ECLI:NL:GHSHE:2025:2709

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummers: 23/1458 tot en met 23/1464

Uitspraak op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de inspecteur,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 12 september 2023, nummers BRE 21/5727 tot en met 21/5733, in het geding tussen de inspecteur en

[belanghebbende] ,

wonend in [woonplaats] ,

hierna: belanghebbende.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft aan belanghebbende aanslagen schenkbelasting opgelegd, twee ter zake van schenkingen in 2018 en vijf ter zake van schenkingen in 2019.

1.2.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de in 1.1 bedoelde aanslagen. De inspecteur heeft in één geschrift uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de aanslagen verminderd tot nihil en bepaald dat de inspecteur het griffierecht van € 49 aan belanghebbende vergoedt.

1.4.

De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

De zitting heeft plaatsgevonden op 3 september 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende, tot bijstand vergezeld van [echtgenoot] (hierna: de echtgenoot), en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Op deze zitting zijn de onderhavige zaken gelijktijdig behandeld.

1.6.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

2.Feiten

2.1.

Belanghebbende is geboren op [datum] 1984.

2.2.

[ouder 1] en [ouder 2] (hierna samen: de ouders) hebben bij notariële akte van 23 december 2008 een bedrag van € 22.379 aan belanghebbende, hun dochter, geschonken onder schuldigerkenning. In de akte is onder meer het volgende vermeld:

“1. Over gemeld kapitaal of het restant ervan is door de schuldenaren [hof: de ouders] een rente verschuldigd van zes procent per jaar, ingaande heden en te voldoen jaarlijks op eenendertig december, voor het eerst op eenendertig december tweeduizend acht over het sedert heden verstreken tijdvak.

2. (…)

3. Gemeld kapitaal of het restant ervan is eerst opeisbaar op de dag van overlijden van de langstlevende van de schuldenaren, met dien verstande, dat gemeld kapitaal of het restant met lopende en/of vervallen rente terstond opeisbaar is zonder opzegtermijn in de volgende gevallen:

indien één van de schuldenaren failliet wordt verklaard, surséance van betaling aanvraagt, indien beide schuldenaren onder curatele worden gesteld, hun beider vermogen onder bewind of beheer wordt gesteld, en indien er zich een omstandigheid voordoet die tot gegronde vrees aanleiding geeft dat het kapitaal, of het restant ervan niet meer aan de schuldeisers zal kunnen worden terugbetaald, en in het algemeen indien de schuldenaren niet voldoen aan de verplichtingen hen krachtens deze akte of de wet jegens de schuldeisers opgelegd, zonder dat de schuldeisers tot enige ingebrekestelling of gerechtelijke aanmaning gehouden zullen zijn.

(…)”.

2.3.

Ter zake van de in 2.2 bedoelde schenking is in de aangifte schenkbelasting een beroep gedaan op de vrijstelling als bedoeld in artikel 33, lid 1, onderdeel 5° Successiewet 1956 (hierna: SW, tekst 2008; hierna: de eenmalig verhoogde schenkingsvrijstelling).

2.4.

In afwijking van de bepalingen in de notariële akte hebben de ouders over het onder schuldigerkenning geschonken bedrag geen rente aan belanghebbende betaald.

2.5.

Belanghebbende en haar echtgenoot hebben op 16 juli 2010 een overeenkomst van geldlening gesloten met de ouders van de echtgenoot. In deze overeenkomst is het volgende overeengekomen:

“Overwegende:

- dat schuldenaar de exploitatie van [bedrijf] te [plaats] gaat drijven,

- dat schuldenaar hiervoor de goodwill en inventaris van de huidige exploitant gaat overnemen (…),

- dat schuldeiser o.m. hiervoor financiële middelen ter beschikking gaat stellen (deels heeft gesteld).

Verklaren het volgende te zijn overeengekomen:

Schuldeiser stelt ter beschikking (heeft reeds een gedeelte ter beschikking gesteld) een totaalbedrag groot € 140.000 (…).

Genoemd bedrag zal uitsluitend bestemd worden voor de overname van goodwill en inventaris, alsmede de aanloopfinancieringen t.b.v. de exploitatie.

(…)”.

2.6.

Op 1 juni 2017 hebben belanghebbende en haar ouders een verklaring opgemaakt en voor akkoord getekend (hierna: de vervallenverklaring). In deze verklaring is het volgende vermeld:

“Hierbij verklaren wij:

(…)

Dat de gift op papier met wederzijdse toestemming
is komen te vervallen.

Het betreft een bedrag van
€22379,-en is opgemaakt op 23-12-2008”.

2.7.

Belanghebbende heeft in 2018 krachtens schenking tweemaal geldbedragen van haar ouders ontvangen, in totaal ten bedrage van € 67.500.

2.8.

Belanghebbende heeft in 2019 krachtens schenking vijf maal geldbedragen van haar ouders ontvangen, in totaal ten bedrage van € 33.300.

2.9.

Belanghebbende heeft in 2018, 2019 en 2020 afgelost op haar eigenwoningschuld.

2.10.

Belanghebbende heeft ter zake van de in 2.7 en 2.8 bedoelde schenkingen aangiften schenkbelasting gedaan en daarbij een beroep gedaan op de vrijstelling als bedoeld in artikel 33, onderdeel 5°, onder c, juncto artikel 33a SW (tekst 2018 respectievelijk 2019) juncto artikel 5 Uitvoeringsregeling Pro schenk- en erfbelasting (tekst met ingang van 2017) (hierna: de eigenwoningvrijstelling).

2.11.

De inspecteur heeft met dagtekening 4 mei 2021 twee aanslagen schenkbelasting vastgesteld ter zake van de in 2.7 bedoelde schenkingen, tot een in totaal te betalen bedrag van € 3.426. Beide aanslagen zijn als volgt toegelicht:

“De in 2018 ontvangen schenkingen van bovenvermelde schenker bedragen in totaal € 67.500. De heffingsgrondslag bedraagt in totaal € 67.500. Volgens onze gegevens is in 2009 of eerder een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling gedaan. Deze vrijstelling wordt in beginsel eenmalig toegekend. Op grond van het overgangsrecht van artikel 82a lid 1 van de Successiewet 1956 kan in 2018 gedeeltelijk een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling worden gedaan. Deze vrijstelling bedraagt in totaal € 27.871. Daarnaast bestaat recht op de jaarlijkse basisvrijstelling van in totaal € 5.363. Het belastbaar bedrag is vastgesteld op in totaal € 34.266. De in 2018 te betalen schenkbelasting bedraagt in totaal € 3.426.”.

2.12.

De inspecteur heeft met dagtekening 4 mei 2021 vijf aanslagen schenkbelasting vastgesteld ter zake van de in 2.8 bedoelde schenkingen, tot een in totaal te betalen bedrag van € 2.783. Deze aanslagen zijn als volgt toegelicht:

“De in 2019 ontvangen schenkingen van bovenvermelde schenker bedragen in totaal € 33.300. De heffingsgrondslag bedraagt in totaal € 33.300. In 2019 bestaat recht op een van schenkbelasting vrijgesteld bedrag van in totaal € 5.428. Dit is de jaarlijkse basisvrijstelling. Het belastbaar bedrag is vastgesteld op in totaal € 27.872. De in 2019 te betalen schenkbelasting bedraagt in totaal € 2.783.”.

2.13.

Belanghebbende heeft op 26 mei 2021 bezwaar gemaakt tegen de in 2.11 en 2.12 bedoelde aanslagen. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende tegen de opgelegde aanslagen schenkbelasting bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 24 november 2021 afgewezen.

2.14.

Op 30 mei 2023 heeft de Belastingdienst op haar website het standpunt van de Kennisgroep Successiewet gedeeld over het herleven van de eenmalig verhoogde vrijstelling schenkbelasting na het herroepen van een schenking (hierna: het kennisgroepstandpunt).^[1]Het kennisgroepstandpunt luidt als volgt:

“
Aanleiding

Door een ouder is een schenking gedaan aan diens kind. Ten tijde van de schenking heeft de ouder bedongen dat de schenking kan worden herroepen. Achtereenvolgens vindt het volgende plaats:

1. de begiftigde doet een terecht beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling dat door de inspecteur is toegekend,

2. de schenking wordt herroepen om andere dan fiscale redenen, en

3. de ouder doet in een later jaar een nieuwe schenking aan het kind (dat nog steeds tussen 18 en 40 jaar is).

Vraag

Kan na herroeping van een schenking, om andere dan fiscale redenen, waarvoor een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling is gedaan, bij een nieuwe schenking van dezelfde schenker de begiftigde nogmaals een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling doen?

Antwoord

Ja, als de herroeping plaatsvindt om andere dan fiscale redenen, wordt de herroepen schenking voor toepassing van de eenmalig verhoogde vrijstelling helemaal weggedacht. Er kan daarom, als op het moment van de ‘tweede’ schenking aan de voorwaarden wordt voldaan, met succes een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling worden gedaan.

Beschouwing

Ongeacht of herroeping (civiel)juridisch terugwerkende kracht heeft, brengt een redelijke wetstoepassing met zich mee dat als feitelijk geen gebruik is gemaakt van de eenmalige verhoogde vrijstelling omdat de eerdere schenking is herroepen (de begiftigde zal dan het geschonken bedrag aan de schenker moeten terugbetalen), daar alsnog een beroep op kan worden gedaan. Omdat de herroepen schenking wordt weggedacht, dient op het moment van de ‘tweede’ schenking aan alle voorwaarden van de eenmalig verhoogde vrijstelling te worden voldaan.

Als een schenking is aangegaan met de mogelijkheid van herroeping, is dat een (bijzondere vorm van een) ontbindende voorwaarde. Als sprake is van een andere ontbindende voorwaarde dan herroepen (bijvoorbeeld het niet vervullen van een bedongen besteding, zoals bij een eenmalig verhoogde vrijstelling ten behoeve van de eigen woning het geval kan zijn) geldt daarvoor hetzelfde als bij een bedongen herroeping. Ook dan ‘herleeft’ de mogelijkheid voor het doen van een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling, als aan alle voorwaarden van de vrijstelling wordt voldaan.”.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

Heeft belanghebbende ter zake van de in 2.7 en 2.8 bedoelde schenkingen vanwege de vervallenverklaring onder 2.6, recht op toepassing van de eigenwoningvrijstelling?

Indien de vorige vraag ontkennend wordt beantwoordt, leidt dan het kennisgroepstandpunt onder 2.14 ertoe dat belanghebbende recht heeft op toepassing van de eigenwoningvrijstelling?

3.2.

De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraken op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

Ten aanzien van vraag a

4.1.

De inspecteur neemt het standpunt in dat artikel 82a, lid 1, SW in de weg staat aan toepassing van de eigenwoningvrijstelling op de schenkingen in 2018 en 2019, omdat belanghebbende ter zake van de in 2.2 bedoelde schenking uit 2008 al de eenmalig verhoogde schenkingsvrijstelling heeft toegepast. Belanghebbende stelt daarentegen dat zij ter zake van de in 2.7 en 2.8 bedoelde schenkingen wel recht heeft op toepassing van de eigenwoningvrijstelling. Zij voert daartoe aan dat de in 2.2 bedoelde schenking is ontbonden, herroepen dan wel vervallen is verklaard, en dat zij dus ter zake van die schenking geen gebruik heeft gemaakt van de eenmalige verhoogde schenkingsvrijstelling.

4.2.

Het standpunt van belanghebbende dat de in 2.2 bedoelde schenking van rechtswege is ontbonden, omdat haar ouders geen rente hebben betaald over de schenking onder schuldigerkenning, faalt omdat dit standpunt geen steun vindt in het recht. De schenkingsovereenkomst is niet van rechtswege ontbonden door het niet betalen van rente.

4.3.

Belanghebbende meent daarnaast dat de in 2.2 bedoelde schenking kon worden herroepen. Volgens haar zou dit door de notaris zijn verklaard bij het passeren van de in 2.2 bedoelde akte. Belanghebbende heeft een stuk van [notariskantoor] overgelegd, waaruit volgt dat zij een klacht heeft ingediend tegen de notaris die de in 2.2 bedoelde notariële akte heeft gepasseerd en waarin de reactie van de opvolger van de betreffende notaris op de stellingname van belanghebbende is vermeld.

4.4.

Het Hof overweegt dat voor de mogelijkheid van herroeping van een schenkingsovereenkomst waarvan een notariële akte is opgemaakt, is vereist dat de bevoegdheid tot herroeping is bedongen.^[2]In de in 2.2 bedoelde notariële akte is echter niet de bevoegdheid tot herroeping vermeld, en de daarin vastgelegde schenking kan daarom niet door de schenkers worden herroepen. Belanghebbende heeft ook niet aannemelijk gemaakt dat de notaris in weerwil van de wens van belanghebbende en haar ouders niet de mogelijkheid van herroeping heeft opgenomen in de akte.

4.5.

Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat de in 2.2 bedoelde schenking is vervallen door de vervallenverklaring (zie 2.6). Belanghebbende heeft toegelicht dat deze verklaring is opgemaakt omdat belanghebbende en haar echtgenoot in slechte financiële omstandigheden verkeerden. Zij hadden samen geld geleend van de ouders van haar echtgenoot in verband met de start van zijn onderneming (zie 2.5). Deze onderneming is in 2012 gestaakt. Ook heeft belanghebbende veel kosten gemaakt in verband met een ziek paard. Belanghebbende stelt dat zij vanwege deze slechte financiële omstandigheden ervoor vreesde dat schuldeisers het geldbedrag dat zij van haar ouders uit hoofde van de in 2.2 bedoelde schenking te vorderen had, bij haar ouders zouden opeisen. Tegen deze achtergrond hebben belanghebbende en haar ouders de vervallenverklaring opgemaakt en voor akkoord getekend.

4.6.

Voor zover belanghebbende heeft bedoeld een beroep op dwaling te willen doen heeft het volgende te gelden. De in 4.5 vermelde omstandigheden hebben zich voorgedaan nadat de in 2.2 bedoelde schenking is overeengekomen. Derhalve is ter zake van die schenking geen sprake van een overeenkomst die niet zou zijn gesloten bij een juiste voorstelling van zaken. In zoverre is van dwaling^[3]dus geen sprake. De in 2.2 bedoelde schenkingsovereenkomst kan daarom niet op die grond worden vernietigd.

4.7.

Gelet op het vorenstaande heeft zich met betrekking tot de in 2.2 bedoelde schenking niet één van de in artikel 53, lid 1, SW genoemde gevallen voorgedaan, ten gevolge waarvan wijziging wordt gebracht in de persoon van de verkrijger of in het verkregene. Er is daarom geen ongedaanmakingsverplichting ter zake van de in 2.2 bedoelde schenkingsovereenkomst ontstaan. Het belastbare feit, te weten de in 2.2 bedoelde schenking, is in stand gebleven en niet teniet gedaan. Dat brengt met zich dat belanghebbende in 2008 de eenmalig verhoogde vrijstelling heeft toegepast waarom ook was verzocht in de aangifte onder 2.3.

4.8.

Vervolgens heeft belanghebbende in 2018 en 2019 krachtens schenking geldbedragen verkregen (zie 2.7 en 2.8). De gedurende een kalenderjaar door dezelfde schenker aan dezelfde begiftigde gedane schenkingen worden aangemerkt als deel uitmakend van één schenking ten belope van het gezamenlijke bedrag.^[4]Derhalve wordt belanghebbende geacht in 2018 een schenking ten bedrage van € 67.500 te hebben verkregen en in 2019 een schenking ten bedrage van € 33.300.

4.9.

Ter zake van de in 2018 verkregen schenking ten bedrage van € 67.500 bestaat in beginsel recht op de eigenwoningvrijstelling ten bedrage van € 100.800.^[5]Ingevolge artikel 82a, lid 1, SW wordt de eigenwoningvrijstelling echter verlaagd tot € 27.871, omdat terzake van de schenking in 2008 de eenmalig verhoogde vrijstelling is toegepast. Daarnaast heeft belanghebbende recht op de kindvrijstelling van € 5.363.^[6]De inspecteur heeft de belastbare verkrijging voor 2018 derhalve terecht vastgesteld op € 34.266. De in 2.7 bedoelde aanslagen zijn derhalve terecht opgelegd.

4.10.

Ter zake van de in 2019 verkregen schenking ten bedrage van € 33.300 bestaat geen recht op de eigenwoningvrijstelling omdat in 2008 en 2018 de eenmalig verhoogde vrijstelling respectievelijk de eigenwoningvrijstelling is toegepast.^[7]Wel heeft belanghebbende recht op de kindvrijstelling van € 5.428.^[8]De inspecteur heeft de belastbare verkrijging voor 2019 derhalve terecht vastgesteld op € 27.872. De in 2.8 bedoelde aanslagen zijn derhalve terecht opgelegd.

Ten aanzien van vraag b

4.11.

De rechtbank heeft geoordeeld dat de situatie van belanghebbende op relevante punten gelijk is aan die waarop het kennisgroepstandpunt ziet, dat een redelijke wetstoepassing dan meebrengt dat de in 2.2 bedoelde schenking wordt weggedacht en dat belanghebbende voor de schenkingen in 2018 en 2019 een geslaagd beroep kan doen op de eigenwoningvrijstelling. Naar het hof begrijpt onderschrijft belanghebbende dit oordeel van de rechtbank. De inspecteur betwist dat het kennisgroepstandpunt ziet op de situatie van belanghebbende.

4.12.

Naar het oordeel van het hof is het kennisgroepstandpunt een goedkeurende beleidsregel die zo veel als mogelijk in overeenstemming met de wet dient te worden uitgelegd. In verband daarmee dient de toepassing van het kennisgroepstandpunt beperkt te blijven tot de bijzondere situatie die in dat kennisgroepstandpunt is beschreven. De situatie van belanghebbende valt niet onder die bijzondere situatie, omdat de in 2.2 bedoelde schenking niet is aangegaan met de mogelijkheid van herroeping. Evenmin is de schenking aangegaan onder een ontbindende voorwaarde. Het kennisgroepstandpunt leidt er dus niet toe dat belanghebbende in 2018 en 2019, in weerwil van de wet, recht heeft op toepassing van de eigenwoningvrijstelling.

Tussenconclusie

4.13.

De slotsom is dat de hoger beroepen van de inspecteur gegrond zijn.

5.Beslissing

Het hof:

verklaart de hoger beroepen gegrond;
vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
verklaart de tegen de uitspraken op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroepen ongegrond.

De uitspraak is gedaan door I. Reijngoud, voorzitter, R.C.H.M. Lips en A.J. Kromhout, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 oktober 2025 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.

Deze uitspraak is ondertekend door de griffier en door A.J. Kromhout, aangezien de voorzitter is verhinderd deze te ondertekenen.

De griffier, De voorzitter,

M.M. Stassen-Kanters A.J. Kromhout

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.

Hoger beroep over toepassing eigenwoningvrijstelling bij schenkingen na eerdere schenking onder schuldigerkenning