Uitspraak
Nr. 38.334
10 december 2004
AZ
gewezen op het beroep in cassatie van X-3 B.V. te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 24 mei 2002, nr. 99/01734, betreffende na te melden naheffingsaanslag in de kapitaalsbelasting.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is op 5 februari 1999 een naheffingsaanslag in de kapitaalsbelasting opgelegd ten bedrage van ƒ 87.782, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal Th. Groeneveld heeft op 20 augustus 2003 geconcludeerd tot het stellen van prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen.
De conclusie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende is opgericht op 17 augustus 1998. Gelijktijdig zijn X-4 B.V. en X-5 B.V. opgericht. Op 31 augustus 1998 zijn X-1 B.V. en X-2 B.V. opgericht. Belanghebbende en de vier andere nieuw opgerichte vennootschappen (hierna tezamen ook wel aan te duiden als: de nieuwe B.V.'s) hebben uitsluitend tegen toekenning van aandelen alle aandelen verworven in telkens één van de vijf vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid (hierna: de oude B.V.'s), welke vennootschappen met elkaar de vennootschap onder firma C waren aangegaan. Belanghebbende heeft aldus alle aandelen in D B.V. verworven. De inbreng van aandelen D B.V. in belanghebbende was vrijgesteld van kapitaalsbelasting op grond van artikel 37, lid 1, letter a, in verbinding met artikel 37, lid 2, letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR).
3.1.2. Op 31 augustus 1998 werd AA N.V. (hierna: Holding) opgericht in het kader van een juridische fusie als omschreven in artikel 2:309 BW Pro; bij deze juridische fusie verkreeg Holding onder algemene titel het vermogen van de oude B.V.'s; de nieuwe B.V.'s verkregen ingevolge de juridische fusie een aan hun inbreng evenredig deel in de aandelen in Holding.
3.1.3. Eveneens op 31 augustus 1998 werd opgericht Coöperatie BB U.A. (hierna: Coöperatie), een coöperatie in de zin van artikel 2:53 BW Pro. Als leden van Coöperatie zijn toegetreden een aantal vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid, waaronder belanghebbende, die op dezelfde datum de door hen gehouden aandelen in Holding hebben overgedragen aan Coöperatie tegen toekenning van lidmaatschapsrechten in Coöperatie.
3.1.4. Op 27 november 1998 is het aandeel Holding genoteerd aan de Amsterdamse Effectenbeurs.
3.2. Voor het Hof was in geschil of belanghebbende ingevolge artikel 14 van Pro het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (hierna: Uitvoerings-besluit) alsnog kapitaalsbelasting verschuldigd is omdat belanghebbende binnen vijf jaren na het tijdstip van de inbreng in belanghebbende van de aandelen D B.V. niet meer in het bezit was van de aandelen Holding.
3.3.1. Middel I betoogt onder meer dat de term 'fusie' van artikel 37, lid 1, WBR niet mede de juridische fusie ex artikel 2:309 BW Pro omvat.
Dienaangaande wordt het volgende overwogen. Artikel 37, lid 2, aanhef en letter b, WBR bepaalt - voorzover thans van belang - dat de vrijstelling in geval van fusie slechts van toepassing is indien een lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal tegen toekenning van eigen aandelen uitsluitend het gehele vermogen, dan wel de gehele onderneming of een zelfstandig onderdeel daarvan van een ander zodanig lichaam verwerft. In de Tweede Nota van Wijziging (Kamerstukken II 1988/89, 21 031, nr. 9, blz. 4) op het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet van 28 december 1989 (Stb. 1990, 26), waarbij de fusie- en interne reorganisatiefaciliteiten voor de kapitaalsbelasting werden aangepast aan de Richtlijn van 10 juni 1985, nr. 85/303/EEG en waarbij voormeld artikel 37 werd Pro ingevoerd, heeft de Staatssecretaris van Financiën de gevolgen van de juridische fusie voor de heffing van kapitaalsbelasting als volgt toegelicht:
"De herziening van de regeling voor fusies en reorganisaties biedt tevens de mogelijkheid nadere duidelijkheid te scheppen over de vraag hoe de juridische fusie zoals deze is geregeld in Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek zich verhoudt tot de faciliteit voor fusies en interne reorganisaties in de kapitaalsbelasting. Ik heb mij bij de invoering van de desbetreffende bepalingen in het BW op het standpunt gesteld dat een redelijke uitleg van de bepalingen die van toepassing zijn op de bedrijfsfusie meebrengt dat zij tevens van toepassing zijn op de juridische fusie. (...) Dit standpunt onderschrijf ik nog steeds.
In artikel 309 Boek Pro 2 BW wordt de hoofdvorm van de juridische fusie beschreven, namelijk de rechtshandeling van twee of meer rechtspersonen waarbij een van deze het vermogen van de andere onder algemene titel verkrijgt of waarbij een nieuwe rechtspersoon die bij deze rechtshandeling door hen samen wordt opgericht, hun vermogen onder algemene titel verkrijgt. Deze vorm van juridische fusie vertoont, mits de gehele onderneming van de verdwijnende vennootschap is verkregen, een grote gelijkenis met de bedrijfsfusie zodat daarop de vrijstelling kan worden toegepast."
Anders dan het middel betoogt, moet deze uitlating van de bewindsman worden beschouwd als een uitleg van de betekenis van artikel 37 WBR Pro, en niet als een beleidsaankondiging. Uit de hiervoor weergegeven wetsge-schiedenis volgt dat naar de bedoeling van de wetgever ter zake van de juridische fusie de vrijstelling van kapitaalsbelasting ter zake van fusies van toepassing is. Deze bedoeling is niet onverenigbaar met de tekst van artikel 37, lid 2, aanhef en letter b, WBR. Ook in geval van een juridische fusie is sprake van verwerving van vermogen tegen toekenning van eigen aandelen; het gaat hier om een uitvloeisel van de vaststelling in het fusiebesluit van de ruilverhouding.
Het middel faalt derhalve in zoverre.
3.3.2. Het hiervoor in 3.3.1 overwogene brengt mee dat de uitzondering zoals geregeld in lid 2 van artikel 14 van Pro het Uitvoeringsbesluit ook toepassing dient te vinden bij een juridische fusie. Een andere opvatting zou leiden tot een onaanvaardbare ongelijke behandeling van voor vrijstelling in aanmerking komende fusies, welke wetgever noch besluitgever op het oog kan hebben gehad.
Voorzover het middel betoogt dat artikel 14, lid 1, Uitvoeringsbesluit in geval van een juridische fusie niet op grond van lid 2 van dat artikel buiten werking blijft, omdat de aandelen in de oude B.V.'s in het kader van de juridische fusie niet zijn vervreemd, faalt het derhalve eveneens.
3.3.3. Het middel betoogt voorts dat de totstandkoming van artikel 37, lid 1, letter a, en lid 2, letter b, WBR en artikel 14 Uitvoeringsbesluit Pro een gevolg is van de implementatie van de Richtlijn - waarbij belanghebbende blijkens de toelichting op het middel het oog heeft op Richtlijn nr. 69/335/EEG van 17 juli 1969, zoals gewijzigd bij Richtlijn nr. 73/79/EEG van 18 april 1973 - , dat deze bepalingen dienen te worden uitgelegd conform de tekst van de Richtlijn en dat, gelet op het feit dat in Nederland de juridische fusie voor N.V.'s en B.V.'s pas mogelijk is sinds 1 januari 1984, het nooit de bedoeling is geweest de voornoemde vrijstelling van toepassing te doen zijn op juridische fusies.
Dit betoog faalt gelet op het hiervoor in 3.3.1 overwogene. Daarbij is mede in aanmerking te nemen dat, gelet op het bepaalde in artikel 7, leden 1 en 2, van Richtlijn nr.69/335/EEG, zoals gewijzigd bij Richtlijn nr.73/79/EEG, en tevens gelet op de considerans van Richtlijn nr.85/303/EEG van 10 juni 1985, redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is dat de Richtlijn toelaat dat een lidstaat in het geval van een juridische fusie geen kapitaalsbelasting heft.
Middel I faalt derhalve eveneens in zoverre.
3.3.4. Middel I faalt ook voor het overige. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van Pro de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel in zoverre voor het overige niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
3.4.1. Middel II richt zich tegen 's Hofs oordeel dat moet worden aangenomen dat de bezitseis als bedoeld in artikel 14, lid 1, Uitvoeringsbesluit is overgegaan van de oude B.V.'s op Holding en dat de daaruit voortvloeiende doorschuiving van de 'vijfjaarsklem' niet in strijd is met artikel 7, lid 1, letter b bis, van de Richtlijn (kennelijk is bedoeld: Richtlijn nr. 73/79/EEG, voordat deze bij Richtlijn nr. 85/303/EEG zodanig is gewijzigd dat de desbetreffende bepaling is vervallen). Dienaangaande wordt het volgende overwogen.
3.4.2. Ingevolge artikel 14, lid 1, Uitvoeringsbesluit is de belasting die van belanghebbende niet is geheven ter zake van de aandelenfusie met D B.V. alsnog verschuldigd indien belanghebbende binnen vijf jaren na het tijdstip van deze aandelenfusie niet meer in het bezit is van alle aandelen in die B.V. Dit artikel is niet reeds van toepassing geworden toen belanghebbende het bezit van de aandelen D B.V. heeft verloren in het kader van de juridische fusie tussen die B.V. en Holding. In het licht van de meergenoemde Richtlijnen van 1969 en 1973 rijst de vraag of, en zo ja, hoe vervolgens de voor het behoud van de faciliteit geldende voorwaarde dat het bezit van de aandelen gedurende vijf jaar na de aandelenfusie behouden moet blijven, dient te worden toegepast. Kan, nu als gevolg van de juridische fusie belanghebbende aan die voorwaarde niet kan voldoen, die voorwaarde haar niet meer worden tegengeworpen, of moet, wil de faciliteit behouden worden, belanghebbende voortaan aan de voorwaarden voldoen met betrekking tot de door haar verkregen aandelen, in casu de aandelen in Holding? Aangezien het hier betreft vragen van uitlegging van gemeenschapsrecht, waaromtrent de tekst van de Richtlijn onvoldoende uitsluitsel biedt en die nog geen beantwoording hebben gevonden in de rechtspraak van het HvJ EG, zal de Hoge Raad op de voet van artikel 234 EG Pro het HvJ EG verzoeken om een prejudiciële beslissing inzake de hierna in 4.1 en 4.2 te vermelden vragen.
4. Beslissing
De Hoge Raad verzoekt het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen uitspraak te doen over de volgende vragen:
4.1. Moet artikel 7, lid 1, b bis, van Richtlijn nr. 69/335/EEG, zoals gewijzigd bij Richtlijn nr. 73/79/EEG, zo worden uitgelegd dat indien een vennootschap binnen vijf jaren na de verwerving van aandelen in het kader van een van kapitaalsbelasting vrijgestelde aandelenfusie niet meer in het bezit is van die aandelen omdat de vennootschap waarin die aandelen werden gehouden is gefuseerd, de in voormelde bepaling van de Richtlijn bedoelde voorwaarden hebben te gelden voor de aandelen in de verkrijgende vennootschap?
4.2. Is het voor de hiervoor in 4.1 gestelde vraag van belang dat de vennootschap, waarin de aandelen werden gehouden, als gevolg van het van kracht worden van een juridische fusie met een andere vennootschap is opgehouden te bestaan (artikel 2:311, lid 1, BW), zodat in letterlijke zin niet kan worden gesproken van een vervreemding van aandelen?
De Hoge Raad houdt iedere verdere beslissing aan en schorst het geding totdat het Hof van Justitie naar aanleiding van het vorenstaande verzoek uitspraak heeft gedaan.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, J.W. van den Berge en A.R. Leemreis in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 10 december 2004.