Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 18/3255
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 11 december 2018 in de zaak tussen
[eiser], wonende te [plaats], eiser
(gemachtigde: mr. F.J.H.M. Berndsen),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2011 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (de aanslag) opgelegd. Daarbij is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 165.115 (de boetebeschikking). Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 29 maart 2018 de aanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft op 29 oktober 2018 nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 oktober 2018. Het beroep is op deze zitting gezamenlijk behandeld met de beroepen van eiser met zaaknummers SGR 18/3250, SGR 18/3254, SGR 18/3258 en SGR 18/3259.
Namens eiser zijn verschenen de gemachtigde, [A], [B] en [C]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door G. Sluimers, J.W. Versloot en C. Vrijland.
Overwegingen
Feiten
1. Vanaf 1 januari 2009 exploiteert eiser in de vorm van een eenmanszaak een coffeeshop aan de [adres] te [plaats] (de coffeeshop).
2. Eiser heeft voor het jaar 2011 aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.603. Daarbij heeft eiser een bedrag van € 7.266 aan zelfstandigenaftrek in aanmerking genomen.
3. Op 16 september 2014 is verweerder een boekenonderzoek gestart teneinde de aanvaardbaarheid van – onder meer – de door eiser ingediende aangiften inkomstenbelasting voor de jaren 2009 tot en met 2013 te beoordelen. Vóór en tijdens het boekenonderzoek hebben waarnemingen ter plaatse in de coffeeshop en zichtwaarnemingen in de buurt van de coffeeshop plaatsgevonden. Op 17 september 2015 heeft verweerder, voorafgaand aan de afronding van het boekenonderzoek, eiser op de hoogte gesteld van zijn bevindingen.
4. Met dagtekening 19 januari 2016 heeft verweerder eiser meegedeeld dat hij voor het jaar 2011 een aanslag IB/PVV met boete zal opleggen. In deze kennisgeving is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
“(…)
Op 17 september 2015 hebben wij u een brief gestuurd waarin onze bevindingen in het onderzoek zijn weergegeven. Daarbij is tevens een overzicht gevoegd van de door ons berekende theoretische omzet. De aanslag inkomstenbelasting 2011 stel ik als volgt vast:
2011
Omzet administratie € 440.169
Brutowinst € 161.620
In % vd inkoopwaarde 58
Gecorrigeerde omzet € 1.760.676
Brutowinst € 880.338
In % van de inkoopwaarde 100
Winstcorrectie € 718.718
Aangegeven verzamelinkomen € 30.603
Winstcorrectie € 718.718
Correctie zelfstandigenaftrek € 7.266
Meer mkb-winstvrijstelling
€ 86.246-/-
€ 86.246-/-
Vast te stellen verzamelinkomen € 670.341
Ik ben voornemens bij primitieve aanslag inkomstenbelasting 2011 een vergrijpboete op te leggen. De boete is gebaseerd op artikel 67d Algemene wet inzake rijksbelastingen en de paragrafen 25 en 26 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst.
Door de wijze waarop de administratie is gevoerd heeft u bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. De afwijking van de aangegeven winst uit onderneming is absoluut en relatief gezien aanzienlijk. Er is mijns inziens dan ook sprake van (voorwaardelijke) opzet. Ik ben dan ook voornemens een boete bij primitieve aanslag op te leggen van 50% over de verschuldigde belasting.”
5. Verweerder heeft de aanslag en de boetebeschikking opgelegd overeenkomstig de kennisgeving van 19 januari 2016.
6. Naar aanleiding van het boekenonderzoek is met dagtekening 3 mei 2017 een rapport opgesteld. In dit rapport is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“4.2.2 Winstcorrecties
(…)
Omdat over een mogelijk compromis met belanghebbende geen overeenstemming kon worden bereikt en omdat is gebleken dat niet de vereiste aangiften werden gedaan, heb ik de omzet theoretisch berekend op basis van door de Belastingdienst in december 2014 en in februari en maart 2015 ingestelde (zicht) waarnemingen ter plaatse. (…)
Bij de diverse zichtwaarnemingen is tijdens in totaal 27 uren het aantal personen geteld dat de onderneming bezocht. Daarbij zijn 1200 klanten geteld. Gemiddeld is dat 44 klanten per uur. De onderneming is 13 uur geopend en wordt derhalve door 572 klanten per dag bezocht. Op 16-12-2014 en 18-12-2014 is vastgesteld dat de gemiddelde besteding per klant € 10,86 is. De omzet per dag is dan 44 klanten * 13 uur * € 10,86 = € 6.212. Op jaarbasis is dat € 2.267.380.
Rekening houdend met het argument van [eiser] dat niet alle klanten een product kopen is het gerechtvaardigd om aan te nemen dat tenminste 75% van de omzet niet werd verantwoord.
(…)
De (zicht)waarnemingen leiden tot de conclusie dat in de periode dat de (zicht)waarnemingen ter plaatse werden ingesteld slechts (ongeveer) 25% van de omzet cannabisproducten werd verantwoord in de administratie. Er is voor mij geen aanleiding om aan te nemen dat dit tijdens de gecontroleerde jaren anders zou zijn geweest. De coffeeshop werd tijdens de gecontroleerde jaren op dezelfde locatie en wijze, door dezelfde ondernemer geëxploiteerd en ook toen moet een aanzienlijk deel van de omzet buiten de administratie zijn gehouden. Ik baseer me hierbij op de anders volstrekt onverklaarbare -ten opzichte van de tijdens waarnemingen ter plaatse aangetroffen administratie- significant hogere omzet die door de Belastingdienst tijdens waarnemingen ter plaatse vanaf december 2014 is vastgesteld en de explosieve stijging van de aangegeven omzet vanaf het moment dat bij belanghebbende bekend werd dat door de Belastingdienst (zicht) waarnemingen werden ingesteld. Sluiting van andere coffeeshops was in die periode niet aan de orde, zodat dat geen argument kan zijn voor de explosieve stijging van de omzet in 2015. (…)
Bij het bepalen van de theoretische omzet over de gecontroleerde jaren stel ik daarom dat ook in 2009 tot en met 2013 75% van de omzet van de onderneming niet werd verantwoord.
Voor wat betreft de vaststelling van de inkoopwaarde van de omzet baseer ik mij op branchegegevens (BOOM 56/59) en jurisprudentie. Daaruit kan worden afgeleid dat de gemiddelde kostprijs van een kilo Skunk niet hoger is dan € 3.500,=. Gelet op de in de onderneming gehanteerde verkoopprijzen (het meest verkochte product kost € 7,= per gram) is een brutowinstmarge van 100 % dan ook reëel.
De berekening leidt tot onderstaande winstcorrectie.
(…) (…) 2011 (…)
Omzet administratie (…) € 440.169 (…)
Inkoopwaarde
(…) € 278.549 (…)
(…) € 278.549 (…)
Brutowinst (…) € 161.620 (…)
In % vd inkoopwaarde (…) 58 (…)
Gecorrigeerde omzet (…) € 1.760.676 (…)
Inkoopwaarde
(…) € 880.338 (…)
(…) € 880.338 (…)
Brutowinst (…) € 880.338 (…)
In % van de
Inkoopwaarde (…) 100 (…)
Winstcorrectie(…)€ 718.718(…)
4.2.3 Zelfstandigenaftrek
[eiser] verricht niet of nauwelijks activiteiten in de onderneming. Bovendien verblijft hij volgens de bedrijfsleider (…) en de adviseur grote delen van het jaar in het buitenland. Het is daarom niet aannemelijk dat door [eiser] meer dan 1225 uren worden besteed aan de onderneming. Daarom wordt naar mijn oordeel niet voldaan aan het urencriterium als bedoeld in artikel 3.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001. De adviseur heeft tijdens het gesprek op 4-12-2014 erkend dat niet wordt voldaan aan de criteria om voor de zelfstandigenaftrek in aanmerking te komen.
Correctie:
(…) 2011 (…)
Meer winst (…) € 7.266” (…)
7. Verweerder heeft het bezwaar tegen de aanslag ongegrond verklaard. Hij heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat niet de vereiste aangifte is gedaan en dat daarom eiser op grond van artikel 25, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) moet bewijzen dat de aanslag onjuist is (omkering van de bewijslast).
Geschil
8. In geschil is of de aanslag en de boetebeschikking terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd.
9. Eiser stelt dat de aanslag ten onrechte is opgelegd. Volgens eiser bestaat geen grond voor omkering van de bewijslast en heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat een te laag bedrag aan belastbaar inkomen uit werk en woning is aangegeven. Verder stelt eiser dat verweerder de resultaten van de waarnemingen in 2014 en 2015 niet mag extrapoleren naar voorgaande jaren en dat overigens die waarnemingen ondeugdelijk zijn.
10. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de aanslag terecht en tot een juist bedrag is opgelegd. Volgens verweerder heeft eiser niet de vereiste aangifte gedaan, dient daarom de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard en heeft eiser niet aangetoond dat de aanslag ten onrechte of op een te hoog bedrag is vastgesteld. Voorts stelt verweerder dat de aanslag is gebaseerd op een redelijke schatting en dat terecht een vergrijpboete van 50% is opgelegd.
Beoordeling van het geschil
Omkering en verzwaring van de bewijslast
11. Artikel 27e, eerste lid, van de Awr bepaalt – voor zover van belang – dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan het beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Volgens vaste jurisprudentie heeft een belastingplichtige niet de vereiste aangifte gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting.
12. In het door verweerder overgelegde controlerapport is vermeld dat eiser in het jaar 2011 niet aan het urencriterium heeft voldaan. Desgevraagd heeft eiser ter zitting verklaard dat de correctie met betrekking tot de zelfstandigenaftrek niet door hem wordt betwist. Dat betekent dat eiser in de aangifte ten onrechte de zelfstandigenaftrek heeft geclaimd. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt € 30.603 terwijl eiser, indien hij de zelfstandigenaftrek buiten aanmerking had gelaten, een belastbaar inkomen uit werk en woning had moeten aangeven van € 37.869 (€ 30.603 + € 7.266). De volgens de aangifte verschuldigde belasting is dan ook zowel absoluut als relatief aanzienlijk lager dan de werkelijk verschuldigde belasting. Dat betekent dat eiser niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat de bewijslast reeds daarom moet worden omgekeerd.
13. Eiser heeft niet doen blijken dat de uitspraak op bezwaar onjuist is. De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder echter niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De aanslag dient dan ook te berusten op een redelijke schatting.
Redelijke schatting
14. Verweerder is uitgegaan van de door eiser aangegeven omzet en heeft deze omzet bij het bepalen van het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2011 met een factor vier vermenigvuldigd. Daarbij heeft hij zich gebaseerd op de uit de zichtwaarnemingen getrokken conclusies. Voorts heeft verweerder een brutowinstmarge gehanteerd van 100% waarbij hij is uitgegaan van de inkoopprijs en verkoopprijs van het meest verkochte product. Van de aldus berekende brutowinst heeft hij 81,6% als winstcorrectie in aanmerking genomen.
15. De rechtbank stelt vast dat verweerder zich baseert op steekproeven die hebben plaatsgevonden in 2014 en 2015 en op de extrapolatie daarvan naar het jaar 2011. De rechtbank ziet geen aanleiding de conclusies die uit die steekproeven zijn getrokken als onjuist aan te merken. Extrapolatie is in beginsel slechts verantwoord indien er voldoende grond is om aan te nemen dat desbetreffende tijdvakken een constant beeld vertonen wat betreft de van belang zijnde feitelijke situatie (vgl. HR 14 mrt 2008; ECLI:NL:HR:2008:AU0838). Zonder empirisch onderzoek is niet met zekerheid vast te stellen dat dit het geval is. Aangezien de bewijslast op eiser rust, heeft verweerder een dergelijk empirisch onderzoek niet hoeven uitvoeren en heeft hij kunnen en mogen volstaan met de algemene vaststelling dat de bedrijfsvoering niet wezenlijk is veranderd. Vast staat echter dat gedurende het jaar 2013, ofwel tussen het jaar 2011 en de zichtwaarnemingen, tenminste drie coffeeshops in [plaats] zijn gesloten. De rechtbank acht het, door verweerder niet althans onvoldoende weersproken, betoog van eiser dat dit heeft geleid tot een hogere omzet niet onaannemelijk. De feitelijke situatie tussen het belastingjaar 2011 en 2014/2015 is daarmee zodanig veranderd dat extrapolatie zonder daarmee rekening te houden, niet als redelijk kan worden aangemerkt. De rechtbank acht de schatting over 2011 dan ook niet redelijk en vermindert de winstcorrectie daarom naar € 600.000. Het belastbaar inkomen uit werk en woning wordt, uitgaande van een MKB-winstvrijstelling van € 72.000, vastgesteld op € 565.869.
Vergrijpboete
16. Verweerder heeft aan eiser een vergrijpboete opgelegd op grond van artikel 67d van de Awr omdat het aan (voorwaardelijk) opzet is te wijten dat eiser een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan. De bewijslast dat eiser willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de door hem ingediende aangifte onjuist dan wel onvolledig zou zijn, rust op verweerder. Hij wijst daartoe op de wijze waarop eiser de administratie heeft gevoerd en op de absolute en relatieve hoogte van de geconstateerde onjuistheden. Aangezien van meet af aan duidelijk was dat eiser geen recht had op de zelfstandigenaftrek en hij desalniettemin die aftrek toch heeft toegepast, is verweerder voor wat betreft die correctie geslaagd in de op hem rustende bewijslast. De rechtbank acht in zoverre een boete van 50% passend en, uit een oogpunt van normhandhaving, geboden. Voor het overige heeft verweerder onvoldoende aangevoerd om de aanwezigheid van opzet te bewijzen. Het enkele feit dat de volgens verweerders berekeningen te weinig aangegeven omzet aanzienlijk is, is daarvoor onvoldoende (vgl. HR 15 oktober 2010; ECLI:NL:HR:2010:BO0404). De boete dient dan ook in zoverre te worden vernietigd.
17. De rechtbank stelt vast dat de redelijke termijn is aangevangen met de aankondiging van de boete op 19 januari 2016 en dat sinds die datum tot het moment waarop in deze zaak uitspraak wordt gedaan, 2 jaar en bijna 11 maanden zijn verstreken. Van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen is de rechtbank niet gebleken. De redelijke termijn is dan ook met bijna 11 maanden overschreden. De rechtbank ziet in die overschrijding aanleiding de boete, conform de door Gerechtshof Amsterdam (zie uitspraak van 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298) geformuleerde uitgangspunten, te matigen met 10%.
Heffingsrente
18. Eiser heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd die verband houden met heffingsrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken. Wel dient de heffingsrente overeenkomstig de vermindering van de aanslag, te worden verminderd.
19. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard.
Proceskosten
20. De rechtbank merkt onderhavige zaak en de zaken met zaaknummers SGR 18/3250, SGR 18/3254, SGR 18/3258 en SGR 18/3259 aan als samenhangend omdat de zaken gelijktijdig door de rechtbank zijn behandeld, in deze zaken door dezelfde persoon rechtsbijstand is verleend en zijn werkzaamheden in elk van de zaken nagenoeg identiek zijn geweest. Aangezien in de procedure met zaaknummer SGR 18/3250 reeds een proceskostenvergoeding is toegekend, bestaat geen aanleiding voor een afzonderlijke vergoeding van de proceskosten in onderhavige zaak.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar
inkomen uit werk en woning van € 565.869 en vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
- handhaaft de boetebeschikking voor zover betrekking hebbend op de correctie zelfstandigenaftrek, vernietigt de boete voor het overige en matigt het aldus totaal verschuldigde boetebedrag met 10%;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar.
Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, rechter, in aanwezigheid van mr. T. Blauw, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 11 december 2018.
griffier rechter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,
2500 EH Den Haag.