Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
registratienummer: AWB 08/1521
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 30 oktober 2008
inzake
[X], wonende te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2005 een aanslag (aanslagnummer [H56]) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd (hierna: IB/PVV), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 39.291.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 14 februari 2008 de aanslag gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 18 maart 2008, ontvangen bij de rechtbank op 19 maart 2008, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 oktober 2008 te Arnhem. Eiseres is daar in persoon verschenen, bijgestaan door de heer mr. [A], gemachtigde. Namens verweerder is verschenen de heer [B].
1.6. Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
2. Feiten
2.1. Eiseres is moeder van [C], geboren op 29 februari 1984 (hierna: de zoon). De zoon lijdt aan het Syndroom van Down. Voor de hieruit voort vloeiende extra kosten heeft hij op grond van de Algemene wet bijzondere ziektekosten een zogenaamd persoonsgebonden budget (hierna: PGB) ontvangen.
2.2. Het PGB wordt door de zoon op grond van een met eiseres gesloten zorgovereenkomst gebruikt voor betaling van eiseres voor de door haar ten behoeve van de zoon verrichte zorgwerkzaamheden. In het jaar 2005 ontving eiseres voor deze werkzaamheden € 17.852 (hierna: de arbeidsinkomsten).
2.3. In haar aangiften IB/PVV over de jaren 2001 en 2002 heeft eiseres als resultaat uit overige werkzaamheden € 10.760 (2001) en € 10.893 (2002) opgenomen De aanslagen over deze jaren werden overeenkomstig de ingediende aangiften opgelegd.
2.4. Op 20 september 2004 verzoekt de gemachtigde van eiseres om vermindering van de aanslagen IB/PVV ten name van eiseres over de jaren 2001 en 2002. Hij merkt in deze brief op:
”In de betreffende aanslagen is, op basis van de ingediende aangiften, bij het “resultaat overige werkzaamheden” een bedrag vermeld van € 10.760 (2001) respectievelijk € 10.893 (2002). Deze bedragen komen voort uit de betalingen van het SVB in het kader van een toekenning van een Persoonsgebonden Budget. Dit budget is toegekend in verband met de extra kosten inzake de verzorging van zoon [C], die lijdt aan het syndroom van Down. De opgaven treft u bijgevoegd aan.
Naar nu is gebleken, zijn de verstrekkingen op grond van het persoonsgebonden budget niet belast, mits aan bepaalde voorwaarden is voldaan. Voor de jaren 2001 en 2002 verwijzen wij u naar het Besluit van de Staatssecretaris d.d. 24 januari 2002, nr. CPP2001/3745M. Voor de jaren 2003 en 2004 is het Besluit d.d. 23 februari 2004, nr. CPP2004/108M van toepassing.
Overigens wordt voldaan aan de voorwaarde dat geen kosten, welke uit het budget dienen te worden bekostigd, in aanmerking zijn genomen als buitengewone uitgaven, aangezien in genoemde jaren geen aftrek van buitengewone uitgaven is meegenomen, zowel niet bij de aanslagen van cliënte als bij de aanslagen van haar echtgenoot.”
Verweerder heeft vervolgens op 14 oktober 2004 de eerder vastgestelde belastbare inkomens uit werk en woning verminderd met € 10.760 (2001) en € 10.893 (2002).
2.5. In de aangifte IB/PVV over het jaar 2004 neemt eiseres geen resultaat uit overige werkzaamheden op. Bij brief van 2 maart 2006 schrijft verweerder aan eiseres dat volgens zijn gegevens eiseres inkomsten uit werkzaamheden als zorgverlener heeft genoten en dat deze inkomsten zijn betaald uit een PGB. Hij verzoekt eiseres de volgende gegevens te verstrekken:
- een omschrijving van de aard van de werkzaamheden;
- de datum van aanvang van deze werkzaamheden;
- het aantal uren dat per week aan de werkzaamheden werd besteed;
- een jaaropgave 2004 van de betalingen zonder inhoudingsplicht;
- een kopie van de toekenningsbeschikking van het PGB;
- een kopie van de overeenkomst tussen eiseres en budgethouder.
2.6. Bij brief van 15 maart 2006 antwoordt gemachtigde namens eiseres:
”Bijgevoegd treft u aan de betreffende bescheiden inzake het Persoonsgebonden Budget ten behoeve van de heer [C] zoon van cliënte.
Inzake de eventuele belastbaarheid van het Persoonsgebonden Budget voor cliënte als inkomsten uit “resultaat overige werkzaamheden” verwijs ik u naar de gevoerde correspondentie hierover betreffende de aangiften IB/PVV 2001 en IB/PVV 2002. Bijgevoegd treft u aan een brief van ons kantoor d.d. 20 september 2004 inzake de belastbaarheid voor de jaren 2001 en 2002. In deze brief wordt verzocht om de aanslagen IB/PVV 2001 en IB/PVV 2002 ambtshalve te verminderen door het Persoonsgebonden Budget niet als “inkomsten uit overige werkzaamheden” te beschouwen. De Belastingdienst heeft dit verzoek gehonoreerd door de aanslagen IB/PVV 2001 (H.16) en IB/PVV 2002 (H.26) op 14 oktober 2004 ambtshalve te verminderen.
Zo u al van mening mocht zijn dat de inkomsten over 2004 bij cliënte belast zouden moeten zijn, verzoek ik u op basis van het vertrouwen dat cliënte aan het voorgaande mocht ontlenen, een eventuele correctie op het inkomen over 2004 achterwege te laten.”
Van de bescheiden waarom verweerder had gevraagd heeft gemachtigde slechts één jaaropgave van betalingen zonder inhoudingsplicht bijgevoegd. Verweerder heeft vervolgens de aanslag IB/PVV over het jaar 2004 overeenkomstig de aangifte vastgesteld.
2.7. In de aangifte IB/PVV over het jaar 2005 neemt eiseres geen resultaat uit overige werkzaamheden op. Naar aanleiding van deze aangifte schrijft verweerder op 27 juni 2007, dat volgens zijn gegevens eiseres € 20.109 heeft ontvangen van haar zoon voor het verrichten van werkzaamheden in het kader van PGB. Hij kondigt aan deze inkomsten als resultaat uit overige werkzaamheden in het inkomen op te nemen.
2.8. In zijn brief van 16 juli 2007 schrijft gemachtigde aan verweerder dat hij zich beroept op opgewekt vertrouwen door de afhandeling van de aanslagen over de jaren 2001, 2002 en 2004. Voor het geval de PGB bij cliënte toch belast zou zijn handhaaft hij zijn standpunt dat dit tot € 10.099 moet worden beperkt. Hij voegt een afschrift van een jaaropgave tot dat bedrag bij zijn brief.
2.9. Verweerder stelt met dagtekening 13 september 2007 de aanslag IB/PVV 2005 vast. Hierbij verhoogt hij het aangegeven inkomen uit werk en woning van € 19.150 met € 20.109 (inkomsten verzorging zoon) en € 32 (inkomsten Stichting [D]) tot € 39.291.
2.10. Gemachtigde maakt op 15 oktober 2007 bezwaar tegen de aanslag. Hij handhaaft zijn beroep op opgewekt vertrouwen en zijn standpunt dat een eventuele correctie tot € 10.099 moet worden beperkt. Hij verzoekt om een vergoeding van kosten voor de bezwaarfase.
2.11. Verweerder schrijft op 6 december 2007 aan de gemachtigde dat hij zijn standpunt met betrekking tot de belastbaarheid van de inkomsten handhaaft. Tevens schrijft hij dat hij beschikt over twee opgaven van de SVB. Een opgave over de periode van 20 januari 2005 tot en met 18 juli 2005 met een bedrag ad € 10.099 en opgave over de periode van 1 juli 2005 tot en met 31 december 2005 met een bedrag van € 10.010. Hij gaat er van uit dat deze opgaven juist zijn. Hij acht het, gelet op de in voorafgaande jaren ontvangen beloningen, niet aannemelijk dat de beloningen naar beneden zijn bijgesteld. Verweerder stelt gemachtigde nog in de gelegenheid het bezwaarschrift mondeling toe te lichten. Daarvan wordt geen gebruik gemaakt, waarna verweerder op 14 februari 2008 uitspraak doet.
2.12. Bijlage 10 bij het beroepschrift bevat een overzicht van de per maand door eiseres van haar zoon ontvangen bedragen. Hieruit blijkt dat in dat jaar in totaal € 17.852 is ontvangen. Het verschil met het door verweerder in aanmerking genomen bedrag van € 20.109 bedraagt € 2.257. Het verschil betreft de betaling over de maand december 2005, welke betaling in januari 2006 is ontvangen.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag:
a. of de arbeidsinkomsten die eiseres heeft genoten voor zorgwerkzaamheden ten behoeve van haar zoon tot het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden moet worden gerekend; en zo ja,
b. of verweerder in strijd met het vertrouwensbeginsel heeft gehandeld.
3.2. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.182.
3.3. Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.034.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Belastbaarheid arbeidsinkomsten
4.1. Eiseres heeft aangevoerd dat de arbeidsinkomsten niet kunnen worden belast omdat de verrichte werkzaamheden niet in het economische verkeer zijn verricht. De rechtbank is van oordeel dat de vergoeding die eiseres heeft ontvangen voor zorgwerkzaamheden ten behoeve van de zoon tot haar belastbare resultaat uit overige werkzaamheden moet worden gerekend. In zijn arrest van 8 juni 2007, nr. 42044, BNB 2007/246, besliste de Hoge Raad dat het verlenen van zorg die wordt gefinancierd uit een PGB in het economische verkeer geschiedt. Dat geldt volgens de Hoge Raad ongeacht of de gecontracteerde hulpverlener al dan niet tevens in familie- of gezinsverband staat tot de verzekerde. Een en ander brengt mee dat ook de werkzaamheden die door de aldus gecontracteerde hulpverlener worden verricht, steeds worden verricht in het economische verkeer. De rechtbank ziet geen aanleiding in de situatie van eiseres anders te oordelen.
4.2. Partijen verschillen niet meer van mening over de hoogte van de in het jaar 2005 genoten arbeidsinkomsten. Deze bedragen € 17.852.
Opgewekt vertrouwen
4.3. Eiseres stelt zich op het standpunt dat door de vermindering van de aanslagen IB/PVV over de jaren 2001 en 2002 en de afhandeling van de aangifte over het jaar 2004 bij haar het vertrouwen is gewekt dat verweerder de arbeidsinkomsten ook in de toekomst buiten de heffing zal laten.
4.4. Indien de inspecteur gedurende een aantal jaren de aangifte volgt kan onder omstandigheden het vertrouwen worden gewekt dat die gedragslijn ook in een volgend jaar wordt gevolgd en schendt de inspecteur dat vertrouwen door bij de vaststelling van de aanslag over dat jaar zonder voorafgaande waarschuwing op die gedragslijn terug te komen. Aan de omstandigheid dat het standpunt van de belastingplichtige bij de aanslagregeling over voorafgaande jaren is gevolgd kan niet zonder meer het in rechte te eerbiedigen vertrouwen worden ontleend dat de inspecteur dit standpunt ook in de toekomst zal blijven volgen. Er zullen bijkomende omstandigheden aanwezig moeten zijn op grond waarvan bij de belastingplichtige de indruk is gewekt dat het volgen van de aangiften bij de aanslagregeling in voorafgaande jaren het gevolg is van een bewuste standpuntbepaling van de inspecteur. Die bijkomende omstandigheden kunnen bestaan in de vaststelling van een aanslag in overeenstemming met een aangifte waarin de belastingplichtige de voor die aanslag van belang zijnde aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde had gesteld, in de vaststelling van een aanslag na raadpleging van bewijsstukken, na gehouden besprekingen of gevoerde correspondentie, dan wel de vaststelling van een aanslag in overeenstemming met eerder verstrekte, voor de toen op te leggen aanslag van belang zijnde inlichtingen, of in de tegemoetkoming aan een bezwaar betreffende dezelfde zich onveranderd voordoende aangelegenheid (zie o.a. de arresten van de Hoge Raad van 13 december 1989, BNB 1990/119 en 13 januari 1993, BNB 1993/100).
4.5. In het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 24 januari 2002, nr. CPP 2001/3745 is met betrekking tot de fiscale behandeling van het PGB opgenomen:
“1. Inleiding
In het besluit van 8 juli 1996, nr. DB96/2337M, is goedgekeurd dat bepaalde persoonsgebonden budgetten onder voorwaarden bij de zorgvrager buiten aanmerking blijven voor de heffing van de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen. Deze goedkeuring wordt voor de toepassing van de Wet IB 2001 voortgezet.
(....).
4. Goedkeuring
Ik heb aanleiding gevonden goed te keuren dat de uitkeringen welke op grond van de onder 2 genoemde regelingen worden verstrekt, bij de desbetreffende hulpvrager voor de heffing van de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen buiten aanmerking blijven. Aan deze goedkeuring verbind ik als voorwaarde dat de vrijstelling vervalt indien de belanghebbende een aftrek wegens buitengewone uitgaven verzoekt voor de kosten waarvoor het budget is verstrekt. Met het oog hierop dient de SVB jaarlijks per zorgvrager een opgaaf van het bestede budget te doen aan de Belastingdienst/Centrale beheereenheid informatiesystemen, Postbus 9040, 7300 GA Apeldoorn. (….)”
4.6. In het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 23 februari 2004, nr. CPP 2004/108M is met betrekking tot de fiscale behandeling van het PGB opgenomen :
“1. Inleiding
In het besluit van 24 januari 2002, nr. CPP2001/3745M, is goedgekeurd dat bepaalde persoonsgebonden en productgebonden budgetten voor de jaren 2001 en 2002 onder voorwaarden bij de zorgvrager buiten aanmerking blijven voor de heffing van de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen.
Deze goedkeuring is in dit besluit nader vorm gegeven voor de jaren 2003 en 2004.
….
4. Goedkeuring
Ik heb aanleiding gevonden goed te keuren dat de uitkeringen welke op grond van de onder 2 genoemde regelingen worden verstrekt, bij de desbetreffende hulpvrager voor de heffing van de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen buiten aanmerking blijven. Aan deze goedkeuring verbind ik de voorwaarde dat er bij de beoordeling van de aftrek wegens buitengewone uitgaven van wordt uitgegaan dat de gedane uitgaven niet drukken voorzover belastingplichtige voor die kosten over de desbetreffende periode een vrijgesteld (netto) persoonsgebonden budget ontvangt. Zo het definitieve budget nog niet is vastgesteld kan worden aangesloten bij de vermoedelijke vaststelling op basis van het verantwoordingsformulier over de desbetreffende periode. Met het oog hierop dient de SVB respectievelijk het zorgkantoor jaarlijks per zorgvrager een opgaaf van het budget te doen aan de Belastingdienst/CA/IV Almelo. (….)”
4.7. Verweerder heeft aangevoerd dat eiseres aan de vermindering van de aanslagen over de jaren 2001 en 2002 geen vertrouwen kan hebben ontleend omdat gemachtigde in zijn verzoek om ambtshalve vermindering overduidelijk de indruk heeft gewekt dat eiseres per abuis het door haar zoon ontvangen budget als inkomen heeft opgegeven. Naar verweerders mening blijkt uit het verzoek op geen enkele wijze dat de bedragen die eiseres in haar aangiften had opgenomen de arbeidsbeloning vormden voor de verzorging van haar zoon. Voor de behandeling van de aangifte IB/PVV over het jaar 2004 geldt volgens verweerder hetzelfde. Hij heeft correctie achterwege gelaten in de veronderstelling dat het niet ging om de arbeidsinkomsten van eiseres, maar om het PGB van haar zoon.
4.8. De rechtbank stelt voorop dat de besluiten van 24 januari 2002 en 23 februari 2004 duidelijk alleen zien op de situatie van de ontvanger van het budget. In de besluiten wordt immers gesproken over de zorgvrager en de hulpvrager. De door de zorgvrager van de Sociale verzekeringsbank – als periodieke uitkering - te ontvangen bedragen worden buiten de heffing gelaten. De besluiten bieden geen grondslag voor het standpunt van eiseres dat door haar – als zorgverlener – te ontvangen arbeidsinkomsten onbelast zouden kunnen blijven. Ter zitting heeft gemachtigde van eiseres aangegeven dat zijn verzoeken om de arbeidsinkomsten van eiseres onbelast te laten achteraf bezien berusten op een onjuiste lezing van de genoemde besluiten, maar dat hij op het tijdstip van indiening meende dat zijn verzoeken correct waren.
4.9. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat het verzoek van 20 december 2004 niet helemaal helder is en door verweerder opgevat kon worden als een verzoek om een per abuis opgenomen periodieke uitkering te corrigeren. Niet gesteld of gebleken is echter dat gemachtigde heeft geprobeerd verweerder bewust op het verkeerde been te zetten. De (onjuiste) perceptie van het verzoek door verweerder kan eiseres daarom niet worden tegengeworpen. Het gaat immers om de indruk die de handelwijze van verweerder bij eiseres of haar gemachtigde heeft opgewekt en niet om de indruk die verweerder heeft willen wekken. Uit het volgen van de aangifte kon eiseres immers niet afleiden dat verweerder hiertoe had besloten om andere redenen dan door eiseres was bedoeld.
4.10. Met betrekking tot het verzoek van 15 maart 2006 om de aangifte over het jaar 2004 te volgen is de rechtbank van oordeel dat van een misverstand bij verweerder geen sprake meer kan zijn geweest. Immers verweerder beschikte over twee opgaven van de SVB waaruit blijkt dat eiseres arbeidsinkomsten heeft genoten. Omdat eiseres deze inkomsten niet heeft aangegeven, schrijft verweerder bij brief van 2 maart 2006 aan gemachtigde dat die inkomsten aangemerkt worden als inkomsten uit arbeid en worden bij de gemachtigde gegevens opgevraagd. Het antwoord van gemachtigde van 15 maart 2006 bestaat primair uit een verwijzing naar de correspondentie met betrekking tot de vermindering van de aanslagen IB/PVV over de jaren 2001 en 2002 en subsidiair een beroep op het vertrouwensbeginsel vanwege die verminderingen. Verweerder stelt vervolgens de aanslag IB/PVV over het jaar 2004 overeenkomstig de aangifte vast, zonder aan gemachtigde of eiseres aan te geven of dat op grond van het primaire of subsidiaire standpunt van eiseres is.
4.11. Naar het oordeel van de rechtbank kan de vermindering van de aanslagen IB/PVV over de jaren 2001 en 2002 en de behandeling van de aangifte IB/PVV over het jaar 2004 bij eiseres de indruk hebben gewekt dat sprake is geweest van een bewuste standpuntbepaling van verweerder waar zij ook voor het jaar 2005 vertrouwen aan mag ontlenen.
4.12. Vervolgens dient nog de vraag te worden beantwoord of geen sprake is van een zodanige strijd met een juiste wetstoepassing dat eiseres aan de uitlatingen van verweerder geen vertrouwen mocht ontlenen. De vraag of arbeid ten behoeve van een zorgvrager/gezinslid die beschikt over een PGB wordt verricht in het economische verkeer – en daarmee de vraag of de arbeidsinkomsten tot het belastbare inkomen uit werk en woning behoren - is pas in juni van het jaar 2007 door de Hoge Raad in positieve zin beantwoord. Gelet hierop acht de rechtbank het (onjuist bevonden) standpunt van eiseres en de vermeende bevestiging van dat standpunt door verweerder niet zodanig in strijd met een juiste wetstoepassing dat eiseres aan uitlatingen van verweerder geen vertrouwen zou mogen ontlenen. Hieraan doet niet af dat gemachtigde de vraag of eiseres arbeid in het economische verkeer heeft verricht niet bij verweerder aan de orde heeft gesteld, maar zich slechts op de genoemde besluiten heeft beroepen. In de visie van eiseres hoefde die discussie immers op grond van die besluiten niet meer gevoerd te worden.
4.13. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
5.1. De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het bezwaar en het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).
5.2. De rechtbank wijst het verzoek om verweerder te veroordelen tot vergoeding van de integrale proceskosten af. Van een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht is geen sprake. Anders dan eiseres meent is het door verweerder ingenomen standpunt niet evident in strijd met het recht. Ten tijde van de uitspraak hoefde het verweerder daarom niet duidelijk te zijn dat die uitspraak in een beroepsprocedure geen stand zou houden (Hoge Raad 13 april 2007, BNB 2007/260).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.182 en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 805, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 30 oktober 2008
en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.I. van Amsterdam, rechter, in tegenwoordigheid van mr. P.J.G. Tiemessen, griffier.
De griffier, De rechter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.