Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 1 juli 1998 betreffende na te melden aan
X te Z
opgelegde naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen en het kwijtscheldingsbesluit betreffende de in die naheffingsaanslag begrepen verhoging.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1991 tot en met 31 december 1995 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag ten bedrage van f 39.671,-- aan enkelvoudige belasting en premie volksverzekeringen en waarbij het niet kwijtgescholden bedrag van de verhoging is verminderd tot f 3.967,--.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft die uitspraak vernietigd en de naheffingsaanslag verminderd tot een aanslag ten bedrage van f 23.890,-- aan enkelvoudige belasting en premie volksverzekeringen met een verhoging van - na kwijtschelding - 10 percent. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een vertoogschrift ingediend.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende heeft in het onderhavige tijdvak voor verrichte diensten aan een aantal personen loon betaald. Ter zake van deze betalingen is geen loonbelasting en premie volksverzekeringen ingehouden en afgedragen. Belanghebbende heeft op zogenaamde IB-47 kaarten mededeling van de betalingen gedaan aan de Belastingdienst. De onderhavige naheffingsaanslag is opgelegd naar aanleiding van een boekenonderzoek dat in 1996 bij belanghebbende heeft plaatsgevonden.
3.2. Het middel komt op tegen 's Hofs oordeel dat ten tijde van het vaststellen van de onderhavige naheffingsaanslag een nieuw feit dat de navordering van inkomstenbelasting over de betalingen die in de jaren 1991 en 1992 zijn gedaan zou kunnen rechtvaardigen ontbrak en dat derhalve, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 10 februari 1993, nr. 27813, BNB 1993/138, naheffing van loonbelasting en premie volksverzekeringen over deze jaren niet mogelijk was.
3.3. Het Hof is bij dit oordeel met juistheid ervan uitgegaan dat loonbelasting niet meer kan worden nageheven als het desbetreffende loonbestanddeel in de sfeer van de inkomstenbelasting niet meer in een aanslag of een navorderingsaanslag kan worden begrepen (HR 9 december 1987, nr. 24090, BNB 1988/73; HR 10 februari 1993, nr. 27813, BNB 1993/138 onder 3.3; HR 7 januari 1998, nr. 32649, BNB 1998/71). Deze uit het wettelijke stelsel van de loon- en inkomstenbelasting voortvloeiende regel is bedoeld om te voorkomen dat indien door een ambtelijk verzuim bij de heffing van de inkomstenbelasting een loonbestanddeel niet meer in de heffing van de inkomstenbelasting kan worden betrokken, de belastingdienst dit langs een omweg zou kunnen herstellen door alsnog aan de werknemer of aan de inhoudingsplichtige een naheffingsaanslag in de loonbelasting op te leggen.
3.4. Het op dit uitgangspunt gebaseerde, onder 3.2 vermelde, oordeel van het Hof biedt evenwel onvoldoende inzicht in de gedachtegang van het Hof.
3.5. Immers, gelet op de strekking van de onder 3.3 weergegeven regel, heeft deze geen betekenis voor gevallen waarin weliswaar geen inkomstenbelasting kan worden nagevorderd maar waarin ook bij een juiste wetstoepassing geen aanslag in die belasting had kunnen worden opgelegd. De stukken van het geding laten geen andere gevolgtrekking toe dan dat de Inspecteur gemotiveerd heeft gesteld - en uit de uitspraak blijkt niet dat hij dit bij de mondelinge behandeling heeft teruggenomen - dat terecht geen aanslagen in de inkomstenbelasting waren opgelegd omdat de door belanghebbende betaalde beloningen bij de ontvangers niet tot een materiële belastingschuld leidden als gevolg van de belastingvrije som en de invorderingsvrijstelling van artikel 65 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Indien dit juist is doet zich niet een geval voor waarin een loonbestanddeel als gevolg van een ambtelijk verzuim ten onrechte niet in de heffing van de inkomstenbelasting is betrokken en mist de regel waarvan het Hof is uitgegaan betekenis.
3.6. Mogelijk is het Hof ervan uitgegaan dat de voor de inkomstenbelasting bevoegde inspecteur in ieder geval aanslagen had moeten opleggen omdat de desbetreffende personen hetzij een inkomen hadden dat hoger was dan de belastingvrije som, hetzij de basisaftrek hadden overgedragen aan hun echtgenoot. Uit de uitspraak van het Hof blijkt echter niet of het inderdaad hiervan is uitgegaan. Temeer daar - nu het ging om looninkomsten - het niet is uitgesloten dat ook bij een inkomen dat hoger is dan de belastingvrije som, artikel 64 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (in de destijds geldende tekst) aan navordering in de weg stond en evenmin is uitgesloten dat ondanks overdracht van de basisaftrek in verband met dit artikel 64 toch Pro geen aanslag kon worden opgelegd, is 's Hofs uitspraak dan niet toereikend gemotiveerd. Pas als vaststaat dat bij een juiste wetstoepassing een aanslag had moeten worden opgelegd komt de vraag aan de orde of ten tijde van het opleggen van de naheffingsaanslag het ontbreken van een nieuw feit aan navordering van inkomstenbelasting in de weg zou staan.
3.7. Uit het vorenoverwogene volgt dat de uitspraak niet in stand kan blijven. Verwijzing moet volgen.
4.Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of belanghebbende voor de kosten in verband met de behandeling van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
- vernietigt de uitspraak van het Hof behoudens de beslissing omtrent het griffierecht;
- verwijst het geding naar het gerechtshof te
's-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is op 6 oktober 1999 vastgesteld door de vice-president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Zuurmond, Pos, Beukenhorst en Kop, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier De Bruin, en op die datum in het openbaar uitgesproken.