ECLI:NL:PHR:2010:BO3644 - Parket bij de Hoge Raad - Hoge Raad bevestigt onroerend karakter van havenkranen vo...

Conclusie

Nr. 10/01452

Derde Kamer B

Overdrachtsbelasting 2004

PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

MR. R.L.H. IJZERMAN

ADVOCAAT-GENERAAL

Conclusie van 22 oktober 2010 inzake:

X B.V.

Tegen

Minister van Financiën

1. Inleiding

1.1 Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 10/01452 naar aanleiding van het beroep in cassatie van X B.V., belanghebbende, tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage (hierna: het Hof) van 23 februari 2010, nr. BK-09/00170, LJN BL7311, NTFR 2010/818.

1.2 Ingevolge artikel 2, lid 1, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBRV) wordt onder de naam 'overdrachtsbelasting' een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen. Belanghebbende heeft op 3 mei 2004 twee kranen in economische eigendom verkregen van A B.V. (hierna: A B.V.), een zustermaatschappij van belanghebbende. In geschil is of de kranen ten tijde van de verkrijging op 3 mei 2004 zijn aan te merken als onroerende zaken in de zin van artikel 2, lid 1, WBRV. De Inspecteur(1) stelt dat de kranen als onroerende zaken zijn aan te merken, terwijl belanghebbende stelt dat de kranen als roerende zaken moeten worden aangemerkt.

1.3 Op 26 mei 2004 heeft belanghebbende ter zake van de verkrijging van de economische eigendom van twee kranen op aangifte overdrachtsbelasting voldaan. Tegen de eigen voldoening op aangifte heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard.

1.4 In deze conclusie gaat het om de vraag of de kranen ten tijde van de overdracht op 3 mei 2004 als onroerende zaken in de zin van artikel 2, lid 1, WBRV zijn aan te merken en voorts of, indien de kranen als onroerende zaken worden aangemerkt, belanghebbende ter zake van de verkrijging van de economische eigendom aanspraak kan maken op de vrijstelling als genoemd in artikel 9, lid 4, WBRV, wegens eerdere verkrijging van de juridische eigendom ingevolge belanghebbendes opstalrecht.

1.5 Deze conclusie is als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding in cassatie in onderdeel 3. In onderdeel 4 zijn relevante regelgeving, jurisprudentie en literatuur(2) vermeld. In onderdeel 5 wordt het door belanghebbende voorgestelde, uit twee onderdelen bestaande, cassatiemiddel besproken en beoordeeld; met conclusie in onderdeel 6.

2. De feiten en het geding in feitelijke instanties

2.1 Belanghebbende exploiteert een expeditie-, opslag-, cargadoors- en stuwadoorsbedrijf. Op 9 december 1996 heeft belanghebbende een huurovereenkomst gesloten met de gemeente Rotterdam uit hoofde waarvan zij een terrein in de a-haven te Rotterdam (hierna: het terrein) heeft gehuurd van 2 januari 1996 tot 1 juni 2046. In 2000 is door de gemeente Rotterdam ten gunste van belanghebbende een recht van opstal gevestigd op het terrein. In 2002 heeft een zustermaatschappij van belanghebbende, A B.V., twee kranen van het type Nelcon aangeschaft. Deze kranen zijn in oktober 2002 op het terrein geleverd aan A B.V. De kranen zijn op een ponton naar het terrein vervoerd en waren tijdens het vervoer verdeeld in drie functionele delen, te weten de basisconstructie (de kern van de kraan), de 'klap' (het takeldeel dat tijdens het laden en lossen boven de schepen hangt) en de 'pilon' (de driehoeksconstructie bovenop de kraan).(3) Na aankomst zijn voornoemde drie functionele delen tot complete kranen gemonteerd. De kranen zijn vervolgens door A B.V. aan belanghebbende verhuurd en door belanghebbende in gebruik genomen.

2.2 Op 3 mei 2004 heeft A B.V. de kranen, tegen een vergoeding van € 9.235.574, verkocht aan belanghebbende. Op 26 mei 2004 heeft belanghebbende ter zake van de verkrijging van de economische eigendom van de twee kranen op aangifte een bedrag van € 554.134 aan overdrachtsbelasting voldaan. Bij brief van 2 juni 2004 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen die voldoening. Bij uitspraak op bezwaar van 23 maart 2007 heeft de Inspecteur het bezwaar ongegrond verklaard, daartoe stellende dat de kranen als onroerende zaken dienen te worden aangemerkt omdat deze bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven.

Rechtbank

2.3 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank te 's-Gravenhage (hierna: de Rechtbank).(4)

2.4 De Rechtbank heeft het geschil als volgt omschreven:

3.1. In geschil is of de kranen zijn aan te merken als onroerende zaken in de zin van artikel 2, eerste lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet).

2.5 Ten aanzien van het geschil heeft de Rechtbank, voor zover thans in cassatie nog van belang, overwogen:

4.1. Partijen zijn het erover eens dat, indien de kranen onroerende zaken zijn, eiseres ingevolge het recht van opstal in 2002 de juridische eigendom van de kranen heeft verkregen en dat zij op 3 mei 2004 de economische eigendom van de kranen heeft verkregen. Het geschil ziet in dat geval uitsluitend op de verkrijging van de economische eigendom van de kranen op 3 mei 2004.

4.2. Voor de beantwoording van de vraag of de kranen roerend of onroerend zijn dient te worden aangesloten bij de civielrechtelijke criteria ter zake. (...)

4.3. Ingevolge artikel 3, eerste lid Boek 3 Burgerlijk Wetboek zijn onroerend werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met andere gebouwen of werken.

4.4. De kranen kunnen in voormelde zin duurzaam met de grond verenigd zijn doordat zij naar aard en inrichting bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven. Bij de beantwoording van de vraag of de kranen bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven moet mede worden gelet op de bedoeling van de bouwer of de opdrachtgever. Zowel aan de bestemming om duurzaam ter plaatse te blijven als aan de bedoeling van de bouwer of de opdrachtgever komt slechts betekenis toe voor zover deze naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van de kranen (vgl. HR 13 mei 2005, nr. 37 523, BNB 2005/211).

4.5. Vaststaat dat de kranen in 2002 op het terrein zijn aangevoerd, in elkaar zijn gezet en in bedrijf zijn gesteld om ter plaatse zeeschepen te laden en te lossen, en dat zulks ook de bedoeling van eiseres en/of A B.V. is geweest. Deze situatie is tot de zitting van 20 januari 2009 niet veranderd. Tevens staat vast dat de kranen zijn geplaatst op rails. De kranen kunnen, anders dan bijvoorbeeld de ter zitting genoemde identieke Nelcon-kraan die op rupsbanden is geplaatst, uitsluitend over de rails heen en weer bewegen over een afstand van maximaal 600 tot 800 meter. Gelet op deze omstandigheden, de afmetingen en het gewicht van de kranen, de tot de gedingstukken behorende foto's en het tijdsverloop tussen 2002 en de zitting van 20 januari 2009, moeten de kranen naar het oordeel van de rechtbank worden aangemerkt als te zijn bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven.

4.6. De door eiseres aangedragen argumenten leiden niet tot een ander oordeel. De

rechtbank overweegt daartoe als volgt.

4.7.1. Eiseres heeft aangevoerd - samengevat - dat de kranen technisch gezien (betrekkelijk) eenvoudig verplaatsbaar zijn en daarop zijn voorbereid, dat een verplaatsing financieel en bedrijfseconomisch verantwoord is en dat soortgelijke kranen ook regelmatig worden verplaatst binnen en buiten de Rotterdamse haven.

4.7.2. Nog daargelaten het antwoord op de vraag in hoeverre de omstandigheid dat andere havenkranen regelmatig worden verplaatst licht werpt op de hoedanigheid - roerend of onroerend - van de hier in geding zijnde kranen, is ter zitting gebleken dat de in bijlage 13 bij het beroepschrift vermelde kranen andere typen betreffen die niet zonder meer te vergelijken zijn met de kranen, onder andere omdat zij - op één kraan na - een aanmerkelijk kleiner hijsvermogen dan de kranen hebben.

4.7.3. De omstandigheden dat de kranen technisch gezien (betrekkelijk) eenvoudig verplaatsbaar zijn en daarop zijn voorbereid en dat een verplaatsing financieel en bedrijfseconomisch verantwoord is, dwingen op zichzelf niet tot de conclusie dat de kranen roerend zijn (vgl. HR 17 november 2006, nr. 41 722, BNB 2007/51). Evenmin is voor een duurzame vereniging in de zin van artikel 3 van Pro Boek 3 Burgerlijk Wetboek een vaste verbinding in technische zin vereist (vgl. HR 31 oktober 1997, nr. 16 404, NJ 98, 97). In het licht van de onder 4.5 genoemde feiten en omstandigheden acht de rechtbank de voormelde omstandigheden onvoldoende zwaarwegend om af te doen aan het onder 4.5 gegeven oordeel.

4.8.1. Eiseres heeft verder onweersproken aangevoerd dat de kranen qua afmetingen en capaciteit te groot zijn voor de huidige locatie. De kranen zijn niettemin aangeschaft om een belangrijke klant te behouden en het was vanaf de plaatsing van de kranen in 2002 de bedoeling dat eiseres en de kranen zouden verhuizen naar een andere locatie in de Rotterdamse haven, waar deze klant en andere (nieuwe) klanten beter konden worden bediend. De plaatsing van de kranen op de huidige locatie was dan ook slechts als tijdelijk bedoeld. Dit voornemen tot verhuizing was van meet af aan bekend 'in de markt', aldus eiseres.

4.8.2. Bij de beoordeling van deze argumenten zal de rechtbank veronderstellenderwijs er vanuit gaan dat zowel eiseres als A B.V. kan worden aangemerkt als bouwer dan wel opdrachtgever, zoals eiseres bepleit.

4.8.3. De bedoeling van eiseres om te verhuizen is niet een (naar buiten kenbare) bijzonderheid betreffende de aard en inrichting van de kranen, zodat aan die bedoeling reeds om deze reden geen betekenis toekomt.

4.8.4. Voorts hoeft de omstandigheid dat de kranen conform de bedoeling van eiseres en/of A B.V. zodanig zijn gebouwd dat zij eenvoudig verplaatsbaar zijn, niet in de weg te staan aan kwalificatie als onroerende zaak (vgl. HR 13 mei 2005, nr.37 523, BNB 2005/211).

4.8.5. Het feit dat de kranen - overeenkomstig de bedoeling van eiseres en/of A B.V. - zijn voorbereid voor aanpassing aan een spoorbreedte van 30,5 meter acht de rechtbank, in het licht van de onder 4.5 genoemde feiten en omstandigheden en gezien de in verhouding tot de waarde van de kranen geringe kosten daarvan, onvoldoend zwaarwegend om af te doen aan het onder 4.5 gegeven oordeel.

4.9. Eiseres heeft tot slot aangevoerd dat op rails geplaatste kranen naar verkeersopvatting roerend zijn. Zo algemeen geformuleerd vindt dit standpunt geen steun in het recht. Ingevolge artikel 4, eerste lid, Boek 3 Burgerlijk Wetboek is de verkeersopvatting van belang voor de vraag of een zaak bestanddeel is van een andere zaak. Deze vraag is evenwel niet in geschil en de vaststaande feiten nopen evenmin ambtshalve tot het oordeel dat de kranen zijn aan te merken als bestanddeel van een andere (onroerende) zaak.

4.10. Gelet op het vorenoverwogene dienen de kranen te worden aangemerkt als onroerende zaken in de zin van artikel 2, eerste lid, van de Wet. Het beroep is mitsdien ongegrond.

Hof

2.6 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.(5)

2.7 Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:(6)

4.1. In geschil is of de havenkranen ten tijde van de overdracht op 3 mei 2004 zijn aan te merken als onroerende zaken in de zin van artikel 2, eerste lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet), hetgeen de Inspecteur stelt, doch belanghebbende bestrijdt. Mocht het Hof tot het oordeel komen dat de havenkranen als onroerende zaken zijn aan te merken, dan is voorts in geschil of belanghebbende, gelijk zij stelt, aanspraak kan maken op de vrijstelling van artikel 9, vierde lid, van de Wet.

2.8 Ten aanzien van het geschil heeft het Hof overwogen:

6.1. De rechtbank heeft geoordeeld dat partijen het erover eens zijn dat, indien de havenkranen onroerende zaken zijn, belanghebbende ingevolge het recht van opstal in 2002 de juridische eigendom heeft verkregen van de havenkranen en dat zij op 3 mei 2004 de economische eigendom van de havenkranen heeft verkregen. Het geschil ziet in dat geval uitsluitend op de verkrijging van de economische eigendom van de kranen op 3 mei 2004. Dit oordeel is in hoger beroep niet bestreden, zodat ook het Hof daarvan uit zal gaan.

6.2. Gelijk de rechtbank heeft overwogen, dient voor de beantwoording van de vraag of de havenkranen onroerend zijn, te worden aangesloten bij de civielrechtelijke criteria daarvoor. Dienaangaande geldt dat een gebouw of werk alleen dan onroerend is, indien het duurzaam met de grond is verenigd. Voor de beoordeling van de vraag of een gebouw of werk duurzaam met de grond is verenigd, gelden de volgende vuistregels:

a. Een gebouw of werk kan duurzaam met de grond verenigd zijn in de zin van artikel 3:3 van Pro het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Staat vast dat een gebouw of werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven dan is de technische mogelijkheid om het bouwsel te verplaatsen niet meer van belang.

b. Bij de beantwoording van de vraag of een gebouw of een werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, moet worden gelet op de bedoeling van de bouwer of degene in wiens opdracht het bouwwerk is aangebracht voor zover deze naar buiten kenbaar is. De bedoeling van de bouwer om gebouwen of werken al dan niet duurzaam met de grond te verenigen is slechts relevant indien en voorzover die bedoeling naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden in aard en inrichting van die gebouwen of werken.

c. De bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven dient naar buiten kenbaar te zijn. Dit vereiste vloeit voort uit het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar moeten zijn.

d. De verkeersopvattingen kunnen - anders dan voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van artikel 3:4 van Pro het BW - niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen in de gevallen dat in het kader van de beantwoording van die vraag onzekerheid blijkt te bestaan of een object kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd, en voor de toepassing van die maatstaf nader moet worden bepaald wat in een gegeven geval als 'duurzaam', onderscheidenlijk 'verenigd' en in verband daarmee als 'bestemming' en als 'naar buiten kenbaar' heeft te gelden.

6.3. Blijkens de vaststaande feiten en de in het geding gebrachte foto's, tekeningen en omschrijvingen van de havenkranen maken zij deel uit van het bedrijfsterrein waarop belanghebbende haar onderneming ter plaatse exploiteert en vormen ze zowel visueel als functioneel een geheel met de overige onderdelen van het bedrijfsterrein. Het bedrijfsterrein is vanaf de inbedrijfstelling uitsluitend bestemd en gebruikt voor het (doen) uitvoeren van werkzaamheden op het gebied van het expeditie-, opslag, cargadoors- en stuwadoorsbedrijf. De havenkranen zijn voorts aangesloten op het elektriciteitsnet.

6.4. Uit de foto's en de in de omschrijvingen en tekeningen van de havenkranen te destilleren uiterlijke kenmerken van de havenkranen leidt het Hof af, dat zij naar aard en inrichting waren bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven en dat die bestemming naar buiten kenbaar was. Niet gebleken is van bijzonderheden in aard en inrichting van de havenkranen, waaruit de bedoeling van belanghebbende om deze slechts tijdelijk met de grond te verenigen naar buiten kenbaar was. Als een zodanige bijzonderheid wordt niet aangemerkt het voornemen van belanghebbende de havenkranen te gelegener tijd naar een andere locatie te verplaatsen, aangezien een dergelijk voornemen - ook niet als dat gegeven bekend was bij de gemeente Rotterdam of bij derden - geen afbreuk doet aan de naar buiten kenbare bijzonderheden van de aard en inrichting van de havenkranen. Als een bijzonderheid in vorenbedoelde zin merkt het Hof evenmin aan het feit dat de havenkranen - zoals belanghebbende stelt, doch de Inspecteur betwist - te groot waren voor het bedrijfsterrein waarop deze waren geplaatst omdat zulks niet zonder meer tot het oordeel leidt dat het naar buiten kenbaar was dat bij belanghebbende de bedoeling voorzat om de havenkranen slechts tijdelijk met de grond te verenigen.

6.5. Uit deze, naar buiten kenbare, feiten en omstandigheden leidt het Hof af dat de havenkranen bestemd waren om duurzaam ter plaatse te blijven. Daaraan doet niet af dat belanghebbende bereid en in staat is gebleken om de havenkranen te verplaatsen naar een andere locatie.

6.6. Op grond van het hiervoor overwogene is het Hof van oordeel dat de havenkranen moeten worden aangemerkt als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:3 BW Pro. Derhalve moet worden beslist als hierna is vermeld.

6.7. Belanghebbendes beroep op de vrijstelling van artikel 9, lid 4, van de Wet moet worden verworpen. Gelet op de tekst van artikel 3, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet wordt het feit dat belanghebbende in 2002 juridisch eigenaar is geworden van de havenkranen niet aangemerkt als een verkrijging in de zin van artikel 2 van Pro de Wet, en kan derhalve artikel 9, vierde lid, van de Wet geen toepassing vinden.

6.8. Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond (...).

3. Het geding in cassatie

3.1 Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Minister van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft vervolgens gereageerd bij conclusie van repliek. De Minister heeft geen gebruik gemaakt van de geboden gelegenheid om een conclusie van dupliek in te dienen.

3.2 Belanghebbende stelt het volgende middel van cassatie voor:

Als middel van cassatie stel ik voor dat de motivering van de bestreden uitspraak onbegrijpelijk is, zodat de uitspraak niet naar behoren met redenen is omkleed, alsmede schending van het recht.

3.3 Ter toelichting op het middel van cassatie merkt belanghebbende het volgende op:

1.1 Aard mobiele havenkranen

Het oordeel van het Hof dat de kranen onroerend zijn miskent in de eerste plaats de aard van dergelijke mobiele kranen, mede gezien het arrest van de Hoge Raad van 15 januari 2010, nr. 07/13305, BNB 2010/80. In laatst bedoelde zaak betrof het een aan meerpalen vastgelegde woonark die nog wel met de waterstand op en neer kon bewegen, maar overigens vast lag. De grond onder de ligplaats was eigendom van de desbetreffende belanghebbende, evenals het terrein waaraan de ark was gelegen. De ark was gelegen in een woonwijk en was aangesloten op nutsvoorzieningen. De entree van de ark had een specifieke aansluiting op een wandelpromenade op de wal. Een eventuele verplaatsing van de woonark zou vanwege in de omgeving gelegen lage bruggen alleen mogelijk zijn door de ark eerst te demonteren. Ten behoeve van de plaatsing van de ark was tijdelijk een dijk doorgebroken. De Hoge Raad overwoog dat een als schip aan te merken ark in het algemeen roerend is. Een verbinding tussen een schip en de onder dat schip gelegen bodem die toelaat dat het schip met de waterstand mee beweegt, kan niet leiden tot het oordeel dat het schip met de bodem is verenigd in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW, evenmin als het enkele feit dat het schip is aangesloten op nutsvoorzieningen. De overige genoemde omstandigheden hadden naar het oordeel van de Hoge Raad betrekking op de omgeving van de ark en niet op de aard en inrichting van de ark zelf.

Gezien deze uitspraak moeten havenkranen als de onderhavige die van wielen zijn voorzien en die zich op eigen kracht voortbewegen langs een railtraject waarop zij zonder enige vaste verbinding zijn geplaatst, in het algemeen worden beschouwd als roerende zaken. Hieraan doet niet af dat de kranen zijn aangesloten op het elektriciteitsnet, dat de eigenaar van de kranen een opstalrecht heeft op het terrein waarop de kranen zijn geplaatst en dat zij in hun bewegingsruimte zijn beperkt door de omvang van het ter plaatse aanwezige railtraject. Alleen als uit bijzondere, voor derden kenbare kenmerken van de kranen zelf blijkt dat de kranen bestemd waren om duurzaam met de grond te worden verenigd, zouden de kranen als onroerend kunnen worden aangemerkt.

In de onderhavige zaak overweegt het Hof eerst dat de kranen deel uitmaken van het bedrijfsterrein van belanghebbende en dat zij zowel visueel als functioneel een geheel vormen met de overige onderdelen van het bedrijfsterrein (overweging 6.3). Vervolgens oordeelt het Hof dat de kranen gezien hun uiterlijke kenmerken bestemd waren om duurzaam ter plaatse te blijven en dat dit ook voor derden kenbaar was (overweging 6.4).

Het Hof geeft niet aan op grond van welke, voor derden kenbare uiterlijke kenmerken van de kranen deze moeten worden geacht bestemd te zijn om duurzaam ter plaatse te blijven. Reeds hierom acht ik de uitspraak niet naar behoren gemotiveerd, nu kranen als de onderhavige in principe roerend zijn en dit alleen anders is indien dit blijkt uit bijzondere, voor derden kenbare omstandigheden die betrekking hebben op de kranen zelf. Het Hof had dergelijke omstandigheden dus moeten noemen. De in 6.3 genoemde omstandigheden kunnen het oordeel van het Hof in elk geval niet dragen, want zij betreffen de omgeving van de kranen en niet kenmerken van de kranen zelf, en nopen op zich ook niet tot de conclusie dat de kranen kennelijk bestemd waren duurzaam ter plaatse te blijven.

1.2 Bijzondere kenmerken onderhavige kranen

Belanghebbende heeft in het geding voor het Hof niet alleen gesteld dat mobiele havenkranen in het algemeen roerend zijn, bijzondere omstandigheden daargelaten, maar bovendien dat de specifieke kenmerken van de onderhavige kranen juist nopen tot de conclusie dat deze kranen bestemd waren om naar een andere locatie te worden verplaatst. Met betrekking tot dit laatste punt heeft belanghebbende het volgende aangevoerd.

a. De kranen kunnen veel grotere schepen bedienen (maximaal 22 containers breed) dan er in het betrokken havenbassin konden en kunnen aanmeren (maximaal 16 containers breed). Daarmee hadden de kranen ter plaatse een aanzienlijke overcapaciteit. De kranen waren tevens technisch voorbereid voor gebruik op een meer gangbare spoorbreedte dan die in het betrokken havenbassin.

b. Deze overcapaciteit was voor derden kenbaar gezien het uiterlijk en de constructieve kenmerken van de kranen. Hetzelfde geldt voor de voorbereiding op de andere spoorbreedte.

c. Voor derden was tevens kenbaar dat met de overcapaciteit en de aanpassing op de andere spoorbreedte aanzienlijke extra kosten gemoeid moesten zijn ten opzichte van een kraan met een optimale capaciteit voor de betrokken locatie. Belanghebbende had voor laatst bedoelde nieuwbouwkranen kunnen volstaan met een 20% lagere investering, ofwel € 1 miljoen minder per kraan. Gebruikte kranen zouden nog veel goedkoper zijn geweest.

d. De enig denkbare verklaring voor de beschreven, dure overcapaciteit is het kennelijke voornemen ten tijde van de plaatsing in 2002 om te kranen te verplaatsen naar een andere locatie.

Belanghebbende heeft de genoemde stellingen in de stukken van het geding uitvoerig toegelicht en onderbouwd met foto's, tekeningen en verklaringen van deskundigen. Deze stellingen zijn door de inspecteur uiteindelijk niet weersproken. De inspecteur heeft slechts gesteld dat de gestelde overcapaciteit voor derden niet automatisch uit de aard en inrichting doet blijken dat de kranen niet bestemd waren duurzaam ter plaatse te blijven.

In het licht van de beschreven feiten en stellingen is het onbegrijpelijk dat het Hof in overweging 6.4 oordeelt dat het feit dat de kranen te groot waren voor het bedrijfsterrein waarop ze waren geplaatst niet zonder meer leidt tot het oordeel dat het naar buiten kenbaar was dat belanghebbende de bedoeling had de kranen slechts tijdelijk met de grond te verenigen.

Immers, de overcapaciteit en aanpassingen waren voor derden kenbaar gezien het uiterlijk en de constructieve kenmerken van de kranen, en bleken dus uit hun aard en inrichting. Bedoelde overcapaciteit en aanpassingen vielen voor derden uitsluitend te verklaren door een voornemen tot verplaatsing aan te nemen. Er was voor derden geen andere reden te bedenken die kon verklaren waarom destijds gekozen was voor een dergelijke, miljoenen euro's extra kostende overcapaciteit. Zonder verplaatsing zou deze overcapaciteit namelijk nooit kunnen worden benut zodat de ermee gemoeide extra kosten weggegooid geld zouden zijn. Door de inspecteur is uiteindelijk ook geen enkele andere mogelijke reden voor de overcapaciteit gesteld.

Het voorgaande betekent dat het in 2002 bestaande voornemen tot verplaatsing voor derden onvermijdelijk en direct voortvloeide uit de aard en inrichting van de kranen. Aldus leidt de overcapaciteit zonder meer tot het oordeel dat het naar buiten kenbaar was dat belanghebbende de bedoeling had de kranen op de betrokken locatie slechts tijdelijk met de grond te verenigen. Het tegenovergestelde oordeel van het Hof valt hiermee niet te verenigen en is daarmee onbegrijpelijk.

2. Oordeel Hof inzake subsidiaire stelling belanghebbende

Belanghebbende heeft subsidiair gesteld dat de maatstaf van heffing in deze zaak moet worden verminderd tot nihil krachtens art. 9, lid 4, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet). Daartoe heeft belanghebbende zich mede beroepen op de tekst van art. 3, lid 1, sub c, van de Wet, stellende dat vanwege die tekst de verwerving van de juridische eigendom door belanghebbende in 2002 in aanmerking moet worden genomen als verkrijging. Op deze stelling heeft het Hof beslist dat gelet op de tekst van genoemd art. 3, lid 1, sub c deze verwerving van de juridische eigendom niet wordt aangemerkt als een verkrijging.

Dit oordeel van het Hof is onbegrijpelijk nu de tekst van genoemd art. 3, lid 1, sub c alleen natrekking van een zaak uitzondert van het begrip verkrijging, terwijl de eigendomsverwerving door een opstaller van zaken die worden verenigd met de onroerende zaak waarop zijn opstalrecht ziet geen natrekking vormt. De tekst van de genoemde bepaling kan dus in elk geval niet de basis vormen voor het oordeel van het Hof. Daarmee is dit oordeel onbegrijpelijk.

Voor zover het Hof met het bestreden oordeel mocht hebben bedoeld te zeggen dat de genoemde verwerving van juridische eigendom door belanghebbende naar de bedoeling van de wetgever geen verkrijging vormt, gelet op geschiedenis, doel, strekking of systeem van de Wet, is er mijns inziens sprake van schending van het recht. De tekst van art. 3, lid 1, sub c is in dit opzicht immers duidelijk en niet voor tweeërlei uitleg vatbaar. Een mogelijke andersluidende bedoeling van de wetgever is ook niet af te leiden uit de toelichting op en de parlementaire geschiedenis van deze bepaling dan wel van de Wet in het algemeen.

4. Relevante regelgeving, jurisprudentie en literatuur

Regelgeving(7)

4.1 In artikel 2 WBRV Pro wordt bepaald:

1. Onder de naam 'overdrachtsbelasting' wordt een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen.

2. Voor de toepassing van deze wet wordt onder verkrijging mede begrepen de verkrijging van de economische eigendom. Onder economische eigendom wordt verstaan een samenstel van rechten en verplichtingen met betrekking tot de in het eerste lid bedoelde onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn onderworpen, dat een belang bij die zaken of rechten vertegenwoordigt. (...)

4.2 Artikel 3, lid 1, Boek 3, van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) luidt:

Onroerend zijn de grond, de nog niet gewonnen delfstoffen, de met de grond verenigde beplantingen, alsmede de gebouwen en werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met andere gebouwen of werken.

4.3 Artikel 9, lid 4, WBRV luidt voor zover hier van belang:

Ingeval een verkrijging als bedoeld in artikel 2, tweede lid, wordt gevolgd door een verkrijging als bedoeld in artikel 2, eerste lid, of andersom, door dezelfde persoon (...) wordt de waarde verminderd met het bedrag waarover ter zake van de eerste verkrijging was verschuldigd (...) overdrachtsbelasting (...).

4.4 In artikel 3, lid 1, aanhef en onderdeel c, WBRV is voor zover thans van belang bepaald:

Art. 3. 1. Als verkrijging wordt niet aangemerkt die krachtens:

(...)

c. natrekking van een zaak op het tijdstip waarop die zaak wordt aangebracht op, aan of in een onroerende zaak (...).

Jurisprudentie

4.5 De Hoge Raad heeft in HR BNB 2010/80, het zogeheten 'Woonark arrest', overwogen:(8)

4.2. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 20 september 2002, nr. 37 128, LJN AE7857, BNB 2002/374, dat de onderhavige woonark is verenigd met de grond, aangezien deze door middel van beugels is verbonden met in de bodem verankerde meerpalen. De tegen dit oordeel gerichte klachten slagen. Het gaat hier om een zaak die blijkens zijn constructie bestemd is om te drijven en drijft, zodat sprake is van een schip in de zin van artikel 8:1 BW Pro. Een schip is in het algemeen een roerende zaak. Een verbinding tussen een schip en de onder dat schip gelegen bodem die toelaat dat het schip met de waterstand mee beweegt, kan niet leiden tot het oordeel dat het schip met de bodem is verenigd in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW. Klaarblijkelijk is in het onderhavige geval sprake van een dergelijke verbinding, zodat de woonark niet met de onder die ark gelegen bodem is verenigd in de zojuist bedoelde zin.

4.3. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een onderzoek of de onderhavige woonark is verbonden met de oever op een dusdanige wijze dat sprake is van vereniging met die grond in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW. Opmerking verdient daarbij dat uit het arrest van de Hoge Raad van 22 juli 1988, nr. 25 546, LJN AA7150, BNB 1988/282, NJ 1989, 257, volgt dat zo'n vereniging in ieder geval niet kan worden aangenomen enkel op grond van een verbinding door middel van kabels en de aansluiting op nutsleidingen en riolering.

4.4.1. Indien het in 4.3 bedoelde vraagpunt bevestigend wordt beantwoord, dient het verwijzingshof tevens te onderzoeken of de vereniging met de oever duurzaam is. Het Hof heeft in het onderhavige geval een duurzame verbinding afgeleid uit onder meer de volgende omstandigheden: (i) de plaatsing van de woonark was enkel mogelijk door het tijdelijk doorbreken van een dijk, (ii) de ark is gelegen aan een grondkavel (parkeerplaats) van belanghebbende en op een waterkavel van belanghebbende, (iii) de ark is gelegen in een woonwijk, (iv) hij is gelegen tussen lage bruggen en kan daardoor niet in zijn geheel worden weggesleept naar een andere locatie, en (v) de entree op het bovendek van de ark heeft een specifieke aansluiting op de wandelpromenade aan de wal.

4.4.2. Voor zover de klachten zich richten tegen dit oordeel slagen zij, aangezien de in 4.4.1 vermelde omstandigheden betrekking hebben op de omgeving van de woonark, en niet zijn aan te merken als naar buiten kenbare bijzonderheden van aard en inrichting van de woonark zelf (vgl. HR 17 november 2006, nr. 41 434, LJN AZ2377, BNB 2007/50).

4.6 De Hoge Raad overwoog in HR BNB 2007/51:(9)

4.2.3. De andere onderdelen van het middel nemen tot uitgangspunt dat een gebouw of werk onroerend is vanwege de enkele omstandigheid dat het direct of indirect (door vereniging met een ander gebouw of werk) rust op een fundering en aldus 'aardvast' met de grond is verenigd, waaraan niet kan afdoen dat de fundering technisch eenvoudig verwijderbaar is. Ook in zoverre treft het middel geen doel aangezien dit uitgangspunt in zijn algemeenheid onjuist is. In de zin van artikel 3:3, lid 1, BW is een gebouw of werk slechts dan duurzaam met de grond verenigd (hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met een ander gebouw of werk) indien het, mede gelet op de bedoeling van degene door wie of in wiens opdracht het is tot stand gebracht, naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, en dit ook naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van dat gebouw of werk (vgl. HR 6 juni 2003, nr. 36 075, BNB 2003/271, en HR 13 mei 2005, nr. 39 429, BNB 2005/212).

De omstandigheid dat een gebouw of werk op een fundering rust kan - afhankelijk van de omstandigheden van het geval waaronder de aard van de fundering, de aard van het gebouw of werk, en de wijze waarop dat met de fundering verbonden is - wel een factor van betekenis zijn voor de beantwoording van de vraag of het gebouw of werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, maar is daarvoor op zichzelf niet beslissend.

4.3.1. De middelen 4 en 5 komen met rechts- en motiveringsklachten op tegen 's Hofs oordeel dat de zendinstallatie, mede gelet op de bedoeling van de bouwer (belanghebbende), niet bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

-4.3.2. Voorzover deze klachten voortbouwen op hetzelfde uitgangspunt als hiervoor onder 4.2.3 vermeld, falen zij op de aldaar vermelde gronden.

4.3.3. (...) Daarbij is nog van belang dat de door het Hof vermelde onzekere toekomstige ontwikkelingen en omstandigheden weliswaar kunnen nopen tot verwijdering van bestaande zendinstallatie, maar dat onzekerheid over de lengte van de tijd gedurende welke een werk ter plaatse zal blijven, op zichzelf onvoldoende is voor het oordeel dat dat werk naar zijn aard niet bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. (...)

4.7 De Hoge Raad heeft overwogen in HR BNB 2007/50:(10)

3.4 (...) In de zin van artikel 3:3, lid 1, BW is een gebouw of werk slechts dan duurzaam met de grond verenigd (hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met een ander gebouw of werk) indien het, mede gelet op de bedoeling van degene door wie of in wiens opdracht het is tot stand gebracht, naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, en dit ook naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van dat gebouw of werk (vgl. HR 6 juni 2003, nr. 36 075, BNB 2003/271, en HR 13 mei 2005, nr. 39 429, BNB 2005/212).

Opmerking verdient daarbij dat de wijze waarop het gebouw of werk (technisch) verbonden is met de grond, dan wel met een ander gebouw of werk, één van de aspecten is die in aanmerking moeten worden genomen bij de beoordeling of het gebouw of werk naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

Het Hof heeft derhalve blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting, door zijn oordeel dat de zendinstallatie onroerend is te baseren op de enkele omstandigheid dat deze verenigd is met het flatgebouw, zonder te toetsen of de zendinstallatie naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

4.8 De Hoge Raad overwoog in HR BNB 2005/275:(11)

3.2. Het Hof heeft, na met juistheid voorop te hebben gesteld dat voor de betekenis van het begrip 'onroerende zaak' in de Wet WOZ moet worden aangesloten bij artikel 3:3 van Pro het Burgerlijk Wetboek, geoordeeld dat het stacaravanchalet van belanghebbende naar aard en inrichting is bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven, en derhalve onroerend is. (...)

3.3.1. Het Hof heeft vervolgens (...) geoordeeld dat ook de stacaravanchalets die op gehuurde grond zijn geplaatst naar aard en inrichting bestemd zijn om langdurig op dezelfde plaats te blijven staan, dat de aansluitingen op energievoorzieningen, riool, tv en telefoon daarop duiden, en dat de enkele omstandigheid dat deze stacaravanchalets zijn geplaatst op gehuurde grond niet meebrengt dat het er daarom voor moet worden gehouden dat een duurzame plaatsing door de eigenaren niet zal zijn beoogd. Daarmee heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat ook deze stacaravanchalets onroerend zijn.

3.3.2. Laatstgenoemd oordeel wordt door het eerste onderdeel van het middel bestreden, doch tevergeefs. 's Hofs oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting (vgl. HR 31 oktober 1997, nr. 16 404, NJ 1998/97) en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Daarbij is van belang dat de bedoeling van de bouwer om gebouwen of werken al dan niet duurzaam met de grond te verenigen slechts relevant is, indien en voorzover die bedoeling kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van die gebouwen of werken.(12) Derhalve behoefde de omstandigheid dat de stacaravanchalets zijn geplaatst op gehuurde grond - welke omstandigheid niet kenbaar is uit aard en inrichting van de stacaravanchalets - het Hof niet ervan te weerhouden om op grond van de in aanmerking genomen feiten en omstandigheden te oordelen, naar in zijn uitspraak ligt besloten, dat de stacaravanchalets blijkens de naar buiten kenbare bedoeling van de bouwer of degene die opdracht tot plaatsing heeft gegeven, bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven. Dat een stacaravanchalet dat duurzaam met de gehuurde grond is verenigd, door natrekking eigendom wordt van de eigenaar-verhuurder van de grond (artikel 5:20 BW Pro) en dat, zoals B en W stellen, zulks niet de bedoeling kan zijn van degene die zijn stacaravanchalet op gehuurde grond plaatst, doet aan het voorgaande niet af. Hierbij verdient opmerking dat in evenbedoeld geval de huurder van de grond ingevolge artikel 7:216 BW Pro bevoegd is bij het einde van de huur het door hem geplaatste stacaravanchalet weg te nemen.

4.9 De Hoge Raad overwoog in HR NJ 2003, 241:(13)

3.4.2. Het Hof heeft de vraag of graftekens als die van het Aartsbisdom c.s. duurzaam met de grond zijn verenigd in de zin van art. 5:20 in Pro verbinding met art. 3:3 BW Pro, beoordeeld naar de juiste, door de Hoge Raad in zijn arrest van 31 oktober 1997, nr. 16404, 1998, 97, aanvaarde maatstaven. 's Hofs oordeel dat die vraag bevestigend moet worden beantwoord, geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting omtrent het begrip 'duurzaam met de grond verenigd' in voormelde wetsartikelen noch omtrent het begrip 'naar aard en inrichting bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven', welk begrip een rol kan spelen - en in dit geval ook heeft gespeeld - bij de beantwoording van de vraag of een gebouw of werk duurzaam met de grond verenigd is. Voormeld oordeel is ook alleszins toereikend gemotiveerd. Met juistheid heeft het Hof overwogen dat verkeersopvattingen in dit verband niet in aanmerking kunnen worden genomen nu buiten twijfel is dat de graftekens gezien hun voor een ieder naar buiten kenbare aard en inrichting bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven. Dit ontbreken van twijfel is, anders dan met name in onderdeel III.3.4 wordt betoogd, geenszins onverenigbaar met de vaststelling van het Hof dat graftekens, waarbij het Hof kennelijk ook de onderhavige tekens op het oog heeft, gelet op de veelal beperkte fundering of zelfs het ontbreken daarvan, doorgaans gemakkelijk kunnen worden verplaatst of weggenomen. Juist is evenzeer het oordeel van het Hof dat aan de duurzaamheid van de bestemming niet kan afdoen dat de onderhavige grafrechten voor bepaalde tijd - onderscheidenlijk 80, (in strijd met het bepaalde in art. 28 lid 1 Wlb Pro) 10, 20 en 40 jaren - zijn verleend. (...)

4.10 De Hoge Raad heeft overwogen in HR BNB 2003/271:(14)

3.2.2. Het Hof heeft zijn oordeel dat het kabelnet onroerend is, hierop gegrond dat het moet worden aangemerkt als een werk dat duurzaam met de grond is verenigd in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW. Het Hof, dat aldus overwegende de juiste maatstaf heeft gehanteerd, heeft kennelijk, en in het licht van het debat van partijen niet onbegrijpelijk, aangenomen dat het kabelnet, mede gelet op de bedoeling van degene door wie of in wiens opdracht het is aangelegd, naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven en dat dit ook naar buiten kenbaar is (vgl. HR 31 oktober 1997, nr. 16 404, NJ 1998, 97).

Het middel bestrijdt dit een en ander niet, maar betoogt onder meer dat, indien ervan wordt uitgegaan dat het kabelnet als een zelfstandige zaak moet worden aangemerkt, de kwalificatie onroerend in ernstige mate afbreuk zou doen aan het recht van de eigenaar daarvan, omdat het bij gebreke van kadastrale aanduiding feitelijk niet overdraagbaar zou zijn. (...)

3.2.3. Het middel faalt in zoverre het zich keert tegen 's Hofs oordeel dat de infrastructuur onroerend is.

4.11 A-G Wattel schrijft in zijn conclusie bij het arrest van de Hoge Raad, HR BNB 2003/271:

3.1. De CAI kan onroerend zijn (i) doordat zij - althans haar hoofdzaak: het kabelnet - een werk is dat duurzaam met de grond verenigd is in de zin van art. 3:3 BW Pro, (ii) doordat zij een bestanddeel (of een heleboel bestanddelen) is van de (percelen) grond waarin het kabelnet ligt als gevolg van zodanige vereniging met die grond dat afscheiding niet mogelijk is zonder betekenende beschadiging in de zin van art. 3:4, lid 2, BW of (iii) doordat zij een bestanddeel (of een heleboel bestanddelen) is van de grondpercelen (of van één 'moedererf') waarin het kabelnet ligt omdat het volgens verkeersopvatting onderdeel (of een heleboel onderdelen) uitmaakt van die percelen (of van dat 'moedererf').

(...)

3.3. Hetgeen zich op of in de grond bevindt zonder daarvan een natuurlijk bestanddeel te zijn, is niet van nature onroerend, maar kan wel door vereniging met die grond onroerend zijn. Bij (bouw)werken is een duurzame vereniging met de grond vereist. Doorslaggevend is of het bouwsel of werk naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

(...)

3.14. In een geschil tussen een hypotheekhouder en een ontvanger van rijksbelastingen moest u beslissen of een zogenoemde portakabin roerend of onroerend is. De ontvanger had (bodem)beslag gelegd op de portakabin als ware het roerende bedrijfsinventaris. U moest criteria geven voor de vraag of de portakabin duurzaam met de grond was verenigd.

(...)

Volgens dit arrest kan een als kantoor gebruikte, op alle openbare voorzieningen aangesloten portakabin onroerend zijn.

4.12 De Hoge Raad heeft in dit zogeheten 'Portacabin-arrest', HR NJ 1998, 97, overwogen:(15)

Aan dit een en ander heeft het Hof de gevolgtrekking verbonden dat de portacabin naar aard en inrichting bestemd was om als bedrijfsgebouw te worden gebruikt en om duurzaam ter plaatse te blijven, terwijl deze bedoeling van Buys naar buiten kenbaar was zodat aan de wettelijke maatstaf van art. 3:3 BW Pro is voldaan.

Daartegen keert zich het middel met een reeks van klachten.

3.3. Bij de beoordeling van het middel dient uitgangspunt te zijn dat ingevolge art. 69 Overgangswet Pro NBW het vóór 1 januari 1992 geldende recht nog van toepassing is doch dat dit recht niet afwijkt van het huidige recht voor zover hier van belang. Voorts moet het volgende worden vooropgesteld.

a) Een gebouw kan duurzaam met de grond verenigd zijn in de zin van art. 3:3 BW Pro, doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven; zie de toelichting op de nota van wijzigingen bij art. 3.1.1.2 lid 1 ontwerp NBW (Parl. Gesch. Boek 3, blz. 70) en de daarin bedoelde passage in de MvA II bij art. 6.3.2.7 (Parl. Gesch. Boek 6, blz. 760). Niet van belang is dan meer dat technisch de mogelijkheid bestaat om het bouwsel te verplaatsen (vgl. het in evengenoemde passage vermelde arrest van de Hoge Raad van 13 juni 1975, NJ 1975, 509, alsmede de arresten van de Hoge Raad van 23 februari 1994, NJ 1995, 464 en 465).

b) Bij beantwoording van de vraag of een gebouw of een werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven moet, zoals in de MvA II betreffende art. 3:3 (Parl. Gesch. Boek 3, blz. 69 eerste volle alinea) is opgemerkt, worden gelet op de bedoeling van de bouwer voor zover deze naar buiten kenbaar is. Onder de bouwer moet hier mede worden verstaan degene in wiens opdracht het bouwwerk wordt aangebracht.

c) Zoals tot uiting komt in de hiervoor onder b) vermelde passage uit de MvA II, dient de bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven naar buiten kenbaar te zijn. Dit vereiste vloeit voort uit het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar dienen te zijn.

d) De verkeersopvattingen kunnen - anders dan voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van art. 3:4 - niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling van de vraag of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen in de gevallen dat in het kader van de beantwoording van die vraag onzekerheid blijkt te bestaan of een object kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd, en voor de toepassing van die maatstaf nader moet worden bepaald wat in een gegeven geval als "duurzaam", onderscheidenlijk "verenigd" en in verband daarmee als "bestemming" en als "naar buiten kenbaar" heeft te gelden.

3.4. Het Hof heeft, door op grond van de hiervoor onder 3.2 vermelde feiten te oordelen dat de portacabin onroerend was, de onder 3.3 vermelde maatstaven geenszins miskend. Het heeft zijn bevestigende beantwoording van de vraag of de portacabin onroerend was voorts van een begrijpelijke en afdoende motivering voorzien. Daarop stuit het middel in zijn geheel af.

4.13 De Hoge Raad heeft in het Havenkranen arrest, HR BNB 1997/294, overwogen:(16)

3.2. Middel I houdt het verwijt in dat het Hof met betrekking tot de havenkranen is voorbijgegaan aan belanghebbendes stelling dat de kranen roerend zijn. Het middel ziet evenwel over het hoofd dat in 's Hofs oordeel dat de kranen gezien hun omvang en constructie bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven, besloten ligt het oordeel dat de kranen onroerend zijn. Middel I mist derhalve feitelijke grondslag.

3.3. Middel III komt op tegen 's Hofs oordelen dat de havenkranen onroerende werktuigen zijn die moeten worden aangemerkt als zelfstandige gebouwde eigendommen. Het middel acht die oordelen onjuist, althans onvoldoende gemotiveerd in het licht van de omstandigheid dat de kranen zich over rails kunnen bewegen. Het Hof heeft aan die oordelen ten grondslag gelegd dat de kranen gezien hun omvang en constructie bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven, zijn geplaatst op vaste rails en zich (slechts) over een beperkt traject heen en weer kunnen bewegen. Aldus geven 's Hofs oordelen niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kunnen zij voor het overige, als van feitelijke aard en geen nadere motivering behoevende, in cassatie niet met vrucht worden bestreden.

4.14 A-G Loeb meent in zijn conclusie bij het arrest van de Hoge Raad, HR BNB 1997/294:

3.5. Aldus heeft het Hof kennelijk steun gezocht in HR 13 juni 1975, NJ, 1975, 509, en de omstandigheid dat de kranen - beperkt - verrijdbaar zijn, voor het oordeel dat sprake is van een onroerend goed in de zin van artikel 562 BW Pro (oud)(17) zomin van belang geacht, als de omstandigheid dat de betrokken tank verplaatsbaar was dat voor Uw Raad was. Hierdoor hoefde het niet vast te stellen, over welke - beperkte - afstand de kranen over de rails konden bewegen. Die afstand is immers evenmin van belang als de boogafstand die het draaiend gedeelte van de kraan wellicht kan afleggen.

3.6. Het in r.o. 8 neergelegde oordeel geeft naar het mij voorkomt, alhoewel het in het arrest van 1975 niet zozeer om het aspect gaat dat het goed bestemd is om ter plaatse te worden gebruikt, als wel om het aspect dat dat duurzaam gebeurt, geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en behoefde aldus ook geen nadere motivering.

4.15 Snoijink annoteert in BNB 1997/294:

De overlaadkranen kunnen bewegen, maar door hun omvang en constructie zijn ze bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven. Deze plaats bestaat uit een beperkt eindje rails waarop ze enkel voor- en achterwaarts beweegbaar zijn. Dat ze onroerende goederen - we spreken 1989 - zijn, verbaast niemand die zich bijvoorbeeld uit art. 563 van Pro het oude BW herinnert dat "De duiven tot eene duivenvlugt behoorende; De konijnen in de konijnen-warande; De visschen die zich in de vijvers bevinden" met hun meerdimensionale beweeglijkheid evenzeer onroerende goederen waren, bien étonnés de se trouver ensemble.

4.16 De Hoge Raad heeft overwogen in HR NJ 1995, 465:(18)

5.5. Mede in aanmerking genomen dat het begrip "gebouwd eigendom", zoals de Hoge Raad heeft geoordeeld in zijn arrest van 10 december 1980, nr. 19.869, gepubliceerd in BNB 1981/45, ruim moet worden opgevat, laten de onder 5.1 vermelde vaststaande feiten geen andere gevolgtrekking toe dan dat de windmolens moeten worden aangemerkt als werken die naar hun aard en inrichting bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven. De Gemeente heeft derhalve terecht de windmolens bij de vaststelling van de heffingsgrondslag in aanmerking genomen.

4.17 De Hoge Raad overwoog in HR NJ 1975, 509:(19)

O. omtrent middel I, onderdelen 1 t/m 4:

dat deze onderdelen zijn gericht tegen 's Hofs oordeel dat de onderhavige tank kan worden aangemerkt als een gebouw in de zin van art. 1405 BW Pro;

dat het Hof heeft vastgesteld: dat zich op het terrein van de Amercentrale voor de opslag van stookolie onder meer bevond de onderhavige tank, cylinder- of trommelvormig met een diameter van ca 45 m, een hoogte van ca 12,5 m, een eigen gewicht (zonder de heaters) van ca 400 ton en een inhoud van ca 20 000 m3;

dat die tank aangesloten was op een gedeeltelijk ondergronds lopend leidingnet, een en ander als omschreven in r.o. 2 van 's Hofs arrest;

dat de tanks, waaronder de onderhavige tank, ter plaatse zijn aangebracht als omschreven in de rechtsoverwegingen 4d t/m 4j;

dat het Hof er kennelijk van is uitgegaan dat, zoals Stad Rotterdam heeft gesteld, de tank is geconstrueerd door het aan elkaar lassen van metalen platen;

dat het Hof, door op de grondslag van voormelde vaststellingen te oordelen dat de tank moet worden aangemerkt als een gebouw in de zin van art. 1405, niet heeft blijk gegeven van een onjuiste opvatting van gemeld artikel;

dat toch in een en ander ligt besloten dat de onderhavige constructie een bouwsel was dat naar aard en inrichting bestemd was om duurzaam ter plaatse te blijven, waarbij niet van belang is of technisch de mogelijkheid zou hebben bestaan om het te verplaatsen;

dat dus deze onderdelen niet tot cassatie kunnen leiden;

Literatuur

4.18 Nieuwenhuis e.a. becommentariëren de tekst van artikel 3, lid 1, Boek 3, BW als volgt:(20)

De vraag of de vereniging duurzaam is, moet aan de hand van objectieve maatstaven worden beoordeeld. Het gaat erom of het bouwsel naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. (HR 13 juni 1975, NJ 1975, 509; Amercentrale en HR 23 februari 1994, NJ 1995, 465; inzake onroerende windmolens). Bij de beantwoording van de vraag of een gebouw of werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven moet worden gelet op de bedoeling van de bouwer voorzover deze naar buiten kenbaar is. Ook de omvang en constructie spelen daarbij een rol (HR 8 juli 1997, BNB 1997, 294 en WPNR 6321 (1998) Ploeger). De verkeersopvattingen kunnen - anders dan voor de vraag of iets bestanddeel is van een zaak in de zin van art. 3:4 - geen zelfstandige maatstaf zijn bij beantwoording van de vraag of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen bij de vraag of een object duurzaam met de grond is verenigd (HR 31 oktober 1997, NJ 1998, 97; Portacabin). De opsomming van lid 1 is limitatief, hetgeen onverlet laat dat bestanddelen van een onroerende zaak - als onzelfstandige onderdelen - eveneens onroerend zijn.

4.19 Ploeger heeft naar aanleiding van HR BNB 1997/294 geschreven:(21)

4. Mobiel en en toch onroerend?

Zich over een rails voortbewegende havenkranen zijn onroerend naar hun aard. Ik acht deze beslissing weinig gelukkig.

In de jurisprudentie dreigt de categorie 'onroerend' steeds verder uitgebreid te worden. De 'aard' van de zaak blijkt aan belang in te boeten ten gunste van de 'bestemming'. Een bestemming die mijns inziens te snel wordt aangenomen. Dit wordt waarschijnlijk in de hand gewerkt door een te grote nadruk op het begrip 'duurzaam'. Duurzaam wil zeggen voor onbepaalde tijd, permanent. Roerende zaken volgen de eigenaar, onroerende zaken het erf waarmee zij zijn verbonden.

Inderdaad kan men stellen dat de kraan bestemd is op het perceel gebruikt te worden en gebonden is aan het stukje rails. Maar dit geldt ook voor wagonnetjes die over een intern spoornet rijden en waarmee de kolen naar de ketels getransporteerd wordt. Ook in dit geval worden de wagonnetjes uitsluitend binnen het bedrijf gebruikt en zijn zij gebonden aan de rails. Is dit materieel onroerend?

Dit gaat te ver: het feit dat dergelijke zaken de grens van het perceel niet verlaten doet hen niet in hun aard veranderen. Onder het oude recht zouden de kolenwagentjes hoogstens als hulpzaak, en dus onroerend door bestemming, aangemerkt kunnen worden. Zij zijn en blijven naar hun aard roerend, net zo goed als de vorkheftruck die binnen het bedrijf gebruikt wordt. Door het Hof wordt wel gesteld dat de kranen zich slechts 'over een beperkt traject' kunnen bewegen. Hoe beperkt is beperkt? Men moeten toegeven dat zo'n vaag begrip aanleiding geeft tot onduidelijkheid. Wanneer houdt zo'n kraan nu op onroerend te zijn. Bij een bewegingsruimte van 10 meter, 50 meter, 100 meter? Of moet hij in staat zijn om het perceel te verlaten?

5. Scherpe regels vereist

Een flatgebouw van tien verdiepingen is onroerend, een kruiwagen is roerend. Tussen deze twee uitersten zijn er zaken waarover men kan twisten. Dergelijke twisten zullen altijd bestaan, het is echter zaak om het debat zo beperkt mogelijk te houden.

In het zakenrecht speelt de rechtszekerheid een grote rol. Het gaat ook om de belangen van derden. Zeker bij zo'n belangrijke vraag als het onderscheid roerend/onroerend, een kwalificatie die doorwerkt op diverse gebieden, moet de rechtszekerheid bewaakt worden door het stellen van harde, heldere criteria.

Zaken die kunnen bewegen over rails, of het nu kranen of kolenwagentjes zijn, moeten als roerende zaken beschouwd worden. Of zij zich daadwerkelijk bewegen, en hoe vaak zij verplaatst worden is niet van belang. (...)

4.20 Van Leijenhorst merkt in zijn annotatie in BNB 2005/211 op:

In arrest nr. 37 523(22) kent het Hof bij de beantwoording van de vraag of de grondreinigingsinstallatie duurzaam met de grond is verenigd, gewicht toe aan de omstandigheden dat de installatie:

- deel uitmaakt van het bedrijfscomplex van belanghebbende en

- zowel visueel als functioneel één geheel vormt met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex.

Als losstaande constatering is dit onvoldoende om (mede) het oordeel te kunnen dragen dat de installatie bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Bezien in samenhang met het door de Hoge Raad in de hofuitspraak gelezen oordeel dat het bedrijfscomplex als geheel bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, ligt de zaak anders. Dan zijn de zo-even genoemde omstandigheden wel degelijk (mede) redengevend voor om het oordeel dat de installatie bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. De bestemming van het geheel is dus (mede) bepalend voor de bestemming van de componenten.

4.21 Janssen meent:(23)

In de Parlementaire Geschiedenis van de totstandkoming van art. 3:3 lid 1 BW Pro heeft zich aan het begrip onroerende zaak een geruisloze verandering voltrokken. Aanvankelijk lag het accent op het door Meijers in zijn toelichting genoemde gegeven dat vele gebouwen worden geplaatst zonder dat enig mechanisch verbinding met de grond wordt gelegd. Hieruit werd in de rechtspraak en de literatuur afgeleid, dat een roerend karakter van de zaak niet in de weg behoefde te staan aan zijn kwalificatie onroerend op de voet van art. 3:3 lid 1 BW Pro. Dit is de impuls geweest voor een inmiddels lelijk uit de hand gelopen rechtspraak waardoor menige zaak die naar zijn aard roerend is, op de voet van art. 3:3 lid 1 BW Pro als onroerend wordt aangemerkt. Ik noem als voorbeelden een CAI-kabel, een grafsteen, een havenkraan, een stacaravan en een als opslagruimte in gebruik zijnde zeecontainer.

(...)

Mijns inziens vallen onder art. 3:3 lid 1 BW Pro slechts die zaken die naar hun aard roerend zijn, die enige vorm van fundering hebben en waarvan kan worden gezegd dat zij volgens verkeersopvattingen op één lijn moeten worden gesteld met wat traditioneel onder een opstal of gebouw wordt begrepen. Volgens deze maatstaf zijn niet (meer) onroerend: een mobiele havenkraan, (...). Instructief in dit verband is een uitspraak van Rechtbank Zwolle.(24) Inzet van het geding is de vraag of een door Westerbaan gehuurde warmtekrachteenheid (WKE), die bestemd is om zijn bedrijfshal te verwarmen als onroerend op de voet van art. 3:3 lid 1 BW Pro valt aan te merken. Overwogen wordt:

"Het gaat bij deze installatie echter noch om een gebouw noch om een "werk", laat staan dat gezegd kan worden dat het direct of indirect duurzaam met de grond is verenigd. Het begrip "werk" benadert het begrip "gebouw" en wordt daarmee dan ook in één adem genoemd. Het beroep van Westerbaan op HR 13 juni 1975, NJ 1975, 509 (Amercentrale), gewezen in het verband van art. 1405 (oud) BW mist daarom doel. Het ging in die zaak om een cilindervormige tank voor de opvang van stookolie met een diameter van ca. 45 meter, een hoogte van ca. 12.5 meter, een eigen gewicht van ca. 400 ton en een inhoud van ca. 20.000m3. De tank was aangesloten op het gedeelteijk ondergronds lopende leidingnet en ter plaatse aangebracht. Iedere vergelijking met de onderhavige WKE gaat mank."

Ook onder het oude recht is, in ieder geval voor het zakenrecht, geen steun te vinden voor een extensieve uitleg van het begrip opstal of onroerende zaak, terwijl evenmin is gebleken van een bedoeling van de wetgever van het huidige Burgerlijk Wetboek in dit opzicht met het oude recht te breken.

En wat is duurzaam? Er zijn bouwprojecten, waarbij bouwkranen vele jaren blijven staan. Zijn deze kranen onroerend of roerend en als ze onroerend zijn, wat is dan het verschil met een bouwkraan die voor een korter durend project wordt gebruikt? Moet de buitenwereld uit de omvang van de bouwput en/of de in de nabijheid hiervan op een bord geplaatste virtuele afbeelding of tekening van het bouwproject (kunnen) afleiden of de kraan bestemd is om één jaar of zeven jaren te blijven staan en is zeven jaar (voldoende) duurzaam? De kenbaarheid voor derden, die het zakenrecht verlangt en waarop ook in het portacabinarrest nadrukkelijk een beroep wordt gedaan, is een onbetrouwbaar kompas en van een twijfelachtig gehalte. In dit verband kan men zich tevens afvragen of de cassatierechter bij kwesties van zakenrechtelijke aard als motivering voor zijn oordeel wel kan volstaan met de vaststelling dat het Hof, mits dit keurig de portacabinformule heeft opgehoest, niet heeft blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting en dat zijn oordeel "voor het overige, als van feitelijke aard en geen nadere motivering behoevende, in cassatie niet met vrucht (kan) worden bestreden". Zo'n benadering staat, zoals uit het voorbeeld van de bouwkranen en de in noot 59 genoemde gsm-zaken blijkt, vrijwel garant voor jojo-resultaten. Omdat deugdelijke gronden ontbreken om talrijke zaken, die naar hun aard roerend zijn, de metamorfose naar onroerend te laten ondergaan door de met name fiscaalrechtelijk geïnspireerde uitleg, die aan art. 3:3 lid 1 BW Pro wordt gegeven, loopt de Staat het risico binnen het vaarwater van art. 1 van Pro het Eerste Aanvullende Protocol van het EVRM te geraken - hetzij als wetgever omdat art. 5:20 sub e BW Pro te ver gaat, hetzij, wat naar mijn mening waarschijnlijker is, omdat de rechter een ontoelaatbare uitleg aan deze bepaling heeft gegeven -, omdat sprake is van een niet gerechtvaardigde ontneming van de eigendom aan de eigenaar van de voorheen roerende zaak als gevolg van de werking van art. 5:20 sub e BW Pro. De traditioneel genoemde rechtvaardigingsgrond voor deze ontneming dat natrekking ordeningsrecht betreft, gaat voor de hier bedoelde gevallen geenszins op, omdat niet valt in te zien, gelet ook op de situatie onder het oude recht, welke dwingende noodzaak bestaat deze van nature roerende zaken in afwijking ook van het oude recht, waarmee de wetgever niet heeft willen breken, ineens als onroerend aan te merken. Integendeel, hiervóór is al meer dan eens gebleken dat de rechtszekerheid meer gediend is zaken die een ieder als roerend beschouwt, zakenrechtelijk ook als zodanig te duiden. De verkeersopvattingen zijn de coördinaten, die de behoefte aan ordening (mede) bepalen. Zij dienen derhalve, anders dan in het portacabinarrest wordt gesteld, beslissend te zijn voor de kwalificatie roerend/ onroerend.

(...)

De door mij bepleite benadering om de verkeersopvattingen bepalend te laten zijn voor de kwalificatie roerend/onroerend, houdt een verwerping in van de Portacabin-doctrine ook waar het betreft de slechts ondergeschikte rol, die in het arrest is weggelegd voor de verkeersopvattingen. In het arrest wordt immers expliciet overwogen dat de verkeersopvattingen niet beslissend zijn voor de kwalificatie roerend/onroerend.

4.22 Heyman schrijft:(25)

Het is eigenlijk zo simpel: onroerend is wat niet kan worden verplaatst. Daarvoor is niet steeds vereist dat het mechanisch met fundamenten e.d. is verbonden. Iets kan ook vanwege zijn eigen gewicht en omvang onverplaatsbaar zijn. Denk bijvoorbeeld aan de olietank op het terrein van de Amercentrale (diameter 45 m, hoogte 12,5 m, eigen gewicht 400 ton). Het gaat dus niet om de fysieke verbinding, maar om de fysieke onverplaatsbaarheid.

Let wel, we hebben het over onverplaatsbaarheid in maatschappelijk, niet in technisch opzicht. Technisch kan tegenwoordig bijna alles, als je maar betaalt. Dat levert geen bruikbare juridische maatstaf op. Juridisch gaat het om een criterium dat recht doet aan de gerechtvaardigde verwachtingen van de deelnemers in het rechtsverkeer. Daar geldt: wat niet dan bij hoge uitzondering en met grote technische en financiële inspanning kan worden verplaatst, wordt als praktisch onverplaatsbaar beschouwd. Om die onverplaatsbaarheid gaat het hier. Niet omdat verplaatsing niet is bedoeld maar omdat die praktisch/economisch onmogelijk is, is een zaak onroerend.

(...)

Wat bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, zal vaak - maar (lang) niet altijd - ook praktisch onverplaatsbaar zijn. Omgekeerd, wat onverplaatsbaar is, zal veelal - maar een enkele keer niet - tevens bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven. Het komt erop neer dat eigenlijk aan beide criteria moet zijn voldaan, wil een zaak onroerend zijn en (in beginsel) deel uitmaken van de grondeigendom. Immers wat een permanente bestemming heeft maar gemakkelijk verplaatsbaar is, hoort niet onroerend te zijn en andersom geldt hetzelfde voor wat onverplaatsbaar is maar geen permanente bestemming heeft. Het is dus niet óf/óf maar én/én.

4.23 Van den Ban meent:(26)

Op grond van het oud-BW was naast de grond ook al datgene onroerend dat aard- en nagelvast met die grond was verbonden. (...)

Bij de beoordeling of een gebouw of werk onroerend is, is onder het oud-BW in de praktijk wel de vuistregel gehanteerd dat het object en de fundering als één geheel moeten worden beschouwd en dat het fundament in de grond is ingegraven. (...)

In de wetsgeschiedenis zijn geen aanwijzingen te vinden dat de wetgever met de nieuwe redactie van het begrip 'onroerende zaak' in art. 3:3 BW Pro een inhoudelijke wijziging beoogde door te voeren ten opzichte van art. 562 oud Pro-BW. Eerder lijkt het tegendeel te gelden. (...)

Desondanks blijkt uit de jurisprudentie dat het begrip onroerende zaak onder art. 3:3 BW Pro ruimer wordt uitgelegd. Een belangrijk keerpunt daarbij is het Portacabinarrest. (...)

De Hoge Raad formuleerde daarbij vier maatstaven waarmee de vraag kan worden beantwoord of een zaak duurzaam is verenigd met de grond. (...)

Het voorgaande overziend, concludeer ik dat art. 3:3 BW Pro ten opzichte van het oude art. 562 BW Pro tot een ruimere uitleg van het begrip onroerende zaak heeft geleid. Niet de aardvaste verbinding met de grond is bepalend, maar de bijzonderheden van aard en inrichting. Deze aard en inrichting zullen vooral worden bepaald door de materiaalkeuze, de bouwtechnische constructies, de aanwezige nutsvoorzieningen en de afwerking van zowel het gebouw of werk als van de directe omgeving.

4.24 Kortmann e.a. hebben betoogd:(27)

Vooral de Belastingkamer van de Hoge Raad (derde kamer) heeft zich regelmatig moeten buigen over de vraag of bepaalde machines of installaties als onroerend moesten worden aangemerkt. De wijze van verbinding speelt in de beslissingen van de Belastingkamer een grote rol. (...) Doorslaggevend was daarbij de vraag of ter plaatse aanwezige havenkranen, ketelstatief met ketel, turbine en generator als roerend of onroerend moesten worden aangemerkt. Het Hof duidde de havenkranen als onroerende werktuigen en als zelfstandige gebouwde eigendommen. Aan het oordeel dat deze zelfstandige zaken als onroerend moesten worden aangemerkt, legde het Hof ten grondslag dat de kranen gezien hun omvang en constructie bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven, zijn geplaats op vaste rails en zich slechts over een beperkt traject heen en weer kunnen bewegen. Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting aldus de Hoge Raad. Deze beslissing ligt in de lijn van eerdere rechtspraak van de Belastingkamer van de Hoge Raad. Opmerking verdient dat de uitspraak uit 1997 inzake de havenkranen betrekking had op een aanslag uit 1989. De vraag of de kranen als onroerend moesten worden aangemerkt, werd derhalve beheerst door oud burgerlijk recht. Hoewel het Hof noch de Hoge Raad met een woord hierover rept, moet worden aangenomen dat deze kranen als onroerend door bestemming werden aangemerkt. De kranen zijn onder het huidige recht roerende zaken. In het oordeel van het Hof speelt de verbinding van de rails met de grond een rol. Meer algemeen kan men stellen dat veel zaken die onder het oude recht onroerend door bestemming waren, duurzaam met de grond waren verenigd. Bijvoorbeeld machines die waren geplaatst op betonnen randen, waarin bouten waren gegoten waarmee de machines waren vastgezet; een aan een ijzeren balk vastzittende bovenloopkraan in een bedrijfshal; en zeven opslagtanks met pijpleidingen die zich bevonden op een opslagterrein in het havengebied. Ondanks deze verbinding met de grond geldt voor dergelijke vroegere hulpzaken dat zij thans in de regel als zelfstandige roerende zaken moeten worden aangemerkt. De formulering van artikel 3:3 lid Pro 1, waarin is bepaald dat "Onroerend zijn (...) gebouwen en werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met andere gebouwen of werken" kan gemakkelijk misverstand wekken. Niet iedere machine, installatie of ander werk dat duurzaam met de grond is verenigd, is daarom onroerend. Slechts indien deze objecten bestanddeel van de grond zijn geworden (zijn "nagetrokken"), vormen zij met de grond een onroerende zaak. In dat geval omvat de eigendom van de grond de betreffende objecten (vlg. artikel 5:20 sub Pro e).

5. Beschouwing en beoordeling van de middelen

5.1 Het gaat in casu primair om de vraag of de twee door belanghebbende op 3 mei 2004 in economische eigendom verkregen kranen ten tijde van die verkrijging zijn aan te merken als onroerende zaken, zoals de Rechtbank en het Hof hebben geoordeeld, maar door belanghebbende, thans in cassatie, wordt bestreden.

5.2 Indien de kranen als onroerende zaken zijn aan te merken is belanghebbende ter zake van de verkrijging overdrachtsbelasting verschuldigd. Deze heffing is daarmee afhankelijk van de beantwoording van een civielrechtelijke vraag.(28) De vraag onder welke voorwaarden 'werken', zoals de onderhavige kranen, als roerend of onroerend moeten worden aangemerkt is zowel in civiele als in fiscale jurisprudentie herhaaldelijk aan de orde geweest.

5.3 Het Hof heeft bij de beoordeling van de vraag of de kranen onroerend zijn omdat deze 'duurzaam met de grond verenigd' zijn, de criteria uit het Portacabin-arrest(29) gehanteerd, welke neerkomen op het volgende: 'a) Een gebouw kan duurzaam met de grond verenigd zijn in de zin van art. 3:3 BW Pro, doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven; (...) Niet van belang is dan meer dat technisch de mogelijkheid bestaat om het bouwsel te verplaatsen (...). b) Bij beantwoording van de vraag of een gebouw of een werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven moet (...) worden gelet op de bedoeling van de bouwer voor zover deze naar buiten kenbaar is. Onder de bouwer moet hier mede worden verstaan degene in wiens opdracht het bouwwerk wordt aangebracht. c) (...) dient de bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven naar buiten kenbaar te zijn. Dit vereiste vloeit voort uit het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar dienen te zijn. d) De verkeersopvattingen kunnen (...) niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling van de vraag of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen in de gevallen dat in het kader van de beantwoording van die vraag onzekerheid blijkt te bestaan of een object kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd, en voor de toepassing van die maatstaf nader moet worden bepaald wat in een gegeven geval als "duurzaam", onderscheidenlijk "verenigd" en in verband daarmee als "bestemming" en als "naar buiten kenbaar" heeft te gelden.'

5.4 De in het Portacabin-arrest neergelegde criteria vinden hun grondslag in een door de Hoge Raad gedurende vele jaren ontwikkelde jurisprudentie. Dat geldt ook voor het uitgangspunt dat de technische verbindingen van een gebouw of werk met de grond bij de beoordeling van de duurzaamheid van de vereniging met de grond slechts een ondergeschikte rol spelen.

5.5 Dienaangaande is reeds in HR NJ 1975, 509(30) overwogen: 'dat de onderhavige constructie een bouwsel was dat naar aard en inrichting bestemd was om duurzaam ter plaatse te blijven, waarbij niet van belang is of technisch de mogelijkheid zou hebben bestaan om het te verplaatsen'. Die maatstaf is nog steeds te vinden in HR BNB 2007/51(31) waar in r.o. 4.2.3 is overwogen: 'In de zin van artikel 3:3, lid 1, BW is een gebouw of werk slechts dan duurzaam met de grond verenigd (hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met een ander gebouw of werk) indien het, mede gelet op de bedoeling van degene door wie of in wiens opdracht het is tot stand gebracht, naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, en dit ook naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van dat gebouw of werk'.

5.6 Belanghebbende heeft echter gewezen op het Woonark-arrest van 15 januari 2010, HR BNB 2010/80.(32) In dat arrest is in r.o. 4.2 overwogen: 'Het Hof heeft (...) geoordeeld (...) dat de onderhavige woonark is verenigd met de grond, aangezien deze door middel van beugels is verbonden met in de bodem verankerde meerpalen. De tegen dit oordeel gerichte klachten slagen. Het gaat hier om een zaak die blijkens zijn constructie bestemd is om te drijven en drijft, zodat sprake is van een schip in de zin van artikel 8:1 BW Pro. Een schip is in het algemeen een roerende zaak. Een verbinding tussen een schip en de onder dat schip gelegen bodem die toelaat dat het schip met de waterstand mee beweegt, kan niet leiden tot het oordeel dat het schip met de bodem is verenigd in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW. Klaarblijkelijk is in het onderhavige geval sprake van een dergelijke verbinding, zodat de woonark niet met de onder die ark gelegen bodem is verenigd in de zojuist bedoelde zin.'

5.7 In verband met het Woonark-arrest stelt belanghebbende in haar beroepschrift in cassatie: 'Gezien deze uitspraak moeten havenkranen als de onderhavige die van wielen zijn voorzien en die zich op eigen kracht voortbewegen langs een railtraject waarop zij zonder enige vaste verbinding zijn geplaatst, in het algemeen worden beschouwd als roerende zaken. (...) Alleen als uit bijzondere, voor derden kenbare kenmerken van de kranen zelf blijkt dat de kranen bestemd waren om duurzaam met de grond te worden verenigd, zouden de kranen als onroerend kunnen worden aangemerkt.'

5.8 Met het eerste deel van die stelling kan ik mij niet verenigen. Het uitgangspunt in het Woonark-arrest dat een zaak die bestemd is om te drijven een schip is en als zodanig in het algemeen een roerende zaak is, lijkt mij nauw verbonden met de hoedanigheid van schip en de voor schepen geldende wettelijke definities en bepalingen, zoals in artikel 8:1 BW Pro. Ergens langdurig voor anker gaan maakt een schip niet onroerend. Een vaste oeververbinding, onder bepaalde voorwaarden, wel: '4.3 (...) Verwijzing moet volgen voor een onderzoek of de onderhavige woonark is verbonden met de oever op een dusdanige wijze dat sprake is van vereniging met die grond in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW.'

5.9 Het tweede deel van de stelling van belanghebbende komt neer op het voornoemde onderdeel a) van het Portacabin-arrest en is in zoverre te zien als geldend recht. De door de Hoge Raad ter beoordeling van het roerende of onroerende karakter van (gebouwen en) werken gehanteerde maatstaven zijn naar mijn mening reeds lang als vrij constant aan te merken(33). Ondanks kritische opmerkingen in de literatuur bij de wijze van beoordeling door de Hoge Raad.(34) In zoverre kan de vraag worden gesteld of de onderhavige procedure reeds is te beslissen op grond van het onder oud BW gewezen Havenkranen-arrest, HR BNB 1997/294(35), waarin in r.o. 3.3 is overwogen: 'Middel III komt op tegen 's Hofs oordelen dat de havenkranen onroerende werktuigen zijn die moeten worden aangemerkt als zelfstandige gebouwde eigendommen. Het middel acht die oordelen onjuist, althans onvoldoende gemotiveerd in het licht van de omstandigheid dat de kranen zich over rails kunnen bewegen. Het Hof heeft aan die oordelen ten grondslag gelegd dat de kranen gezien hun omvang en constructie bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven, zijn geplaatst op vaste rails en zich (slechts) over een beperkt traject heen en weer kunnen bewegen. Aldus geven 's Hofs oordelen niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kunnen zij voor het overige, als van feitelijke aard en geen nadere motivering behoevende, in cassatie niet met vrucht worden bestreden.' In de literatuur is betoogd dat de beoordeling als gegeven in het Havenkranen arrest is gebonden aan oud BW.(36) Ik meen echter, als gezegd, dat de door de Hoge Raad ter zake gehanteerde maatstaven reeds lang als vrij constant zijn aan te merken.

5.10 Voortgaand volgens het Portacabin-arrest kom ik thans op de maatstaf die heeft te gelden bij de feitelijke vaststelling of een werk naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

5.11 De bestemming om duurzaam ter plaatse te blijven dient voor derden kenbaar te zijn.(37) Ter verklaring van dat vereiste is in het Portacabin-arrest gewezen op 'het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar dienen te zijn'. Het vereiste behelst daarmee een mate van objectivering.(38)

5.12 Daarmee komt de vraag op of die bestemming kenbaar moet zijn in principe voor een ieder of slechts voor personen met een specifieke deskundigheid. Ik meen dat de voornoemde ratio van het kenbaarheidsvereiste, het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar dienen te zijn, er aan in de weg staan kenbaarheid reeds aan te nemen als deze slechts waarneembaar is voor personen met een specifieke deskundigheid. Het komt mij voor dat het moet gaan om kenbaarheid zoals die in principe door een ieder is te constateren.(39) Dat vergt die ratio. Overigens realiseer ik mij dat er een 'margin of appreciation' blijft, zodat objectieve zekerheid niet in alle gevallen voor het grijpen ligt.(40)

5.13 In haar toelichting op haar eerste middelonderdeel klaagt belanghebbende(41) over onvoldoende motivering van de door het Hof in r.o. 6.3 en 6.4 gegeven oordelen.(42) Daartoe wordt met name aangevoerd: 'De kranen kunnen veel grotere schepen bedienen (maximaal 22 containers breed) dan er in het betrokken havenbassin konden en kunnen aanmeren (maximaal 16 containers breed). Daarmee hadden de kranen ter plaatse een aanzienlijke overcapaciteit. De kranen waren tevens technisch voorbereid voor gebruik op een meer gangbare spoorbreedte dan die in het betrokken havenbassin.(43) (...) In het licht van de beschreven feiten en stellingen is het onbegrijpelijk dat het Hof in overweging 6.4 oordeelt dat het feit dat de kranen te groot waren voor het bedrijfsterrein waarop ze waren geplaatst niet zonder meer leidt tot het oordeel dat het naar buiten kenbaar was dat belanghebbende de bedoeling had de kranen slechts tijdelijk met de grond te verenigen. Immers, de overcapaciteit en aanpassingen waren voor derden kenbaar gezien het uiterlijk en de constructieve kenmerken van de kranen, en bleken dus uit hun aard en inrichting. Bedoelde overcapaciteit en aanpassingen vielen voor derden uitsluitend te verklaren door een voornemen tot verplaatsing aan te nemen. Er was voor derden geen andere reden te bedenken die kon verklaren waarom destijds gekozen was voor een dergelijke, miljoenen euro's extra kostende overcapaciteit. Zonder verplaatsing zou deze overcapaciteit namelijk nooit kunnen worden benut zodat de ermee gemoeide extra kosten weggegooid geld zouden zijn. Door de inspecteur is uiteindelijk ook geen enkele andere mogelijke reden voor de overcapaciteit gesteld.'

5.14 Uit het voorgaande moge blijken dat ik meen dat de te hanteren maatstaf voor het aanmerken van een werk als onroerend is of het voor in principe een ieder kenbaar is dat de desbetreffende werken naar aard en inrichting bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven. Het Hof heeft zich, blijkens r.o. 6.4, gebaseerd op: 'Uit de foto's en de omschrijvingen en tekeningen van de havenkranen te destilleren uiterlijke kenmerken van de havenkranen'. Daaruit heeft het Hof afgeleid: 'dat zij naar aard en inrichting waren bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven en dat die bestemming naar buiten kenbaar was. Niet is gebleken van bijzonderheden in aard en inrichting van de havenkranen, waaruit de bedoeling van belanghebbende om deze slechts tijdelijk met de grond te verenigen naar buiten kenbaar was.'

5.15 Aldus heeft het Hof naar mijn mening de juiste maatstaven gehanteerd en is gekomen tot een feitelijk en geenszins onbegrijpelijk oordeel. Nu het gaat om kenbaarheid zoals die in principe voor een ieder is, heb ik zelf ook de vrijheid genomen de overgelegde foto's van het terrein(44) te beschouwen. Daaruit blijkt dat zonder deze kranen de overslagfunctie van het terrein onmogelijk is. Dat is duidelijk kenbaar. De kranen zijn aldus mijns inziens te zien als componenten van het terrein die de overslagfunctie daarvan mogelijk maken.(45) Het gaat om kranen die op rails lopen op het terrein. Zo beschouwd komen de kranen over als naar aard en inrichting bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven.(46)

5.16 Dat de kranen ten opzichte van het terrein en de aanvoermogelijkheden aldaar beschikten over overcapaciteit is mijns inziens niet uiterlijk kenbaar, althans zeker niet voor de gemiddelde 'een ieder'.

5.17 Maar zelfs als overcapaciteit zichtbaar zou zijn, meen ik dat daaruit nog niet af te leiden is dat verplaatsing van de kranen te verwachten is, al was het maar omdat het voor een buitenstaander niet inzichtelijk is of de eigenaar elders kan beschikken over een betere bestemming voor de kranen.(47)

5.18 Overigens vraag ik mij af of een deskundige in deze opzichten meer zou kunnen afleiden uit de uiterlijk kenbare eigenschappen van de kranen. Belanghebbende heeft bij haar reactie aan het Hof d.d. 15 december 2009 in bijlage gevoegd de brief d.d. 18 november 2009 van G, register makelaar/taxateur van havenhijskranen, aan E B.V., de toenmalige aandeelhoudster van belanghebbende.(48) De zakelijke inhoud van deze brief luidt:

Als antwoord op uw vragen inzake Nelcon kranen no:5265 en 5266 zijn naar onze mening en informatie de kranen gebouwd met als doel een andere locatie, dit vanwege de destijds lopende onderhandelingen met het Gemeentelijk Havenbedrijf over een verhuizing van X naar een andere locatie.

Aan het uiterlijk en de constructieve kenmerken van deze kranen, in het bijzonder de grote outreach en het hefvermogen, is te zien dat deze kranen zijn ontworpen voor het bedienen van aanmerkelijk grotere schepen dan in het a en b havengebied kunnen worden behandeld.

In dat gebied kunnen slechts schepen worden behandeld tot 16 containers breed, dit i.v.m. de diepgang en de lengte, terwijl kranen zijn ontworpen voor schepen van 22 containers breed. Deze extra capaciteit maakt de kranen voor dit gebied onnodig veel duurder.

Ter vergelijking, ook de laatste nieuwe kranen van H in de b haven zijn uitgevoerd voor schepen met 13 stuks container breed.

5.19 Uit de voor deze deskundige kenbare objectieve omstandigheden genoemd in de tweede en derde alinea wordt omtrent een voornemen tot verplaatsing niets afgeleid. Die informatie is slechts gebaseerd op de in de eerste alinea genoemde onderhandelingen.(49) Het komt mij dan ook voor dat het voor een deskundige evenmin uit objectieve eigenschappen van de kranen kenbaar was dat die niet bestemd waren om duurzaam op het terrein te blijven.

5.20 Op een en ander stuit het eerste middelonderdeel af.

5.21 Het tweede middelonderdeel van belanghebbende ziet, thans in cassatie, op haar subsidiaire beroep op toepassing van de vrijstelling van artikel 9, lid 4, WBRV, voor zover hier van belang luidend: 'Ingeval een verkrijging als bedoeld in artikel 2, tweede lid, wordt gevolgd door een verkrijging als bedoeld in artikel 2, eerste lid, of andersom, door dezelfde persoon (...) wordt de waarde verminderd met het bedrag waarover ter zake van de eerste verkrijging was verschuldigd (...) overdrachtsbelasting (...).' In casu gaat het om een eerdere verkrijging van de juridische eigendom (lid 1), gevolgd door een latere verkrijging van de economische eigendom (lid 2).(50)

5.22 Tussen partijen staat vast dat belanghebbende ingevolge haar recht van opstal in 2002, van rechtswege en zonder tegenprestatie, de juridische eigendom van de kranen heeft verkregen en dat zij op 3 mei 2004, tegen een vergoeding van € 9.235.574, de economische eigendom van de kranen heeft verkregen.(51)

5.23 In r.o. 6.7 heeft het Hof belanghebbendes beroep op die vrijstelling verworpen, omdat: 'Gelet op de tekst van artikel 3, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet wordt het feit dat belanghebbende in 2002 juridisch eigenaar is geworden van de havenkranen niet aangemerkt als een verkrijging in de zin van artikel 2 van Pro de Wet, en kan derhalve artikel 9, vierde lid, van de Wet geen toepassing vinden.' Ik meen echter dat dit oordeel van het Hof niet is te baseren op die wettekst, omdat daarin wel sprake is van verkrijging door natrekking, maar niet van verkrijging ingevolge een opstalrecht.

5.24 Uit artikel 3, lid 1, aanhef en onderdeel c, WBRV,(52) volgt dat voor de eigenaar van de grond niet als verkrijging wordt aangemerkt die krachtens natrekking. Belanghebbende stelt dat die beperking niet op haar van toepassing is, omdat zij de juridische eigendom van de kranen niet als eigenaar van het terrein door natrekking heeft verkregen, maar krachtens haar opstalrecht op het terrein. Belanghebbende beroept zich daartoe op de tekst van dat artikel waarin slechts sprake is van 'natrekking'.(53) Tegenover belanghebbendes beroep op de wettekst staan echter de wetsgeschiedenis en de ratio.

5.25 In de parlementaire behandeling is omtrent een dergelijke natrekking opgemerkt:(54)

Wanneer iemand een huis bouwt (dan wel door een ander laat bouwen) op zijn eigen grond, wordt hij door natrekking eigenaar van dat huis. Het ligt voor de hand dat in een dergelijk geval geen overdrachtsbelasting dient te worden geheven wegens verkrijging van dat huis. Artikel 2 van Pro het ontwerp omvat, strikt genomen, evenwel ook deze verkrijging. Om die reden wordt deze vorm van eigendomsverkrijging in de onderwerpelijke bepaling van de heffing uitgezonderd. De bepaling geldt niet, indien de verkrijging (krachtens natrekking) plaatsvindt op een later tijdstip dan dat waarop de zaken worden aangebracht. Hierbij zij bijv. gedacht aan het geval dat bij het einde van een recht van opstal de op de grond staande opstallen e.d. in eigendom overgaan op de grondeigenaar. (...)

Op grond van het voorgestelde artikel 3, letter c, wordt de eigendomsverkrijging als gevolg van natrekking op het tijdstip waarop de zaken worden aangebracht op het onroerend goed, niet aan de heffing van overdrachtsbelasting onderworpen. In de toelichting op die bepaling is er reeds op gewezen, dat zij niet geldt, indien bij het einde van een recht van opstal de door de opstalhouder gestichte gebouwen in eigendom overgaan op de grondeigenaar.

En:(55)

Voorts zouden de maatregelen ter bestrijding van btw-constructies in een aantal gevallen geen effect hebben indien, zoals nu het geval is, verkrijgingen krachtens natrekking in alle gevallen buiten de heffing van overdrachtsbelasting zouden blijven.

Dit kan zich in het bijzonder voordoen bij leveringen in de zin van in artikel 3, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de omzetbelasting 1968. Daarom stel ik tevens voor de verkrijging krachtens natrekking, opgenomen in artikel 3, aanhef en onderdeel c, WBR, toch in de heffing van overdrachtsbelasting te betrekken indien het daarbij gaat om een levering ter zake waarvan omzetbelasting verschuldigd is, de vergoeding lager is dan de waarde bedoeld in artikel 9 WBR Pro en de verkrijger de omzetbelasting niet of niet nagenoeg geheel in aftrek kan brengen.

5.26 Uit de parlementaire geschiedenis blijkt het oorspronkelijke karakter van artikel 3, lid 1, onderdeel c WBRV als anti-cumulatiebepaling voor de overdrachts- en omzetbelasting. Naderhand is de regeling aangevuld met anti-misbruikelementen.

5.27 Verstraaten e.a. schrijven:(56)

Een klassiek voorbeeld van natrekking is het geval waarin een grondeigenaar op zijn grond een gebouw door een aannemer laat bouwen. Naarmate de bouw vordert, wordt de grondeigenaar door natrekking eigenaar van het gebouw. Natrekking is een wijze van eigendomsverkrijging (zie art. 5:3 en Pro 5:20 BW), zodat zonder meer heffing van overdrachtsbelasting zou plaatsvinden als de zaak waarop, -aan of -in wordt aangebracht een onroerende zaak is. Uitgangspunt is evenwel dat de overdrachtsbelasting hier dient te wijken omdat ter zake van de vervaardiging van het bouwwerk aan de grondeigenaar als regel omzetbelasting in rekening wordt gebracht door de aannemer die het bouwwerk verricht. Vandaar dat oorspronkelijk in art. 3, lid 1, onderdeel c, was bepaald dat een verkrijging krachtens natrekking nimmer als een verkrijging voor de overdrachtsbelasting werd aangemerkt. Hiervan werd misbruik gemaakt in situaties waarin de grondeigenaar de hem in rekening gebrachte omzetbelasting geheel of deels niet in aftrek kon brengen. Er werd dan een (veel) te lage vergoeding voor de werkzaamheden afgesproken waardoor er minder omzetbelasting werd geheven omdat die belasting verschuldigd is over de vergoeding. Via een omweg werd het verschil tussen een zakelijke en de overeengekomen vergoeding betaald (bijvoorbeeld door een subsidie). Om dergelijke constructies te bestrijden is de bepaling aangepast. Als uitgangspunt geldt thans nog steeds dat een verkrijging krachtens natrekking een uitgezonderde verkrijging is, echter tenzij voldaan wordt aan de volgende drie cumulatieve voorwaarden: (...)

5.28 De Vakstudie vermeldt:(57)

In geval van een recht van opstal worden de gebouwen die een opstalhouder op de grond laat aanbrengen door een aannemer van rechtswege eigendom van de opstalhouder. De opstalhouder verkrijgt dan echter niet krachtens natrekking. Gelet op de ratio van de bepaling moet worden aangenomen dat ook deze verkrijging niet belast zal zijn.

5.29 Moltmaker heeft geschreven:(58)

Art. 3, letter c, is niet van toepassing als degene die op de grond van een ander bouwt een recht van opstal heeft op die grond. De opstalhouder verkrijgt niet krachtens natrekking. Gelet op de strekking van art. 3, letter c, zal mogen worden aangenomen dat zijn verkrijging niet belast is.

5.30 Schuttevâer en Bongard zijn van opvatting:(59)

Zou A op B's grond bouwen krachtens recht van opstal, dan wordt A zelf eigenaar. Naar de beoordeling van de wet zal ook deze verkrijging, hoewel hier van verkrijging door 'natrekking' geen sprake is, geen verkrijging in de zin der wet zijn. Heffing komt pas aan de orde als het gebouwde bij het einde van het opstalrecht aan B overgaat: er is dan natrekking, maar - zie tekst art. 3, onderdeel c - geen natrekking die door de wet wordt vrijgelaten.

5.31 Van Straaten schrijft:(60)

De gebouwen die een opstalhouder op de grond laat aanbrengen door een aannemer worden van rechtswege eigendom van de opstalhouder. Het opstalrecht omvat immers de eigendom van de opstallen, zowel die welke ten tijde van de vestiging van het recht op de grond aanwezig zijn, als die welke later op de grond worden aangebracht. Het ligt in de rede art. 3, lid 1, onderdeel c, WBR ook in deze situatie toe te passen.

5.32 Het komt mij voor dat de wetsgeschiedenis en de ratio van de vrijstelling als voorzien in artikel 3, lid 1, aanhef en onderdeel c, WBRV meebrengen dat tevens als onbelaste verkrijging dient te worden aangemerkt de onderhavige verkrijging van de kranen door belanghebbende krachtens haar opstalrecht. Daarmee faalt ook het tweede middelonderdeel.

6. Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1 Inspecteur van de Belastingdienst/P.

2 De in deze conclusie vermelde citaten zijn zonder de daarin voorkomende voetnoten opgenomen.

3 In het procesverbaal van het verhandelde ter zitting zoals opgesteld door de Rechtbank te 's-Gravenhage is door belanghebbende ten aanzien van het vervoer van de kranen in drie delen het volgende verklaard: 'De omstandigheid dat de kranen tijdens het vervoer waren verdeeld in drie delen had alleen te maken met de afmetingen van het havenbekken.'

4 Rechtbank 's-Gravenhage 17 februari 2009, nr. AWB 07/3187, LJN BH7001, BB 2009/674, NTFR 2009/887.

5 Hof 's-Gravenhage, 23 februari 2010, nr. BK-09/00170, LJN BL7311, NTFR 2010/818.

6 Hoewel in geschil is of de kranen zijn aan te merken als onroerende zaken in de zin van artikel 2, lid 1, WBRV, gaat het in casu om de verkrijging van de economische eigendom van de kranen door belanghebbende. Zie in dit kader tevens overweging 6.1. van het Hof waarin feitelijk wordt vastgesteld dat belanghebbende op 3 mei 2004 de economische eigendom van de kranen heeft verkregen.

7 Wetteksten geldend voor 2004.

8 Hoge Raad 15 januari 2010, nr. 07/13305, LJN BK9136, BNB 2010/80.

9 Hoge Raad 17 november 2006, nr. 41 722, LJN AZ2392, BNB 2007/51.

10 Hoge Raad 17 november 2006, nr. 41 434, LJN AZ2377, BNB 2007/50.

11 Hoge Raad 24 juni 2005, nr. 38 183, LJN AQ7093, BNB 2005/275.

12 In gelijke zin in r.o. 3.3 van Hoge Raad 13 mei 2005, nr. 39 429, LJN AT5475, BNB 2005/212 (noot toegevoegd, RIJ).

13 Hoge Raad 25 oktober 2002, nr. C00/282HR, LJN AE6999, NJ 2003, 241.

14 Hoge Raad 6 juni 2003, nr. 36 075, LJN AD3578, BNB 2003/271.

15 Hoge Raad 31 oktober 1997 (Portacabin), nr. 16 404, NJ 1998, 97.

16 Hoge Raad 8 juli 1997, nr. 31 274, BNB 1997/294.

17 Artikel 562 BW Pro (oud), zoals dat gold tot 1 januari 1992, luidt voor zover in casu van belang: 'Onroerende zaken zijn: 1°. Gronderven en hetgeen daarop gebouwd is; (...) En, in het algemeen, alles wat aan een erf of een gebouw aard- of nagelvast is.'

Artikel 563 BW Pro (oud), zoals dat gold tot 1 januari 1992, luidt voor: 1. Door bestemming worden onder onroerende zaken begrepen: 1°. Bij fabrijken, trafijken, molens, smederijen en dergelijke onroerende zaken, de persen, disteleerketels, ovens, kuipen, vaten, en verdere gereedschappen, bepaaldelijk tot derzelver wezen behoorende, al waren die voorwerpen niet aard- of nagelvast; 2°. Bij woonhuizen, de spiegels, schilderijen en andere sieraden wanneer het hout- of muurwerk waarop dezelve zijn vastgemaakt, een gedeelte is van het beschot, den muur of het pleisterwerk van het vertrek; al waren die voorwerpen overigens niet nagelvast;

Bij landelijke eigendommen, de mesthoop of mestvaalt tot bemesting der landen bestemd; De duiven tot eene duivenvlugt behoorende; De konijnen in de konijnen-warande; De visschen die zich in de vijvers bevinden; 4° De bouwstoffen, welke van de afbraak van een gebouw voortkomen, indien zij bestemd zijn om het gebouw weder op te trekken; En, in het algemeen alle zoodanige voorwerpen welke de eigenaar tot een blijvend gebruik aan zijne onroerende zaak verbonden heeft. 2. De eigenaar wordt geacht zoodanige voorwerpen tot een blijvend gebruik aan zijne onroerende zaak verbonden te hebben, wanneer dezelve daaraan zijn vastgehecht door aard-, timmer- of metselwerk, of wanneer zij daarvan niet kunnen worden losgemaakt, zonder dezelve te breken of te beschadigen, of zonder het gedeelte van het onroerend voorwerp, waaraan zij zijn vastgehecht, te breken of te beschadigen.' (noot toegevoegd, RIJ).

18 Hoge Raad 23 februari 1994, nr. 29 115, NJ 1995, 465.

19 Hoge Raad 13 juni 1975 (Amercentrale), NJ 1975, 509.

20 J.H. Nieuwenhuis e.a., 'Burgerlijk Wetboek : de tekst van de boeken 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 en 8 van het BW voorzien van commentaar', Deventer: Kluwer 2009, blz. 1484.

21 H.D. Ploeger, Een mobiele onroerende zaak? Over de grens tussen roerend en onroerend, n.a.v. Hoge Raad 8 juli 1997, BNB 1997/294, WPNR 1998, 6321, blz. 472.

22 Hoge Raad 13 mei 2005, nr. 37 523, LJN AT5469, BNB 2005/211 (noot toegevoegd, RIJ).

23 J.F.M. Janssen, De uitleg die wordt gegeven aan de artt. 3:3 lid 1 en 5:20 sub e BW, ontregelt de zaak, WPNR 2006, 6691.

24 Rb Zwolle 3 april 2002, NJkort 2002, 38. (Oorspronkelijke noot bij citaat, RIJ).

25 H.W. Heyman, 'Open normen in het goederenrecht', Den Haag: Boom Juridische Uitgevers 2000, blz. 119-120.

26 W.G. van den Ban, 'Wet waardering onroerende zaken', Deventer: Kluwer 2009, blz. 30-31, 35.

27 S.C.J.J. Kortmann e.a., 'Vermogensrechtelijke aspecten van leasing', Lelystad: Koninklijke Vermande 1997, blz. 27-29.

28 A-G Wattel schrijft in zijn conclusie bij Hoge Raad 9 oktober 2009, nr. 08/03606, LJN BI3724 , BNB 2010/46: '4.2. Het begrip 'onroerende zaak' is in de Wet BvR niet omschreven, hetgeen ertoe noopt die term in civielrechtelijke zin op te vatten, tenzij verwerkelijking van doel en strekking van de Wet BvR zouden eisen fiscaalrechtelijk van het civielrechtelijke begrip af te wijken. De Toelichting overdrachtsbelasting (een beleidsregel) verwijst naar het civiele recht.'

29 Hoge Raad 31 oktober 1997 (Portacabin), nr. 16 404, NJ 1998, 97, als weergegeven in onderdeel 4.12 van deze conclusie. Zie r.o. 6.2 van de Hofuitspraak, als weergegeven in onderdeel 2.8 van deze conclusie.

30 Zie onderdeel 4.17 van deze conclusie. Vgl. in onderdeel 4.16 HR NJ 1995, 465 (windmolens). Zie HR BNB 2003/271 met conclusie; onderdeel 4.10 en 4.11.

31 Zie 4.6.

32 Zie 4.5.

33 Zie 5.5.

34 Vgl. 4.19, 4.21, 4.22 en 4.23.

35 Zie 4.13, 4.14. en 4.15.

36 Zie 4.15 en 4.24.

37 Zie 4.8 en 4.18.

38 S.C.J.J. Kortmann, 'De portacabin', Ars Aequi 1998, 47-2, blz. 102-103: 'De Hoge Raad geeft drie (aanvullende) maatstaven. Op de eerste plaats moet worden gelet op de bedoeling van de bouwer voor zover deze naar buiten kenbaar is. Het gaat hier om een subjectieve maatstaf. Nagegaan moet worden of de bouwer de bedoeling heeft gehad dat het gebouw duurzaam ter plaatse zou blijven. Bovendien dient deze subjectieve bedoeling naar buiten kenbaar te zijn. Op de tweede plaats dient de bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven naar buiten kenbaar te zijn. Het gaat hier niet om een subjectieve maatstaf, maar om een objectieve maatstaf. De bestemming van het gebouw om duurzaam ter plaatse te blijven, moet naar buiten kenbaar zijn. Voor derden moet duidelijk zijn dat het gebouw bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Anders dan bij de bedoeling van de bouwer geldt hier dat dit voor derden in het algemeen kenbaar moet zijn.'

39 H.W. Heyman, 'Open normen in het goederenrecht', Den Haag: Boom Juridische Uitgevers 2000, blz. 116: 'Een gevaar van het werken met het begrip bestemming is dat dit nu eenmaal een bepaalde wil en bedoeling veronderstelt, waardoor ongewenste subjectivering voortdurend op de loer ligt. Ik meen dan ook dat de Hoge Raad zo moet worden verstaan dat het bij de verwijzing naar de bedoeling van de bouwer om een volledig geobjectiveerde bedoeling gaat, zoals die uitsluitend uit de objectieve en voor ieder kenbare feitelijke situatie - de 'inrichting' valt af te leiden.'

40 H.W. Heyman, 'Zijn zeecontainers onroerend?', NTBR 2000/5, blz. 198: '4. Of een (oorspronkelijk) zelfstandige roerende zaak door duurzame vereniging met de grond onroerend is geworden, moet worden beoordeeld op grond van feiten die duidelijk zijn. Daarmee bedoel ik niet alleen dat die feiten geen ruimte laten voor een andere conclusie (bij twijfel geen natrekking) en dat zij naar buiten kenbaar zijn, maar ook dat zij objectief zijn vast te stellen, dat wil zeggen onafhankelijk van de subjectieve bedoeling van degene die de verbinding tot stand heeft gebracht. (...) 5. (...) Naar buiten kenbaar is niet het zelfde als zuiver objectief. Zoals onder 4 is uiteengezet zal dat laatste toch moeten worden aangenomen.'

41 Zie 3.3 ad 1.1 en 1.2.

42 Zie 2.8.

43 Zie 3.3, ad 1.2, a.

44 Bijlage 5 bij belanghebbendes beroepschrift bij de Rechtbank.

45 Vgl. 4.20.

46 Vgl. 4.9.

47 In feite zijn de kranen pas medio 2009 verplaatst; Hofuitspraak r.o. 3.3.

48 Op 3 mei 2004 heeft B Holding B.V., de voormalige aandeelhoudster van belanghebbende, de aandelen in belanghebbende verkocht aan E B.V. Op diezelfde datum heeft A B.V. de kranen, die zij tot dan toe verhuurde aan belanghebbende, tegen een vergoeding van € 9.235.574 verkocht aan belanghebbende. Zie onderdeel 2.2.

49 In het verweerschrift bij het Hof wordt ad 5.6 een interview vermeld met de directeur-grootaandeelhouder van de groep waartoe belanghebbende behoorde. Daaruit blijkt dat deze destijds kranen met actuele overcapaciteit heeft besteld in de verwachting dat zeer grote containerschepen uit Azië in de toekomst naar Rotterdam zouden komen.

50 Zie 4.1.

51 Hofuitspraak r.o. 6.1; zie 2.8.

52 Zie 4.4.

53 Zie 3.3, par. 2, alinea 2 en 3.

54 Kamerstukken II 1969/70, 10 560, nr. 3, blz. 25.

55 Kamerstukken II 1994/95, 24 172, nr. 3, blz. 19-20.

56 R.T.G. Verstraaten e.a., 'Cursus Belastingrecht (Belastingen van rechtsverkeer)', Deventer: Kluwer 2010, blz. 33.

57 Vakstudie (Belastingen van rechtsverkeer), artikelsgewijs commentaar artikel 3, aantekening 6.1.

58 J.K. Moltmaker, 'Belastingen van rechtsverkeer', Deventer: Kluwer 1997, blz. 20.

59 H. Schuttevâer en M.P. Bongard, 'Kort begrip van rechtsverkeersbelastingen en registratie', Arnhem: Gouda-Quint 1993, blz. 74.

60 J.C. van Straaten, 'Wegwijs in de overdrachtsbelasting', Den Haag: SDU Uitgevers 2010, blz. 35.

Hoge Raad bevestigt onroerend karakter van havenkranen voor overdrachtsbelasting

Conclusie