Uitspraak
20 februari 2015
nr. 13/05641
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van
de Staatssecretaris van Financiëntegen de uitspraak van de
Rechtbank Den Haagvan 3 januari 2014, nr. SGR 13/07712, betreffende een aan
[X]te
[Z](hierna: belanghebbende) over het jaar 2009 opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van de Rechtbank is aan dit arrest gehecht.
de Staatssecretaris van Financiëntegen de uitspraak van de
Rechtbank Den Haagvan 3 januari 2014, nr. SGR 13/07712, betreffende een aan
[X]te
[Z](hierna: belanghebbende) over het jaar 2009 opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van de Rechtbank is aan dit arrest gehecht.
1.Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk zijn zienswijze omtrent het incidentele beroep naar voren gebracht.
De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 15 oktober 2014 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het door de Staatssecretaris ingestelde cassatieberoep en van het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
2.Uitgangspunten in cassatie
2.1.
Belanghebbende is eigenaar van de woning aan de [a-straat 1] te [Z] (hierna: de woning). De aankoop van de woning is gefinancierd met een lening (hierna: de lening). Sinds het jaar 2003 is belanghebbende door zijn werkgever naar het buitenland uitgezonden (hierna: de uitzendperiode); begin 2011 is belanghebbende metterwoon teruggekeerd in Nederland.
2.2.
Belanghebbende heeft de woning gedurende de uitzendperiode aangehouden. Hij heeft de woning uitsluitend gedurende de periode van 30 juli 2008 tot en met 17 september 2009 verhuurd (hierna: de verhuurperiode).
2.3.
Belanghebbende heeft voor het jaar 2009 als buitenlands belastingplichtige aangifte voor de heffing van inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen gedaan. In de aangifte heeft hij de woning voor het gehele jaar aangemerkt als eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 6, Wet IB 2001 (hierna ook: de uitzendregeling). Belanghebbende heeft in 2009 op de lening betaalde rente in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft met dagtekening 29 december 2011 de definitieve aanslag vastgesteld conform de aangifte. Met dagtekening 27 april 2013 is aan belanghebbende een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2009 opgelegd waarbij de renteaftrek is gecorrigeerd.
3.Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel
3.1.
Voor de Rechtbank was in geschil of de woning voor het deel van de uitzendperiode na de beëindiging van de verhuurperiode, als een eigen woning in de zin van de uitzendregeling kan worden aangemerkt. De Rechtbank heeft die vraag bevestigend beantwoord. Daartoe verwierp de Rechtbank de door de Inspecteur bepleite grammaticale interpretatiemethode, die tot gevolg heeft dat een kortstondige verhuur tijdens de uitzendperiode meebrengt dat de uitzendregeling voor die gehele periode niet van toepassing is. De Rechtbank heeft vervolgens uit het arrest van de Hoge Raad van 21 december 2012, nr. 11/04685, ECLI:NL:HR:2012:BX9090, BNB 2013/82, afgeleid dat de uitzendregeling van toepassing is in de aan de tijdelijke verhuur voorafgaande periode. Naar het oordeel van de Rechtbank is er geen aanleiding om voor de periode nadat de verhuur is beëindigd anders te oordelen.
3.2.
Het middel komt tegen dit oordeel op. Het middel betoogt dat belanghebbende aan de voorwaarden van de uitzendregeling voldeed tot het moment waarop hij de woning aan een derde ging verhuren. Op dat moment verhuisde de woning naar box 3. Door het woord ‘sindsdien’ in artikel 3.111, lid 6, Wet IB 2001 kan de woning na afloop van de verhuur niet terugkeren naar box 1, aldus dit betoog.
3.3.1.
De bij de Veegwet Wet inkomstenbelasting 2001 geïntroduceerde uitzendregeling bevat een uitbreiding van de eigenwoningregeling in de Wet IB 2001 door de invoeging van een nieuw lid “dat er voor zorgt dat met betrekking tot een woning, die een belastingplichtige - een uitgezonden belastingplichtige - tijdelijk niet als hoofdverblijf ter beschikking staat, de (hypotheek)rente in box I in aftrek kan worden gebracht. Hieraan worden wel voorwaarden verbonden. (…) Voorts moet de woning de belastingplichtige ter beschikking staan, dat wil zeggen dat de woning gedurende die periode niet mag worden verhuurd of dat wordt gedoogd dat derden de woning gebruiken.” (Kamerstukken II 2000-2001, 27 466, nr. 7, blz. 10-11).
3.3.2.
De overwegingen van de Rechtbank leiden naar een uitkomst die aansluit bij de strekking van de uitzendregeling, waar deze inhoudt dat uitgezonden belastingplichtigen de hypotheekrente van de voormalige eigen woning in aftrek mogen brengen gedurende de volledige periode dat de woning - zij het niet als hoofdverblijf - aan hen ter beschikking staat. Met die strekking is ook in overeenstemming dat een woning die gedurende een gedeelte van de uitzendperiode is verhuurd, nadien wederom op verzoek als eigen woning kan worden aangemerkt.
3.3.3.
Tegen een uitleg in overeenstemming met de hiervoor weergegeven strekking pleit dat in de tekst van het zesde lid is opgenomen dat de woning na afloop van een periode van minstens een jaar waarin deze als hoofdverblijf ter beschikking heeft gestaan, ‘sindsdien’ moet voldoen aan de in die bepaling gestelde voorwaarden, waaronder het verbod van tijdelijke verhuur gedurende de uitzendperiode. Ook de hiervoor onder 3.3.1 aangehaalde Nota van toelichting gaat er kennelijk van uit dat de woning gedurende de uitzendperiode in het geheel niet mag worden verhuurd om voor de uitzendregeling in aanmerking te komen. Een daarmee overeenstemmende uitleg brengt mee dat de uitzendregeling van toepassing is vanaf het tijdstip dat de woning niet langer het hoofdverblijf van de belastingplichtige is en onder de voorwaarde dat de woning vanaf dat tijdstip niet aan derden ter beschikking wordt gesteld. Is aan die voorwaarde niet langer voldaan en verdwijnt de woning uit box 1, dan kan deze in die benadering gedurende de uitzendperiode daarin niet terugkeren vanaf het tijdstip waarop de tijdelijke verhuur eindigt.
3.3.4.
Aan een uitleg zoals hiervoor in 3.3.3 verwoord, zou ook de gevolgtrekking kunnen worden verbonden dat tijdelijke verhuur van de woning meebrengt dat de regeling gedurende de gehele uitzendperiode niet van toepassing blijkt te zijn geweest, omdat de belastingplichtige vanaf de aanvang van die periode (‘sindsdien’) niet aan de gestelde voorwaarde voldoet. Die te strikte uitleg, die voor de Rechtbank door de Inspecteur werd voorgestaan, wordt in het middel terecht niet verdedigd.
3.3.5.
Het vorenstaande afwegend acht de Hoge Raad onvoldoende grond aanwezig om de bepaling van artikel 3.111, lid 6, Wet IB 2001 anders uit te leggen dan hiervoor in 3.3.3 aan de hand van haar tekst en toelichting is overwogen. Voor een aan de strekking van de regeling ontleende uitleg als hiervoor in 3.3.2 bedoeld, biedt de tekst van de wet onvoldoende aanknopingspunten.
3.3.6.
Het middel in het principale beroep slaagt derhalve.
4.Beoordeling van het in het incidentele beroep voorgestelde middel
4.1.
Belanghebbende betoogt dat de woning na de verhuurperiode op grond van artikel 3.111, lid 3 of lid 7, Wet IB 2001 als eigen woning kan worden aangemerkt.
4.2.
Het derde lid van artikel 3.111 Wet IB 2001 breidt het begrip ‘eigen woning’ uit tot woningen die leeg staan of in aanbouw zijn en uitsluitend bestemd zijn om binnen afzienbare tijd als eigen woning te fungeren. Zoals blijkt uit de parlementaire geschiedenis heeft de wetgever deze regeling niet bedoeld voor belastingplichtigen die tijdelijk worden uitgezonden (zie Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 7, blz. 478). De woorden “uitsluitend bestemd” moeten in overeenstemming met deze bedoeling worden begrepen.
4.3.
Het zevende lid van artikel 3.111 Wet IB 2001 ziet naar zijn tekst en de uit de memorie van toelichting blijkende bedoeling van de wetgever op gevallen waarin de belastingplichtige zijn woning kortdurend aan derden ter beschikking stelt zonder dat de woning het karakter van hoofdverblijf verliest (zie Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 146-147). Deze situatie doet zich in het onderhavige geval niet voor.
4.4.
Uit het voorgaande volgt dat het door belanghebbende incidenteel voorgestelde middel in al zijn onderdelen faalt.
5.Slotsom
Gelet op hetgeen hiervoor onder 3.3.6 is vermeld kan de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
6.Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
7.Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond,
verklaart het principale beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën gegrond,
vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
en verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, M.A. Fierstra, Th. Groeneveld en J. Wortel in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 20 februari 2015.