Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummers: AWB 17/460 en AWB 17/461
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 20 december 2018
in de zaken tussen
[X] , te [Z] , eiser
(gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Emmen, verweerder.
Procesverloop
Met dagtekening 20 juni 2015 heeft verweerder aan eiser voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) (aanslagnummer [000] .H.07) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 688.831. Ook is bij beschikking € 42.466 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Met dagtekening 12 juni 2015 heeft verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2011 een aanslag IB/PVV (aanslagnummer [000] . H.16.01) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 694.368. Ook is bij beschikking € 33.477 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 14 december 2016 de belastingaanslagen en de beschikkingen gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 18 januari 2017, ontvangen door de rechtbank op 19 januari 2017, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en één verweerschrift ingediend.
Beide partijen hebben voorafgaand aan de zitting een pleitnota ingediend. De rechtbank heeft een afschrift van deze pleitnota’s aan partijen gestuurd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 oktober 2018.
Eiser is verschenen, bijgestaan door de gemachtigde, drs. [A] en [B] . Namens verweerder zijn mr. [gemachtigde] en mr. [C] verschenen.
Ter zitting heeft verweerder een reactie op de pleitnotitie van eiser overgelegd.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser is enig aandeelhouder en directeur van [D] B.V. (hierna: de holding). De holding oefent met enkele dochtermaatschappijen een onderneming uit op het gebied van sloop-, grond-, en straatwerken, rioleringen en puinverwerking.
2. Op [2001 1] heeft eiser in privé twee percelen grond aangekocht aan de [A-straat 1] in [Z] . Deze percelen hadden destijds de kadastrale aanduiding Gemeente Staphorst, sectie [E, 001 & 002] . De koopsom van beide percelen bedroeg € 816.804. Eiser heeft de percelen verworven met de bedoeling op die plaats zijn onderneming te vestigen.
3. De holding is op [2001 2] opgericht. Op diezelfde datum zijn de percelen gesplitst. Daarbij zijn drie percelen ontstaan, met nieuwe kadastrale aanduidingen, te weten Gemeente Staphorst, sectie [E, 003, 004 & 005] . De bedrijfsgebonden delen van de percelen zijn aan de holding overgedragen. Dit betreft kadastraal nummer [004] (hierna: perceel [004] ). Op dit perceel was voorheen een timmerfabriek gevestigd. De overige delen zijn in privé achtergebleven bij eiser. Op het perceel met kadastraal nummer [003] (hierna: perceel [003] ) stond een woonhuis met tuin. Het perceel met kadastraal nummer [005] (hierna: perceel [005] ) was een weiland.
4. Op [2004] heeft eiser met betrekking tot alle drie percelen een overeenkomst gesloten met een projectontwikkelaar, genaamd [F] B.V. (hierna: [F] ). In die overeenkomst is, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
“(…)
a. Verkoper verbindt zich hierbij met [F] een overeenkomst te sluiten terzake van een perceel grond gelegen in de gemeente Staphorst aan de [A-straat 1] , groot ca. 1 ha 33 a 34 ca., kadastraal bekend onder sectie Z met als nummer [004] , tezamen met een stuk grond, groot 61a 16 ca kadastraal bekend onder sectie Z met als nummer [005] en een deel van de grond behorende bij het woonhuis, plus minus groot 6 a 18 ca bekend onder sectie [E] met als nummer [003] voor een koopsom groot € 1.906.460,00 exclusief omzetbelasting. Koopsom is geldig bij onherroepelijk vastgestelde bestemmingsplan. Meer/minder oppervlakte van het terrein wordt middels een verrekenprijs van € 95 per m2 verrekend.
b. (…)
c. De hiervoor vermelde verbintenis geldt als een optiebeding in de zin van art. 6:219 lid 3 BW Pro, derhalve als een onherroepelijk aanbod. Verkoper verplicht zich te onthouden van verkoop aan derden en overigens van elke handeling welke leidt tot bezwaring of vervreemding c.q. anderszins verlies van beschikkingsbevoegdheid ten aanzien van de hiervoor genoemde grond, tot de hierna vermelde datum.
d. (…)
e. Per 1 mei 2004 rente wordt betaald over een bedrag van € 1.050.000,00 e.e.a. maandelijks te voldoen. Rentepercentage a 5% per jaar.
f. Indien binnen 5 jaar na het ondertekenen van de koopovereenkomst het huidige bestemmingsplan niet is gewijzigd naar de beoogde bestemming wonen en/of kantoor van de koper, zal de koopovereenkomst worden ontbonden tenzij koper binnen 3 maand na verloopdatum de koop gestand wil laten doen.
g. De koopovereenkomst zal worden opgemaakt conform model Koninklijke Notariële Beroepsorganisatie (KNB), met daarin de gebruikelijke bedingen. (…)
h. [F] zal voor eigen rekening een indicatief bodemonderzoek instellen. Het bodemonderzoek zal plaats vinden voor het ondertekenen van de koopovereenkomst. (…)
k. (…) De verkoper of degene die het vruchtgebruik heeft zijn bij deze op de hoogte van voorgenomen bebouwing en zullen zich hieraan alle medewerking aan verlenen om tot bestemmingsplan wijziging te komen dusdanig zoals de koper dit meent benodigd te hebben.
Aanvullende bepalingen:
Indien de Gemeente bereid is om een intentie verklaring af te geven in zake het wijzigen van de huidige bestemming in bestemming wonen zal de koper aan de verkoper een aanbetaling verschuldigd zijn van € 450.000,00 betreffende het terrein groot 1 ha 33 a 34 ca, kadastraal bekend onder sectie [E] met nummer [004] (…)”
5. In een openbaar advies van 25 maart 2004 van de afdeling Bouwen en Wonen aan het college van burgemeester en wethouders van de gemeente Staphorst (hierna: het college) is geadviseerd positief te staan tegenover een bestemmingswijziging. Wel is daarbij vermeld dat het college het niet eens is met het plan zoals het er op dat moment lag, omdat een plan met die dichtheid niet passend is in het gebied. Bij brief van 25 maart 2004 van het college aan eiser is (kort gezegd) verwoord dat het college in principe positief staat tegenover een herontwikkeling van het perceel [A-straat 1] [006/007] ten behoeve van woningbouw en dat het college zich nader moet beraden onder welke randvoorwaarden dit kan geschieden. [F] heeft in 2004 het overeengekomen bedrag van € 450.000 aan eiser betaald.
6. In 2005 (het kopje van de fax vermeldt als datum 1 februari 2005, maar de overeenkomst is niet gedateerd) hebben eiser en [F] een vaststellingsovereenkomst gesloten, omdat tussen hen geschillen waren gerezen over de uitleg van een aantal bepalingen van de overeenkomst van [2004] . In de vaststellingsovereenkomst is onder meer opgenomen dat de juridische eigendomsoverdracht van de percelen plaatsvindt uiterlijk op het moment dat het bestemmingsplan is gewijzigd in de bestemming wonen en/of kantoor.
7. Op 26 juli 2006 heeft [F] haar rechten uit de overeenkomst met eiser overgedragen aan [G] B.V. Zij heeft haar naam op [2006] gewijzigd in [H] B.V. (hierna: [H] ).
8. Vijf jaren na [2004] was de bestemming van de percelen nog niet gewijzigd. Bij brief van 29 juni 2009 heeft eiser met verwijzing naar artikel f. uit de overeenkomst een beroep op ontbinding van de overeenkomst gedaan. Op 20 november 2009 heeft [H] eiser en de holding gedagvaard in kort geding. In de dagvaarding heeft [H] het standpunt ingenomen dat nooit een koopovereenkomst is gesloten. Zij heeft onder meer gevorderd dat eiser en de holding alsnog meewerken aan het sluiten van een koopovereenkomst.
9. Op [2010] heeft het college ingestemd met de bebouwing van perceel [005] .
10. Op 18 maart 2010 hebben eiser, de holding en [H] een overeenkomst gesloten met als opschrift “koopovereenkomst [A-straat 1] / [A-straat 2] te [Z] ”. In die overeenkomst is, voor zover van belang, het volgende opgenomen, waarbij eiser en de holding als verkoper zijn aangeduid en [H] als koper is aangeduid:
“(…)
- verkoper wenst onder na te melden voorwaarden te verkopen en in eigendom over te dragen aan koper de hierna omschreven registergoederen;
- de tussen verkoper en [F] B.V. op drie en twintig maart tweeduizend vier getekende overeenkomst en de tussen verkoper en [F] B.V. getekende vaststellingsovereenkomst is door ondertekening van onderhavige overeenkomst komen te vervallen;
- koper is voornemens de hierna omschreven registergoederen te ontwikkelen voor de bouw van woningen volgens het plan zoals aangehecht aan deze overeenkomst;
(…)
- voor het gebied waarin de hierna vermelde registergoederen zijn gelegen een procedure zal worden opgestart tot wijziging van de huidige bestemming in een bestemming waarbinnen het woningbouwplan van koper gerealiseerd zal worden;
(…)
Overdracht.
Artikel 4.
1. Overdracht zal plaatsvinden uiterlijk op 1 september 2011 of deels zoveel eerder koper dat wenst. (…)
Partijen kunnen een latere datum van juridische levering overeenkomen (…)”
11. In 2010 heeft [H] een aanvullend bedrag van € 907.560 betaald aan de holding.
12. De overeenkomst van 18 maart 2010 is later gewijzigd. Er is sprake van een aangepaste versie van 28 oktober 2011, ondertekend op 3 november 2011. Daarbij is onder meer benoemd dat de registergoederen zijn verkocht en zijn nieuwe afspraken gemaakt over de wijze en het moment van levering. Ook is overeengekomen dat [H] per 3 november 2011 een bedrag van € 508.900 aan de verkoper zal voldoen.
13. Met ingang van 22 augustus 2013 heeft bij eiser een onderzoek plaatsgevonden. Van dit onderzoek is een rapport opgesteld, gedateerd 15 april 2015. Doel van het onderzoek was de aanvaardbaarheid vast te stellen van de aangiften IB/PVV 2010 en 2011 van eiser. Het onderzoek is beperkt tot de fiscale beoordeling van de verkoop van de percelen [003] en [005] , conform het vermelde in de overeenkomst van 28 oktober 2011.
14. Van de koopsom heeft eiser via een rekening-courantverrekening met de holding in 2011 een bedrag van € 639.730 ontvangen. Hiervan heeft € 58.710 betrekking op perceel [003] en € 581.020 op perceel [005] .
15. De juridische levering van de percelen aan [H] heeft niet plaatsgevonden. Voordat deze werd gerealiseerd, is [H] failliet verklaard.
16. Eiser heeft aangifte IB/PVV 2010 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 97.101. De aanslag 2010 is overeenkomstig de aangifte opgelegd. Bij het vaststellen van de navorderingsaanslag heeft verweerder een correctie van € 591.730 wegens resultaat uit overige werkzaamheden (hierna: row) doorgevoerd. Het bedrag van € 591.730 is het verschil tussen het ontvangen bedrag van € 639.730 en de waarde van € 48.000 die volgt uit een taxatie die in opdracht van verweerder is uitgevoerd (zonder bestemmingswijziging).
17. Eiser heeft aangifte IB/PVV 2011 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 102.638 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.503. In dat laatste bedrag is rekening gehouden met de opbrengst van de percelen [003] en [005] . Bij het vaststellen van de aanslag heeft verweerder een correctie van € 591.730 wegens row doorgevoerd. Daartegenover heeft hij een vermindering van € 13.503 doorgevoerd ter zake van het inkomen uit sparen en beleggen.
Geschil
18. In geschil is het antwoord op de vraag of het resultaat behaald met de verkoop van de percelen [003] en [005] is aan te merken als row en zo ja, op welk moment de werkzaamheid is beëindigd.
Beoordeling van het geschil
19. Op grond van artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) is -kort gezegd - het resultaat uit een werkzaamheid belast.
20. Op grond van artikel 3.91, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet IB wordt onder werkzaamheid mede verstaan het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken, het in belangrijke mate zelf verrichten van groot onderhoud of andere aanpassingen aan een zaak of het aanwenden van voorkennis of daarmee vergelijkbare bijzondere vormen van kennis.
21. Of sprake is van een situatie waarin een voordeel wordt behaald dan wel beoogd, moet worden beoordeeld aan de hand van de feiten van het concrete geval. Verweerder voert aan dat de activiteiten van eiser meer hebben omvat dan normaal actief vermogensbeheer. Hij voert daartoe met name het volgende aan. Eiser heeft in februari 2004 samen met een projectontwikkelaar ( [I] ) de gemeente benaderd over de mogelijkheid tot woningbouw op zijn percelen. Daarbij is een schetsplan ingediend. Op 25 maart 2004 heeft het college te kennen gegeven dat het in beginsel positief staat tegenover een wijziging van de bestemming in wonen. Op [2004] heeft eiser een overeenkomst gesloten met [F] . Het doorgaan van de koop was afhankelijk van de wijziging van de bestemming van de percelen in wonen. Het risico van het niet doorgaan van de koop lag geheel bij eiser. Hij had dan ook een groot financieel belang om de bestemmingswijziging te verkrijgen. Daartoe heeft hij diverse malen overleg gevoerd met de gemeente. Eiser heeft verklaard dat hij een bekend persoon is in de gemeente en dat hij meer gewicht in de schaal legt dan een of andere projectontwikkelaar. Hij heeft ook getracht de percelen in eigen beheer te ontwikkelen. Alle inspanningen van eiser hebben ertoe geleid dat alle percelen een woonbestemming kregen, wat uiteindelijk heeft geresulteerd in de koopovereenkomst van 18 maart 2010, aldus verweerder.
22. Eiser bestrijdt dat hij na het sluiten van de overeenkomst van [2004] nog actief betrokken is geweest bij het bereiken van een bestemmingsplanwijziging. Hij heeft [H] daarbij alleen bijkomstig ondersteund. De reden om de percelen te willen verkopen lag in het feit dat de locatie alsnog niet geschikt was voor zijn onderneming. De koper wilde de percelen alleen kopen als daarop woningen gerealiseerd konden worden. Eiser had dus in zoverre belang bij wijziging van de bestemming, dat alleen onder die voorwaarde de koop door zou gaan. Hij heeft dus gehandeld als goed verkoper. Het resultaat van de wijzing van de bestemming kwam echter louter bij [H] terecht, omdat de koopsom al was overeengekomen. De economische eigendom was daarmee al overgedragen, aldus eiser.
23. De rechtbank ziet aanleiding aan te sluiten bij de arresten van de Hoge Raad van 3 mei 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE2260, en 9 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0481. Het uitponden van onroerende zaken leidt niet zonder meer tot belastbare arbeidsinkomsten. Daarvan is wel sprake als de uitponding gepaard gaat met werkzaamheden die naar hun aard en omvang onmiskenbaar zijn gericht op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan. Eveneens is bij uitponding sprake van belastbare arbeidsinkomsten als bijzondere kennis er in belangrijke mate toe heeft bijgedragen dat de belastingplichtige met die uitponding voordeel heeft kunnen behalen. Uit het arrest van 3 mei 2002 volgt dat het indienen van een verzoek tot wijziging van de op een perceel grond rustende bestemming naar zijn strekking en in omvang het normale kader van werkzaamheden verbonden aan particulier vermogensbeheer te buiten gaat. Dit leidt al tot te belasten opbrengst, mits de opbrengst daadwerkelijk haar verklaring vindt in deze werkzaamheden.
24. Tot het dossier behoren verschillende tekeningen. Hieruit volgt dat verschillende varianten voor de woningbouw langs de [A-straat 1] zijn besproken. In maart 2004 was sprake van een voorstel waarbij twee varianten aan de orde kwamen: variant A, waarbij perceel [005] niet bebouwd zou worden, en variant B, waarbij perceel [005] ook bebouwd werd. Uit het advies aan het college volgt dat de gemeente de bebouwing op die wijze te dicht vond. Bij de processtukken bevindt zich een notitie van 29 juni 2004 van [J] van de gemeente Staphorst, waaruit volgt dat eiser op die datum een gesprek met de wethouder en de heer [J] heeft gehad onder meer over de woningbouw aan de [A-straat 1] . In een brief van 26 oktober 2004 aan de gemeente heeft stedebouwkundig adviesbureau [K] vermeld dat eiser het voornemen had aan de [A-straat 1] woningbouw te realiseren. Daarvoor zou niet alleen het voormalige bedrijfsperceel worden aangewend, maar tevens een gedeelte van de aangrenzende gronden. Gelet op deze omstandigheden acht de rechtbank het aannemelijk dat eiser actief betrokken is geweest bij de pogingen om een bestemmingswijziging te bewerkstelligen, ook voor de percelen die hij privé in eigendom had. Dat eiser daarbij geen financieel belang had, is onjuist. De koopprijs van € 639.730 is overeengekomen onder de voorwaarde dat de bestemmingswijziging zou plaatsvinden. Blijkens de taxatie van verweerder waren de percelen dit bij lange na niet waard als geen bestemmingswijziging gerealiseerd zou worden. De bestemmingswijziging is verdisconteerd in de overeengekomen koopprijs.
25. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat sprake is van meer dan normaal actief vermogensbeheer door eiser, terwijl de werkzaamheden van eiser hebben bijgedragen aan de waardestijging van de percelen. Er is dus sprake van een werkzaamheid in de zin van artikel 3.91 van de Wet IB.
26. Vervolgens is de vraag in welk jaar het resultaat uit de werkzaamheid belast is. Daarvoor is het in de eerste plaats van belang de overeenkomst van [2004] te duiden.
27. De rechtbank is van oordeel dat de overeenkomst van [2004] geen koopovereenkomst is. Er wordt afwisselend over een koopovereenkomst en een optie gesproken. De tekst duidt overwegend op een optie, een onherroepelijk aanbod, maar is niet op alle punten even duidelijk. Bij de uitleg van een overeenkomst gaat het niet alleen om de bewoordingen daarvan, maar ook om de betekenis die partijen daaraan over en weer mochten geven en hetgeen zij te dien aanzien over en weer redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten (het Haviltex-criterium, zie het arrest van de Hoge Raad van 13 maart 1981, ECLI:NL:HR:1981:AG4158). In de kortgedingprocedure in 2009 heeft [H] zich op het standpunt gesteld dat nog geen koopovereenkomst was gesloten. Eiser had weliswaar voordien een beroep op ontbinding van de overeenkomst gedaan, maar dit had te maken met het feit dat [H] de rente niet betaalde. Feitelijk hebben eiser en [H] in 2010 alsnog een koopovereenkomst gesloten. Beide partijen zijn er dus niet van uitgegaan dat er al sprake was van een koopovereenkomst. In 2004 was er dus nog geen afdwingbaar recht van eiser op een koopsom. Hiervoor was immers vereist dat een koopovereenkomst gesloten zou worden en de bestemming van de percelen gewijzigd zou worden.
28. Omdat er in 2004 geen koopovereenkomst is gesloten, gaat het meer subsidaire standpunt van eiser, dat vijf jaren na 2004 een onherroepelijke koop tot stand was gekomen, niet op. In 2009 had eiser nog steeds geen afdwingbaar recht op de koopsom.
29. In 2010 hebben eiser en [H] een koopovereenkomst gesloten. In dat jaar heeft [H] een aanvullend bedrag van € 907.560 aan de holding betaald. In 2011 heeft [H] € 508.900 aan de holding betaald. Toen is pas een bedrag aan eiser doorbetaald. De rechtbank volgt eiser in zijn nog meer subsidiaire standpunt dat het voorzichtigheidsbeginsel (als uitvloeisel van het goedkoopmansgebruik) meebrengt dat het resultaat mag worden genomen in 2011.
30. Wat de hoogte van het resultaat betreft, volgt de rechtbank eiser niet. Eiser stelt dat de waarde van perceel [005] in 2004 € 581.120 was, gelijk aan de koopsom. Hiervoor heeft de rechtbank er al op gewezen dat de hoogte van de koopsom afhankelijk is gesteld van het daadwerkelijk plaatsvinden van de bestemmingswijziging. Dat die beoogde bestemmingswijziging invloed heeft gehad op de koopprijs, volgt ook uit de verklaring van [B] ter zitting. Ten tijde van het sluiten van de overeenkomst met [F] was die bestemmingswijziging nog geen feit. Er lag op 25 maart 2004 een verklaring van het college waaruit de bereidheid volgt om hieraan - onder voorwaarden - mee te werken, maar die verklaring was er nog niet ten tijde van het sluiten van de overeenkomst. Gelet hierop heeft eiser de door verweerder met een taxatie onderbouwde beginwaarde van € 48.000 niet gemotiveerd betwist.
31. Gelet op het voorgaande dient het beroep tegen de navorderingsaanslag IB/PVV en de beschikking heffingsrente 2010 gegrond te worden verklaard. De navorderingsaanslag en de beschikking dienen te worden vernietigd. Het beroep tegen de aanslag IB/PVV 2011 is ongegrond. Aangezien eiser geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente bij de aanslag over 2011 heeft aangevoerd, dient ook dat beroep ongegrond te worden verklaard.
32. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep over 2010 redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskostenvergoeding (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.500 (1 punt voor het indienen van het bezwaar, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting in bezwaar, met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is niet gebleken.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ter zake van de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 en de beschikking heffingsrente gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar in zoverre;
- vernietigt de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 en de beschikking heffingsrente;
- verklaart het beroep ter zake van de aanslag IB/PVV 2011 en de beschikking heffingsrente ongegrond;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.500;
- bepaalt dat verweerder het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser dient te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. P.J. Tikken en mr. J.J. Westerbaan, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 20 december 2018
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.