Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 18/7079
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 18 juli 2019 in de zaak tussen
[eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Daarbij is belastingrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 september 2018 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 juni 2019.
Namens eiser is verschenen de gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [A] en [B] .
Overwegingen
Feiten
1. Eiser woont in Nederland. Hij is vanaf 15 september 2011 als “directeur legal & compliance” in dienstbetrekking werkzaam voor [vennootschap] ( [vennootschap] ), een vennootschap opgericht en gevestigd in Luxemburg en die deel uitmaakt van een groep financiële instellingen. Hij werkt zowel in Luxemburg als vanuit Nederland voor [vennootschap] .
2. Eiser is tevens middellijk aandeelhouder in [vennootschap] . De functie van eiser brengt met zich dat hij niet formeel lid van de Raad van Bestuur van [vennootschap] kan zijn omdat dit volgens de Luxemburgse financiële toezichthouder belangenverstrengeling alsmede een gebrek aan onafhankelijkheid voor de uitoefening van de functie kan veroorzaken.
3. Voor het jaar 2011 is aan eiser een aanslag IB/PVV opgelegd waarbij geen vermindering ter voorkoming van dubbele belasting is gegeven ter zake van het gedeelte van de beloning van [vennootschap] dat ziet op de werkzaamheden die eiser vanuit Nederland heeft verricht. De aanslag voor het jaar 2011 is in bezwaar gehandhaafd. Het daaropvolgende beroep is door de rechtbank bij uitspraak van 27 januari 2016 (ECLI:NL:RBDHA:2016:2207) ongegrond verklaard. De rechtbankuitspraak is door gerechtshof Den Haag bij uitspraak van 7 december 2016 (ECLI:NL:GHDHA:2016:3775) bevestigd. Er is geen cassatie ingesteld.
4. In 2013 heeft eiser gemiddeld 2 dagen per week in Luxemburg en 1,5 dag per week vanuit Nederland voor [vennootschap] gewerkt. De beloning die hij van [vennootschap] heeft ontvangen bedraagt € 81.340.
5. In zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2013 heeft eiser ter zake van de volledige beloning van [vennootschap] voorkoming van dubbele belasting geclaimd.
6. Bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2013 is niet voor de gehele beloning van [vennootschap] , maar alleen voor dat gedeelte dat is toe te rekenen aan de werkzaamheden verricht in Luxemburg (€ 65.072) een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting verleend. De in rekening gebrachte belastingrente bedraagt € 610.
7. Met dagtekening 9 maart 2018 is door verweerder een “Reactieformulier bezwaar: Horen en Inzage” verstrekt. Met dagtekening 16 maart 2018 is dit formulier door eiser retour gestuurd. In de begeleidende brief heeft eiser, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“Wij willen graag worden gehoord, maar zien af van inzage in de processtukken; de feiten zijn helder. De accent van de rechtsvraag is vooral academisch van aard, hetgeen de kwestie uiteraard leuk maakt. Ik wil met name aangeven waarom in de vorige procedure [Rb: voor het jaar 2011] een aantal elementen zijn onderbelicht gebleven.”
8. Op 28 juni 2018 heeft de bezwaarbehandelaar aan de gemachtigde een e-mail verstuurd waarin, voor zover hier van belang, het volgende is opgenomen.
“(…). U hebt aangegeven dat u gehoord wilt worden. In uw reactie hebt u aangegeven dat de accent van de rechtsvraag vooral academisch van aard zal zijn. Het is niet de bedoeling dat wij tijdens het hoorgesprek de uitspraak van het Hof [Rb: in de procedure voor het jaar 2011] onder de loep gaan nemen. Zoals in mijn brief van 9 maart 2018 verwoord blijkt uit de gevoerde correspondentie niet dat uw cliënt formeel bestuurder is. Indien hier wel sprake van is ontvang ik graag de stukken waaruit dit blijkt. Anders ben ik voornemens uw bezwaar af te wijzen; u kunt dan in beroep.”
9. De gemachtigde heeft op 25 juli 2018 op de e-mail van 28 juni 2018 gereageerd. In de reactie is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen.
“De praktische kant van de zaak die ik zou willen bespreken is hoe we Onderlinge Overlegprocedure (MAP) zouden moeten aanvragen en opstarten. Zoals u weet belast ook Luxemburg de onderhavige bestuurinkomsten die u wilt pakken, aangezien zij blijkbaar (cf de rest vd wereld) wel een materieel standpunt omtrent de werking van de bestuurdbepaling innemen.
Niettemin kan dat uiteraard ook parallel aan het beroep.
Kortom; ik heb geen principiele bezwaren als we niet op de thee komen en niet worden gehoord, maar zou het niettemin bijzonder op prijs stellen.”
10. De bestreden uitspraak op bezwaar is gedaan zonder dat een hoorgesprek heeft plaatsgevonden.
Geschil
11. In geschil is of de hoorplicht is geschonden. Daarnaast is in geschil of eiser voor het gedeelte van de beloning van [vennootschap] dat betrekking heeft op de werkzaamheden die zijn verricht vanuit Nederland recht heeft op een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting. Het geschil spitst zich toe op de vraag of het heffingsrecht van Nederland beperkt wordt door artikel 17 (bestuurders- en commissarissenbeloningen) van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Groothertogdom Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten op 8 mei 1968, Trb. 1968, 76 en Trb. 1969, 220 (het Verdrag).
12. Eiser stelt zich op het standpunt dat de hooplicht is geschonden en verzoekt om terugwijzing van de zaak. Voor het geval terugwijzing niet plaatsvindt stelt eiser dat ten onrechte geen vermindering is verleend ter zake van het gedeelte van de beloning van [vennootschap] dat kan worden toegerekend aan werkzaamheden die vanuit Nederland zijn verricht. Eiser stelt dat hij met betrekking tot [vennootschap] namelijk dient te worden aangemerkt als lid van de raad van bestuur als bedoeld in artikel 17 van Pro het Verdrag, zodat Nederland een vermindering dient te verlenen met betrekking tot de gehele beloning van [vennootschap] .
13. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de hooplicht niet is geschonden. Voorts stelt verweerder dat terecht geen vermindering is verleend ter zake van het gedeelte van de beloning van [vennootschap] dat kan worden toegerekend aan werkzaamheden die vanuit Nederland zijn verricht. Volgens verweerder kan eiser met betrekking tot [vennootschap] namelijk niet worden aangemerkt als lid van de raad van bestuur als bedoeld in artikel 17 van Pro het Verdrag, zodat Nederland geen vermindering dient te verlenen met betrekking tot de gehele beloning van [vennootschap] .
Beoordeling van het geschil
14. Ingevolge artikel 7:2 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) stelt het bestuursorgaan, voordat het op een bezwaar beslist, de belanghebbende in de gelegenheid te worden gehoord. Daarvan kan ingevolge artikel 7:3, aanhef en onder c, van de Awb worden afgezien indien de belanghebbende heeft verklaard geen gebruik te willen maken van het recht te worden gehoord.
15. De rechtbank stelt vast dat eiser in de gelegenheid is gesteld om te worden gehoord
en daarop in eerste instantie heeft laten weten van die gelegenheid gebruik te willen maken. Eiser heeft daarbij toegelicht dat het te houden hoorgesprek een “academisch” karakter zou hebben en dat de feiten helder zijn. In reactie hierop heeft verweerder bedenkingen geuit over het nut van de beoogde hoorzitting, waarna door eiser is opgemerkt dat hij er geen principieel bezwaar tegen heeft om niet te worden gehoord, maar een hoorgesprek wel op prijs zou stellen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder deze opmerking mogen interpreteren als verklaring als bedoeld in artikel 7:3, aanhef en onder c. van de Awb. Van schending van de hoorplicht is geen sprake. Ten overvloede merkt de rechtbank op dat, indien de hoorplicht wel zou zijn geschonden, aan die schending kan worden voorbijgegaan gelet op het bepaalde in artikel 6:22 van Pro de Awb. Eiser is door de gang van zaken namelijk niet benadeeld. Er bestaat over de feiten en over de waardering van de feiten immers geen verschil van mening tussen eiser en verweerder en als dan - zoals hier aan de orde - het gebrek is hersteld doordat eiser zijn bezwaren in beroep voldoende schriftelijk en mondeling heeft kunnen uiteenzetten, kan aan de schending van de hoorplicht worden voorbijgegaan en volgt om die reden ook geen terugwijzing (vgl. Hoge Raad 18 april 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7495 en HR 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM1243).
16. Artikel 3 van Pro het Verdrag luidt als volgt waarbij met “de Staten” Nederland en Luxemburg wordt bedoeld:
“Artikel 3 Algemene Pro begripsbepalingen
(…)
2. Voor de toepassing van het Verdrag door elk van de Staten heeft, tenzij het zinsverband anders vereist, elke niet anders omschreven uitdrukking de betekenis welke die uitdrukking heeft volgens de wetgeving van die Staat met betrekking tot de belastingen die het onderwerp van het Verdrag uitmaken.”
17. Artikel 17 van Pro het Verdrag luidt, voor zover hier van belang, als volgt.
“Artikel 17 Bestuurders Pro- en commissarissenbeloningen
1. Tantièmes, presentiegelden en andere soortgelijke betalingen die een inwoner van Nederland verkrijgt in zijn hoedanigheid van lid van de raad van bestuur (conseil d'administration) of van de raad van toezicht (conseil de surveillance) van een lichaam dat inwoner van Luxemburg is, mogen in Luxemburg worden belast.
(…).”
18. In de hierboven genoemde uitspraak van gerechtshof Den Haag in de procedure over het jaar 2011 is ter zake van de beloning die eiser in dat jaar van [vennootschap] heeft ontvangen het volgende oordeel gegeven, waarbij eiser als “belanghebbende” is aangeduid.
“Beoordeling
7.5.
Aangezien het Verdrag geen definitie van het begrip “lid van de raad van bestuur” bevat, dient daaraan op grond van artikel 3, tweede lid, van het Verdrag de betekenis te worden gegeven die naar nationaal (belasting)recht aan het begrip wordt toegekend. In het Nederlandse belastingrecht is geen definitie gegeven van het begrip “lid van de raad van bestuur” of “bestuurder”. Voor de uitleg van het begrip “bestuurder” in artikel 2 van Pro de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 22 december 1999, nr. 35 024, (ECLI:NL:HR:1999:AA3938) geoordeeld:
“Voor de toepassing van artikel 2, lid 3, letter c, van de Wet moet als bestuurder van een in Nederland gevestigd lichaam worden aangemerkt degene die, al of niet tezamen met anderen, deel uitmaakt van het orgaan dat volgens het op dat lichaam toepasselijke recht en de daarvoor geldende statuten is belast met het besturen van de vennootschap. De enkele omstandigheid dat iemand bevoegd is het lichaam te vertegenwoordigen is daarvoor, ook indien die bevoegdheid voortvloeit uit een bepaling in de statuten, onvoldoende, aangezien in voorkomende gevallen ook vertegenwoordigingsbevoegdheid kan zijn toegekend aan anderen dan bestuurders of juist een bestuurder daarvan kan zijn uitgesloten.”
7.6.
De hiervoor door de Hoge Raad geformuleerde definitie van het begrip bestuurder sluit aan bij het Nederlandse vennootschapsrecht. Hieruit volgt een formeel (statutair) bestuurdersbegrip.
7.7
Naar Nederlands vennootschapsrecht is een bestuurder een persoon die op de in de wet en in aanvulling daarop in de statuten van de vennootschap voorgeschreven wijze als lid van het bestuur van de vennootschap is benoemd (formeel criterium) en in die hoedanigheid bestuurswerkzaamheden verricht (materieel criterium). Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd, waaronder zijn geloofwaardige verklaringen ter zitting, aannemelijk gemaakt dat hij in 2011 deelnam aan het bestuur van [vennootschap] en bestuurswerkzaamheden verrichtte. Belanghebbende voldeed in dat jaar derhalve aan het materiële criterium. Nu echter vaststaat dat hij in 2011 niet op de voorgeschreven wijze als bestuurder was benoemd, voldeed hij in dat jaar niet aan het formele criterium en kwalificeerde hij naar het oordeel van het Hof niet als ‘lid van de raad van bestuur’ als bedoeld in artikel 17 van Pro het Verdrag. Belanghebbende heeft dan ook geen recht op voorkoming van dubbele belasting over zijn gehele van [vennootschap] verkregen beloning.”
19. Eiser heeft gesteld dat “lid van de raad van bestuur” zoals bedoeld in artikel 17 van Pro het Verdrag, in weerwil van de uitspraak van gerechtshof Den Haag, een materieel begrip is. In hetgeen door eiser is aangevoerd ziet de rechtbank onvoldoende aanknopingspunten voor deze stelling. Dat de Hoge Raad ondanks het hierboven aangehaalde arrest, van een statutair bestuurdersbegrip in de richting van een meer materiële uitleg beweegt is niet aannemelijk geworden. Daar komt bij dat het gelet op de verdragstekst, waarin expliciet wordt aangesloten bij de betekenis volgens de Nederlandse wet, ook niet logisch is om aan te sluiten bij een materieel bestuurdersbegrip. De rechtbank ziet geen aanleiding voor het jaar 2013 af te wijken van de uitspraak die gerechtshof Den Haag met betrekking tot het jaar 2011 heeft gedaan.
20. Eiser heeft, onder verwijzing naar Hoge Raad 21 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP1463, nog gesteld dat de aanslag IB/PVV ten onrechte aan hem is opgelegd omdat te weinig geheven belasting had moeten resulteren in een naheffing van loonbelasting bij [vennootschap] . De rechtbank kan deze stelling niet volgen, reeds omdat dat arrest zag op het object waaraan en onder welke omstandigheden een naheffingsaanslag loonbelasting dient te worden opgelegd. Dat is hier echter niet aan de orde. Verweerder heeft in beginsel de vrije keus een inkomensbestanddeel te betrekken in een aanslag in de inkomstenbelasting dan wel te betrekken in een naheffingsaanslag loonbelasting. Dat is slechts anders – in het hier niet aan de orde zijnde geval – dat het opleggen van een aanslag inkomstenbelasting niet meer mogelijk is als gevolg van het ontbreken van een nieuw feit. Onder die omstandigheden is het niet meer toegestaan het inkomensbestanddeel te belasten in de loonbelasting.
21. Tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft eiser geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Gesteld noch gebleken is dat deze rente naar een onjuist bedrag of in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht.
22. Gelet op wat hiervoor is overwogen is de aanslag IB/PVV voor het jaar 2013 niet te hoog vastgesteld en dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
23. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, rechter, in aanwezigheid van mr. T. Blauw, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 18 juli 2019.
griffier rechter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,
2500 EH Den Haag.