat de voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens uit de administratie duidelijk blijken. Op grond van het bepaalde in artikel 27e AWR verklaart de rechtbank de beroepen dan ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn (omkering en verzwaring van de bewijslast). De rechtbank is van oordeel dat niet gezegd kan worden dat de geconstateerde gebreken in de administratieplicht zodanig klein van gewicht zijn dat zij geen omkering en verzwaring van de bewijslast rechtvaardigen."

4.3. Voor zover belanghebbende verwijst naar hetgeen in beroep in eerste aanleg is aangevoerd, is het Hof van oordeel dat de Rechtbank een juiste, begrijpelijke en voldoende gemotiveerde beslissing heeft genomen. In hoger beroep is door belanghebbende daarenboven nog aangevoerd dat sprake is van een zeer kleine onderneming die adequaat, volkomen inzichtelijk en controleerbaar administratie voert. En dat alle binnen een dergelijke onderneming noodzakelijke vastleggingen plaatsvinden en bescheiden ter zake in de administratie vastgelegd en bewaard worden. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende het oordeel van de Rechtbank, dat de administratie niet aan de wettelijke eisen voldeed, in hoger beroep niet weerlegd. Gelet op hetgeen is overwogen onder 4.1 van de uitspraak van het Hof moet reeds op basis van het renseignement, als direct bewijs, worden geoordeeld dat de administratie van belanghebbende onbetrouwbaar was en een onjuist beeld van de feiten gaf. Voorts zijn de constateringen van de Rechtbank onder 1 tot en met 3 in overweging 4.2.2 van de uitspraak van de Rechtbank door belanghebbende in hoger beroep niet voldoende weerlegd. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat alle transacties binnen de onderneming per kas geschiedden. Een deugdelijke administratie van een kas in een onderneming als die van belanghebbende dient ook de primaire bescheiden, waarop de gepleegde transacties worden vastgelegd (kladblaadjes en notities) te bevatten. Het ontbreken daarvan maakt dat de administratie niet aan de daaraan te stellen eisen voldoet. Het Hof verbindt aan deze omstandigheden de conclusie dat leveringen van katalysatoren hebben plaatsgevonden door belanghebbende aan A en dat deze leveringen door beide partijen buiten de administratie zijn gehouden. De administratie is door de Inspecteur terecht verworpen.

4.4. Op grond van het bepaalde in artikel 27j, lid 2, in verbinding met artikel 27e, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) verklaart het Hof de beroepen dan ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn (omkering en verzwaring van de bewijslast). Het Hof is met de Rechtbank van oordeel dat niet gezegd kan worden dat de geconstateerde gebreken in de administratieplicht zodanig klein van gewicht zijn dat zij geen omkering en verzwaring van de bewijslast rechtvaardigen.

Navordering over het jaar 2005

4.5. De Rechtbank heeft overwogen:

"4.3. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de navorderingsaanslag over het jaar 2005 vernietigd dient te worden omdat een zogenoemd nieuw feit ontbreekt. De inspecteur heeft zich daartegenover op het standpunt gesteld dat, primair, sprake is van een zogenoemde schrijf- of tikfout en dat, subsidiair, sprake is van kwade trouw. Het standpunt van belanghebbende en het primaire standpunt van de inspecteur hoeven geen bespreking omdat de rechtbank aannemelijk acht dat belanghebbende te kwader trouw was in de zin van artikel 16, lid 1, tweede volzin, van de AWR. Zoals in 4.4.2. wordt overwogen acht de rechtbank aannemelijk dat belanghebbende ook in 2005 katalysatoren heeft verkocht. Niet in geschil is dat belanghebbende de resultaten behaald met de verkoop van katalysatoren niet heeft aangegeven in haar aangifte. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende dit opzettelijk heeft gedaan, nu de rechtbank aannemelijk acht dat belanghebbende zowel destijds wist - bewust ervan was - dat zij daarmee de juiste inlichtingen aan de inspecteur onthield, als dat haar wil daarop ook gericht was."

4.6. Belanghebbende handhaaft in hoger beroep haar standpunt dat sprake is van een ambtelijk verzuim aan de zijde van de Inspecteur. De Inspecteur handhaaft in hoger beroep zijn standpunt (primair) dat sprake is van een aanstonds kenbare schrijf- of tikfout en (subsidiair) dat sprake is van kwade trouw aan de zijde van belanghebbende.

4.6.1. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof verklaard dat gedurende de controle de controlemedewerkers hebben verzuimd de functie "aanhouden aanslagregeling" te activeren. Dit activeren geschiedt door het daarvoor bestemde hokje in de software van de Belastingdienst aan te vinken en heeft tot doel de lopende aanslagregeling in afwachting van de resultaten van een controle aan te houden. Door deze functie niet te activeren is de aanslagregeling automatisch, door de Inspecteur omschreven als "via de kelder", afgedaan, terwijl de Inspecteur, naar hij onweersproken heeft gesteld, op dat moment reeds voornemens was correcties aan te brengen op het door belanghebbende aangegeven belastbare bedrag. Naar het oordeel van het Hof kan deze vergissing gelijk worden gesteld met het in de jurisprudentie ontwikkelde criterium van een schrijf- of tikfout. Immers, de vergissing leidde ertoe dat een discrepantie ontstond tussen hetgeen de Inspecteur wilde en hetgeen in het aanslagbiljet is vastgelegd (vgl. Hoge Raad 8 augustus 2003, nr. 37 570, BNB 2003/345).

Deze vergissing was naar het oordeel van het Hof echter niet aanstonds kenbaar voor belanghebbende. De correcties zijn eerst kenbaar gemaakt aan belanghebbende bij brief van de Inspecteur van 2 maart 2007, tegelijk met het aanbieden van het concept van het controlerapport. De primitieve aanslag is echter gedagtekend 28 februari 2007. De Inspecteur heeft zijn stelling dat op laatstgenoemde datum het voornemen om de aangifte te corrigeren - vanwege de vele gesprekken met belanghebbende - reeds bekend was, niet met bewijsmiddelen onderbouwd. Niet kan worden uitgesloten dat belanghebbende bij het ontvangen van de primitieve aanslag meende dat de Inspecteur van extrapolatie van de gegevens van 2003 en 2004 naar 2005 had afgezien. Het Hof wijst hierbij op het feit dat het controlerapport op 2 maart 2007 immers slechts in concept gereed was. Naar het oordeel van het Hof is derhalve niet aannemelijk geworden dat belanghebbende ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslag over het jaar 2005 bekend was met de totale omvang van alle correcties. De vereiste kenbaarheid kan niet worden aangenomen (vgl. Hoge Raad 24 januari 1990, nr. 25 795, BNB 1990/133). De primaire stelling van de Inspecteur faalt derhalve.

4.6.2. Nu naar het oordeel van het Hof niet is voldaan aan de vereiste voor verschoonbaar ambtelijk verzuim, dient te worden onderzocht of belanghebbende te kwader trouw was als bedoeld in artikel 16 van de AWR. Een belastingplichtige is te kwader trouw wanneer hij de Inspecteur opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt of opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden (vgl. Hoge Raad 11 juni 1997, nr. 32 299, BNB 1997/384 en 20 december 2002, nr. 37 722, BNB 2003/95). Hierna zal het Hof oordelen (rechtsoverweging 4.10) dat belanghebbende in 2005 katalysatoren heeft verkocht. Vaststaat dat deze omzet niet in de administratie is verwerkt. Belanghebbende heeft deze informatie aan de Inspecteur onthouden en omtrent deze handelwijze onjuiste inlichtingen verstrekt. Deze handelwijze heeft ertoe geleid, en was ook gericht op de omstandigheid, dat te weinig belasting zou worden geheven. Er is derhalve sprake van opzet. Immers, uit de boeken houden van substantiële bedragen aan omzet wettigt het vermoeden dat belanghebbende willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. Alsdan is er geen plaats voor vernietiging van de navorderingsaanslag wegens strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel of het rechtszekerheidsbeginsel, ook niet nu de Inspecteur het feit ten tijde van het (per abuis) vaststellen van de primitieve aanslag bekend was of heeft kunnen zijn (BNB 1997/384). De door belanghebbende in de van haar afkomstige stukken aangehaalde jurisprudentie kan haar niet baten, omdat - anders dan in die jurisprudentie aan de orde zijnde gevallen - belanghebbende de Inspecteur opzettelijk niet van alle relevante informatie heeft voorzien. Het Hof is derhalve van oordeel dat de Inspecteur gerechtigd was tot navorderen over het jaar 2005.

Verkopen aan A/ redelijke berekening

4.7. De Rechtbank heeft overwogen:

"4.4.1. Belanghebbende heeft niet bewezen dat de uitspraken op bezwaar tegen de navorderingsaanslagen onjuist zijn. De rechtbank dient dan nog te beoordelen of de inspecteur de correcties redelijk heeft berekend."

4.8. Belanghebbende handhaaft in hoger beroep haar stelling dat in de onderhavige jaren geen leveringen van katalysatoren aan A hebben plaatsgevonden. In hoger beroep zijn echter geen nieuwe bewijsmiddelen ter onderbouwing van deze stelling aangedragen. In hoger beroep zal het Hof derhalve beoordelen of de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen ten aanzien van de redelijkheid van de correcties. De Rechtbank heeft dienaangaande geoordeeld:

"4.4.2. De bij A aangetroffen lijst 'B' vermeldt onder meer de naam X, het adres B-straat 1 waar het autodemontagebedrijf werd uitgeoefend en een telefoonnummer dat, naar de inspecteur onweersproken heeft gesteld, van C BV is. De inspecteur heeft een overzicht overgelegd waaruit blijkt dat in 2003 en 2004 diverse malen telefonisch contact is geweest tussen belanghebbende en A. Vast staat bovendien dat katalysatoren uit gebruikte auto's geld opbrachten. En tot slot blijkt uit de overige bij A aangetroffen lijsten dat A regelmatig katalysatoren liet ophalen in R. Naar het oordeel van de rechtbank is, gelet op al deze feiten en omstandigheden, in onderling verband bezien, aannemelijk dat het autodemontagebedrijf van belanghebbende onderdeel uitmaakte van het zogenoemde 'B'. De overgelegde werklijsten van chauffeurs van A - waarop de inkopen van katalysatoren zijn vermeld - bevatten geen namen van personen of bedrijven waarvan de desbetreffende katalysatoren zijn gekocht, maar slechts plaatsnamen. Op die manier werden de leveranciers van A op papier anoniem gehouden. De rechtbank acht aannemelijk de verklaring van de inspecteur dat door de lijst 'B' te houden naast de werklijsten achterhaald kan worden van wie de katalysatoren zijn gekocht. Op enkele van die werklijsten komt op de twaalfde regel gedrukt F voor. Dat zijn de werklijsten van 18 maart, 10 april, 13 juni, 19 augustus, 8 september, 15 oktober en 10 november 2003, en 9 maart 2004. Op basis van het voorgaande acht de rechtbank voor de jaren 2003 en 2004 aannemelijk dat belanghebbende katalysatoren heeft verkocht aan A. Dat acht de rechtbank ook aannemelijk voor het jaar 2005. Belanghebbende heeft immers verklaard in 2006 katalysatoren aan A te hebben verkocht. Het is dan - nu bovendien aanwijzingen voor het tegendeel ontbreken - aannemelijk dat belanghebbende ook in het tussenliggende jaar 2005 katalysatoren heeft verkocht.

4.4.3. Elk van de bestreden navorderingaanslagen is erop gebaseerd dat belanghebbende katalysatoren heeft verkocht in het desbetreffende jaar. Voor zover het de jaren 2003, 2004 en 2005 betreft kunnen de navorderingaanslagen in zoverre niet worden aangemerkt als onredelijk jegens belanghebbende, aangezien immers aannemelijk is dat belanghebbende in die jaren katalysatoren aan A heeft verkocht (zie 4.4.2).

4.4.4. Voor het jaar 2002 is niet zonder meer aannemelijk dat belanghebbende katalysatoren aan A heeft verkocht. Dat neemt echter niet weg dat naar het oordeel van de rechtbank de inspecteur niet onredelijk handelt jegens belanghebbende door wel ervan uit te gaan dat belanghebbende katalysatoren heeft verkocht. Dat is niet onredelijk omdat naar het oordeel van de rechtbank rekening mag worden gehouden met de reële kans dat belanghebbende katalysatoren heeft verkocht. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende in staat moet worden geacht inzicht te geven over het moment waarop zij tot demontage en verkoop van katalysatoren is overgegaan. Belanghebbende heeft weliswaar gesteld dat zij vóór 2006 katalysatoren niet demonteerde en verkocht, maar de rechtbank acht dit niet geloofwaardig. Naar het oordeel van de rechtbank is door de inspecteur voldoende aannemelijk gemaakt dat evenvermelde kans reëel is. De administratie van belanghebbende vormt een onvoldoende waarborg om uit te sluiten dat verkopen van katalysatoren niet zijn gebeurd in 2002. De aankopen door A van katalysatoren in 2003 laat zien dat er een markt voor katalysatoren bestaat. Het is niet zonder meer aannemelijk dat die markt in 2002 nog niet bestond. Het is evenmin zonder meer aannemelijk dat als die markt toen bestond belanghebbende niet op de hoogte zou zijn van de mogelijkheden om katalysatoren te verkopen, gelet op enerzijds belanghebbendes bedrijf dat juist onder meer gericht was op verkoop van onderdelen van auto's en anderzijds de omstandigheid dat belanghebbende aangesloten is bij D. Verder blijkt uit het - in juli 2002 in werking getreden - Besluit beheer autowrakken (Stb. 2002, 259), art. 5, lid 1, in verbinding met onderdeel 6 van Bijlage C, dat aan een vergunning voor een inrichting tot opslaan van vijf of meer autowrakken of voor het bewerken, verwerken, vernietigen of overslaan van autowrakken het voorschrift wordt gesteld dat autowrakken binnen de inrichting worden ontdaan van katalysatoren. Belanghebbende heeft desgevraagd bevestigd over de hiervoor genoemde vergunning te beschikken."

4.9. Ter zitting van het Hof is gebleken dat het eerdergenoemde renseignement uitsluitend gegevens bevat omtrent leveringen in het hele jaar 2003 en het eerste kwartaal van 2004. De gegevens van het eerste kwartaal van 2004 zijn herrekend naar de omzet voor het gehele jaar 2004. Vanwege de bewijskracht (direct bewijs) van het renseignement acht het Hof de door de Inspecteur aangebrachte, en na bezwaar herziene, correcties redelijk.

4.10. De Inspecteur heeft desgevraagd verklaard dat bij het bepalen van de aangebrachte correcties de gegevens van 2003 en 2004 zijn geëxtrapoleerd naar 2002 en 2005. Daarbij is uitgegaan van de aanname dat ook in 2002 en 2005 katalysatoren zijn verkocht door belanghebbende, al dan niet aan andere leveranciers dan A. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof onweersproken gesteld dat de afgegeven vergunning reeds in 2002 verplichtte tot (onder andere) het scheiden van katalysatoren. Dit wettigt het vermoeden dat belanghebbende reeds vanaf 2002 de katalysatoren te gelden heeft gemaakt, aldus de Inspecteur. Belanghebbende heeft daartegenover verklaard dat zij gehandeld heeft in strijd met de voorschriften van de vergunning en de katalysatoren in de jaren 2002-2005 niet scheidde. Uit de stukken van het geding blijkt, en de Rechtbank heeft dit ook vastgesteld, dat belanghebbende in 2006 katalysatoren heeft verkocht. Niet is komen vast te staan of in 2006 ook aan A is geleverd. Wel blijkt uit de ingebrachte telefoonlijsten dat in de jaren 2003 en 2004 namens belanghebbende meermaals telefonisch contact is geweest met A. Op een bepaald moment is onenigheid ontstaan tussen belanghebbende en A, waarna het contact is verbroken (zie controlerapport d.d. 1 juni 2007, paragraaf 5.2.1). Ook heeft belanghebbende ter zitting van het Hof desgevraagd verklaard dat zich gedurende de onderhavige jaren 2002-2005 geen noemenswaardige wijzigingen in de bedrijfsvoering, zoals nieuwe verkoopactiviteiten of wisselingen in personeelsbestand, hebben voorgedaan. Naar het oordeel van het Hof leidt het samenstel van de genoemde feiten en omstandigheden tot het gerechtvaardigde vermoeden dat belanghebbende ook in 2002 en in 2005 aan één of meerdere leveranciers katalysatoren heeft geleverd. Immers, niet aannemelijk is dat belanghebbende eerst bij aanvang van het jaar 2003 met de verkoop van katalysatoren is aangevangen, noch dat daarmee na het eerste kwartaal van 2004 abrupt is gestopt. Gelet op de verklaring van belanghebbende dat meerdere inkopers actief zijn op de markt (in de stukken genoemd "I" en "J") ligt het eerder voor de hand dat van afnemer is gewisseld na de ontstane oneindigheid tussen belanghebbende en A. Dit vermoeden is door belanghebbende, met hetgeen zij heeft aangedragen, niet weerlegd. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur daarom niet onredelijk gehandeld door voor de jaren 2002 en 2005 extrapolatie toe te passen.

4.11. Omtrent de hoogte van de correcties heeft de Rechtbank overwogen:

"4.4.5. De navorderingsaanslag over 2003 - zoals die luidt na de uitspraak op bezwaar - is gebaseerd op 645 verkochte katalysatoren aan A voor een bedrag van € 12.877,50. Nu dit aantal en dit bedrag zijn gebaseerd op de informatie van de werklijsten van A, kan niet worden gezegd dat de berekening van de navorderingsaanslag over 2003 onredelijk is.

4.4.6. De navorderingsaanslagen over de andere jaren - zoals die luiden na de uitspraken op de bezwaren - zijn gebaseerd op een berekening die gedeeltelijk uitgaat van gegevens over het jaar 2003, vooral wat betreft het aantal katalysatoren uit Duitse auto's. Dat is op zichzelf niet onredelijk, in aanmerking genomen dat niet gesteld of gebleken is dat volledige gegevens over verkochte aantallen in de jaren 2002, 2004 en 2005 voorhanden zijn. De inspecteur is uitgegaan van de verkoop van een katalysator uit elke ingekochte Nederlandse auto van na 1991. De berekening is naar het oordeel van de rechtbank gebaseerd op een rationele methode en redelijke uitgangspunten. Hierbij verdient opmerking dat het (kennelijke) uitgangspunt dat 100% van de ingekochte Nederlandse auto's van 1991 en jonger een katalysator heeft die bovendien ook nog te verkopen is, weliswaar ruw oogt, maar dat een lager percentage weinig effect heeft op de uitkomst omdat - in de gehanteerde methode - een lager percentage gecompenseerd wordt door een hoger aantal 'Duitse' katalysatoren."

4.12. Het Hof acht dit oordeel van de Rechtbank juist, begrijpelijk en voldoende gemotiveerd. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep ten aanzien van de berekening van de omzet uit verkoop van katalysatoren heeft aangevoerd kan niet tot een ander oordeel leiden. Het Hof neemt derhalve het oordeel van de Rechtbank over en maakt het tot het zijne.

Boeten

4.13. In hoger beroep zijn uitsluitend nog de boeten voor de jaren 2003 en 2004 in geschil. De Inspecteur heeft in hoger beroep zijn standpunt herhaald dat belanghebbende door de verkoopopbrengsten van de katalysatoren niet in de aangifte te verantwoorden willens en wetens een onjuiste aangifte heeft ingediend. De Rechtbank heeft dienaangaande overwogen:

"4.5.3. De rechtbank is van oordeel dat de boeten voor de jaren 2003 en 2004 terecht zijn opgelegd. De rechtbank acht op grond van hetgeen in 4.4.2 is overwogen bewezen dat belanghebbende in die jaren katalysatoren heeft verkocht en dat derhalve de primitieve aanslagen voor die jaren tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. Verder acht de rechtbank het bewezen dat het aan opzet van de belastingplichtige te wijten is dat de primitieve aanslagen voor de jaren 2003 en 2004 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. Vast staat dat belanghebbende de resultaten behaald met de verkoop van katalysatoren niet heeft aangegeven in haar aangifte over die jaren. De rechtbank acht bewezen dat belanghebbende dit opzettelijk heeft gedaan, nu de rechtbank bewezen acht dat belanghebbende destijds wist - bewust ervan was - dat zij daarmee de juiste inlichtingen aan de inspecteur onthield en dat haar wil daarop ook gericht was.

"4.5.4. De rechtbank is van oordeel dat de voor de jaren 2003 en 2004 opgelegde boeten passend en geboden zijn. De omstandigheid dat de grondslag van elk van de boeten - de verschuldigde belasting - is beoordeeld met inachtneming van de toepassing van de sanctie van omkering van de bewijslast, vormt geen aanleiding voor een (verdere) matiging van de boeten van 25% nu ook zonder toepassing van de sanctie van omkering van de bewijslast het bedrag van de verschuldigde belasting niet lager zou zijn vastgesteld."

4.14. Het Hof acht dit oordeel van de Rechtbank juist, begrijpelijk en voldoende gemotiveerd. Het oordeel dat matiging van de boeten niet aan de orde is, ondanks de omkering van de bewijslast is juist (vergelijk Hoge Raad 9 maart 2012, nr. 11/01630, NTFR 2012/633). De beoordeling van alle relevante feiten en omstandigheden in hoger beroep leidt niet tot een ander oordeel. Ook met toepassing van de normale bewijsregels, dus zonder toepassing van de sanctie van de omkering van de bewijslast, heeft de Inspecteur de juistheid van de omzetcorrecties aannemelijk gemaakt (zie rechtsoverweging 4.1 hiervoor). Het Hof neemt derhalve het oordeel van de Rechtbank over en maakt het tot het zijne.

4.15. Het Hof constateert dat met de behandeling van het hoger beroep de redelijke termijn niet is overschreden. Voor de berechting van de zaak in hoger beroep geldt als uitgangspunt dat het Hof, behoudens bijzondere omstandigheden, uitspraak doet binnen twee jaar nadat het rechtsmiddel is ingesteld (Hoge Raad 22 april 2005, nr. 37 984, BNB 2005/337). Het hoger beroep is ingesteld op 28 oktober 2011. Sindsdien zijn nog geen twee jaren verstreken. Van bijzondere omstandigheden is niet gebleken. Het Hof ziet geen aanleiding tot verdere matiging van de boeten dan de Rechtbank reeds heeft gedaan.

Onzorgvuldig handelen

4.16. De Rechtbank heeft geoordeeld:

"4.6. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de inspecteur onbehoorlijk heeft gehandeld door, kort gezegd, de bestreden navorderingsaanslagen op te leggen en te handhaven zonder rekening te houden met de reacties van belanghebbende. De rechtbank volgt belanghebbende niet in dit standpunt. Uit het voorgaande volgt dat de navorderingsaanslagen terecht zijn opgelegd. Bovendien kan niet worden gezegd - gelet op het controlerapport en de correspondentie in de bezwaarfase - dat de inspecteur de navorderingsaanslagen en de uitspraken op bezwaar onvoldoende heeft gemotiveerd. Aan belanghebbende kan wel worden toegegeven dat de inspecteur in de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de navorderingsaanslag over het jaar 2005 verzuimd heeft in te gaan op belanghebbendes stelling over de afwezigheid van een nieuw feit. Belanghebbende is daardoor evenwel niet benadeeld. De rechtbank verbindt - zo nodig met toepassing van artikel 6:22 van de Algemene wet bestuursrecht - daarom geen gevolgen aan dat verzuim. De rechtbank ziet, anders dan belanghebbende, in het verzuim - en ook overigens - geen aanleiding om een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen."

4.17. Het Hof acht dit oordeel van de Rechtbank juist, begrijpelijk en voldoende gemotiveerd. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep ten aanzien van de handelwijze van de Inspecteur heeft aangevoerd kan niet tot een ander oordeel leiden. Het Hof neemt derhalve het oordeel van de Rechtbank over en maakt het tot het zijne.

Slotsom

4.18. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.

Ten aanzien van het griffierecht

4.19. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

Ten aanzien van de proceskosten

4.20. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

5. Beslissing

Het Hof

- verklaart het hoger beroep ongegrond;

- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Aldus gedaan op 12 april 2012

door J. Swinkels, voorzitter, M. van Dun en F.P.G. Pötgens, in tegenwoordigheid van M.M. Dondorp-Loopstra, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a) de naam en het adres van de indiener;

b) een dagtekening;

c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d) de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.