Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 08/7469
Uitspraakdatum: 6 januari 2010
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
de stichting X (X), gevestigd te Z, eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak van 1 augustus 2004 tot en met 31 december 2005, met dagtekening 17 augustus 2006, een naheffingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) loonbelasting en premies volksverzekeringen opgelegd voor een bedrag van € 40.100 en bij beschikking van gelijke datum een bedrag van € 2.935 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2.Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 oktober 2008 de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen een beroepschrift ingediend. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.4. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 oktober 2009.
Namens eiseres is daar verschenen drs. A, bijgestaan door mr. B. Namens verweerder zijn verschenen mr. C en mr. D. Beide partijen hebben een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiseres (hierna: X) houdt zich bezig met onderzoek op zee. De activiteiten van X worden voor een deel gefinancierd door de Nederlandse Organisatie voor Wetenschappelijk Onderzoek (hierna: de NWO). X is een zogenaamde “NWO-erkende” stichting.
2.2. X voert opdrachten uit voor onder meer universiteiten, onderzoekprogramma’s van de Europese Unie, het bedrijfsleven en ministeries. De activiteiten worden uitgevoerd met drie schepen, waaronder de “E”. De E is een onderzoekschip voor de open oceaan en beschikt over een zeebrief, zoals bedoeld in artikel 3, eerste lid, van de Zeebrievenwet. De Zeevaartbemanningswet is op de E van toepassing.
2.3. De aankoop van de E heeft X met subsidie van de NWO gefinancierd. X is verantwoordelijk voor de exploitatiekosten van het schip. De E wordt verhuurd aan opdrachtgevers, waarbij X voor de scheepsbemanning zorgt. Als de opdrachtgever dat verzoekt, levert X ook het onderzoeksteam. De bij de opdrachtgevers in rekening gebrachte prijs is afhankelijk van de financiering van de vaartocht, zo is tussen X en de NWO overeengekomen. Voor verhuur aan onder meer universiteiten wordt een academisch dagtarief en voor opdrachtgevers uit de niet-academische wereld een marktconforme prijs in rekening gebracht.
2.4. Op 2 november 1999 heeft de Scheepvaartinspectie (Ministerie van Verkeer en Waterstaat) het verzoek van X om afdrachtvermindering zeevaart toe te mogen passen op grond van de bepalingen van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie volksverzekeringen, gehonoreerd met terugwerkende kracht tot 1997. Inmiddels is voornoemde inspectie niet meer de bevoegde autoriteit voor dergelijke beslissingen maar is het aan verweerder om te beoordelen of een inhoudingsplichtige de afdrachtvermindering zeevaart mag toepassen.
2.5. In een brief van 29 april 2004 heeft X, nadat zij tot de conclusie was gekomen dat zij op een te laag bedrag aan afdrachtvermindering aanspraak had gemaakt, aan verweerder onder meer het volgende geschreven:
“(…) doe ik u hierbij de gegevens van de zeevarenden toekomen waarvoor wij de vermindering zeevaart over de jaren 1997 tot en met 1999 hebben toegepast. Wij verzoeken om toepassing van de zeevaartregeling over zowel de vaardagen (…) alsmede over de aan de vaarperiode gerelateerde verlofperiode.
Tevens verzoek ik u ons over genoemde jaren een correctie aanslag op te leggen conform onze specificaties”.
2.6. Verweerder heeft het hiervoor genoemde verzoek bij brief van 2 augustus 2006 afgewezen en aangekondigd dat hij de door X ten onrechte toegepaste afdrachtvermindering met ingang van 1 augustus 2004 zou gaan naheffen. De tot 1 augustus 2004 door X ingediende loonaangiften zullen op grond van het vertrouwensbeginsel gerespecteerd worden.
2.7. In een brief van 28 oktober 2004 heeft X aan verweerder onder meer het volgende geschreven:
“Vennootschapsbelasting
X is een stichting die zich bezighoudt met wetenschappelijk onderzoek. Een stichting is aan de vennootschapsbelasting onderworpen (en heeft daarmee een aangifteplicht voor de vennootschapsbelasting) als ze met haar activiteiten in concurrentie treedt met ondernemingen, gedreven door natuurlijke personen of lichamen die op grond van artikel 2, eerste lid, onderdelen a, b en c Wet vennootschapsbelasting 1969 aan de vennootschapsbelasting onderworpen zijn. X treedt met haar onderzoeksactiviteiten niet in concurrentie met aan de inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting onderworpen ondernemingen, zodat zij niet onderworpen is aan de vennootschapsbelasting.”
2.8. In een brief van 6 oktober 2006 (motivering bezwaarschrift) schrijft X aan verweerder onder meer het volgende:
“ X verricht ook in opdracht van derden onderzoeken ter zee. Een deel van de activiteiten van X betreft deze commerciële onderzoeken, waarbij – in tegenstelling tot wat in eerdere correspondentie is vermeld – ook in concurrentie wordt getreden met andere ondernemingen. Deze derden kunnen commerciële organisaties of bedrijven zijn. De stichting heeft geen winstoogmerk.”
2.9. X heeft over de maanden augustus, september, oktober en november 2004 iedere maand de af te dragen bedragen aan loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen verminderd met een bedrag van € 10.000 aan afdrachtvermindering zeevaart. Over de maand december 2004 heeft X geen afdrachtvermindering geclaimd en over de maand januari 2005 een bedrag van € 100.
2.10. De E heeft in de maanden augustus, september en oktober 2004 meer dan vijftig procent van de tijd op zee doorgebracht. In de maanden november, december 2004 en de maand januari 2005 was dat minder dan vijftig procent.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of X over de maanden augustus 2004 tot en met januari 2005 in aanmerking komt voor de toepassing van afdrachtvermindering voor de zeevaart, zoals geregeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie volksverzekeringen (hierna:Wva). Deze vraag wordt door X bevestigend en door verweerder ontkennend beantwoord. Bovendien verzoekt X de rechtbank om naast het vernietigen van de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag, ook te beslissen dat verweerder door X teveel afgedragen loonheffing aan haar moet terug betalen.
3.2. X concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag en tot veroordeling van verweerder tot betaling aan haar van de teveel afgedragen loonheffing.
3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. In beroep moet de rechtbank zich beperken tot de beoordeling van de juistheid van de in bezwaar gehandhaafde naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente en kan de rechtbank niet beslissen over teruggaaf van gesteld over eerdere en thans voorliggende tijdvakken te veel afgedragen loonheffing. Vast staat immers dat X tegen haar eigen aangiften over die perioden geen rechtsmiddelen heeft aangewend. Het gesloten stelsel van rechtsmiddelen, neergelegd in artikel 26 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen, brengt mee dat de rechtbank zich ten aanzien van het desbetreffende in beroep gedane verzoek onbevoegd moet verklaren.
4.2. Ingevolge de Wva kan de af te dragen loonbelasting en premie volksverzekeringen met betrekking tot het loon van zeevarenden die werken op een schip onder Nederlandse vlag, onder bepaalde voorwaarden verminderd worden. Voordat de Wva in werking trad op 1 januari 1996, gold een soortgelijke regeling, de Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995.
4.3.1. Artikel 1, eerste lid, onder h, van de Wva luidde tot 1 januari 2005 – voor zover hier van belang – als volgt:
“1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
h. zeeschip: een schip ten aanzien waarvan de Zeevaartbemanningswet van toepassing is, dat is voorzien van een zeebrief als bedoeld in artikel 3, eerste lid, van de Zeebrievenwet en dat in het kader van een onderneming voornamelijk op zee wordt geëxploiteerd;”
Met ingang van 1 januari 2005 is de tekst gewijzigd en is – voor zover hier van belang – het woord "voornamelijk" vervangen door "grotendeels".
4.3.2. Artikel 1, eerste lid, onder j, van de Wva luidde in de in geschil zijnde periode als volgt:
“j. onderneming: een onderneming in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 of de Wet op de vennootschapsbelasting 1969; “
4.4. In artikel 20 van Pro de Wva is bepaald dat bij ministeriële regeling regels kunnen worden gesteld ter bevordering van een goede uitvoering van de afdrachtvermindering zeevaart. Artikel 20 van Pro de Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering (hierna: de Uitvoeringsregeling) luidt (per 1 januari 2005 met terugwerkende kracht tot 1 januari 2003) als volgt:
“Voor de toepassing van de afdrachtvermindering zeevaart wordt een schip in het kader van een onderneming grotendeels op zee geëxploiteerd indien het in de kalendermaand waarin het inhoudingtijdstip valt grotendeels op zee wordt geëxploiteerd.”
4.5. Verweerder heeft de onder 1.1 genoemde naheffingsaanslag aan X opgelegd omdat naar zijn mening X geen onderneming in de zin van de Wet IB 2001 of de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb) drijft, hetgeen hij een wettelijk vereiste acht om in aanmerking te komen voor de afdrachtvermindering zeevaart.
4.6. X voert daartegen primair aan dat voor het mogen toepassen van de afdrachtvermindering niet vereist is dat er een onderneming wordt gedreven in de zin van de Wet IB 2001 of de Wet Vpb. De definitie van “onderneming” in artikel 1, eerste lid, onder j, van de Wva is volgens X niet van toepassing op de “onderneming” bedoeld in artikel 1, eerste lid, onder h, van de WVA.
4.7. X onderbouwt voornoemde stelling als volgt. Toen de Wva in 1996 in werking trad, beoogde de wetgever geen inhoudelijke verandering ten opzichte van de regelgeving die tot dat moment gold. De Wva werd als een soort verzamelwet geïntroduceerd voor een zekere vorm van subsidiëring van loonkosten. In de Wva werden regelingen opgenomen die vóór de invoering daarvan in aparte wetten waren opgenomen, namelijk in de Wet bevordering speur- en ontwikkelingswerk, de Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart en de Wet bevordering arbeidsinpassing. Het begrip onderneming zoals opgenomen in artikel 1, eerste lid, onder j, van de Wva is ontleend aan artikel 1, eerste lid, onder a, van de Wet bevordering speur- en ontwikkelingswerk (hierna: Wbso), ziet op uitleg van de bepalingen in de Wbso en is nooit van toepassing geweest op de afdrachtvermindering zeevaart. Uit de parlementaire geschiedenis blijkt ook duidelijk dat met de invoering van de Wva geen materiële verandering ten opzichte van de toen bestaande regeling werd beoogd.
X voert voorts aan dat met artikel 20 van Pro de Uitvoeringsregeling (hiervoor onder 4.4) beoogd wordt aan te geven wanneer een zeeschip in het kader van een onderneming wordt geëxploiteerd, namelijk wanneer het grotendeels, dat wil zeggen gedurende meer dan 50% van de tijd, op zee vaart. Dat brengt mee, aldus nog steeds X, dat de afdrachtvermindering zeevaart mag worden toegepast in alle maanden dat de E voor meer dan de helft van de tijd op zee vaart.
4.8. De rechtbank volgt X hierin niet. De rechtbank stelt voorop dat de tekst van de hiervoor genoemde bepalingen van de Wva duidelijk is. Met zoveel woorden en zonder enig voorbehoud is in artikel 1, aanhef en onder j, bepaald dat in die wet onder onderneming wordt verstaan een onderneming in de zin van de Wet IB 2001 of de Wet Vpb. In datzelfde artikel is - onder h - geregeld dat onder zeeschip wordt verstaan een schip dat aan bepaalde voorwaarden moet voldoen, waaronder de voorwaarde dat het in het kader van een onderneming wordt geëxploiteerd.
X beroept zich op regelingen die aan de Wva voorafgingen en waaruit zou volgen dat het begrip onderneming in artikel 1, lid 1, onder h anders geïnterpreteerd zou moeten worden dan in dat artikelonderdeel onder i. Dit beroep gaat niet op. Ook vóór de inwerkingtreding van de Wva werd de eis van een onderneming gesteld. In de Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995, de voorganger van de Wva, werd in de definitie van zeeschip immers eveneens de eis gesteld dat het in het kader van een onderneming voornamelijk op zee wordt geëxploiteerd. Daarop sluit ook aan dat in het Besluit van de staatssecretaris van 20 februari 1996 (nr. DON-LB5/32. V-N 1996, pag. 1033) expliciet wordt vermeld dat de faciliteit bedoeld is voor de zeescheepvaart, dat wil zeggen voor ondernemingen die zich bezighouden met het exploiteren van zeeschepen.
4.9. Ook het standpunt van X dat uit artikel 20 van Pro de Uitvoeringsregeling blijkt dat aan het begrip” onderneming” een andere betekenis moet worden toegekend dan is bepaald in artikel 1, eerste lid, onder j, van de Wva, verwerpt de rechtbank. Zoals door verweerder is gesteld, wordt in genoemd artikel slechts aangegeven wanneer sprake is van het grotendeels op zee exploiteren. De rechtbank ziet geen reden om aan deze bepaling een verdergaande strekking toe te kennen reeds omdat een uitvoeringsregeling een bepaling van een (hogere) wet geen andere strekking kan geven dan door de (formele) wetgever bedoeld is.
4.10. Nu de tekst van artikel 1, eerste lid, onder h en j, van de Wva duidelijk is, is het voor X, om in aanmerking te komen voor de afdrachtvermindering zeevaart, noodzakelijk dat zij een onderneming drijft, zoals bedoeld in de Wet IB 2001 of de Wet Vpb.
4.11. X stelt zich subsidiair op het standpunt dat zij een onderneming in de zin van de Wet Vpb drijft. Ter zitting heeft X nog aangevoerd dat het feit dat X de exploitatie van de E zelf moet financieren betekent dat zij naar winst streeft.
4.12. De rechtbank overweegt ten aanzien van deze stellingen het volgende.
Onder een onderneming wordt verstaan een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal, die gericht is op deelname aan het economisch verkeer met het oogmerk om winst te behalen. X heeft met zoveel woorden (in haar beroepschrift en in de hiervoor onder 2.8 genoemde brief) gesteld dat zij geen winstoogmerk heeft. De rechtbank ziet geen aanleiding de juistheid van die verklaringen van X in twijfel te trekken. Zij voldoet derhalve niet aan een van de hiervoor genoemde criteria. Weliswaar kan er sprake zijn van een onderneming, ook als geen sprake is van een winstoogmerk, wanneer voortdurend positieve resultaten worden behaald. Daarvan is hier geen sprake. Het moge zo zijn dat door X in het verleden exploitatieoverschotten zijn behaald, maar deze dienden slechts om exploitatietekorten in de toekomst te kunnen opvangen. Deze exploitatieoverschotten zijn niet op één lijn te stellen aan voortdurende positieve resultaten die in de plaats te stellen zijn van een winstoogmerk. Naar het oordeel van de rechtbank drijft X dan ook geen onderneming.
4.13. Meer subsidiair stelt X dat de E als onderneming beschouwd dient te worden. De rechtbank volgt X ook daarin niet. Van de E kan – evenmin als van X als geheel - gezegd worden dat zij een winstoogmerk heeft. Hetgeen de rechtbank hiervoor onder 4.12 heeft opgemerkt ten aanzien van het ontbreken van het winstoogmerk van X geldt in gelijke zin ten aanzien van de E.
4.14. X heeft ten slotte nog betoogd dat een bepaald deel van de activiteiten van de E een onderneming vormt, namelijk voor zover het de opdrachten betreft die de E uitvoert welke opdrachten X in concurrentie met andere ondernemingen die een onderneming drijven, heeft verkregen. Hierover oordeelt de rechtbank dat een onderdeel van een organisatie als een onderneming zou kunnen worden beschouwd, maar dan moet er wel sprake zijn van een geheel van activiteiten dat als een zelfstandig onderdeel binnen de activiteiten van X als geheel kan worden aangemerkt. Daargelaten het antwoord op de vraag of en in hoeverre sprake is van concurrerende activiteiten, is een gedeelte van de activiteiten van de E niet te beschouwen als een zelfstandig onderdeel in vorenbedoelde zin.
4.15. Nu X, noch een onderdeel daarvan, aanspraak kan maken op toepassing van de afdrachtvermindering zeevaart, is de naheffingsaanslag terecht opgelegd. Tegen de in rekening gebrachte heffingsrente zijn geen afzonderlijke beroepsgronden ingediend.
4.16. Gelet op het bovenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart zich onbevoegd voor zover in beroep is verzocht verweerder op te dragen gesteld teveel afgedragen loonheffing terug te betalen en verklaart het beroep voor het overige ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 6 januari 2010 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. H.A.M. Röell-Mulder, voorzitter, mr. R.H.M. Bruin en mr. E. Jochem, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M. Mulder, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.