Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Nummer: 24/1480
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] V.O.F.,
gevestigd in [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 26 augustus 2024, nummer BRE 19/4718, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: de naheffingsaanslag) opgelegd over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2012 tot en met 31 december 2015. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht (hierna: de rentebeschikking).
1.2.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.
De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
De zitting heeft plaatsgevonden op 12 maart 2026 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen namens belanghebbende [belanghebbende inzake 24/1479] en, als gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde] . Namens de inspecteur is verschenen [inspecteur 1] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] , bijgestaan door [ontvanger] (ontvanger).
Op de zitting zijn deze zaak en de zaken van [belanghebbende inzake 24/1479] (zaaknummer 24/1479) en [naam 1] (zaaknummer 24/1525) gelijktijdig behandeld.
1.6.
Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.7.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak in Mijn Rechtspraak wordt geplaatst.
2.Feiten
2.1.
[belanghebbende inzake 24/1479] (hierna: [belanghebbende inzake 24/1479] ) en [naam 1] (hierna: [naam 1] ) exploiteren sinds 16 juni 2003 een restaurant in de vorm van een vennootschap onder firma onder de handelsnaam [V.O.F.] (hierna: de vof).
2.2.
De Inspectie Sociale Zaken en Werkgelegenheid (ISZW) heeft, onder leiding van het Openbaar Ministerie, een strafrechtelijk onderzoek ingesteld naar [belanghebbende inzake 24/1479] . Het strafrechtelijk onderzoek richtte zich op uitkeringsfraude en valsheid in geschrift. In het kader van dat onderzoek zijn (onder meer) verschillende (vermoedelijke) werknemers van de vof gehoord. Daarnaast heeft op 9 juli 2015 een doorzoeking plaatsgevonden in het restaurant, in de woning boven het restaurant en in de woning van [belanghebbende inzake 24/1479] en [naam 1] . Ook heeft de ISZW - aan de hand van cameraobservaties die hebben plaatsgevonden in de periode 11 mei 2015 tot en met 15 juni 2015 - een overzicht gemaakt van de aan- en afwezigheid van werkzame personen in het restaurant. Van het strafrechtelijk onderzoek is een analyserapportage opgesteld met dagtekening 5 augustus 2015.
2.3.
De strafkamer van het hof heeft [belanghebbende inzake 24/1479] bij arrest van 30 januari 2024 veroordeeld tot een voorwaardelijke gevangenisstraf van zes maanden en een taakstraf voor de duur van 240 uren voor het feitelijk leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van valsheid in geschrift, meermalen gepleegd. Belanghebbende is bij arrest van dezelfde datum door de strafkamer van het hof veroordeeld tot een geldboete van € 25.000 wegens het meermalen plegen van valsheid in geschrift. In beide arresten is bewezenverklaard dat in de periode 1 januari 2013 tot en met 9 juli 2015 aangiften loonbelasting, bijbehorende e-mails aan het administratiekantoor en loonstroken in de bedrijfsadministratie van de vof waren opgenomen met het oogmerk om die bedrijfsadministratie als echt en onvervalst te gebruiken, terwijl die stukken niet in overeenstemming zijn met de in werkelijkheid door de werknemers gewerkte uren. In het arrest ten aanzien van belanghebbende heeft de strafkamer van het hof - voor zover hier van belang – onder de bewijsoverwegingen onder meer het volgende overwogen:
“Het hof zal de [belanghebbende] V.O.F. voorts vrijspreken van het valselijk doen opmaken van de
jaarstukken over 2012 en 2013. Voor het hof is op basis van de stukken in het dossier
onvoldoende komen vast te staan dat de omzet van [belanghebbende] V.O.F. van een tweede kassa
bewust buiten de boeken is gehouden.”
In datzelfde arrest is voorts, in het kader van de op te leggen sanctie, door de strafkamer van het hof nog het volgende overwogen:
“De hoogte van het financiële nadeel dat door het bewezenverklaarde handelen is ontstaan, is
voor het hof onvoldoende duidelijk geworden. De verdachte wordt op onderdelen van het
tenlastegelegde vrijgesproken en het door de Belastingdienst becijferde benadelingsbedrag
sluit niet aan bij de financiële gegevens van de verdachte van de jaren na de bewezenverklaarde periode, in welke tijd zij onder streng toezicht stond van onder meer de
Belastingdienst. Het hof heeft daarom twijfels over de juistheid van de berekening van het
benadelingsbedrag door de Belastingdienst en volgt deze daarom niet.”
2.4.
Naar aanleiding van een signaal van de ISZW heeft de inspecteur bij de vof een onderzoek gedaan naar (onder meer) de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2012 tot en met 31 mei 2015. De inspecteur is via een verzoek op basis van artikel 55 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) in het bezit gekomen van de gegevens uit het onder 2.3 genoemde strafrechtelijk onderzoek. Van het fiscale onderzoek is een controlerapport (het controlerapport) opgemaakt. Het controlerapport is op 1 november 2016 aan belanghebbende toegezonden.
2.5.
In het controlerapport is - voor zover hier van belang - het volgende opgenomen:
“
3.1.1. Kassa’s/Z-afslagen
3.1.1. Kassa’s/Z-afslagen
In de onderneming zijn twee kassa's in gebruik. Ten tijde van de doorzoeking door de inspectie SZW betroffen dit een Eijsink Vectron POS Color Touch en een Sharp XE-A213. De kassa Eijsink Vectron POS Color Touch wordt aangemerkt als kassa 1, de kassa Sharp XE-A213 wordt aangemerkt als kassa 2. Tijdens het onderzoek is vastgesteld dat de kassa van Eijsink op 11 juni 2013 nieuw in gebruik is genomen. Deze kassa heeft een oude kassa, mogelijk ook een Sharp, vervangen. Deze voorganger van de kassa van Eijsink werd voorheen aangemerkt als kassa 1. In de door de inspectie SZW in beslag genomen administratie zijn diverse hoeveelheden Z-afslagen aangetroffen. De meeste aangetroffen Z-afslagen zijn afkomstig van kassa 1. Een klein deel is afkomstig van kassa 2. Van beide kassa's zijn Z1 en Z2 afslagen aangetroffen. De Z1 afslagen zijn dag afslagen, de Z2 afslagen zijn weekafslagen.
3.1.1.1 Bevindingen Z-afslagen
Bij de beoordeling van bovengenoemde Z-afslagen is het volgende gebleken:
- Er is geen Grand Total op de Z-afslagen afgedrukt.
- Meestal zijn er twee Z-afslagen per dag gemaakt. Eén Z-afslag in de loop van de dag en één Z-afslag aan het einde van de dag.
- Van Z-afslagen over aaneengesloten perioden ontbreken regelmatig Z-afslagen.
- Het laatste nummer van de Z1 of Z2 afslag van een aaneengesloten periode sluit niet aan op een afslag van een latere datum. Dit betekent dat in die tussenliggende periode ook afslagen zijn gemaakt.
- Regelmatig is het totaalbedrag van de Z-afslag met pen gecorrigeerd. In sommige van deze gevallen sluit het gecorrigeerde bedrag aan bij de bijgevoegde foutbon. In die gevallen is er dan vanuit gegaan dat de correctie juist is. In andere gevallen is er geen foutbon aanwezig. In die gevallen is gekeken naar de gemiddelde besteding per klant. Als de gemiddelde besteding per klant als gevolg van de correctie aanmerkelijk lager is dan gebruikelijk, zijn we er van uit gegaan dat de correctie niet juist kan zijn.
- De omzet is op de Z-afslag uitgesplitst over het algemene en het verlaagde tarief voor de
omzetbelasting.
- Dat zowel de contante betalingen als de pinbetalingen worden op de kassa's aangeslagen als
contante betalingen.
3.1.1.2 Kassa 1
Van kassa 1 zijn over de jaren 2012 tot en met 2015 de volgende Z-afslagen aangetroffen.
2012
Z1 afslagen over het tijdvak januari tot en met september 2012 nummers 999 t/m 1.459.
Z2 afslagen over het tijdvak januari tot en met oktober 2012 nummers 379 t/m 421
2013.
Z1 afslagen over het tijdvak januari tot en met maart 2013 nummers 1.556 t/m 1.697.
2014
Z1 en Z2 afslag van 21 juli 2014 Z1 nummers 665 + 666 en Z2 nummer 55
2015.
Z1 en Z2 afslagen over 26 januari t/m 9 juli Z1 986 t/m 1.268) (Z2 80 t/m 105).
De omzet van de Z1-afslagen is in het kasboek geboekt. Uit de nummering van de afslagen kan
worden geconcludeerd, dan wel is het zeer aannemelijk, dat kassa l gedurende het gehele controletijdvak in gebruik is geweest.
3.1.1.3 Kassa 2
Van kassa 2 zijn over de jaren 2012 tot en met 2015 de volgende Z-afslagen aangetroffen.
2012
Z2 afslagen over het tijdvak januari tot en met oktober 2012 nummers 400 t/m 442.
2014
Z1 en Z2 afslag van 21 juli 2014 (nummer Z1 2.508, nummer Z2 525)
2015
Z1 en Z2 afslagen over de periode 15 juni t/m 9 juli (nummer Z1 556 t/m 600, Z2 51 t/m 54)
De omzet van deze afslagen is niet in het kasboek geboekt (zie ook punt 3.1.2). Uit het feit dat er Z-afslagen zijn aangetroffen en uit het feit dat er op de aangetroffen Z-afslagen van kassa 2 grote sprongen zijn in de volgnummers kan worden vastgesteld, dan wel is het zeer aannemelijk, dat ook kassa 2 gedurende het gehele controletijdvak in gebruik is geweest.
3.1.2
Kasboek
Door de inspectie SZW is een verklaring afgenomen van de adviseur. Volgens deze verklaring wordt het papieren kasboek ingevuld door mevrouw [naam 1] . De gegevens uit dit papieren kasboek worden door de adviseur in de financiële administratie geboekt.
Bij de beoordeling van het kasboek is het volgende gebleken:
- De geboekte ontvangsten betreffen kasontvangsten inclusief pinbetalingen.
- De geboekte ontvangsten betreffen uitsluitend de ontvangsten van kassa 1. De ontvangsten van kassa 2 worden dus niet in het kasboek geboekt.
- Er wordt geen kassaldo genoteerd.
- De bedragen in het kasboek worden niet altijd chronologisch geboekt.
- Incidenteel wordt de omzet van twee dagen als één bedrag geboekt.
- Incidenteel staat er wel een omschrijving vermeld, maar wordt er geen bedrag vermeld.
- De loonbetalingen, welke in de loop van de maand plaatsvinden, worden soms op de laatste dag van de maand geboekt, of ze worden soms helemaal niet geboekt.
Tijdens het onderzoek zijn er verschillen aangetroffen tussen de bedragen volgens de Z-afslagen en de geboekte bedragen in het kasboek. Het is niet volledig duidelijk waardoor deze verschillen ontstaan, maar grotendeels kunnen ze verklaard worden doordat:
- er altijd op hele euro’s naar beneden wordt afgerond.
- de totaalbedragen van de Z-afslagen met pen met bedragen worden gecorrigeerd die niet juist kunnen zijn (zie punt 3.1.1.3).
Er wordt door de ondernemer in het kasboek geen kassaldo genoteerd. We hebben de kassaldi als volgt berekend:
• De ontvangsten welke via pinbetaling zijn ontvangen hebben wij uit het bankboek geëxporteerd en als uitgaven ingevoegd in het kasboek. Vervolgens hebben wij saldi toegevoegd.
Bij de beoordeling van de saldi is gebleken dat er regelmatig negatieve kassaldi voorkomen. De hoogste, laagste en gemiddelde kassaldi bedragen:
Jaar Hoogste Laagste Gemiddelde
2012 9.555,51 -/- 21.280,22 -/- 7.404,97
2013 4.235,47 -/- 38.160,27 -/- 19.897,72
2014 54.817,79 1.822,11 27.570,18
2015 21.817,38 -/- 15.778,54 138,87
Op grond van bovenstaande bevindingen hebben wij geconcludeerd dat het kasboek niet
overeenstemt met de werkelijkheid. Met name de ontvangsten van kassa 2 zijn niet geboekt.
3.2
Privé vermogensvergelijking
Tijdens de voorbereiding van het onderzoek door de inspectie Sociale Zaken en Werkgelegenheid is vastgesteld dat er regelmatig geld werd gestort en overgemaakt naar een bankrekening van een mevrouw [naam 5] . Deze mevrouw [naam 5] woont in Marokko. Zij is in 2011 geëmigreerd uit Nederland.
Door de inspectie Sociale Zaken en Werkgelegenheid zijn de bankgegevens van de betreffende
bankrekening opgevraagd.
Uit deze gegevens is het volgende gebleken:
- Er wordt regelmatig contant geld gestort op de rekening van mevrouw [naam 5] . Vanaf 2012 tot heden was dit in totaal € 108.600.
- Er wordt regelmatig geld overgemaakt van de bankrekening van mevrouw [naam 1] naar de rekening van mevrouw [naam 5] . Vanaf 2012 tot heden was dit in totaal € 101.000.
- Er wordt regelmatig geld overgemaakt van de bankrekening van mevrouw [naam 5] naar een rekening van mevrouw [naam 1] in Marokko. Vanaf 2012 tot heden was dit in totaal € 199.200.
Er is dus via meerdere wegen geld overgemaakt naar een buitenlandse bankrekening van mevrouw [naam 1] . Het overgemaakte bedrag is groter dan de totale winst over de betreffende periode.
3.3
Niet geboekte omzet
Uit het bovenstaande is gebleken dat de omzet niet volledig is verantwoord. Dit heeft twee oorzaken:
- De omzet van kassa 1 is
niet volledigin het kasboek geboekt.
niet volledigin het kasboek geboekt.
- De omzet van kassa 2 is
nietin het kasboek geboekt.
nietin het kasboek geboekt.
Door het niet volledig boeken van de omzet in het kasboek is deze omzet ook niet in de financiële administratie geboekt.
Omdat niet alle Z-afslagen aanwezig waren is aan de hand van de wel aanwezige Z-afslagen een berekening gemaakt van de omzet zoals deze in onze ogen zou moeten zijn. Over het jaar 2012 zijn de meeste Z1 en Z2 afslagen aanwezig. Omdat niet is gebleken dat er wezenlijke wijzigingen in de bedrijfsvoering hebben plaatsgevonden hebben wij deze gegevens als uitgangspunt genomen en deze vervolgens geëxtrapoleerd naar de periode januari 2013 t/m mei 2015.
Kassa 1
Tijdvak 1 januari 2012 t/m 30 september 2012.
Over dit tijdvak zijn de Z1 afslagen (dag afslagen) vergeleken met de Z2 afslagen (weekafslagen). De Z1 afslagen over dit tijdvak zijn niet volledig aanwezig. Het totaalbedrag van de Z1 afslagen is dus onvolledig.
Het totaalbedrag van de aangetroffen Z1 afslagen bedraagt: € 294.669.
Van de Z2 afslagen ontbreekt over dit tijdvak één Z-afslag (Nr 404, 17 juni 2012).
Deze ontbrekende Z2 afslag kan met behulp van de aanwezige Z1 afslagen worden gereconstrueerd.
Het totaalbedrag van deze Z2 afslagen bedraagt: € 359.862.
Op een aantal van de Z1 afslagen is met pen het totaalbedrag gecorrigeerd. Wij hebben vastgesteld dat deze correcties niet in alle gevallen juist kunnen zijn (zie punt 3.1.1.3). De overige gevallen hebben wij voor juist aangenomen. De correcties welke voor juist zijn aangenomen hebben wij verwerkt in de Z2 afslagen. Door bovenstaande handelingen hebben wij aan de hand van de Z2 afslagen de vermoedelijke omzet over bovengenoemd tijdvak kunnen vaststellen. Het totaalbedrag van de gecorrigeerde Z2 afslagen bedraagt: € 318.744.
De omzet over het tijdvak 1 januari 2012 t/m 30 september 2012 wordt dus vastgesteld op € 318.744.
Omdat het niet zeker is dat de omzet gelijk over de maanden van het jaar zijn verdeeld hebben wij gekeken hoe de verdeling van de omzet over de maanden is volgens het kasboek.
De in het kasboek genoteerde omzet over het hele jaar 2012 bedraagt € 367.236.
De in het kasboek genoteerde omzet over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 september 2012 bedraagt € 277.940.
De geboekte omzet over het tijdvak 1 januari 2012 t/m 30 september 2012 is dus 76% van de
volledige geboekte omzet over 2012.
De door ons vastgestelde omzet over het tijdvak 1 januari 2012 t/m 30 september 2012 bedraagt € 318.744. Dit bedrag is dus 76% van de volledige omzet. De omzet over het gehele kalenderjaar bedraagt dan: 100/76 * € 318.744 = € 419.400.
De omzet over het gehele jaar 2012 van kassa 1 wordt daarom door ons vastgesteld op € 419.400.
Kassa 2
Van deze kassa zijn de Z2 afslagen aanwezig van het tijdvak 1 januari 2012 t/m 29 oktober 2012. Het totaalbedrag van deze Z-afslagen bedraagt € 239.057. Omdat de Z2 afslagen van kassa 1 moesten worden gecorrigeerd vanwege handmatige correcties in de Z1 afslagen hebben wij een gelijk percentage gecorrigeerd voor de Z2 afslagen van kassa 2.
Oorspronkelijke Z2 afslagen van kassa 1 € 359.862 100%
Gecorrigeerde Z2 afslagen van kassa 1 € 318.744 89%
De omzet van kassa 2 over het tijdvak 1 januari 2012 t/m 29 oktober 2012 wordt vastgesteld op: € 239.057 * 89% = € 212.761
Omdat het niet zeker is dat de omzet gelijk over de maanden van het jaar zijn verdeeld hebben wij gekeken hoe de verdeling van de omzet over de maanden is volgens het kasboek.
De in het kasboek genoteerde omzet over het hele jaar 2012 bedraagt € 367.236.
De in het kasboek genoteerde omzet over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 29 oktober 2012
bedraagt € 305.322
De omzet over het tijdvak l januari 2012 t/m 29 oktober 2012 is dus 83% van de volledige omzet over 2012.
De vastgestelde omzet over het tijdvak 1 januari 2012 t/m 29 oktober 2012 bedraagt € 212.761. Dit bedrag is dus 83% van de volledige omzet. De omzet over het gehele kalenderjaar bedraagt dan: 100/83 * € 212.761 = € 256.338.
De omzet over het gehele jaar 2012 van kassa 2 wordt door ons vastgesteld op € 256.338.
Kassa 1 + kassa 2
De totale omzet over 2012 wordt door ons als volgt vastgesteld:
Omzet kassa l € 419.400
Omzet kassa 2
€ 256.338
€ 256.338
Totale omzet 2012 € 675.738 100%
Omzet volgens de administratie
€ 367.23654%
€ 367.23654%
De omzetcorrectie bedraagt € 315.269 46%
3.3.2 2013
t/m 2015 (januari tot en met mei)
Omdat er over de jaren 2013, 2014 en de eerste vijfmaanden van 2015 veel minder Z-afslagen aanwezig zijn kan de omzet niet worden berekend zoals dat over het jaar 2012 is gedaan. Wij hebben daarom de resultaten geëxtrapoleerd naar de jaren 2013 t/m 2015. Wij gaan hierbij uit van de verhouding totale omzet ten opzichte van aangegeven omzet zoals die in 2012 is vastgesteld. Vastgesteld is dat 54% van de totale omzet is aangegeven en 46% niet was aangegeven. Dit leidt tot de volgende omzetten:
2013 2014 2015 (jan t/m mei)
Aangegeven omzet 351.325 54% 369.125 54% 143.980 54%
Omzetcorrectie
299.27746%
314.4446%
122.6546%
299.27746%
314.4446%
122.6546%
Vastgestelde omzet 650.602 100% 683.565 100% 266.630 100%
3.3.3
Omzet exclusief omzetbelasting
De bovengenoemde omzetbedragen zijn bedragen inclusief omzetbelasting. De adviseur heeft de omzet met behulp van de forfaitaire berekeningsmethode uitgesplitst over het algemene en het verlaagde tarief (zie punt 6.1 en punt 6.2 van dit rapport). Voor de verdeling van de omzet over het algemene tarief en het verlaagde tarief wordt uitgegaan van de verhouding zoals die in de aangiften omzetbelasting is toegepast. De omzet waarover het algemene tarief is verschuldigd, is over de jaren 2012 tot en met 2015 respectievelijk 1,19%, l,44%, 1,54% en 1,31% van de volledige omzet van de verkopen. De omzetten exclusief omzetbelasting worden als volgt vastgesteld.
(…)
3.3.4
Totaal
De totale omzetcorrectie over de periode van 1 januari 2012 tot en met 31 mei 2015 bedraagt dan:
Jaar Omzet volgens Vastgestelde omzet Omzetcorrectie administratie
2012 € 360.469 € 636.633 € 276.164
2013 € 350.144 € 612.680 € 262.536
2014 € 349.538 € 643.642 € 294.104
2015 (jan t/m mei) € 136.020 € 251.129
€ 115.109
€ 115.109
Totaal € 947.913
(…)
6.3
Te vorderen omzetbelasting
De verrekende voorbelasting volgens de aangiften omzetbelasting is steekproefsgewijs gecontroleerd. Hierbij zijn geen onjuistheden aangetroffen. Er is daarom geen reden om te twijfelen aan de juistheid van de verrekende voorbelasting volgens de aangiften omzetbelasting.
Er is geconcludeerd dat er over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 juni 2015 ongeveer€ 290.000 meer inkopen moeten zijn geweest (zie punt 3.3.5 van dit rapport). Omdat er van deze inkopen geen facturen in de administratie aanwezig zijn mag de voorbelasting over deze inkopen niet worden verrekend. De te vorderen omzetbelasting wordt conform de ingediende aangiften omzetbelasting vastgesteld (…)
6.4
Af te dragen omzetbelasting
Op basis van de hiervoor vermelde berekeningen komen wij tot de volgende nog af
te dragen bedragen:
Jaar Verschuldigd Voorbelasting Af te dragen Reeds Nog af te
afgedragen dragen
2012 € 41.322 € 31.827 € 9.495 - € 8.360 € 17.855
2013 € 38.887 € 35.330 € 3.557 - € 12.251 € 15.808
2014 € 40.888 € 35.269 € 5.619 - € 12.770 € 18.389
2015 € 16.008 € 21.537 - € 5.529 - € 10.593 € 5.064
Het jaar 2015 betreft de periode tot en met de maand mei.
Voor de nog af te dragen omzetbelasting zullen wij naheffingsaanslagen opleggen.”
2.6.
Belanghebbende heeft tot juli 2013 kwartaalaangiften omzetbelasting ingediend en daarna is per maand aangifte gedaan. In elk van de in de naheffingsaanslag betrokken tijdvakken is aangifte gedaan naar een terug te ontvangen bedrag aan omzetbelasting.
2.7.
De inspecteur heeft de naheffingsaanslag, conform de bevindingen in het controlerapport, opgelegd naar een bedrag van € 57.116 en een rentebeschikking genomen van € 6.207. De inspecteur heeft de naheffingsaanslag en de rentebeschikking bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. De rechtbank heeft het daartegen gerichte beroep ongegrond verklaard.
3.Geschil en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag en de rentebeschikking terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd.
3.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en vernietiging c.q. vermindering van de naheffingsaanslag en rentebeschikking. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1.
Belanghebbende stelt zich (ook) in hoger beroep op het standpunt dat de naheffingsaanslag en de rentebeschikking ten onrechte zijn opgelegd. In het hogerberoepschrift heeft belanghebbende voor de gronden verwezen naar de gronden die in de bezwaar- en beroepsfase zijn ingediend en heeft verder volstaan met een toelichting.
4.2.
De rechtbank heeft geoordeeld dat de naheffingsaanslag en de rentebeschikking terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd. Aan dit oordeel heeft de rechtbank de volgende motivering ten grondslag gelegd:
“
Vereiste aangifte
Vereiste aangifte
4. De inspecteur stelt dat belanghebbende niet de vereiste aangiften omzetbelasting
heeft gedaan omdat belanghebbende volgens hem de omzet van kassa 2 niet in haar
aangiften omzetbelasting over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2012 tot en met
31 december 2015 heeft aangegeven. Er is daarom te weinig belasting geheven zodat, aldus
de inspecteur, op grond van artikel 27e van de AWR de bewijslast moet worden verzwaard.
4.1.
Belanghebbende heeft deze stelling van de inspecteur betwist. Belanghebbende heeft - in de kern weergegeven - aangevoerd dat kassa 2 nauwelijks wordt gebruikt en dat
alle omzet van kassa 2 periodiek is bijgeboekt op kassa 1. Alle omzet van kassa 1 is volgens
belanghebbende in de aangiften omzetbelasting aangegeven. De aangiften omzetbelasting
zijn in de visie van belanghebbende dus naar de juiste bedragen ingediend en omkering en
verzwaring van de bewijslast is daarom niet aan de orde.
4.2.
De rechtbank stelt voorop dat de inspecteur voor de onderhavige tijdvakken geen
informatiebeschikking heeft genomen. Verzwaring van de bewijslast is dan alleen aan de
orde als de inspecteur aannemelijk maakt dat belanghebbende de vereiste aangiften niet heeft gedaan, omdat te weinig belasting is aangegeven. Deze toets moet voor ieder tijdvak
afzonderlijk worden aangelegd. Beoordeeld moet worden of het niet aangegeven bedrag aan
belasting in verhouding tot het over ieder tijdvak afzonderlijk verschuldigde bedrag aan belasting zowel absoluut als relatief aanzienlijk is en of belanghebbende zich daarvan
bewust was of zich daarvan bewust moest zijn.
4.3.
Ter onderbouwing van zijn stelling dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan zal de
inspecteur aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast feiten en
omstandigheden aannemelijk moeten maken die deze conclusie rechtvaardigen. Onderdeel
van zulke feiten en omstandigheden kan zijn dat de administratie zodanige gebreken en
tekortkomingen bevat dat deze niet kan dienen als grondslag voor de winst- en
omzetberekening1 en zo ook niet kan dienen voor de vaststelling van de verschuldigde
omzetbelasting.
4.4.
In dat kader stelt de inspecteur zich, onder verwijzing naar de bevindingen uit het
boekenonderzoek (zie 3.3. en 3.4.), op het standpunt dat de omzet van kassa 2 niet is
bijgeboekt op kassa 1, dat belanghebbende de omzet van kassa 2 niet in het kasboek heeft
geboekt en dat belanghebbende de Z-afslagen van kassa 2 grotendeels niet heeft bewaard.
De administratie van belanghebbende vertoont daarom ernstige gebreken, aldus de
inspecteur.
4.5.
De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de gevoerde administratie gebreken vertoont. De inspecteur heeft aan de hand van de opeenvolgende nummering van aangetroffen Z-afslagen geconcludeerd dat er Z-afslagen moeten ontbreken in de administratie van belanghebbende. Deze conclusie van de inspecteur kan de rechtbank volgen. Daarbij komt dat er voor de jaren 2013, 2014 en 2015 bijzonder weinig Z1-afslagen (dagafslagen) en Z2-afslagen (weekafslagen) zijn aangetroffen. Dat ondersteunt de conclusie van de inspecteur dat er Z-afslagen in de administratie van belanghebbende ontbreken. De bedragen die staan vermeld op de wel aanwezige Z-afslagen komen niet steeds overeen met boekingen in de administratie. Verder blijkt uit de beoordeling van het kasboek dat er bedragen onjuist of onvolledig worden geboekt, dat de kasontvangsten inclusief pinbetalingen worden geboekt, dat de omzet van kassa 2 volledig ontbreekt en dat er in het kasboek geen kassaldo wordt genoteerd (zie onderdeel 3.1.2. van het controlerapport). Gelet op de omvang van de omzetten die volgen uit de wel aanwezige Z-afslagen van kassa 2, kan de verklaring van belanghebbende dat kassa 2 nauwelijks werd gebruikt en alle omzetten van kassa 2 op kassa 1 werden ‘bijgeboekt' niet kloppen (zie ook hierna onder 4.10.1 en 4.10.2). Verder kan wanneer de ontvangsten via pinbetaling als uitgaven worden ingevoegd in het kasboek en kassaldi aan het kasboek worden toegevoegd, worden geconcludeerd dat er regelmatig gedurende 2012 tot en met 2015 grote negatieve kassaldi voorkomen. Dat betekent dat er meer geld uit de kas is gehaald dan er naar eigen gegevens voorhanden was. Ook dat alles laat naar het oordeel van de rechtbank zien dat de administratie van belanghebbende grote gebreken bevat. Verder constateert de rechtbank op basis van de aanwezige stukken en onder verwijzing naar de arresten van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 30 januari 2024 dat ook de loonadministratie van belanghebbende evenmin op orde was.
4.6.
De rechtbank komt gelet op het voorgaande tot de conclusie dat aan belanghebbendes administratie gebreken kleven. De inspecteur is op basis van de door hem overgelegde stukken ook in zijn bewijslast geslaagd aannemelijk te maken dat die conclusie geldt voor ieder van de naheffingstijdvakken.
4.7.
De rechtbank acht de gebreken en tekortkomingen verder van zodanige aard en omvang dat zij tot de conclusie leiden dat de gevoerde administratie niet kan dienen als grondslag voor de omzetberekening. Bij dit oordeel brengt een redelijke bewijslastverdeling mee dat de inspecteur ter voldoening aan de op hem rustende bewijslast in eerste instantie kan volstaan met een gemotiveerde schatting van de hoogte van de omzet en daarmee de daaruit voortvloeiende verschuldigde omzetbelasting, waarna belanghebbende aannemelijk dient te maken dat en waarom de omzet en dus de verschuldigde omzetbelasting lager is geweest.2
4.8.
De inspecteur heeft voor zijn schatting een berekening gemaakt van de hoogte van de verschuldigde omzetbelasting. Daartoe heeft de inspecteur eerst aan de hand van een vergelijking tussen de aanwezige dagafslagen en weekafslagen over 2012 de volgens hem behaalde omzet met kassa 1 en kassa 2 berekend. Deze berekening heeft voor kassa 1 betrekking op de periode 1 januari 2012 tot en met 30 september 2012 en voor kassa 2 op de periode 1 januari 2012 tot en met 29 oktober 2012. De berekening heeft geen betrekking op het volledige kalenderjaar omdat over latere perioden geen dan wel te weinig Z-afslagen zijn aangetroffen waarmee de omzet kan worden gereconstrueerd. Om tot jaartotalen te komen heeft de inspecteur de door hem berekende omzet op basis van de dag- en weekafslagen herrekend aan de hand van de percentuele verdeling van de behaalde omzet in de berekeningsperiodes zoals die volgt uit het kasboek van belanghebbende. Aan de hand van deze jaartotalen over 2012 heeft de inspecteur geconstateerd dat in de aangiften omzetbelasting voor de tijdvakken in 2012 54% van de totale omzet is aangegeven en 46% van de totale omzet niet is aangegeven. Omdat over 2013 tot en met 2015 - in vergelijking met het jaar 2012 - veel minder Z-afslagen zijn aangetroffen en geen andere gegevens voorhanden zijn op basis waarvan de werkelijke omzet kan worden vastgesteld, heeft de inspecteur de verhouding 54% / 46% ook toegepast voor de tijdvakken gelegen in 2013 toten met 2015.
4.9.
De inspecteur heeft vervolgens de volgens hem behaalde omzet zonder omzetbelasting berekend. Daarbij is de inspecteur aangesloten bij de verhouding tussen het algemene tarief en het verlaagde tarief, zoals deze blijkt uit de ingediende aangiften omzetbelasting. Verder heeft de inspecteur de berekende omzet verhoogd met de privéonttrekkingen, zoals deze volgen uit de aangiften omzetbelasting. De inspecteur heeft de in aftrek te brengen belasting berekend conform de ingediende aangiften omdat er geen facturen in de administratie aanwezig zijn die erop duiden dat belanghebbende recht heeft op een hogere aftrek van belasting dan wat volgt uit de aangiften. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur met deze werkwijze zijn schatting van de hoogte van de omzet en de daarover verschuldigde omzetbelasting voldoende gemotiveerd.
4.10.
Met hetgeen belanghebbende hiertegen heeft aangevoerd, heeft zij niet aannemelijk gemaakt dat en waarom de omzet en de verschuldigde omzetbelasting lager is dan door de inspecteur berekend. Daartoe overweegt de rechtbank als volgt.
4.10.1.
De stelling van belanghebbende dat kassa 2 nauwelijks werd gebruikt, acht de rechtbank niet aannemelijk gemaakt. Uit de aanwezige Z2-afslagen over de periode 1 januari 2012 tot en met 29 oktober 2012 blijkt juist dat met kassa 2 een omzet is behaald van € 239.057. Dat is - zeker ten opzichte van de omzet van kassa 1 van € 359.862 over de periode 1 januari 2012 tot en met 30 september 2012 - niet gering. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende kassa 2 ook in de latere tijdvakken actief in gebruik had. Immers de kassa heeft ook al die tijd in het restaurant gestaan, gelet op de omzet op de Z- afslagen van kassa 2 van 21 juli 2014 en in de periode 15 juni 2015 tot en met 9 juli 2015 werden daarop ook bestellingen geplaatst en gelet op de nummering van de aanwezige Z- afslagen zijn er ook in de tussenliggende periode een groot aantal Z-afslagen gemaakt. Belanghebbende heeft hiertegenover onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd waaruit volgt dat kassa 2 nadat de nieuwe kassa 1 was geïnstalleerd, desalniettemin nauwelijks is gebruikt.
4.10.2.
De rechtbank acht de stelling van belanghebbende dat alle omzet van kassa 2 periodiek op kassa 1 is bijgeboekt niet aangetoond. Uit de aanwezige Z-afslagen blijkt dat in sommige weken de omzet die behaald is met kassa 2 hoger is dan de omzet die is behaald met kassa 1. In die weken stemt de in de administratie geboekte omzet nagenoeg overeen met uitsluitend de omzet die is behaald met kassa 1. Het is dan eerder aannemelijk dat de omzet die in die weken is behaald met kassa 2 dus (gedeeltelijk) buiten de boeken is gebleven. Ter zitting is nog namens belanghebbende aangevoerd dat de mogelijkheid bestaat dat de omzet die is behaald met kassa 2 op een later moment op kassa 1 is bijgeboekt.
Echter, niet gesteld of gebleken is waaruit dat zou blijken. De rechtbank verwerpt daarom deze stelling. Gelet op de handelwijze die blijkt uit de aanwezige gegevens en bescheiden en het gebrek aan bewijs dat op het tegendeel wijst, acht de rechtbank aannemelijk dat ook in de tijdvakken waarover (nagenoeg) geen gegevens en bescheiden aanwezig zijn de omzet die is behaald met kassa 2 niet op kassa 1 is bijgeboekt.
4.10.3.
Het arrest van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 30 januari 2024 - in het bijzonder vrijspraak van het valselijk doen opmaken van de jaarstukken 2012 en 2013 (zie onder 3.2.) - doet niet af aan voorgaande oordelen. Een vrijspraak door de strafrechter hoeft immers niet eraan in de weg te staan dat de gedragingen waarvan belanghebbende door de strafrechter is vrijgesproken, als gevolg van minder strenge bewijsregels of op grond van aanvullend bewijs door de belastingrechter bewezen worden verklaard.3 Dat is hier aan de orde. Immers heeft het Gerechtshof op basis van de bewijsregels die voor het strafrecht gelden geoordeeld dat onvoldoende is vast komen te staan dat er bewust omzet buiten de boeken is gehouden. Anders dan belanghebbende meent kan daaruit niet worden afgeleid dat het Gerechtshof heeft geoordeeld dat er geen omzet buiten de boeken is gehouden.
4.11.
Gelet op voorgaande volgt de rechtbank de schatting van de inspecteur van de omzet en de daarover verschuldigde omzetbelasting.
4.12.
Verder is de rechtbank van oordeel dat de niet aangegeven omzetbelasting in verhouding tot de verschuldigde omzetbelasting voor elk tijdvak afzonderlijk zowel absoluut als relatief aanzienlijk is. Belanghebbende moet zich daar bovendien ten tijde van het doen van de aangiften bewust van zijn geweest. De rechtbank overweegt in dat verband dat de bewustheid van [belanghebbende inzake 24/1479] en [naam 1] , als vennoten van belanghebbende, in dit geval aan belanghebbende moet worden toegerekend. [belanghebbende inzake 24/1479] exploiteerde het restaurant en [naam 1] verzorgde de administratie. De rechtbank acht aannemelijk dat zij zich gezien hun feitelijke betrokkenheid bij en verantwoordelijkheid voor de activiteiten van belanghebbende samen dan wel ieder afzonderlijk bewust waren, dan wel moesten zijn, dat een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden aangegeven en voldaan als de aangiften omzetbelasting op de administratie werden gebaseerd.
4.13.
De rechtbank komt dus tot de conclusie dat belanghebbende niet de vereiste
aangiften heeft gedaan, zodat de bewijsregel van artikel 27e van de AWR moet worden
toegepast. Dat betekent dat op belanghebbende, voor alle in de naheffingsaanslag betrokken
tijdvakken, de last komt te rusten om te doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aan te
tonen, dat en in hoeverre de opgelegde naheffingsaanslag onjuist is.
Redelijke schatting
5. De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat de naheffingsaanslag niet naar willekeur vastgesteld mag worden, maar moet berusten op een redelijke schatting. In dat kader rust op de inspecteur de taak zijn schatting zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kandoorstaan.4 Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, voor zover zij de juistheid van de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren.5
5.1.
Gelet op hetgeen is overwogen in 4.8 tot en met 4.10.3 is de rechtbank van oordeel dat de naheffingsaanslag omzetbelasting berust op een redelijke schatting. Met hetgeen belanghebbende naar voren heeft gebracht, heeft zij niet overtuigend aangetoond dat de naheffingsaanslag omzetbelasting te hoog is vastgesteld.
Wat betekent dit voor de belastingrentebeschikking?
6. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Aangezien de naheffingsaanslag in stand blijft, ziet de rechtbank geen aanleiding om de belastingrentebeschikking te verminderen.
Voetnoten:
1 Hoge Raad 9 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1086, r.o. 3.1.3.
2 Vgl. Hoge Raad van 9 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1086, r.o. 3.2.2.
3 Hoge Raad 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:140.
4 Hoge Raad van 27 januari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AV0401.
5 Hoge Raad van 31 mei 2013, ECL1:NL:HR:2O13:BX7184.”
4.3.
Het hof acht de oordelen van de rechtbank juist en op goede gronden gegeven en maakt deze tot de zijne. Aanvullend daarop overweegt het hof het volgende.
4.4.
Het hof stelt vast dat belanghebbende in hoger beroep diverse stellingen inneemt, die niet nader onderbouwd zijn met stukken of ander bewijs. Het hof ziet in deze niet nader onderbouwde stellingen van belanghebbende geen aanleiding voor een ander oordeel dan hiervoor onder 4.2 en 4.3 is gegeven.
4.5.
Belanghebbendes stelling dat onduidelijk is waarop de rechtbank haar oordeel baseert dat de vennoten zich samen dan wel ieder afzonderlijk bewust waren, dan wel moesten zijn, dat een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde omzetbelasting niet zou worden aangegeven en voldaan, wordt door het hof verworpen. Naar het oordeel van het hof is van onduidelijkheid geen sprake. De rechtbank heeft in rechtsoverweging 4.12 een motivering gegeven voor haar oordeel en het hof heeft die overweging overgenomen.
4.6.
Verder stelt belanghebbende dat de rechtbank ten onrechte voorbij is gegaan aan de overweging van de strafkamer van het hof met betrekking tot het bestaan van twijfel over de juistheid van het door de Belastingdienst berekende benadelingsbedrag (zie 2.3). Het hof stelt dienaangaande voorop dat de door belanghebbende bedoelde overweging door de strafkamer van het hof is gebezigd in het kader van het bepalen van de aan belanghebbende op te leggen straf. Zij maakt dus geen deel uit van de bewijsoverwegingen en is dan ook niet van belang voor de al dan niet bewezenverklaring van de tenlastelegging. In het belastingrecht geldt de vrije bewijsleer, zodat niet kan worden gezegd dat de rechtbank ten onrechte voorbij is gegaan aan de genoemde overweging van de strafkamer. De verwijzing van belanghebbende naar het arrest Melo Tadeu tegen Portugal [1] wordt door het hof verworpen. Naar het oordeel van het hof is geen sprake van een situatie waarin na een strafrechtelijke vrijspraak in een bestuursrechtelijke procedure alsnog twijfels zijn geuit over de onschuld van betrokkene ten aanzien van het feit waarvan zij is vrijgesproken.
Tussenconclusie
4.7.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
Ten aanzien van het griffierecht
4.8.
Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
Ten aanzien van de proceskosten
4.9.
Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene Pro wet bestuursrecht.
5.Beslissing
Het hof:
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door M.H. van Schaik, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en J. Rietveld, in tegenwoordigheid van R. Camps, als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 juni 2026 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.
De griffier, De voorzitter,
R. Camps M.H. van Schaik
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
de dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.