ECLI:NL:GHSHE:2016:1481

• Datum uitspraak: 15 april 2016
• Publicatiedatum: 15 april 2016
• Zaaknummer: 14/01046
• Instantie: Gerechtshof 's-Hertogenbosch
• Type: Uitspraak
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Uitkomst: Afwijzend
• Procedures: Hoger beroep
• Rechters: A.J. Kromhout; V.M. van Daalen-Mannaerts; P.A.M. Pijnenburg
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl
• Verwijzingen: 14 uitgaand · 4 inkomend

AI samenvatting door Lexboost • Automatisch gegenereerd

Hoger beroep over vrijstelling overdrachtsbelasting bij uitoefening koopoptie en in rechte te honoreren vertrouwen

Belanghebbende had overdrachtsbelasting betaald bij de verkrijging van een onroerende zaak door het inroepen van een koopoptie. De vraag was of deze verkrijging vrijgesteld kon worden op grond van artikel 19 Wet BRV, omdat sprake zou zijn van herstel door vervulling van een ontbindende voorwaarde. De rechtbank had de teruggaaf van overdrachtsbelasting toegewezen, maar de inspecteur ging in hoger beroep.

Het hof oordeelt dat het inroepen van de koopoptie geen ontbindende voorwaarde is, omdat het uitsluitend afhangt van de wil van een partij en niet van een objectief onzekere factor. Hierdoor is de vrijstelling op grond van artikel 15 lid 1 onderdeel r Wet BRV niet van toepassing. Desondanks is de overdrachtsbelasting niet verschuldigd omdat de inspecteur met een voor akkoord getekende brief van de notaris een in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat de verkrijging vrijgesteld zou zijn.

De inspecteur stelde dat deze brief slechts algemene inlichtingen bevatte en dat het vertrouwen niet aan belanghebbende kon worden toegerekend, maar het hof verwierp deze stellingen. Ook het argument dat feitelijk herstel niet had plaatsgevonden werd verworpen, omdat de inspecteur met zijn akkoord had ingestemd dat de feitelijke beschikkingsmacht na uitoefening van de koopoptie bij belanghebbende bleef. Het hof bevestigde daarmee de uitspraak van de rechtbank en verklaarde het hoger beroep van de inspecteur ongegrond.

Uitkomst: Het hof verklaart het hoger beroep van de inspecteur ongegrond en bevestigt de uitspraak van de rechtbank dat de overdrachtsbelasting niet verschuldigd is wegens een in rechte te honoreren vertrouwen.

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 14/01046

Uitspraak op het hoger beroep van

De inspecteur van de Belastingdienst ,

hierna: de Inspecteur,

en het voorwaardelijk incidenteel hoger beroep van

[belanghebbende] B.V.,

gevestigd te [vestigingsplaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) van 2 oktober 2014, nummer AWB 13/7 in het geding tussen

belanghebbende,

en

de Inspecteur

inzake de hiernavolgende voldoening op aangifte van overdrachtsbelasting.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Belanghebbende heeft op 1 maart 2011 van een op 1 februari gedane aangifte € 220.647 overdrachtsbelasting voldaan. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de op aangifte voldane overdrachtsbelasting. Bij uitspraak van 3 december 2012 heeft de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende tegen de voldoening op aangifte ongegrond verklaard.

1.2.

Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 310. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en bepaald dat de Inspecteur de op aangifte voldane overdrachtsbelasting ten bedrage van € 220.647 dient terug te geven. Tevens heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 974 en gelast dat hij het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 310 aan deze vergoedt.

1.3.

Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.4.

Belanghebbende heeft (voorwaardelijk) incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur heeft het Hof bericht geen aanleiding te zien op het incidentele hoger beroep te antwoorden.

1.5.

De Inspecteur heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken, gedagtekend op 15 februari 2016 en door het Hof per post ontvangen op 16 februari 2016, zijn op dezelfde dag in afschrift aan belanghebbende verstuurd.

1.6.

De zitting heeft plaatsgehad op 26 februari 2016 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A] en [B] , als gemachtigden van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [C] , [D] en [E] .

1.7.

De Inspecteur en belanghebbende hebben ter zitting van het Hof een pleitnota voorgedragen.

1.8.

Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.9.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1.

In een door de Inspecteur voor akkoord getekende brief van 20 juli 2000 heeft notaris [F] aan deze Inspecteur onder meer het volgende geschreven:

“In vervolg op het onderhoud met u (…) terzake de problematiek van de “levering onder ontbindende voorwaarde” (…) informeer ik u als volgt. (…)

1. [G] maakt bij de uitwerking van de vastgoedleases waarbij zij optreedt als lessor veelvuldig gebruik van de navolgende structuur. De lessee vervreemdt haar vastgoed aan [G] onder de ontbindende voorwaarde dat lessee te zijner tijd gebruik maakt van de haar in het kader van de sale- and leaseback verleende optierechten tot koop van het vastgoed. Veelal is deze optie gekoppeld aan een looptijd van de lease van 10 respectievelijk 15 jaar. Het inroepen van de koopoptie doet alsdan de ontbindende voorwaarde in vervulling gaan, hetgeen wordt geconstateerd bij notariële akte die wordt ingeschreven in de openbare registers. Het al dan niet in vervulling gaan van de ontbindende voorwaarde is afhankelijk van een onzekere gebeurtenis aangezien de lessee noch in juridische- noch in economische zin verplicht is om van de koopoptie gebruik te maken en het optierecht vervalt bovendien indien lessee niet aan al haar verplichtingen jegens lessor voldoet.”

In deze brief is vervolgens uit een willekeurige offerte van [G] B.V., - waarvan [H] Bank N.V. (hierna ook: [H] ) de rechtsopvolger is -, de passage met betrekking tot de koopoptie geciteerd. Deze passage is inhoudelijk vergelijkbaar met de hierna in 2.2 geciteerde passage. Voorts is uit een willekeurige akte van levering waarbij [H] de eigendom verwerft onder ontbindende voorwaarde, de passage met betrekking tot die voorwaarde geciteerd. Deze passage komt vrijwel overeen met de hierna in 2.4 geciteerde passage. Hierop vervolgt de brief met de volgende passages:

“Artikel 19 Wet op belastingen van rechtsverkeer (…) bepaalt dat teruggaaf van

(overdrachts-)belasting wordt verleend indien de toestand van voor de verkrijging zowel feitelijk als rechtens wordt hersteld als gevolg van de vervulling van een ontbindende voorwaarde.

Feitelijk in de zin van het genot over de zaak en rechtens in de zin van dezelfde rechtspositie ten opzichte van de zaak. Aan beide elementen wordt in bedoelde gevallen voldaan aangezien [G] de feitelijke beschikkingsmacht ná uitoefening van de optie bij lessee laat en de rechtspositie die lessee had ten aanzien van de zaak vóór de levering aan [G] krijgt zij terug.

Ik ben met [G] van mening dat de ontbindende voorwaarde, zoals hiervoor omschreven en geciteerd, een ontbindende voorwaarde is zoals bedoeld in artikel 19 Wbvr en dat bij de vervulling daarvan derhalve sprake is van een vrijgestelde verkrijging in de zin van artikel 15 lid 1 onderdeel r Wbvr (…).

2.
Een (feitelijke) nuancering op de sub 1 geschetste casus betreft het geval dat de onroerende zaak tussen het moment van de levering onder ontbindende voorwaarden door lessee aan lessor en het moment van het in vervulling gaan van de ontbindende voorwaarde verandering heeft ondergaan.

(…)

3.
Tenslotte bespraken wij dat het plegen van (groot) onderhoud gedurende de leaseperiode in beginsel geen invloed heeft op de werking van artikel 19 respectievelijk 15 lid 1 letter r Wbvr.

(…)”.

2.2.

[H] heeft met dagtekening 29 maart 2001 met betrekking tot de (voorgenomen) aankoop van de hierna in 2.3 gedefinieerde onroerende zaak een offerte gestuurd naar belanghebbende. Deze offerte is door belanghebbende voor akkoord getekend. In de offerte staat onder meer:

“Huurobject: onroerende zaak, in verhuurde staat, aan te kopen conform de door [G] B.V. goedgekeurde objectinformatie voor een bedrag van NLG 12.250.000,-.

Huurperiode: tot 31 januari 2014.

Huurtermijnen: de huurtermijnen bedragen, voor 5 jaar vast, NLG 88.887,- per maand. Na deze periode zullen de huurtermijnen voor eenzelfde periode worden vastgesteld. Indien gewenst kunnen de huurtermijnen voor een andere vaste periode worden berekend. De huurtermijnen bedragen, voor een periode van 10 jaar vast, NLG 92.102,- per maand.

(…)

Behandelingskosten: door ondertekening van de offerte zijn eenmalige behandelingskosten verschuldigd van NLG 75.000,-. Conform afspraak, is [bedrijf 1] B.V. [Hof: dit was destijds de naam van belanghebbende] deze behandelingskosten toch verschuldigd indien zij besluit alsnog aan derden te verkopen.

Keuze na 10 jaar: na 10 jaar heeft [bedrijf 1] B.V. de mogelijkheid de onroerende zaak van [G] B.V. te kopen voor een bedrag van NLG 7.962.500,- danwel de huur voort te zetten tot 31 januari 2014.

(…)

Voor de definitieve vaststelling van de huurtermijnen zal worden uitgegaan van de rentestand op het tijdstip dat [bedrijf 1] B.V. en [G] B.V. overeenkomen de middelen daadwerkelijk aan te trekken. Hierbij geldt als basis het alsdan geldende inkooptarief van [G] B.V., welk zal worden verhoogd met 1,25%. (…)

Globale uitwerking:

De onroerende zaak wordt verhuurd aan [bedrijf 2] N.V. [bedrijf 1] B.V. zal de onroerende zaak, in verhuurde staat, leveren aan [G] B.V., waarna deze een huurovereenkomst zal sluiten met [bedrijf 1] B.V.

(…)

Bij deze uitgangspunten is [G] B.V. als koper overdrachtsbelasting verschuldigd. Deze belasting komt echter voor rekening van [bedrijf 1] B.V. en dient, middels verrekening, met de via de notaris te ontvangen koopprijs te worden voldaan. Indien de onroerende zaak in de toekomst door [bedrijf 1] B.V. wordt gekocht van [G] B.V., is [bedrijf 1] B.V. overdrachtsbelasting verschuldigd. Om mogelijke heffing van overdrachtsbelasting in de toekomst te voorkomen en eventueel reeds betaalde overdrachtsbelasting ter zake van de aankoop van de onroerende zaak door [G] B.V. te corrigeren, zijn wij reeds nu bereid te volstaan met de verwerving van de eigendom van de onroerende zaak onder een ontbindende voorwaarde, welke inhoudt dat de overeenkomst van verkoop en koop wordt ontbonden op het moment dat [bedrijf 1] B.V. gebruik maakt van het uit de te sluiten huurovereenkomst voortvloeiende recht tot terugkoop.

Deze ontbindende voorwaarde vervalt indien [bedrijf 1] B.V. niet van haar recht tot koop van de onroerende zaak, zoals in deze offerte is omschreven, gebruik maakt, door de enkele ommekomst van de daartoe gestelde termijn(en). Vooralsnog lijkt het mogelijk via deze weg overdrachtsbelasting bij het uitoefenen van de koopoptie in de toekomst te ontgaan en reeds betaalde overdrachtsbelasting terug te vorderen. (…) Een garantie terzake de werking van de ontbindende voorwaarde en de daadwerkelijke correctie van de betaalde overdrachtsbelasting door de fiscus kan echter niet worden gegeven.

(…)”.

2.3.

Belanghebbende heeft op 2 april 2001 bij notariële akte van notaris [F] voor

fl. 10.000.000 van [bedrijf 2] B.V. verkregen (hierna: de onroerende zaak):

“Het distributiecentrum met magazijn, kantoor, ondergrond en verdere aanhorigheden, staande en gelegen te [plaats] , plaatselijk bekend [a-straat] 2, (…)”.

Diezelfde dag is de onroerende zaak door belanghebbende verhuurd aan [bedrijf 2] B.V.

2.4.

Eveneens op 2 april 2001 heeft belanghebbende bij notariële akte van notaris [F] ter uitvoering van de offerte van 29 maart 2001 de onroerende zaak voor fl. 12.250.000 exclusief omzetbelasting verkocht aan [H] . In de leveringsakte is onder meer het volgende opgenomen:

“Ontbindende voorwaarde

Artikel 10

Volgens verklaring van partijen is deze overeenkomst van verkoop en koop en de levering van het Verkochte gesloten onder de ontbindende voorwaarde dat Verkoper gebruik maakt van voor hem uit de Huurovereenkomst voortvloeiende rechten tot terugkoop van het Verkochte – tussentijdse terugkoop uitdrukkelijk daaronder begrepen – en de alsdan aan Koper verschuldigde koopprijs aan hem is voldaan.

Partijen verklaren voorts dat de vervulling van deze ontbindende voorwaarde niet zal leiden tot andere verplichtingen tot ongedaanmaking als bedoeld in artikel 6:24 lid 1van het Burgerlijk Wetboek, dan die welke voortvloeien uit de rechtsverhouding tussen partijen zoals neergelegd in voormelde offerte;

Bedoelde rechten tot terugkoop voortvloeiende uit de Huurovereenkomst luiden woordelijk als volgt:

1.3

Nadat de Huurder het Gehuurde tien jaar heeft gehuurd, heeft hij de keuze het recht:

A. het Gehuurde van Verhuurder te kopen voor een prijs van NLG enzovoorts, te verhogen met omzetbelasting of een daarmee overeenkomend bedrag conform het gestelde in artikel 2.3;

B. enzovoorts;

1.4

Nadat de Huurder het Gehuurde tot 13 januari 2014 heeft gehuurd, heeft hij de keuze het recht:

A. het Gehuurde van Verhuurder te kopen, voor een koopsom gelijk aan de marktwaarde, doch tenminste het alsdan uit de boeken van de Verhuurder blijkende bedrag van de boekwaarde, te verhogen met omzetbelasting.

Deze ontbindende voorwaarde komt te vervallen indien Verkoper na ingebrekestelling in verzuim is met de nakoming van zijn verplichtingen uit de Huurovereenkomst. Van de vervulling van voormelde ontbindende voorwaarde of het vervallen van de voorwaarde zal zo spoedig mogelijk nadat voormeld rechtsfeit zich heeft voorgedaan, een notariële akte houdende de vaststelling van dit rechtsfeit – worden opgemaakt en ingeschreven in de openbare registers.

Partijen verplichten zich jegens elkander hun medewerking aan voormelde vaststelling bij notariële akte te verlenen en geven bij dezen volmacht aan elke medewerker van [L] (…) om hen in alle opzichten bij die akte te vertegenwoordigen.

Alle kosten en belastingen, voortvloeiende uit het inroepen van voormelde ontbindende voorwaarde, komen voor rekening van Verkoper.”

2.5.

Daarnaast is ook op 2 april 2001 de huurovereenkomst ter zake van verhuur van de onroerende zaak door [H] aan belanghebbende ingegaan. In de huurovereenkomst staat onder meer:

“1.3 Nadat de Huurder het Gehuurde 10 jaar heeft gehuurd, heeft hij naar keuze het recht:

het Gehuurde van Verhuurder te kopen voor een prijs van NLG 7.962.500,-, (…);

de huur voort te zetten tot 31 januari 2014, tegen de alsdan geldende markthuur met een minimum van de laatst geldende huurtermijnen. (…)

(…)

1.5

Indien de Huurder van een van de in artikel 1.3 of 1.4 omschreven keuzes gebruik wil maken, dient hij dit uiterlijk één jaar voor het eindigen van het lopende tijdvak bij aangetekend schrijven onherroepelijk tegenover de Verhuurder te verklaren.

(…)

1.6

Indien Huurder en Verhuurder, in afwijking van hetgeen hiervoor bepaald is ter zake de keuze tot koop, gedurende de eerste 10 jaar overeenkomen dat de onroerende zaak tussentijds kan worden gekocht zal de koopsom alsdan door de Verhuurder worden bepaald. Dit geschiedt door de reeds vervallen en nog niet betaalde en de verschuldigde nog te vervallen huurtermijnen en het bedrag van de koopoptie na 10 jaar contant te maken. (…)”

2.6.

In geen van de tot de gedingstukken behorende aktes of overeenkomsten waarbij belanghebbende partij is, wordt de in 2.1 genoemde, voor akkoord getekende brief van notaris [F] genoemd.

2.7.

In het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 3 mei 2005, nr. CPP2005/370M, is vermeld:

“(…) Over de toepassing van de teruggaaf zijn mij vragen gesteld. In dit besluit geef ik daar antwoord op. (…)

Vraag 2. Koopoptie bij sale and leaseback

Verkoper verkoopt en levert een onroerende zaak aan de koper. De verkoper gaat vervolgens de onroerende zaak leasen van de koper (sale and leaseback). In de lease-overeenkomst is een koopoptie voor de lessee (verkoper) opgenomen.

Kwalificeert de uitoefening van de koopoptie als de vervulling van een ontbindende voorwaarde?

Antwoord

Nee, de uitoefening van de koopoptie kwalificeert niet als de vervulling van een ontbindende voorwaarde. Een optie is een wilsrecht en niet een ontbindende voorwaarde.

Toelichting

Een verbintenis is voorwaardelijk, wanneer bij rechtshandeling haar werking van een toekomstige en onzekere gebeurtenis afhankelijk is gesteld. Het beding dat de werking van de verbintenis afhankelijk stelt van deze gebeurtenis wordt de "voorwaarde" genoemd. "Onzeker" wil zeggen dat het op het tijdstip van het aangaan van de verbintenis objectief, dat wil zeggen naar algemeen menselijke ervaringen, onzeker is of de gebeurtenis al dan niet zal plaats vinden.

Een optie is te beschouwen als een wilsrecht; de uitoefening van het recht hangt af van de optiehouder. Een optie is niet te beschouwen als een voorwaardelijke verbintenis omdat het element van de objectieve onzekerheid ontbreekt.”

2.8.

Belanghebbende heeft [H] bij brief van 31 maart 2010 bericht dat zij gebruik wenst te maken van de (terug)koopoptie uit de huurovereenkomst van 2 april 2001. In vervolg hierop is op 1 februari 2011 door notaris [F] de ‘Akte, houdende in vervulling gaan ontbindende voorwaarde’ opgemaakt waarbij belanghebbende de onroerende zaak heeft gekocht voor € 3.677.480 inclusief € 11.752,21 afkoopkosten. In deze akte staat onder meer:

“Overdrachtsbelasting/omzetbelasting

1 a. Terzake van de overdrachtsbelasting wordt een beroep gedaan op de vrijstelling als bedoeld in artikel 15 lid 1 aanhef en sub r van de Wet op belastingen van rechtsverkeer, aangezien als gevolg van de vervulling van de Ontbindende Voorwaarde zoals vermeld in deze akte, sprake is van herstel als bedoeld in artikel 19 lid 1 sub a Wet op belastingen van rechtsverkeer

b. De Staatssecretaris heeft bij haar besluit van drie mei tweeduizend vijf, nummer CPP2005/370M zich op het standpunt gesteld dat er in situaties die gelijk zijn aan de onderhavige, overdrachtsbelasting verschuldigd is

c. Op grond van het vorenstaande gaat [belanghebbende] thans vooralsnog over tot afdracht van de verschuldigde overdrachtsbelasting.”

2.9.

Uit een op 18 juli 2011 tot stand gekomen huurbeëindigings- en vaststellingsovereenkomst blijkt dat de onderwerpelijke huurovereenkomst tussen belanghebbende en [bedrijf 2] N.V. met ingang van 1 februari 2011 is beëindigd.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

1. is de in 2.8.vermelde verkrijging op grond van het bepaalde in artikel 15, lid 1, onderdeel r van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wet BRV) vrijgesteld van de heffing van overdrachtsbelasting?

2. indien de eerste vraag ontkennend dient te worden beantwoord is dan desondanks de overdrachtsbelasting niet verschuldigd omdat de Inspecteur daartoe een in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt?

3.2.

De Inspecteur is van mening dat beide vragen ontkennend moeten worden beantwoord. Belanghebbende is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.3.

Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

3.4.

Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.5.

De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Gronden

Vooraf

4.1.

In artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) is bepaald dat partijen tot tien dagen voor de zitting nog nadere stukken kunnen indienen. Belanghebbende stelt dat de in 1.5. vermelde nadere stukken van de Inspecteur buiten beschouwing moeten worden gelaten omdat deze buiten de in artikel 8:58 van de Awb bedoelde termijn door het Hof zijn ontvangen. Nu belanghebbende ter zitting heeft bevestigd dat zij zich voldoende heeft kunnen voorbereiden om op deze stukken een reactie te geven, hetgeen ook blijkt uit de door haar overgelegde pleitnotitie, acht het Hof het niet in strijd met een goede procesorde om deze stukken in zijn beschouwing te betrekken alhoewel niet voldaan is aan de termijn van artikel 8:58 van de Awb.

Ten aanzien van het geschil

1. Is de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel r van de Wet BRV van toepassing?

4.2.

Tussen partijen is in eerste instantie in geschil of de onderhavige verkrijging door belanghebbende is vrijgesteld van de heffing van overdrachtsbelasting omdat het een verkrijging is krachtens herstel als bedoeld is in artikel 19, lid 1, aanhef en onderdeel a van de Wet BRV.

4.3.

Op grond van voornoemde bepaling in artikel 19 Wet BRV is een teruggaaf van overdrachtsbelasting mogelijk indien de toestand van vóór de verkrijging zowel feitelijk als rechtens wordt hersteld als gevolg van de vervulling van een ontbindende voorwaarde.

4.4.

Volgens belanghebbende is in dit geval door het uitoefenen van de koopoptie (2.8.) de ontbindende voorwaarde vervuld, op grond waarvan zij meent recht te hebben op de bedoelde vrijstelling van overdrachtsbelasting.

4.5.

Anders dan de Rechtbank is het Hof van oordeel dat het inroepen van de onderhavige koopoptie niet afhankelijk is van een objectief onzekere factor, maar uitsluitend van de wil van een partij. Hierdoor is er geen sprake van een ontbindende voorwaarde als vereist in artikel 19 van de Wet BRV. Reeds daarom bestaat er geen recht op toepassing van de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel r van de Wet BRV.

2. Is er sprake van een in rechte te honoreren vertrouwen?

4.6.

Belanghebbende meent, gelijk de Rechtbank heeft beslist, dat de voldane overdrachtsbelasting niet is verschuldigd omdat de Inspecteur met de door hem voor akkoord getekende brief van de notaris (2.1.) het in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat de verkrijging van de onroerende zaak vrijgesteld was van de heffing van overdrachtsbelasting. Tegen dit oordeel van de Rechtbank is de Inspecteur met diverse stellingen opgekomen.

4.7.

De Inspecteur meent dat de voor akkoord getekende brief louter het verstrekken van inlichtingen behelst. Belanghebbende die zulks bestrijdt stelt dat het de Inspecteur niet meer vrijstaat om dit standpunt in te nemen omdat hij pas op het moment van de zitting van de Rechtbank zijn standpunt met betrekking tot het vertrouwensbeginsel heeft uitgebreid met het verweer dat de voor akkoord getekende brief slechts als het geven van algemene inlichtingen is te beschouwen. Het Hof verwerpt belanghebbendes grief. Nu niet is gebleken dat de Inspecteur zijn stelling daaromtrent ondubbelzinnig heeft prijsgegeven staat niets hem in de weg om in beroep en hoger beroep zich op het standpunt te stellen dat er - mede - geen sprake kan zijn van een in rechte te honoreren vertrouwen omdat de Inspecteur slechts inlichtingen heeft verstrekt en belanghebbende niet aan het dispositievereiste heeft voldaan (zie: Hoge Raad 26 september 1979, 19 250, ECLI:NL:HR:1979:AM4918).

4.8.

Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de door de Inspecteur voor akkoord getekende brief niet als het verstrekken van een inlichting kan worden beschouwd. Aangezien uit de brief blijkt dat vrijstelling van overdrachtsbelasting wordt gevraagd voor de specifiek in die brief geschetste gevallen is er sprake geweest van een door belanghebbende redelijkerwijs als een toezegging op te vatten uitlating (Hoge Raad 27 juni 1984, 22 555, ECLI:NL:HR:1984:AW8572). Niet in geschil is namelijk dat belanghebbende van de inhoud van de brief op de hoogte was en buiten kijf staat dat het belang van het akkoord van de Inspecteur de verkrijgers van de onroerende zaken, zoals belanghebbende, aangingen. Of belanghebbende voldaan heeft aan het zogenoemde dispositievereiste behoeft derhalve geen behandeling.

4.9.

Voor het geval er geen sprake is van het verstrekken van een inlichting is de Inspecteur niettemin van mening dat van een in rechte te honoreren toezegging geen sprake is. Enerzijds omdat de toezegging alleen is gedaan aan [G] dan wel de notaris en niet aan belanghebbende. Anderzijds omdat de geaccordeerde gevallen niet overeenstemmen met die van belanghebbende.

4.10.

Dat de toezegging niet op belanghebbendes verkrijging ziet acht het Hof onjuist. De strekking van de brief is namelijk dat de verkrijgers van de onroerende zaken, zoals belanghebbende er één van is, duidelijkheid werd geboden ten aanzien van de heffing van overdrachtsbelasting. Dat van hen geen persoonsgegevens bekend waren doet daar niet aan af. Doordat belanghebbende op de hoogte is geweest van de met de Inspecteur gemaakte afspraken mag zij er (afgeleid) op hebben vertrouwd dat de Inspecteur zijn toezegging ook jegens haar gestand zou doen. Overigens kan niet gezegd worden dat de inhoud van de geaccordeerde brief dusdanig in strijd was met wet- en regelgeving, dat belanghebbende geen vertrouwen mocht en kon ontlenen aan deze afspraak. De Rechtbank heeft daarnaast terecht overwogen dat belanghebbende tot het ambtsgebied van de Inspecteur behoorde en dat daarom belanghebbende in beginsel op de toezegging mocht vertrouwen.

4.11.

De stelling van de Inspecteur dat de verkrijging van de onroerende zaak door belanghebbende niet overeenstemt met de in de voor akkoord getekende brief beschreven gevallen waardoor het akkoord haar niet kan regarderen, wordt op grond van de navolgende overwegingen eveneens verworpen.

4.12.

De Inspecteur heeft aangevoerd dat door de beëindigingsovereenkomst (2.9.) de huurovereenkomst met ingang van 1 februari 2011 is beëindigd zodat op deze datum - waarop tevens de koopoptie is uitgeoefend - er geen sprake kan zijn van rechtens herstel van de onroerende zaak in de verhuurde staat. Nu de Inspecteur slechts zijn akkoord heeft gegeven voor situaties waarin dit herstel wel is bereikt kan zijn toezegging, aldus de Inspecteur, niet zien op de verkrijging van de onroerende zaak door belanghebbende. Het Hof acht deze visie van de Inspecteur onjuist. Op het moment van het uitoefenen van de koopoptie, 1 februari 2011, bevond de onroerende zaak zich, net als in 2001, feitelijk en juridisch in verhuurde staat. Dat de op 18 juli 2011 tot stand gekomen beëindigingsovereenkomst de huurovereenkomst met terugwerkende kracht met ingang van 1 februari 2011 heeft ontbonden, acht het Hof voor de beoordeling van artikel 19 van de Wet BRV niet relevant. Evenmin is dan relevant dat de Inspecteur de huurovereenkomst per 1 februari 2011 als een bruikleenovereenkomst heeft geduid.

4.13.

De Inspecteur stelt daarnaast dat zijn als een toezegging op te vatten accordering niet op belanghebbendes verkrijging ziet omdat het feitelijk herstel zich niet heeft voorgedaan. De Inspecteur verwijst ten aanzien van het feitelijk herstel in wezen naar hetgeen de Rechtbank in onderdeel 4.3. van haar uitspraak heeft overwogen:

“4.3 Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hiermee, mede gelet op de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat is voldaan aan het vereiste feitelijk herstel als bedoeld in artikel 19 Wet BRV. De essentie van dit feitelijk herstel is het door partijen zoveel mogelijk terugkeren in de oorspronkelijke rechtspositie. Daarvan is naar het oordeel van de rechtbank slechts sprake indien de onroerende zaak teruggaat naar de oorspronkelijke eigenaar tegen de bij de oorspronkelijke levering betaalde prijs, waarbij eventueel correcties kunnen plaatsvinden voor door partijen gemaakte kosten en geleden schade ter zake van de levering en teruglevering. Dat [H] uitsluitend een vergoeding heeft gekregen gelijk aan de oorspronkelijke koopsom gecorrigeerd met de door haar gemaakte kosten en geleden schade is niet inzichtelijk en daarmee niet aannemelijk geworden. Zo is onder meer niet duidelijk hoe partijen zijn omgegaan met het deel van de koopsom groot NLG 1.000.000 dat blijkens de offerte in depot bij [G] is gebleven in verband met de reconstructie van het dak en de gevel van de onroerende zaak (zie 2.2). Voorts heeft belanghebbende, tegenover de betwisting van de inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat in de afsluitprovisie die door [G] in 2001 aan belanghebbende in rekening is gebracht alleen maar kosten en geen winstopslag begrepen is. Ook overigens lijkt het er in het voorliggende geval veeleer op dat [H] , ondanks het inroepen van de ontbindende voorwaarde door belanghebbende, niet is teruggekeerd in haar oorspronkelijke positie, maar alsnog het volledige rendement heeft behaald dat zij beoogde gedurende de periode tot ontbinding. Het enkele feit dat partijen niet gelieerd zijn, en dus zakelijk zouden hebben gehandeld, doet hieraan naar het oordeel van de rechtbank niet af, maar vormt eerder een indicatie dat [H] het volledige rendement heeft behaald. Immers, de in de huurtermijnen begrepen, zakelijke berekende, rentebedragen zullen niet slechts een kostencomponent bevatten, maar tevens een winstopslag voor [H] . Op grond van het vorenstaande is ter zake van de verkrijging op 1 februari 2011 niet voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onder r, Wet BRV.”

Of het feitelijk herstel zich op die in genoemde overweging beschreven wijze al dan niet heeft voorgedaan acht het Hof in dit geval echter niet van belang omdat de Inspecteur met zijn akkoord ermee heeft ingestemd dat sprake is van een feitelijk herstel in die gevallen waarin de feitelijke beschikkingsmacht na uitoefening van de koopoptie bij de lessee wordt gelaten. Nu niet in geschil is dat ook belanghebbende daadwerkelijk de feitelijke beschikkingsmacht na het uitoefenen van de koopoptie over de onroerende zaak verkreeg mag zij de Inspecteur houden aan zijn (ruime) bewuste standpuntbepaling daaromtrent.

4.14.

Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat het besluit van de staatssecretaris (2.7.) het bij belanghebbende gewekte vertrouwen niet heeft kunnen beëindigen. Specifieke toezeggingen zoals de onderhavige kunnen naar het oordeel van het Hof niet met een algemeen beleidsbesluit worden teruggenomen. Dat de Inspecteur in het jaar 2008 in procedures bij dit Hof al het standpunt heeft ingenomen dat ten aanzien van andere belanghebbenden, overeenkomstig voormeld beleidsstandpunt, er overdrachtsbelasting is verschuldigd brengt niet met zich mee dat daardoor ten aanzien van belanghebbende de afspraak zou zijn opgezegd. Onweersproken is namelijk door belanghebbende gesteld dat de heer [K] , die bestuurder was van de vennootschappen die in 2008 in fiscale procedures bij dit Hof waren betrokken, sinds 2005 geen directeur meer van belanghebbende was en daarin ook geen enkel belang had; de kennis die bij [K] in 2008 aanwezig was kan dan niet aan belanghebbende worden toegerekend. In het geval belanghebbende wel van het (impliciete) opzeggen van de afspraak op de hoogte was, is de Inspecteur niettemin toch gehouden het gewekte vertrouwen ook nadien - tot het moment van het uitoefenen van de koopoptie - te respecteren. De toezegging van de Inspecteur ziet namelijk expliciet op de gevolgen voor de overdrachtsbelasting als gedurende de looptijd van de overeenkomst de koopoptie wordt uitgeoefend. Onder die omstandigheden is namelijk bij belanghebbende de gerechtvaardigde verwachting gewekt dat in de toekomst indien van de koopoptie gebruik wordt gemaakt er geen overdrachtsbelasting is verschuldigd.

Slotsom

4.15.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd. Het voorwaardelijk incidenteel hoger beroep is daarmee komen te vervallen (art 8:112, lid 2 van de Awb).

Ten aanzien van het griffierecht

4.16.

Nu de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep is gekomen en deze in stand blijft, wordt op grond van het bepaalde in artikel 8:109, lid 2 van de Awb van hem griffierecht geheven.

Ten aanzien van de proceskosten

4.17.

Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze tegemoetkoming voor kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, voor het hoger beroep bij het Hof op 2 (1 punt voor het indienen van het verweerschrift, en 1 punt voor het bijwonen van de zitting) x € 496 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 992.

5. Beslissing

Het Hof:

• verklaart het hoger beroep ongegrond,
• bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
• veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten ter grootte van € 992,
• bepaalt dat van de Inspecteur ter zake van het door hem ingestelde hoger beroep door tussenkomst van de griffier een griffierecht wordt geheven van € 493.

Aldus gedaan op 15 april 2016 door A.J. Kromhout, voorzitter, V.M. van Daalen-Mannaerts en P.A.M. Pijnenburg, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

een dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.