Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 10/4030
Uitspraakdatum: 18 april 2011
Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) juncto artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats],
eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Oost-Brabant, kantoor ‘s-Hertogenbosch,
verweerder.
Eiser wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur.
De bestreden uitspraak op bezwaar
De uitspraak van de inspecteur van 3 augustus 2010 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan hem opgelegde aanslag in het recht van schenking wegens een verkrijging in het jaar 2008 (aanslagnummer [nummer]).
Zitting
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 april 2011 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde], verbonden aan [accountantskantoor] te Veldhoven, alsmede namens de inspecteur, [gemachtigden].
1.Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
2.Gronden
2.1.De ouders van belanghebbende hebben bij notariële akte van [datum] 2007 (de akte) hun in maatschapsverband gedreven ondernemingen verkocht en geleverd aan belanghebbende voor een prijs van € 598.558. In dezelfde akte hebben de ouders een gedeelte groot € 100.000 van de koopprijs kwijtgescholden. Het restant werd door belanghebbende schuldig gebleven. In de akte is opgenomen dat de ouders voornemens zijn om in 2008 € 100.000 van het schuldig gebleven restant van de koopsom kwijt te schelden. Op [datum] 2008 hebben de ouders deze € 100.000 kwijtgescholden.
2.2.Belanghebbende heeft ter zake van de kwijtschelding van [datum] 2008 aangifte gedaan voor het recht van schenking met een beroep op de bedrijfsopvolgingsregeling van hoofdstuk IIIA van de Successiewet (SW). De inspecteur heeft de aanslag vastgesteld zonder toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling.
2.3.Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de bedrijfsopvolgingsregeling toegepast moet worden omdat de schenking van [datum] 2008 een nauwe relatie heeft met de overdracht van het ondernemingsvermogen aangezien uit de akte kan worden opgemaakt dat de ouders al direct bij de levering voornemens waren € 200.000 op de koopsom kwijt te schelden. Belanghebbende verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 11 mei 2007, nr. 42268, VN 2007/24.21.
2.4.De staatssecretaris heeft over de toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling bij kwijtscheldingen beleid gepubliceerd:
2.4.1.De bedrijfsopvolgingsregeling is bij wet van 14 december 2001, Stb. 2001, 643, in de Successiewet 1956 opgenomen met ingang van 1 januari 2002, ter vervanging van een vergelijkbare regeling die tot dan toe in de invorderingssfeer was neergelegd in art. 25 en Pro 26 Invorderingswet 1990. Het Besluit van 27 april 2004, nr. DBG2004/1164M (VN 2004/24.22) betrof de (oude) bedrijfsopvolgingsregeling in de Invorderingswet. In het Besluit staat:
Tijdens de parlementaire behandeling van de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet is een tegemoetkoming in de uitvoeringssfeer toegezegd voor die gevallen waarin formeel geen sprake is van een schenking van ondernemingsvermogen maar materieel wel. Deze tegemoetkoming houdt in dat die gevallen waarin de onverbrekelijkheid tussen de overdracht van de onderneming (of aanmerkelijk belangaandelen) en de kwijtschelding van de koopsom kan worden aangetoond, materieel gelijk kunnen worden gesteld met een schenking van ondernemingsvermogen (of aanmerkelijk belangaandelen). Zoals uit de parlementaire behandeling kan worden afgeleid, geldt de vorengenoemde tegemoetkoming niet indien geen "nauwe relatie" tussen verkoop van het ondernemingsvermogen (of aanmerkelijk belangaandelen) en kwijtschelding van de koopsom bestaat. Van een "nauwe relatie" is bijvoorbeeld sprake als bij één notariële akte zowel de overdracht van de onderneming als de kwijtschelding van de koopsom wordt geregeld. Als de kwijtschelding van de koopsom dus plaatsvindt na verloop van tijd is de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet niet van toepassing.
2.4.2.Het Besluit van 18 oktober 2007, nr. CPP2007/383M, Stcrt. 2007, 202 (VN 2007/49.23) betreft de bedrijfsopvolgingsregeling in de Successiewet. In dit Besluit staat:
De bedrijfsopvolgingsregeling is niet van toepassing als de onderneming wordt overgedragen tegen een koopsom die geheel of gedeeltelijk wordt kwijtgescholden. In dat geval bestaat de verkrijging (de schenking) niet uit een onderneming, maar uit de kwijtschelding van een vordering. Goedkeuring. Met toepassing van artikel 63 van Pro de algemene wet inzake rijksbelastingen (de hardheidsclausule) keur ik goed dat bij een kwijtschelding die onmiddellijk volgt op de overdracht, voor de bedrijfsopvolgingsregeling kan worden aangenomen dat het ondernemingsvermogen het object van schenking is. Bij een gefaseerde kwijtschelding geldt de goedkeuring niet voor de tweede of volgende kwijtschelding.
2.4.3.Het Besluit van 18 oktober 2007 vervangt een eerder Besluit van 16 maart 2004, nr. CPP2003/1717M (VN 2004/22.15). In dat Besluit stond:
“ Indien de koopsom wordt kwijtgescholden, is het object van de schenking een geldsom, en geen ondernemingsvermogen. Hierbij wordt echter goedgekeurd dat in gevallen waarin de kwijtschelding onmiddellijk volgt op de overdracht ter zake van de toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling wordt aangenomen dat het object van schenking ondernemingsvermogen betreft. Indien de kwijtschelding van de koopsom gefaseerd plaatsvindt, kan alleen de eerste kwijtschelding in aanmerking komen voor toepassing van de faciliteiten.”
2.5.Het arrest van de Hoge Raad waarop belanghebbende zich beroept betrof een kwijtschelding in 1998 en de toepassing van de (oude) bedrijfsopvolgingsregeling van artikel 26 Invorderingswet Pro. De Hoge Raad overwoog:
3.3.1. Met de in artikel 26, lid 3, Iw opgenomen term "verkrijging" wordt gedoeld op een verkrijging in de zin van artikel 1 van Pro de Successiewet 1956. Van verkrijging van ondernemingsvermogen in de zin van artikel 26, lid 3, Iw is dus slechts sprake indien dat ondernemingsvermogen object is van (voor zover in deze zaak van belang) de schenking.
3.3.2. De in artikel 26, lid 3, Iw opgenomen passage "voorzover die rechten kunnen worden toegerekend aan de verkrijging van: a. het vermogen van een onderneming" regelt het geval dat de verkrijging meer omvat dan alleen ondernemingsvermogen, in die zin dat in dat geval de kwijtscheldingsfaciliteit slechts toepassing vindt op het gedeelte van het verschuldigde recht dat correspondeert met de waarde van het ondernemingsvermogen.
De passage behelst dus slechts een kwantitatieve beperking, niet (zoals belanghebbende veronderstelt) een versoepeling van het hiervoor in 3.3.1 weergegeven uitgangspunt.
3.3.3. De door het Hof in onderdeel 4.4 van zijn uitspraak genoemde passage uit de parlementaire geschiedenis van artikel 26, lid 3, Iw (Kamerstukken II 1997/98, 25 688, nr. 6, blz. 10) wijst niet in andere richting.
Weliswaar behandelt die passage het geval dat ondernemingsvermogen wordt overgedragen tegen een lening, maar de passage betreft niet de vraag of de kwijtscheldingsfaciliteit (van artikel 26, lid 3, Iw) toepassing kan vinden in geval van latere kwijtschelding van die lening; de passage vermeldt dat de kwijtscheldingsfaciliteit (van artikel 26, lid 3, Iw) toepassing zal kunnen vinden indien de overnemer/debiteur op het tijdstip van de overname een materieel voordeel geniet doordat de lening renteloos is, en ter zake van dat voordeel wordt aangeslagen in het schenkingsrecht.
Het is in dat verband dat de bijkomende voorwaarde wordt genoemd dat er een zeer nauwe relatie bestaat tussen de overdracht van de onderneming en de geldlening ter zake waarvan de materiële bevoordeling wordt geconstateerd; deze zeer nauwe relatie zou bijvoorbeeld aanwezig kunnen zijn indien de overdracht van de onderneming en het aangaan van de geldlening bij dezelfde akte worden overeengekomen en overigens in de akte geen andere zaken worden geregeld.
3.3.4. Ziet derhalve de wet niet op het materiële voordeel dat bestaat in kwijtschelding van een schuld die de overnemer is aangegaan als tegenprestatie voor de overname, omtrent die figuur is wel een beleidsregel vastgesteld, namelijk in het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 27 april 2004, nr. DGB 2004/1164M (V-N 2004/24.22):
"Tijdens de parlementaire behandeling van de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet is een tegemoetkoming in de uitvoeringssfeer toegezegd voor die gevallen waarin formeel geen sprake is van een schenking van ondernemingsvermogen maar materieel wel. Deze tegemoetkoming houdt in dat die gevallen waarin de onverbrekelijkheid tussen de overdracht van de onderneming (...) en de kwijtschelding van de koopsom kan worden aangetoond, materieel gelijk kunnen worden gesteld met een schenking van ondernemingsvermogen (...). Zoals uit de parlementaire behandeling kan worden afgeleid, geldt de vorengenoemde tegemoetkoming niet indien geen "nauwe relatie" tussen verkoop van het ondernemingsvermogen (...) en kwijtschelding van de koopsom bestaat. Van een "nauwe relatie" is bijvoorbeeld sprake als bij één notariële akte zowel de overdracht van de onderneming als de kwijtschelding van de koopsom wordt geregeld. Als de kwijtschelding van de koopsom dus plaatsvindt na verloop van tijd is de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet niet van toepassing."
2.6.De rechtbank stelt voorop dat de bedrijfsopvolgingsregeling in de Successiewet ziet op de verkrijging van ondernemingsvermogen en dat van verkrijging daarvan alleen sprake kan zijn als het ondernemingsvermogen object is van de schenking. De kwijtschelding van een (gedeelte) van een vordering die is ontstaan bij schuldigerkenning van de koopsom van ondernemingsvermogen is daarom geen verkrijging in de zin van de regeling van de Successiewet. In zoverre geldt hetzelfde als de Hoge Raad in 2007 heeft geoordeeld onder de regeling van artikel 26 Invorderingswet Pro. Gezien de wettekst is de bedrijfsopvolgingsregeling dus niet van toepassing op de kwijtschelding van [datum] 2008.
2.7.De Hoge Raad baseerde zijn oordeel over de mogelijkheid om ook bij gefaseerde kwijtschelding de bedrijfsopvolgingsregeling toe te passen, op het ten tijde van het arrest bestaande Besluit van de staatssecretaris van 27 april 2004. Dat Besluit liet ruimte open voor toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling niet alleen op een direct bij de verkoop van de onderneming gedane kwijtschelding, maar ook op latere kwijtscheldingen. Het Besluit had echter geen betrekking op de bedrijfsopvolgingsregeling in de Successiewet maar betrof de oude regeling uit de Invorderingswet.
2.8.Het Besluit van 18 oktober 2007 biedt niet de ruimte die het Besluit van 27 april 2004 bood, nu uitdrukkelijk is bepaald dat de faciliteit bij gefaseerde kwijtschelding van de koopsom niet geldt voor de tweede en volgende kwijtscheldingen. Hetzelfde stond overigens ook in het Besluit van 16 maart 2004. Naar het oordeel van de rechtbank is daardoor een soepele toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling op kwijtscheldingen zoals de Hoge Raad die heeft geschetst, niet meer mogelijk. Dat betekent dat belanghebbende geen recht heeft op toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling op de schenking /kwijtschelding van [datum] 2008. Hieraan doet niet af dat het Besluit van 27 april 2004 niet officieel is ingetrokken; dat heeft immers zijn belang verloren door het vervallen van de bedrijfsopvolgingsregeling in de Invorderingswet.
2.9.Gelet op het vorenoverwogene is het beroep ongegrond verklaard.
2.10.De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Aldus gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, en door deze en mr. M.J.M. Mies, griffier, ondertekend.
De griffier, De rechter,
Uitgesproken in het openbaar op 18 april 2011.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 26 april 2011.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.