Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 08/1484
Uitspraakdatum: 3 juli 2009
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X BV, gevestigd te Veenendaal, eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting (hierna Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van NFL 532.712. Tevens is een vergrijpboete opgelegd van NFL 78.750, zijnde 50% van de nagevorderde belasting.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar van 19 december 2007 heeft verweerder de navorderingsaanslag Vpb en de daarbij opgelegde vergrijpboete gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij brief van 28 januari 2008, door de rechtbank ontvangen op 1 februari 2008.
1.4. Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd, een verweerschrift en een aanvulling op het verweerschrift ingediend.
1.5. Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 februari 2009. De directeur van eiseres, X, is daar in persoon verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde A, tot zijn bijstand vergezeld door B en C. Namens verweerder is verschenen D, tot zijn bijstand vergezeld door E. Verweerder heeft een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de wederpartij en aan de rechtbank.
De zaken zijn gelijktijdig behandeld met die van X, bij de rechtbank geregistreerd onder de nummers 08/1474 t/m 08/1482 en 08/2779, met die van X-Y, bij de rechtbank geregistreerd onder de nummers 08/1466 t/m 1473 en 08/2780, en met die van X & Y Holding B.V., bij de rechtbank geregistreerd onder nummer 08/2781.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiseres is opgericht in 1988. Directeur en enig aandeelhouder is X, die arts van beroep is. Tot 1 januari 2000 dreef eiseres een artsenpraktijk. Per 1 januari 2000 is de artsenpraktijk voortgezet door VOF X (hierna VOF). De VOF is aangegaan tussen X en diens echtgenote, X-Y. Volgens de vennootschapsovereenkomst is met betrekking tot de winstverdeling bepaald dat X voor 2/3e gedeelte en diens echtgenote voor 1/3e gedeelte was gerechtigd tot de winst. Per 1 januari 2000 zijn de activiteiten van eiseres overgegaan naar de VOF, zo ook een deel van de activa en passiva tegen boekwaarde. Ter zake van de overdracht is geen goodwill bedongen. In de VOF is ook geen goodwill geactiveerd. De aangifte vennootschapsbelasting 2000 werd verzorgd door B Accountants- administratieconsulenten Belastingconsulenten (hierna B), de gemachtigde van eiseres.
2.2. De belastbare winsten van eiseres in de jaren 1996, 1997, 1998 en 1999 bedroegen respectievelijk NFL 47.364, NLF 38.354, NFL 172.286 en NFL 45.684. In zijn brief van 28 januari 2008 stelt verweerder dat de behaalde omzet in de jaren 1998 t/m 2001 gemiddeld NFL 597.000 bedroeg; afgerond NFL 600.000. Onder aftrek van een bedrag van NFL 150.000 aan kosten heeft verweerder NFL 450.000 goodwill gesteld en als winstuitdeling door eiseres aan haar directeur-enig aandeelhouder X in aanmerking genomen en ter zake daarvan een navorderingsaanslag opgelegd. .
2.3. Per 1 juli 2002 heeft de VOF haar activiteiten gestaakt. Deze zijn op 28 maart 2003 overgedragen aan X & Y B.V., die per diezelfde datum is opgericht. Aandeelhouders in deze BV zijn X en diens echtgenote, ieder voor 50%. In de bij de aangiften Vpb voor de jaren 2003 en 2004 van X & Y B.V. gevoegde jaarrekeningen is voor een bedrag van € 204.201 (NFL 450.000) aan goodwill geactiveerd. T/m 2004 is hierop in totaal € 102.100 afgeschreven.
2.4. De opzet van de overdracht van eisers aan de VOF en van de VOF aan X & Y B.V. was om in privé bij X en zijn echtgenote optimaal gebruik te maken van de zgn. startersfaciliteiten en andere ondernemersfaciliteiten, zoals willekeurige afschrijving, investeringsaftrek, aftrek speur- en ontwikkelingswerk, dotatie FOR en (dubbele) zelfstandigenaftrek. Verweerder heeft zich aanvankelijk op het standpunt gesteld dat geen sprake was van ondernemerschap en dat geen recht bestond op de zgn. startersfaciliteiten en andere ondernemersfaciliteiten en heeft dienovereenkomstig de belastbare inkomens van X en diens echtgenote voor de jaren 2000, 2001, 2002 en 2003 gecorrigeerd en de betreffende aanslagen bij uitspraken op bezwaar gehandhaafd, zich daarbij mede beroepend op de uitspraak van Hof Amsterdam van 5 juli 2006, nr. 04/0486. Bij arrest van 12 september 2008, nr. 43401 (BNB 2009/34, VN 2008/43.13) heeft de Hoge Raad de uitspraak van het Hof Amsterdam gecasseerd, op grond waarvan verweerder alsnog de startersfaciliteiten en andere ondernemersfaciliteiten aan X heeft gegund.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de navorderingsaanslag terecht is opgelegd. In het bijzonder is in geschil of verweerder over een navordering rechtvaardigend nieuw feit beschikt, en zo nee, of eiseres te kwader trouw was. Voorts is in geschil of sprake is van een winstuitdeling door eiseres aan haar directeur-enig aandeelhouder X. Tenslotte is in geschil of terecht een vergrijpboete is opgelegd.
3.2. Voor de standpunten van partijen en de onderbouwing daarvan verwijst de rechtbank naar de stukken van het geding.
3.3. Eiseres concludeert tot gegrondbevinding van het beroep. Verweerder concludeert tot ongegrondbevinding van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Alvorens de vraag te beantwoorden of sprake is van een navordering rechtvaardigend nieuw feit, en zo nee, of sprake is van kwade trouw van eiseres, zal de rechtbank de vraag beantwoorden of de primitieve aanslag tot een te laag bedrag is opgelegd. Verweerder heeft – voor zover thans nog in geschil - aan de navorderingsaanslag ten grondslag gelegd een winstuitdeling door eiseres aan haar directeur-grootaandeelhouder X door geen goodwill te bedingen bij de overdracht door eiseres van haar activiteiten aan de VOF. Eiseres bestrijdt zowel dat sprake is van een winstuitdeling als van zakelijke goodwill. Volgens eiseres is sprake van persoonlijke goodwill.
4.2. Op verweerder rust de last aannemelijk te maken dat eiseres ter zake van de overdracht van haar onderneming aan de VOF geen goodwill heeft bedongen met het oogmerk om haar enig aandeelhouder X te bevoordelen, terwijl zowel eiseres als X zich daarvan bewust zijn geweest.
Verweerder heeft hiertoe gesteld dat eiseres op 1 januari 2000 haar activiteiten heeft overgedragen aan de VOF, terwijl bij deze overdracht door eiseres geen vergoeding voor goodwill voor de in eiseres door haar enig aandeelhouder X uitgeoefende artsenpraktijk is bedongen. Op deze wijze heeft eiseres zich bewust een voordeel laten ontgaan ten gunste van haar aandeelhouder X – in zijn hoedanigheid van aandeelhouder – die zich daar ook bewust van moet zijn geweest. Eiseres stelt daartegenover dat geen goodwill in aanmerking genomen behoefde te worden omdat uitsluitend sprake is van persoonlijke goodwill. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat bij gespecialiseerde artsenpraktijken, zoals de onderhavige, bij zakelijke overdrachten gebruikelijk een goodwill wordt bedongen ter zake van in de onderneming aanwezige overwinst en dat deze als overdrachtswinst in aanmerking moet worden genomen. De rechtbank ziet geen aanleiding om in het onderhavige geval van dit uitgangspunt af te wijken. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat in het onderhavige geval sprake was van persoonlijke goodwill. De rechtbank acht voorts op grond van de omstandigheid dat bij de overgang van de artsenpraktijk van de VOF naar X & Y B.V. wél goodwill in aanmerking is genomen aannemelijk dat aandeelhouder X zich bewust is geweest van het feit dat eiseres zich zakelijke goodwill heeft laten ontgaan ten voordele van hem als aandeelhouder. Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat verweerder in de op hem rustende bewijslast is geslaagd. Nu voorts het bedrag van de goodwill zoals door verweerder is berekend ad NFL 450.000 onvoldoende gemotiveerd is weersproken gaat de rechtbank uit van de juistheid ervan.
Nieuw feit
4.3. De volgende vraag waarvoor de rechtbank zich ziet gesteld is of sprake is van een de navordering rechtvaardigend nieuw feit. Hierbij geldt als uitgangspunt dat een feit dat de inspecteur bekend was of bekend had kunnen zijn geen grond voor navordering oplevert.
4.4. Eiseres stelt dat zij in de met de aangifte vennootschapsbelasting van eiseres meegestuurde jaarrekening mededeling heeft gedaan van de overgang van de activiteiten van eiseres naar de VOF. Deze vermeldt onder 2.4 onder het hoofd “Samenstellingsverklaring”:
“Met ingang van 1 januari 2000 is de medische praktijk overgegaan naar V.o.f. X. (…) “
Verweerder stelt zich op het standpunt dat het aangiftebiljet onjuist is ingevuld doordat de ter zake relevante vraag k in het aangiftebiljet Vpb 2000, te weten:
“Hebben in 2000 transacties plaatsgevonden met aandeelhouders-natuurlijke personen (…) of zijn er overeenkomsten afgesloten met aandeelhouders-natuurlijke personen”
door eiseres met “nee” is beantwoord. Het aangiftebiljet, aldus ingevuld, gaf geen aanleiding tot nader onderzoek. Was de vraag met “ja” beantwoord dan zou dit wel aanleiding zijn geweest voor nader onderzoek. .
4.5. De rechtbank overweegt als volgt. Een behoorlijke taakvervulling door de inspecteur brengt mee dat hij kennis neemt van gegevens ten aanzien van de belastingplichtige waarover hij de beschikking heeft (HR 29 juni 1938, B. 6696). Daaronder vallen in ieder geval de gegevens die een belastingplichtige bij de aangifte voor het betreffende jaar voegt, zoals een jaarrekening. Nu in het onderhavige geval de jaarrekening en de toelichting daarop te zamen met de aangifte vpb 2000 zijn ingediend, had verweerder bij de beoordeling van de aangifte vennootschapsbelasting 2000 van eiseres ook kennis dienen te nemen van de inhoud van de met de aangifte meegestuurde jaarrekening. Verweerder had derhalve op de hoogte kunnen zijn van de overgang van de medische praktijk van eiseres naar V.o.f. X bij aanvang van het onderhavige boekjaar. Hier doet niet aan af dat vraag k in het aangiftebiljet Vpb 2000 met “nee” is beantwoord. De rechtbank concludeert dat, nu verweerder op de hoogte was gesteld van de overgang van de medische praktijk van eiseres naar V.o.f. X, het op de weg van verweerder had gelegen om nader onderzoek in te stellen. Nu verweerder dit heeft nagelaten is sprake van een ambtelijk verzuim, dat niet door navordering kan worden hersteld.
Kwade trouw
4.6. Nu naar het oordeel van de rechtbank geen sprake is van een nieuw feit dient te worden beoordeeld of aan de zijde van eiseres sprake is van kwade trouw.
4.7. Artikel 16, eerste lid, tweede volzin van de AWR eist dat de kwade trouw van de belastingplichtige betrekking heeft op het feit dat aanleiding heeft gegeven tot de navordering, in casu het overdragen van de onderneming van eiseres aan V.o.f. X zonder een vergoeding te bedingen voor de in de onderneming aanwezige goodwill. Van kwade trouw is sprake als de belastingplichtige de inspecteur opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt of opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden. Onder opzet wordt mede begrepen voorwaardelijk opzet. In het onderhavige geval dient derhalve de vraag te worden beantwoord of eiseres wist dat de aangifte op het punt van de goodwill onjuist of onvolledig was, dan wel of eiseres zich ervan bewust is geweest dat een aanmerkelijke kans bestond dat de aangifte wat betreft de goodwill onjuist of onvolledig was maar zich daardoor niet heeft laten weerhouden de aangifte te doen zoals zij heeft gedaan en zich aldus willens en wetens heeft blootgesteld aan de aanmerkelijke kans een onjuiste of onvolledige aangifte te doen.
4.8. Zoals in 4.2 overwogen is het bij gespecialiseerde artsenpraktijken, zoals de onderhavige, bij zakelijke overdrachten gebruikelijk een goodwill wordt bedongen ter zake van in de onderneming aanwezige overwinst en dat deze als overdrachtswinst in aanmerking moet worden genomen. Ook eiseres moet hiermee bij de overdracht van haar onderneming aan V.o.f. X bekend zijn geweest. Hierbij neemt de rechtbank mede in overweging dat, gezien de aard van de herstructurering, de fiscaal geïndiceerde doelstelling ervan en het betrekkelijk korte tijdsbestek waarin deze gestalte kreeg, de herstructurering en de fiscale implicaties daarvan door de gemachtigde van eiseres met eiseres moeten zijn besproken.
4.9. Gezien het voorgaande is aannemelijk dat eiseres zich ervan bewust is geweest dat een aanmerkelijke kans bestond dat de aangifte wat betreft de goodwill onjuist of onvolledig was, maar zich daardoor niet heeft laten weerhouden de aangifte te doen zoals zij heeft gedaan. Aldus heeft eiseres zich blootgesteld aan de aanmerkelijke kans een onjuiste of onvolledige aangifte te doen, zodat sprake is van kwade trouw.
4.10. Ten overvloede overweegt de rechtbank dat aannemelijk is dat in elk geval de adviseur van eiseres, B, moet hebben geweten dat bij overdracht van een (medische) specialistenpraktijk een vergoeding wordt bedongen voor de in de onderneming aanwezige goodwill, welke tot de fiscale winst moet worden gerekend, hetgeen meebrengt dat bij hem sprake is van kwade trouw. Dat B zich bewust moet zijn geweest van zijn fout blijkt ook uit het feit dat hij bij de overdracht van de artsenpraktijk van de VOF aan X & Y B.V. wél goodwill in aanmerking heeft genomen, dit ondanks het feit dat de omstandigheden bij de beide overdrachten niet wezenlijk anders waren. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat B bewust geen goodwill in aanmerking heeft genomen, zodat sprake is van kwade trouw van B. Gezien HR 23 januari 2009, nr. 07/10942, BNB 2009/80, VN 2009/8.6 dient deze kwade trouw aan eiseres te worden toegerekend. De navorderingsaanslag is derhalve terecht opgelegd.
Boete
4.11. Ter zake van de navordering heeft verweerder een vergrijpboete op grond van artikel 76e AWR opgelegd van NFL 78.750, zijnde 50 procent van de ter zake nagevorderde Vpb. Volgens verweerder is primair sprake van (voorwaardelijke) opzet omdat eiseres in haar aangifte bewust geen goodwill heeft verantwoord, waardoor te weinig belasting is geheven. Subsidiair is verweerder van mening dat sprake is van grove schuld. Eiseres betwist de vergrijpboete en stelt dat waar zij ervan uitging dat sprake was van persoonlijke goodwill zij over een pleitbaar standpunt beschikte. Op die grond reeds dient naar de mening van eiseres de vergrijpboete te worden vernietigd.
4.12. Zoals de rechtbank heeft overwogen in 4.8 is geen sprake van een pleitbaar standpunt. Verder volgt uit het in 4.8 overwogene dat eiseres bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard een onjuiste of onvolledige aangifte te doen met als gevolg dat te weinig belasting is geheven. De rechtbank acht een boete van 50 procent passend en geboden.
4.13. Gezien het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 3 juli 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. J.M. van Kempen, voorzitter, mr. J.H. Hoekstra en mr. Chr.Th.P.M. Zandhuis, rechters, in tegenwoordigheid van mr. A.P. Schaapherder, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.