Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 14/00527 en 14/00528
Uitspraak op de hoger beroepen van
Gemeente Aalten, gevestigd te Aalten,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraken van de Rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 8 maart 2011, nummers 09/5002 en 09/5003, ECLI:NL:RBARN:2011:BP7272, in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Oost,
hierna: de Inspecteur,
met betrekking tot na te noemen naheffingsaanslagen.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Met dagtekening 31 december 2008 zijn aan belanghebbende opgelegd, onder aanslagnummer [aanslagnummer 1], over de periode 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: de naheffingsaanslag 2004) tot een bedrag van € 151.022, waarbij bij beschikking een bedrag van € 28.905 aan heffingsrente in rekening is gebracht en, onder aanslagnummer [aanslagnummer 2], over de periode 1 januari 2005 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: de naheffingsaanslag 2005-2007) tot een bedrag van € 2.100.211, waarbij bij beschikking een bedrag van € 265.230 aan heffingsrente in rekening is gebracht. Na daartegen door belanghebbende gemaakte bezwaren heeft de Inspecteur, bij in één geschrift vervatte uitspraken van 3 november 2009, beide naheffingsaanslagen alsmede de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd.
1.2.
Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank, welke beroepen de Rechtbank heeft geregistreerd, betreffende de naheffingsaanslag 2004, onder het nummer 09/5003 en betreffende de naheffingsaanslag 2005-2007, onder het nummer 09/5002. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende eenmaal een griffierecht geheven van € 297. Bij zijn vorenvermelde uitspraken heeft de Rechtbank het beroep met nummer 09/5003 ongegrond verklaard, het beroep met nummer 09/5002 gegrond verklaard, de betreffende uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag 2005-2007 verminderd tot een bedrag van € 1.895.095, bepaald dat de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig wordt verminderd en vergoeding van het betaalde griffierecht en van de proceskosten gelast.
1.3.
Tegen deze uitspraken heeft belanghebbende hoger beroep en de Inspecteur incidenteel hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Arnhem, dat het hoger beroep heeft geregistreerd onder de nummers 11/00301 en 11/00302. Ter zake van het hoger beroep heeft de griffier van het Gerechtshof te Arnhem van belanghebbende eenmaal een griffierecht geheven van € 447. Bij zijn uitspraak van 15 januari 2013, ECLI:NL:GHARL:2013:BZ0263 (hierna: de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden), heeft het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden de uitspraak van de Rechtbank in zoverre deze betrekking heeft op de naheffingsaanslag 2005-2007 vernietigd, alsmede de uitspraak op bezwaar betreffende de naheffingsaanslag 2005-2007, de naheffingsaanslag 2005-2007 verminderd tot een bedrag van € 1.640.917 en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd, de uitspraak van de Rechtbank voor het overige bevestigd, en vergoeding van griffierecht en van proceskosten gelast.
1.4.
Op de beroepen in cassatie van belanghebbende en van de Staatssecretaris van Financiën, alsmede diens incidentele beroep in cassatie, heeft de Hoge Raad bij arrest van 25 april 2014, nr. 13/00959, ECLI:NL:HR:2014:979, de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden en die van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskostenvergoeding, vernietigd. Voorts heeft de Hoge Raad bij dit arrest het geding verwezen naar het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest (hierna: het verwijzingsarrest).
1.5.
De Inspecteur heeft, daartoe in de gelegenheid gesteld door het Hof, bij brief van 6 augustus 2014 een conclusie naar aanleiding van het verwijzingsarrest (hierna: zijn conclusie) ingediend. Belanghebbende is vervolgens door het Hof in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op het verwijzingsarrest en op de conclusie van de Inspecteur, hetgeen belanghebbende heeft gedaan bij conclusie van 28 augustus 2014.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 4 december 2014 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, de heren [A] en [B], als gemachtigden van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, mevrouw [C] en de heer [D].
1.7.
De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.8.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.9.
Van het onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2.Feiten
Voor de feiten verwijst het Hof naar hetgeen is vermeld in het verwijzingsarrest in onderdeel 3 ‘Uitgangspunten in cassatie’ en naar hetgeen is vermeld onder 2.1 tot en met 2.11 in de uitspraak van Hof Arnhem, welke overwegingen het Hof overneemt en die als hier herhaald en ingelast moeten worden beschouwd. De in die overwegingen vermelde feiten neemt het Hof als vaststaand over.
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft na verwijzing uitsluitend het antwoord op de vraag of de privaatrechtelijk vormgegeven overdracht ten behoeve van het in gebruik geven van de nieuwbouwscholen, het zogenaamde tussenschuiven van de Stichting [E] (hierna: de Stichting), misbruik van recht oplevert, zodat belanghebbende geen recht op aftrek heeft van de aan haar ter zake van de nieuwbouwscholen in rekening gebrachte omzetbelasting?
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan tijdens het onderzoek ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, alsmede van de naheffingsaanslagen en vergoeding van de proceskosten. De Inspecteur concludeert, naar het Hof begrijpt, tot handhaving van de naheffingsaanslag 2004 en tot vermindering van de naheffingsaanslag 2005-2007 tot een bedrag van € 1.640.917.
4.Gronden
Vooraf en ambtshalve
4.1.
In het verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad niet alleen de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden, maar ook die van de Rechtbank (behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskostenvergoeding) vernietigd en het geding verwezen naar het Hof ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het verwijzingsarrest. Gelet op de vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank in het dictum van het verwijzingsarrest heeft het Hof zich afgevraagd of het wel bevoegd is de zaak te behandelen. Immers, het Hof is (alleen) bevoegd te oordelen over een hoger beroep tegen een uitspraak van een rechtbank. Gelet op de vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank door de Hoge Raad is er geen uitspraak meer waarover het Hof in hoger beroep heeft te oordelen en zou het ook veeleer voor de hand hebben gelegen dat de Hoge Raad de zaak zou hebben teruggewezen naar de Rechtbank (art. 29e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, hierna: AWR).
4.2.
Het Hof overweegt als volgt. In het verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad alleen de oordelen van Hof Arnhem-Leeuwarden in zijn overwegingen betrokken. Dit leidt het Hof tot het oordeel, dat sprake is van een kennelijke verschrijving door de Hoge Raad in het dictum van het verwijzingsarrest, namelijk de verschrijving dat ook de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, en dat het Hof als hoger beroepscollege bevoegd is en de uitspraak van de Rechtbank moet beoordelen (art. 8:113 van Pro de Algemene wet bestuursrecht, voorheen: art. 27o van de AWR en art. 27h van de AWR).
Ten aanzien van het geschil
4.3.
Van misbruik van recht is sprake wanneer i) de betrokken transacties, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden vastgelegd in de desbetreffende bepalingen van de Zesde Richtlijn en de BTW-richtlijn 2006, alsmede de nationale wettelijke regeling tot omzetting van deze richtlijnen, ertoe leiden dat in strijd met het doel van deze bepalingen een belastingvoordeel wordt toegekend, en ii) uit een geheel van objectieve factoren blijkt dat het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen (vgl. HvJ 21 februari 2006, Halifax plc c.s., nr. C-255/02, hierna: het Halifax-arrest, punten 74 en 75). Op de Inspecteur rust de stelplicht en bewijslast dat sprake is van misbruik van recht.
4.4.
Het Hof stelt voorop dat de onderhavige nieuwbouwscholen door belanghebbende bekostigde voorzieningen in de huisvesting ten behoeve van een niet door haar in stand gehouden school in de zin van artikel 76b, lid 1, van de Wet op het voortgezet onderwijs (hierna: de Wvo) respectievelijk in de zin van artikel 91, lid 1, van de Wet op het primair onderwijs (hierna: de Wpo) zijn. Beide voorzieningen worden in stand gehouden door de Stichting. Gelet op (de toepasselijke bepalingen van) de Wvo, alsmede de Wpo is het belanghebbende toegestaan de eigendom van beide schoolgebouwen over te dragen aan de Stichting.
4.5.
Gelet op onder meer de arresten van de Hoge Raad van 17 februari 2012, nr. 09/04280, ECLI:NL:HR:2012:BR4486, Gemeente Gemert-Bakel, van 29 juni 2012, nr. 10/00786, ECLI:NL:HR:2012:BR4525, Gemeente Albrandswaard, van 27 februari 2015, nr. 13/03689, ECLI:NL:HR:2015:470, Gemeente Wageningen, en het verwijzingsarrest heeft het belanghebbende vrijgestaan om te kiezen tussen twee mogelijkheden, te weten het volgen van de hoofdregel (de overdracht van een schoolgebouw aan het bevoegd gezag in de zin van artikel 1 van Pro de Wvo respectievelijk artikel 1 van Pro de Wpo) dan wel met de Stichting de verkoop en levering van de nieuwbouwscholen overeenkomen, waarbij is bepaald dat de nieuwbouwscholen door de Stichting aan het bevoegd gezag in gebruik worden gegeven, zie artikel 76n, leden 2 en 3, van de Wvo respectievelijk artikel 103, leden 2 en 3, van de Wpo. Belanghebbende was niet verplicht de mogelijkheid te kiezen waarbij het hoogste bedrag aan omzetbelasting zou zijn verschuldigd, maar had integendeel het recht om te besluiten tot de onderhavige privaatrechtelijk vormgegeven overdracht aan de Stichting waarbij de omvang van de belastingschuld beperkt zou blijven (vgl. het Halifax-arrest, punt 73).
4.6.
Aan het vorenstaande doet niet af dat belanghebbende een verkoopprijs heeft bedongen en ontvangen die lager is dan de kostprijs van de nieuwbouwscholen. De prijsvorming met betrekking tot de overdracht van de nieuwbouwscholen aan de Stichting berust op de wijze waarop de Wvo respectievelijk de Wpo voorziet in de bekostiging van de huisvesting van het voortgezet onderwijs onderscheidenlijk het basisonderwijs, te weten dat in beginsel een gemeente zelf die kosten draagt, zodat deze niet in de prijs waarvoor de voorziening in de huisvesting wordt overgedragen, behoeven te zijn begrepen.
De Inspecteur heeft in zijn conclusie aangevoerd dat helemaal geen sprake is van een koopsom en dat belanghebbende geen vergoeding heeft bedongen voor de overdracht aan de Stichting. Gelet op het overwogene in r.o. 4.3.4, tweede alinea, laatste zin (‘in cassatie niet bestreden vaststelling dat de Inspecteur in hoger beroep niet heeft gesteld dat belanghebbende voor de werkzaamheden in wezen geen of slechts een symbolische vergoeding heeft bedongen of ontvangen’) en in r.o. 6.1 van het verwijzingsarrest (‘waarbij de door belanghebbende ontvangen vergoeding de werkelijke tegenprestatie vormt voor de aan de Stichting verleende levering’), verwerpt het Hof deze stelling van de Inspecteur.
4.7.
Het Hof volgt de Inspecteur niet in de in zijn conclusie opgenomen suggestie in de onderhavige zaak prejudiciële vragen te stellen. Gegeven de in de eerste volzin onder 4.5 vermelde arresten over de problematiek van de huisvesting van scholen en omzetbelasting berusten de beslissingen van de Hoge Raad op Unierechtelijke jurisprudentie, zoals kennelijk door de Hoge Raad gelezen en toegepast, en ziet het Hof geen aanleiding dienaangaande prejudiciële vragen te stellen.
4.8.
Het antwoord op de in geschil zijnde vraag is ontkennend.
Slotsom
4.9.
De slotsom is dat het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vraag aan de zijde van belanghebbende is. De uitspraken van de Rechtbank dienen, mede gelet op het onder 4.2 gegeven oordeel dat de vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank in het verwijzingsarrest door het Hof wordt opgevat als een kennelijke verschrijving, te worden vernietigd en, doende wat de Rechtbank had behoren te doen, dienen de beide naheffingsaanslagen, alsmede de beschikkingen heffingsrente te worden vernietigd.
Ten aanzien van de proceskosten
4.10.
Nu de door belanghebbende ingestelde hoger beroepen gegrond zijn, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van de hoger beroepen bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de onderhavige zaken samenhangen in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit).
4.11.
Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, vast op 2 (punten wegens proceshandelingen) x € 490 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is € 980.
5.Beslissing
Het Hof:
- vernietigtde uitspraken van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskostenvergoeding;
- verklaartde bij de Rechtbank ingestelde beroepen gegrond;
- vernietigtde uitspraken van de Inspecteur;
- vernietigtde naheffingsaanslag 2004 en de naheffingsaanslag 2005-2007, alsmede de daarbij vastgestelde beschikkingen heffingsrente; en
- veroordeeltde Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 980.
Aldus gedaan op: 19 juni 2015 door P. Fortuin, voorzitter, V.M. van Daalen-Mannaerts en L.M. Brouwer-Harten, leden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.