Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 12/00135
Uitspraak op het hoger beroep van
de heer X,
wonende te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 28 februari 2012, nummer AWB 10/946, in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de belastingdienst/Oost-Brabant,
hierna: de Inspecteur,
betreffende de na te noemen navorderingsaanslag en beschikking heffingsrente.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 000.00.000.H07 over het jaar 2000 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 557.470 en bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht van fl. 42.300.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.
De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 115.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Op grond van artikel 8:58, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft zowel belanghebbende als de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift telkens verstrekt aan de wederpartij.
1.5. De zitting heeft plaatsgehad op 4 april 2013 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.6. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Aan het slot van deze zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
2.1. Van de door de Rechtbank vastgestelde feiten neemt het Hof de volgende, in hoger beroep niet, althans onvoldoende, bestreden, feiten over:
Dienstbetrekking A
2.1. Belanghebbende was vanaf 1997 fondsmanager Commercieel vastgoed bij A. A beheerde onder meer het B (verder: het B), waarin een aantal pensioenfondsen participeerde. Later heeft belanghebbende de functie van portfoliomanager commercieel vastgoed vervuld. Zijn laatste functie was die van operationeel directeur vastgoed. Belanghebbende en zijn team deden onder meer voorstellen tot aan- en verkoop van onroerende zaken ten behoeve van het B. De voorstellen werden eerst besproken binnen A, vervolgens voorgelegd aan het bestuur van het B. De uiteindelijke beslissing tot aan- of verkoop lag bij de Commissarissen van het B. Belanghebbende was tot 1 maart 2003 in loondienst bij A.
2.2. Op grond van een door A opgestelde gedragscode was het belanghebbende niet toegestaan om, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming, al dan niet betaalde nevenfuncties te verrichten die enige relatie hadden of houden met de functie van de betrokken A-medewerker bij deze werkgever. Belanghebbende heeft deze gedragscode voor de jaren 1999 tot en met 2002 ondertekend.
2.3. Transacties van A c.q. de vastgoedfondsen werden regelmatig juridisch begeleid door C advocaten, notarissen en belastingadviseurs te D. In de loop van 1999 is belanghebbende benaderd voor een samenwerking op het gebied van beleggen in onroerende zaken door drie vennoten van C: E, F en G die belanghebbende kenden door zijn functie bij A.
2.4. Op 22 juni 2000 is opgericht H BV (thans genaamd J BV, verder: H). De BV is opgericht door K, een jeugdvriend van F. Op 3 juli 2000 heeft K de economische eigendom van de aandelen in H en het volledige stemrecht op de aandelen overgedragen aan belanghebbende. De directie van H werd gevoerd door K. Belanghebbende is sinds 31 januari 2005 ook juridisch eigenaar van de aandelen. In de loop van 2004 is hij tevens directeur van H geworden.
2.5. Op 27 juni 2000 zijn door K als directeur van L BVopgericht de besloten vennootschappen M BV, N BV en P BV. L heeft vervolgens de economische eigendom van de aandelen van M, N en P overgedragen aan respectievelijk E, F en G. K was daarnaast tot 31 januari 2002 enig aandeelhouder in Q BV. Q BV is in de periode 2000 tot en met 2002 meerdere malen opgetreden als tussenpersoon bij vastgoedtransacties.
2.6. Op 3 juli 2000 hebben H, M, N en P alle aandelen gekocht in R BV (later genaamd: S BV, verder: R). Directeur van R werd K. Op de balans van R stond een vervangingsreserve. H heeft in december 2002 € 300.000 en begin 2003 € 75.000 in R gestort voor de financiering van vastgoedprojecten.
2.7. Belanghebbende heeft over de oprichting van H het volgende verklaard (blz. 3 en 5 van X0-000 proces-verbaal FIOD):
"H BV is opgericht om aandelen binnen het beleggingsvehikel te krijgen. (...) er was een conflict of interest mogelijk met ieders afzonderlijke werkgever, en daarom is voor deze constructie gekozen.(...)
Dat is mijn privé-beleggingspet via het clubje met F, G en T. Maar die pet kon ik niet uit de kast halen. De bedachte constructie zou waterdicht zijn, zo werd mij gezegd, via de economische eigendom in een holdingmaatschappij en je verder niet bemoeien met de gang van zaken binnen de rechtspersoon. (...)
De constructie was om een conflict of interest te vermijden met onze werkgevers, en bovendien was er uitzicht op het opzetten van een beleggingsclub, dat was de achterliggende gedachte."
2.8. K heeft over zijn werkzaamheden het volgende verklaard (blz. 2 en 3 van X00-00 proces-verbaal FIOD):
"Ik ben alleen directeur geweest. Verder heb ik af en toe een overeenkomst getekend op instructie van de heer X. (...) U vraagt mij wie werkelijk de touwtjes in handen had bij de diverse BV's. Voor H is dat de heer X, (...).
Voor mij was de heer X de feitelijk leidinggevende van H en als hij mij de opdracht gaf om iets te tekenen of een bedrag over te maken op zijn privé-bankrekening, dan deed ik dat direct. Ik had alleen toestemming van de heer X nodig voor voornoemde handelingen."
2.9. Belanghebbende heeft onder meer het volgende verklaard over de afspraken die tussen E, F, G en belanghebbende zijn gemaakt over R (blz. 9 van X1-000 proces-verbaal FIOD):
"Toen R begon had ik niet de financiële middelen om deel te nemen, maar was de afspraak dat mijn inbreng zou bestaan uit mijn marktkennis en netwerk in het vastgoed. Dat was de afspraak die we bij de start van R hebben gemaakt, de één brengt de kennis in en de anderen het geld, die combinatie."
2.10. Belanghebbende heeft ontslag genomen bij A per 1 maart 2003 en is toen, via de vennootschap V BV waarin hij alle aandelen hield, werkzaamheden gaan verrichten voor R.
2.11. Eind 2003/begin 2004 is er een conflict tussen belanghebbende en E enerzijds en F en G anderzijds ontstaan. Belanghebbende en E zijn een procedure bij de Ondernemingskamer opgestart. Uiteindelijk is de zaak geschikt en heeft H op 31 december 2004 haar belang in R verkocht aan de door F en G beheerste vennootschap W NV voor € 450.000.
2.12. Op 12 oktober 2000 hebben N, P en H tesamen met de vennootschap AA BV alle aandelen in BB BV (later genaamd: CC BV, verder: BB) gekocht. Directeur van BB werd K. In BB zaten verrekenbare verliezen en een vervangingsreserve. Het belang van H in BB was 16% (koopsom ƒ 36.800).
2.13. Volgens de aangifte vennootschapsbelasting 2001 had H 25%-deelnemingen in R, DD BV, EE BV en FF BV.
2.14. Tussen 2000 en 2004 hebben de volgende transacties plaatsgevonden waarbij zowel A als H betrokken waren:
Edificio-portefeuille
2.14.1. In 2000 is aan belanghebbende als directeur van A te koop aangeboden een aantal panden te GG, HH, JJ, KK, LL, MM, NN, PP en QQ (de Edificio-portefeuille). Belanghebbende heeft op 20 oktober 2000 een acquisitievoorstel naar de Raad van Commissarissen van A gestuurd.
2.14.2. Op 24 november 2000 heeft BB de Edificioportefeuille geleverd gekregen voor € 26.954.545. Op dezelfde dag heeft BB het pand RR-straat 47 in QQ geleverd gekregen voor € 5.858.302. Het totale aankoopbedrag bedroeg dus € 32.812.847. Vervolgens heeft BB op 24 november 2000 de Edificio-portefeuille, inclusief het pand in QQ, doorgeleverd aan A voor € 35.394.857.
2.14.3. C heeft op 15 november 2000 ter zake van de begeleiding van deze transacties een bedrag van ƒ 150.000 (€ 68.068) aan A in rekening gebracht.
Panden NN en SS
2.14.4. Het pand TT-straat 127 in NN was eigendom van de VV. Bij koopovereenkomst van 26 februari 2001 is het pand verkocht aan Q voor f 15.400.000 (€ 6.988.215). In de akte wordt 25 januari 2001 als verkoopdatum genoemd.
2.14.5. Het pand WW in SS was in eigendom van AAA. Op 23 november 2000 is het pand verkocht door de AAA aan BB voor ƒ 12.575.000. De aankoopsom voor de panden in NN en SS tezamen was derhalve f 27.975.000.
2.14.6. Op 13 december 2000 heeft de BBB BV (BBB), een intermediair bij onroerend goed transacties, drie panden te koop aangeboden aan belanghebbende als directeur van A:
- een pand aan de WW te SS. Vraagprijs was f 14.785.000
- een pand aan de CCC-straat te DDD. Vraagprijs was f 3.030.000
- een pand aan de EEE-straat te FFF. Vraagprijs was f 4.140.000
2.14.7. Bij fax van 25 januari 2001 wordt door F aan GGG van HHH BV, een intermediair bij onroerend goed transacties, mede gedeeld dat Q het pand in NN wil kopen voor ƒ 15.400.000 en dat Q het pand onmiddellijk zal plaatsen bij de aan GGG gemelde institutionele belegger. Deze fax is voor akkoord door JJJ van HHH BV getekend.
2.14.8. Op 2 februari 2001 zijn door BBB, dit keer aan KKK van A (een ondergeschikte van belanghebbende), tegen een vraagprijs van in totaal ƒ 38.640.000 te koop aangeboden het pand TT-straat te NN, het pand aan de WW te SS, het pand aan de EEE-straat te FFF en een pand aan de CCC-straat te DDD.
2.14.9. Bij brief van 12 februari 2001 heeft GGG aan Stichting LLL geschreven dat A de koper wordt van het pand in NN. Deze brief wordt gevolgd door een brief van JJJ aan de Stichting. Arbeidsvoorziening concern van 21 februari 2001 waarin hij schrijft: "De koper A stelt dat de ontbindingsdatum (15 februari) gepasseerd is, en de koop dus tot stand is gekomen."
2.14.10. Vervolgens hebben MMM (leidinggevende van belanghebbende bij A) en belanghebbende op 22 februari 2001 aan BBB geschreven dat zij voor de panden TT 127 te NN en WW 56 te SS bereid zijn een bieding te doen van ƒ 31.325.000. Dit bedrag is conform het advies van taxateur NNN.
2.14.11. Uit de notulen van bestuursvergadering VV d.d. 26-2-2001 blijkt het volgende: "Het verkoopvoorstel wordt door de voorzitter toegelicht waarbij de overige potentiële kopers ter sprake komen. Uiteindelijk is gebleken dat A de hoogste verkoopprijs heeft geboden. De voorzitter (JJJ, rechtbank) stelt voor de verkoop aan A te doen plaatsvinden waarmee het bestuur instemt."
2.14.12. KKK van A heeft op 15 maart 2001 een voorstel aan de Raad van Commissarissen van A1 NV gedaan waarin staat dat A door een particuliere belegger, Q, in de gelegenheid is gesteld om de twee panden in NN en SS te kopen voor ƒ 31.325.000 k.k. Bij brief van 22 maart 2001 heeft BBB aan A ter attentie van belanghebbende geschreven dat de koopsom is vastgesteld op ƒ 31.225.000 k.k.
2.14.13. Op 29 maart 2001 is het pand te NN door VV geleverd aan Q voor f 15.400.000, direct gevolgd door een levering aan A voor ƒ 16.675.000 en is het pand te SS door AAA geleverd aan BB voor ƒ 12.575.000 en direct doorgeleverd aan DD BV voor ƒ 14.750.000, door DD BV aan Q voor ƒ 14.850.0000 en tot slot door Q aan A voor ƒ 14.550.000.
2.14.14. Uit een bankafschrift van 12 april 2001 blijkt dat een bedrag van ƒ 525.000 op de bankrekening van H is gestort met als omschrijving OOO nota, rekening-courant. G heeft daartoe opdracht gegeven aan notaris OOO.
PPP, NN, QQQ
2.14.15. Op 9 november 2001 hebben M, N, RRR en H een intentie-overeenkomst gesloten tot aankoop van panden in PPP, NN en QQQ.
Op 27 februari 2002 zijn de panden aan Q geleverd voor € 17.716.461. Q heeft de panden doorverkocht aan A voor € 19.871.035 (ƒ 43.789.999). De leveringen vonden plaats op 27 februari 2002. Tussen Q en een aantal andere BV's (waaronder H) was op 9 november 2001 een winstdelingsovereenkomst gesloten op grond waarvan H recht had op een deel van de winst uit deze transacties. Namens H zijn de overeenkomsten getekend door K.
2.14.16. Op 19-12-2001 is namens A1 een brief aan R Groep verstuurd, waarin bieding gedaan wordt op de drie panden voor € 19.966.330, mits de Raad van Commissarissen de aankoop goedkeurt. Behandelaar van de brief is belanghebbende.
Het aankoopvoorstel van 9 januari 2001 aan de Raad van Commissarissen is door een ondergeschikte van belanghebbende opgesteld. Belanghebbende heeft op 10 januari 2001 blijkens de notulen van de vergadering van de Raad van Commissarissen een toelichting gegeven op het voorstel.
(Hof: Volgens de Inspecteur in zijn verweerschrift in hoger beroep moet in deze laatste volzin het jaartal 2001 telkens 2002 zijn)
2.14.17. Met deze transacties heeft Q een brutowinst behaald van ƒ 5.352.065 (€ 2.428.661). Hiervan heeft Q aan H op 14 maart 2002 ƒ 919.588 (€ 417.290,84) uitgekeerd. Op het bankafschrift van H staat als omschrijving vermeld: "Verkoop NN, PPP, QQQ".
SSS, TTT, NN. Courtage Q
2.14.18. Het B was eigenaar van de panden TT-straat 1-7 te NN, VVV 28 te SSS en WWW 5528 te TTT. In of rond 2001 is besloten de panden te verkopen.
2.14.19. In een brief van 21 januari 2002 van R (in de personen F en G) aan A ter attentie van belanghebbende, heeft R bevestigd te kunnen bemiddelen bij de verkoop. De panden zijn verkocht aan een dochteronderneming van HHH BV (AAAA BV) en vervolgens doorverkocht aan BBBB BV.
2.14.20. Q heeft aan A € 223.776 (inclusief BTW) gedeclareerd als commissie voor bemiddeling. Hetzelfde bedrag heeft Q gedeclareerd aan HHH. A heeft het bedrag in 2001 betaald. H heeft aan Q ter zake van bemiddeling gefactureerd € 105.104 (inclusief BTW) en dat bedrag van Q ontvangen.
Strafrechtelijk onderzoek
2.15. Tegen belanghebbende, F en G zijn 2002 (Hof: volgens de Inspecteur in zijn verweerschrift in hoger beroep moet dit 2005 zijn) strafrechtelijke onderzoeken gestart. Ook GGG van HHH BV is strafrechtelijk vervolgd. Belanghebbende is verdacht van - kort gezegd - het opzettelijk doen van onjuiste aangiften inkomstenbelasting/premieheffing, aannemen van steekpenningen en valsheid in geschrifte. F en G zijn verdacht van omkoping.
2.16. Nadat A door de FIOD met de verdenkingen jegens belanghebbende was geconfronteerd, is op verzoek van A door CCCC BV onderzoek gedaan naar de rol van belanghebbende. Volgens het wederhoorrapport van CCCC BV is daarbij niet vast komen te staan dat A door de hiervoor vermelde transacties is benadeeld.
Overzicht geldstromen
2.17 Volgens de bankafschriften van H heeft zij in de jaren 2000 tot en met 2002 de volgende bedragen ontvangen:
Datum Omschrijving ƒ € 6-12-2000 BB BV lening (Edificio-portefeuille) 860.000,00 3-1-2001 BB BV lening (Edificio-portefeuille) 25.000,00 11-4-2001 OOO nota 525.000,00 12-3-2002 Q BV verkoop NN, PPP, QQQ 417.290,84 13-7-2002 Q BV 88.323,00 9-9-2002 Q BV btw factuur 15-8-2002 16.781,00
2.18. Volgens de bankafschriften van H heeft zij in de jaren 2000 tot en met 2002 de volgende bedragen aan belanghebbende betaald (er zijn tussen H en belanghebbende geen geldleningovereenkomsten opgesteld):
Datum Omschrijving ƒ € 6-12-2000 X lening 740.000 10-4-2001 X lening 100.000 19-5-2001 X telefonische overboeking 50.000 9-3-2002 X lening 50.000 18-6-2002 X telegiro met advies 25.000 19-7-2002 X overboeking H BV 25.000 12-9-2002 X telegiro met advies 15.000 1-11-2002 X telegiro met advies 15.000 10-12-2002 X telegiro met advies 150.000 Totalen 890.000 280.000
Aangiften en opgelegde (navorderings-)aanslagen inkomstenbelasting
2.19. Belanghebbende heeft in zijn aangiften 2000 en 2001 geen melding gemaakt van het economisch aandelenbelang in H. In de aangifte 2002 staat dit belang wel vermeld. De inspecteur heeft de door H behaalde winsten aangemerkt als resultaat uit werkzaamheden van belanghebbende en bij hem belast. Dezelfde bedragen zijn ook belast bij H. De inspecteur heeft toegezegd die aanslagen te verminderen als komt vast te staan dat de bedragen belastbaar zijn bij belanghebbende.
2.20. Belanghebbende heeft voor het jaar 2000 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen van ƒ 157.470. De aanslag is opgelegd met dagtekening 27 juni 2002, conform de aangifte. Met dagtekening 30 september 2005 is aan belanghebbende een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 557.470. In de uitspraak op bezwaar is de navorderingsaanslag gehandhaafd.
2.21. Belanghebbende heeft voor het jaar 2001 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (na aftrek van persoonsgebonden aftrek) van € 85.542, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 408.402 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.819. De aanslag is vastgesteld op 30 september 2005 en berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (na persoonsgebonden aftrek) van € 335.542, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 408.402 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.139. In de uitspraak op bezwaar is de aanslag gehandhaafd.
2.22. Belanghebbende heeft voor het jaar 2002 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (na aftrek van persoonsgebonden aftrek) van € 103.073 en belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.211. De aanslag is vastgesteld op 30 september 2005 en berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (na persoonsgebonden aftrek) van € 628.073 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.211. In de uitspraak op bezwaar is de aanslag gehandhaafd.
2.23. De inspecteur heeft de correcties bij brief van 16 september 2005 summier gemotiveerd, omdat het lopende (strafrechtelijke) onderzoek nog niet was afgerond. Volgens de inspecteur zijn de aanslagen over alle jaren te laag en zouden de aanslagen - uiteindelijk - als volgt moeten zijn:
2000: Belastbaar inkomen ƒ 1.017.470 (correctie: andere inkomsten uit arbeid, ontvangen 6 december 2000: f 860.000)
2001: Belastbaar inkomen uit werk en woning € 335.120 (correctie: resultaat overige werkzaamheden, ontvangen 3 januari 2001: f 25.000 (€ 11.344), 11 april 2001: f 525.000 (€ 238.234))
Belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang: nihil
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen: € 11.986 (diverse correcties)
2002: Belastbaar inkomen uit werk en woning: € 625.467 (correctie: resultaat overige werkzaamheden, ontvangen 12 maart 2002: € 417.290, 13 juli 2002: € 88.323, 9 september 2002: € 16.781
Belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang: nihil
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen: € 14.056 (diverse correcties).
2.2. In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting nog de volgende feiten en omstandigheden vast:
2.2.1. Belanghebbende heeft in de periode 2000 - 2003 op naam en rekening van H niet uitsluitend transacties gedaan, respectievelijk voorbereid, waarbij zijn werkgever A betrokken was. Ook de transactie "DDDD", waarvan de onderhandelingen reeds in de periode 2000 - 2003 een aanvang namen, liep via H. A was daarbij niet betrokken. R heeft ook na belanghebbendes vertrek nog vastgoed verkocht aan A.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:
Is de navorderingsaanslag terecht opgelegd?
Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak van de Inspecteur, en tot vernietiging van de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.
4. Gronden
4.1.1. Voorop staat in dit geschil de vraag of het - zoals belanghebbende heeft gesteld - voldoende is dat H de baten, waarover bij belanghebbende privé is nagevorderd, heeft opgenomen in haar verlies en winstrekening, aan haar eigen vermogen heeft toegevoegd en als haar eigen opbrengst voor de vennootschapsbelasting heeft aangegeven. Indien die vraag bevestigend wordt beantwoord, dan is - zo is door beide partijen ter zitting van het Hof bevestigd - de door belanghebbende ingediende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 juist en dient de navorderingsaanslag met de beschikking heffingsrente te worden vernietigd.
4.1.2. Naar het oordeel van het Hof moet die vraag bevestigend worden beantwoord.
4.1.3. Het Hof neemt daarbij als uitgangspunt dat het belastingrecht het civiele recht volgt. Er wordt in beginsel aangesloten bij hetgeen partijen 'handelsrechtelijk' zijn overeengekomen en hetgeen zij als zodanig in het handelsverkeer naar buiten hebben gebracht in hun aangiften, jaarrekeningen en in het Handelsregister. Uitzonderingen daarop zijn in principe ongewenst. Er moeten goede redenen voor zijn.
4.1.4. Bij dit uitgangspunt volgen opbrengsten uit een fiscale bron bij tussenschakeling van een BV - zoals te dezen van H - fiscaal de 'handelsrechtelijke' weg. Dat geldt voor winst uit onderneming bij ondernemers evenzeer als voor opbrengst van (andere) arbeid.
Uitzondering daarop wordt alleen gemaakt bij de bron dienstbetrekking. Is er maar één opdrachtgever en is er een gezagsverhouding met die opdrachtgever/werkgever, dan moet die opdrachtgever/werkgever loonbelasting en premies inhouden, welke worden verrekend bij de aanslagregeling voor de inkomstenbelasting.
De Inspecteur heeft nog gesteld dat H BV slechts als kassier optrad. Dat geval doet zich naar het oordeel van het Hof niet voor. H heeft de onderwerpelijke baten als eigen baten in de winst- en verliesrekening opgenomen en niet als doorlopende post geboekt. Dat kan naar het oordeel van het Hof niet worden genegeerd.
4.1.5. De hierboven genoemde uitzondering (loon uit dienstbetrekking) doet zich hier naar het oordeel van beide partijen niet voor. Dat is al reden genoeg om de handelsrechtelijke weg te volgen en de baten waarover is nagevorderd niet bij belanghebbende privé maar bij H te belasten.
4.1.6. De Inspecteur stelt wel dat de dienstbetrekking bij A belanghebbende tot het realiseren van de betreffende opbrengst in staat heeft gesteld.
Belanghebbende stelt daartegenover dat de opbrengst niet toe te rekenen is aan zijn dienstbetrekking bij A, maar uitsluitend aan zijn kennis van en ervaring met de onroerend-goedmarkt in het algemeen, welke kennis hij reeds, voordat hij bij A in dienstbetrekking trad, opdeed bij zijn vorige werkkring (bij EEEE).
Het Hof volgt hem voor zoveel nodig daarin en ziet daarin een bevestiging van zijn oordeel dat de betreffende baten bij H hadden moeten worden belast.
4.1.7. De Inspecteur heeft nog gesteld, dat belanghebbende uitsluitend betrokken is geweest bij transacties van R met A, doch belanghebbende heeft dit weersproken. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof gesteld, dat gedurende zijn werkzame periode voor/binnen R niet alleen transacties, waar A bij betrokken was, werden gedaan. Als voorbeeld gaf belanghebbende de zogeheten DDDD transactie.
Het Hof heeft geen aanleiding gevonden geen geloof te hechten aan deze verklaring van belanghebbende en gaat dan ook van de juistheid ervan uit.
Het Hof wijst er verder op dat R met A zaken bleef doen ook na het ontslag van belanghebbende bij A. Voor zoveel nodig leidt het Hof ook hieruit af dat belanghebbendes baten conform de hoofdregel bij H moeten worden belast.
4.1.8. Het Hof ziet op grond van het voorgaande geen reden af te wijken van de aangiften inkomstenbelasting en vennootschappen zoals die zijn gemaakt aan de hand van de jaarrekeningen. De onderhavige navorderingsaanslag moet dan worden vernietigd.
4.2.1. Belanghebbende beroept zich subsidiair, dat wil zeggen voor het geval hij de opbrengsten, waarover is nagevorderd (in weerwil van het voorgaande), privé had moeten verantwoorden, op het gelijkheidsbeginsel. Hij beroept zich er vooral op dat bij de drie andere betrokkenen - zijn partners in R - de opbrengst wel bij 'hun' BV is belast. Hij stelt de vraag waarom hij niet op dezelfde manier wordt behandeld.
Naar het oordeel van het Hof stelt belanghebbende terecht die vraag.
4.2.2. Daarbij neemt het Hof als uitgangspunt dat voor toepassing van het gelijkheidsbeginsel vereist is dat de gevallen op de relevante punten rechtens en feitelijk gelijk zijn. Relevante punten zijn bij opbrengst uit 'andere arbeid' en 'resultaat uit overige werkzaamheden' het incidenteel verrichten van arbeid buiten dienstbetrekking (en buiten onderneming) met het streven om daar voordelen mee te behalen. Is dat streven niet incidenteel maar voortdurend aanwezig dan is er veeleer sprake van winst uit onderneming.
De Inspecteur stelt in zijn verdediging van de ongelijke behandeling, en dus van afwijzing van het beroep op het gelijkheidsbeginsel, aldus beschouwd in essentie dat belanghebbende slechts incidenteel naar opbrengst streefde en de andere partners voortdurend. Daar geven de stukken het Hof echter geen aanleiding voor. Zeker bij de aanvang van de samenwerking in 2000 was dat anders. Een en ander mag niet alleen achteraf beoordeeld worden.
4.2.3. Belanghebbende en zijn drie partners hebben in elk geval alle vier gezamenlijk in juni 2000 vier BV's doen oprichten en elk de economische eigendom van 100% van de aandelen in één van deze BV's verworven teneinde daarin de aandelen R te kopen. Hun plan was blijkens de gedingstukken om daarmede op de vastgoedmarkt gezamenlijk een vaste positie te verwerven door het bijeenbrengen van grote vraag en schaars aanbod. Niets wijst er op dat die samenwerking bij de aanvang slechts als incidenteel was bedoeld. En uit de verdeling (elk 25%) blijkt da ze alle vier op gelijke voet bijdroegen. Anders gezegd: die vier partners waren naar het oordeel van het Hof, wanneer de rechtspersonen worden weggedacht, op gelijke voet bezig. Dat er later onderling geharrewar ontstond, maakt dat niet anders.
Dat ze alle vier in het begin volstonden met economische eigendom maakt dat evenmin anders.
4.2.4. Door het tussenschakelen van die vier BV's, elk met 25%, ten behoeve van hun werkzaamheden hadden alle vier toegang tot de deelnemingsvrijstelling bij uitdeling van de in R aanwezige vrije of door realisatie vrijgekomen reserves.
Door elk minder dan 33,33% te nemen, vermeden zij een aanmerkelijk belang.
De juridische structuur leverde fiscale voordelen die bij rechtstreekse deelname zouden hebben ontbroken.
4.2.5. Uit de gedingstukken leidt het Hof verder het volgende af:
De vier partners zijn samen met vakantie geweest in Portugal, teneinde bovenstaand plan te bespreken. Ieder van de vier partners was in 1999 en 2000 bezig de eigen werkkring op termijn te verlaten en te gaan samenwerken met de drie anderen. Iedere partner had reden om binnen zijn werkkring niet kenbaar te maken, wat hij ging doen en nam daartoe alleen de economische eigendom van de aandelen in de afzonderlijke BV's.
Ieder van de vier partners had zijn eigen inbreng. De een was advocaat, de ander fiscalist, weer een ander was notaris en belanghebbende was praktijkman. Allen brachten hun specifieke kennis, kunde en ervaring in, zodat belanghebbendes deskundigheid op het gebied van onroerend goed, alsmede de mogelijkheden welke, naar de Inspecteur stelt, diens positie bij A bood, ook valt toe te rekenen aan ieder van de drie anderen. Ieder kreeg evenveel (25%). Ze deden wel niet precies hetzelfde maar ze zochten elkaar op en hadden wel alle vier hetzelfde oogmerk bij de transacties met het onroerend goed. Ieder gunde de ander 25 % van de opbrengsten. Belanghebbende heeft althans van de opbrengsten van de transacties 75% afgestaan. Kennelijk was daar reden toe en was de bijdrage van de drie anderen evenwaardig. De andere partners waren vennoten bij een vooraanstaand kantoor van advocaten, notarissen en belastingadviseurs, terwijl belanghebbende als hoofdwerkzaamheid een dienstbetrekking vervulde. Dat is voor de Inspecteur reden de gevallen als feitelijk verschillend aan te merken.
De werkzaamheden voor R waren naar het oordeel van het Hof voor belanghebbende evenzeer als voor zijn drie partners een nevenwerkzaamheid. Het Hof ziet daarom geen reden de gevallen als ongelijk te beschouwen. Er zijn wel verschillen maar die zijn niet relevant.
4.2.6. De Inspecteur heeft ter verdediging van de afwijkende behandeling van belanghebbende gesteld dat belanghebbende een bijzondere positie innam. Hij was in dienstbetrekking bij A en de anderen niet. Dat gaf de gelegenheid, zo stelt hij.
Dat roept allereerst de vraag op waarom belanghebbende de opbrengst deelde en 75 % afstond aan de drie andere partners. Hij had de anderen kennelijk nodig en zij hem. Ieder leverde op gezette tijden zijn inbreng in de samenwerking, althans in het begin. Dat daar later verandering in kwam, maakt dat niet anders.
Anders gezegd: er waren verschillen in ieders bijdrage en positie. De Inspecteur stelt dat terecht. Maar die verschillen zijn ook op dit punt naar het oordeel van het Hof onvoldoende relevant en naar het oordeel van het Hof in elk geval geen reden om belanghebbende fiscaal afwijkend te behandelen.
4.2.7. Er is daarom naar het oordeel van het Hof geen reden om belanghebbende fiscaal anders te behandelen dan de drie andere partners. Ook om die reden is het beroep gegrond en moet de navorderingsaanslag worden vernietigd.
4.2.8. De overige grieven van belanghebbende behoeven hierna geen behandeling meer.
Slotsom
4.3. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de Rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren en de navorderingsaanslag en de daarbij opgelegde beschikking heffingsrente vernietigen.
Ten aanzien van het griffierecht
4. 4. Gelet op het feit dat het beroep gegrond is, is het Hof van oordeel dat redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door hem bij de Rechtbank en bij het Hof betaalde griffierecht wordt vergoed.
Ten aanzien van de kosten van bezwaar en de proceskosten
Kosten van bezwaar
4.5. Belanghebbende heeft niet, zoals is bepaald in artikel 7:15, lid 3, van de Awb, voordat de Inspecteur op het bezwaar heeft beslist, verzocht om vergoeding van de kosten van het bezwaar. Reeds hierom dient het (impliciete) verzoek van belanghebbende om vergoeding van de kosten van het bezwaar te worden afgewezen.
Proceskosten
4.6. Nu het hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Belanghebbende claimt een integrale vergoeding van de kosten voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Aangezien belanghebbende in hoger beroep niet meer beroepsmatig wordt bijgestaan - desgevraagd heeft belanghebbende ter zitting van het Hof verklaard dat hij zijn belangen in hoger beroep zelf verdedigt en dat zowel de heer FFFF als de heer GGGG hem belangeloos bijstaat - begrijpt het Hof belanghebbendes claim aldus dat hij daarmede doelt op de kosten die hij in de beroepsfase heeft moeten maken.
4.7.1. Met betrekking tot kosten voor de procedure bij de Rechtbank:
Het Hof is van oordeel dat geen sprake is van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Voor het toekennen van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (Hoge Raad 13 april 2007, nr. 41235, BNB 2007/260). Een verwijt als hiervoor bedoeld kan in casu niet aan de Inspecteur worden verweten, te meer niet nu hij door de Rechtbank volledig in het gelijk is gesteld.
4.7.2. Bij het toekennen van een tegemoetkoming in de proceskosten gaat het Hof uit van drie samenhangende zaken waarin belanghebbende geheel dan wel nagenoeg geheel in het gelijk is gesteld. Dit betreft de onderwerpelijke zaak alsmede twee andere zaken ten name van belanghebbende, bij het Hof bekend onder de nummers 12/00136 en 12/00137.
4.7.3. Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, op 2 (punten) x € 437 (waarde per punt) x 1 (gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is in totaal € 874.
4.8. Met betrekking tot kosten voor de procedure bij het Hof:
Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, op een bedrag aan reiskosten van belanghebbende voor het bijwonen van de zitting van € 11,80.
4.9. De totaal aan belanghebbende toe te kennen tegemoetkoming als hiervoor bedoeld bedraagt derhalve € 11,80 + € 874 = € 885,80.
Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van Pro het Besluit heeft gemaakt.
4.10. Het Hof zal in deze zaak en in elk van de overige hiervóór genoemde zaken een proceskostenvergoeding toekennen van (totaalbedrag : aantal zaken = afgerond) € 295,30.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
- vernietigt de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente;
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 156 vergoedt;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 295,30.
Aldus gedaan op 25 april 2013 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en J.A. Meijer, in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.