Uitspraak
25 januari 2013
nr. 11/05073
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X N.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 11 oktober 2011, nr. BK-10/00776, betreffende een beschikking als bedoeld in artikel 35 van Pro het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001.
1. Het geding in feitelijke instanties
De Inspecteur heeft het bedrag van de negatieve buitenlandse winst uit het Verenigd Koninkrijk van belanghebbende van het jaar 2004 bij beschikking vastgesteld. De beschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
De Rechtbank te 's-Gravenhage (nr. AWB 09/3088 VPB) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de beschikking gewijzigd.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond verklaard en de uitspraak van de Inspecteur bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft de zaak doen toelichten door mr. M.J. Pelinck, advocaat te Amsterdam.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 9 augustus 2012 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende had in het jaar 2004 een vaste inrichting in het Verenigd Koninkrijk; aldaar exploiteerde zij onroerende zaken.
3.1.2. In juni 2004 zijn alle aandelen in het kapitaal van belanghebbende verworven door D.
3.1.3. In de jaren 2002 tot en met 2005 heeft belanghebbende de volgende resultaten (in £) behaald:
Schema
3.1.4. Belanghebbende heeft voor het jaar 2004 aangifte voor de vennootschapsbelasting gedaan van een belastbaar bedrag van nihil en van een (wereld)verlies van £ 5.354.524.
3.1.5. De Inspecteur heeft naar aanleiding van deze aangifte het verlies van het jaar 2004 overeenkomstig de aangifte vastgesteld op £ 5.354.524 en bij de onderwerpelijke beschikking de negatieve buitenlandse winst uit het Verenigd Koninkrijk als bedoeld in artikel 35 van Pro het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 (tekst 2004; hierna: het Bvdb) van het jaar 2004 vastgesteld op £ 7.534.132. Hierbij heeft hij geen rekening gehouden met buitenlandse winst uit het Verenigd Koninkrijk van 2003.
3.2. Voor het Hof was in geschil of artikel 46 van Pro het Bvdb verhindert dat buitenlandse winst van het jaar 2003 bij de vaststelling van de negatieve buitenlandse winst als bedoeld in artikel 35 van Pro het Bvdb in aanmerking wordt genomen.
Het Hof heeft dienaangaande in navolging van de Rechtbank geoordeeld dat de Inspecteur de bepalingen van het Bvdb correct heeft toegepast.
Hiertegen keert zich middel I.
3.3.1. De winst waarvoor op grond van artikel 33 van Pro het Bvdb in een jaar aftrek ter voorkoming van dubbele belasting wordt verleend (hierna: voorkomingswinst), wordt ingevolge artikel 34 van Pro het Bvdb verhoogd met de buitenlandse winst van het voorafgaande jaar waarvoor in dat jaar geen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting kon worden verleend (hierna: stallingswinst). Ingevolge artikel 35 van Pro het Bvdb wordt de voorkomingswinst verminderd met de negatieve buitenlandse winst van het voorafgaande jaar (hierna: inhaalverlies). Voor de berekening van een inhaalverlies van een bepaald jaar wordt een eventuele stallingswinst uit een voorafgaand jaar naar dat jaar overgebracht en op het verlies van de vaste inrichting in mindering gebracht. De stallingswinst die op deze wijze wordt aangewend verhoogt derhalve niet rechtstreeks de voorkomingswinst in volgende jaren, maar slechts op indirecte wijze door vermindering van het inhaalverlies.
3.3.2. In artikel 46 van Pro het Bvdb is bepaald dat indien aannemelijk is dat in vergelijking met het begin van het oudste jaar van de nog aanwezige stallingswinst, het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate is gewijzigd, met ingang van het jaar waarin de wijziging heeft plaatsgevonden, de voorkomingswinst niet meer met die stallingswinst wordt verhoogd. Artikel 46 van Pro het Bvdb dient ertoe handel in vennootschappen met stallingswinsten tegen te gaan.
3.3.3. Volgens de tekst van artikel 46 van Pro het Bvdb sluit deze bepaling uit dat door overbrenging op de voet van artikel 34 van Pro het Bvdb van stallingswinst naar het volgend jaar de voorkomingswinst in dat jaar wordt verhoogd. Artikel 46 van Pro het Bvdb sluit evenwel niet met zoveel woorden uit dat stallingswinst in acht wordt genomen bij het op de voet van artikel 35 van Pro het Bvdb vast te stellen inhaalverlies van het jaar waarin de in 3.3.2 bedoelde wijziging plaatsvindt. Dit roept de vraag op of, ondanks het ontbreken van deze verwijzing, artikel 46 van Pro het Bvdb toch deze inachtneming bestrijkt omdat de regeling van de artikelen 33 tot en met 35 van het Bvdb als een eenheid moet worden gezien en de besluitgever niet anders kan hebben bedoeld dan dat ook deze verrekening in geval van een aandeelhouderswijziging wordt uitgesloten.
3.3.4. Dienaangaande wordt vooropgesteld dat in de toelichting op artikel 46 van Pro het Bvdb niet het antwoord op de hiervoor in 3.3.3 opgeroepen vraag kan worden gelezen. Zonder artikel 46 van Pro het Bvdb zou stallingswinst zonder beperking de voorkomingswinst verhogen en daardoor de verschuldigde belasting verlagen. Wat dat betreft is er geen verschil met op de voet van artikel 21 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) verrekenbare verliezen en het is daarom begrijpelijk dat, teneinde handel in vennootschappen met stallingswinsten tegen te gaan, in het Bvdb een soortgelijke bepaling is opgenomen als in artikel 20a van de Wet. Handel in vennootschappen met stallingswinsten met het oog op de verrekening van die winsten met een inhaalverlies van het daaropvolgende jaar uit dezelfde Mogendheid laat zich echter minder goed denken. Anders dan met betrekking tot de verhoging van voorkomingswinst moet voor het op deze wijze benutten van stallingswinst de vaste inrichting in de desbetreffende Mogendheid worden voortgezet of een nieuwe vaste inrichting in dat land worden gestart en moeten daarbij verliezen worden voorzien. Bij de uitleg van artikel 46 van Pro het Bvdb kan dan ook niet worden aangenomen dat de Besluitgever voor ogen heeft gestaan de behoefte aan bestrijding van handel in vennootschappen met stallingswinst met het oog op vermindering van inhaalverliezen. Daarom kan niet worden gezegd dat de Besluitgever niet anders kan hebben beoogd dan dat artikel 46 van Pro het Bvdb ook de vaststelling van inhaalverliezen met inachtneming van stallingswinst bestrijkt.
3.3.5. Zoals hiervoor in 3.3.3 en 3.3.4 is overwogen bevat de tekst van artikel 46 van Pro het Bvdb, noch de toelichting daarop een aanwijzing voor een zodanig ruime toepassing van deze bepaling dat op de hoofdregel dat stallingswinsten kunnen worden benut in het daaropvolgende jaar, ook in zoverre een inbreuk wordt gemaakt dat de stallingswinsten niet kunnen worden betrokken in de vaststelling van een inhaalverlies van het daaropvolgende jaar. Een zodanige uitleg van die bepaling kan derhalve niet als juist worden aangemerkt. Het eerste middel slaagt. De overige middelen behoeven geen behandeling. De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 454,
gelast dat de Staat aan het Hof betaalt het griffierecht ter zake van de behandeling van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ten bedrage van € 447,
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 3186 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1311 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 25 januari 2013.