Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummers: AWB 11/5838 en 11/5839
Uitspraakdatum: 2 juli 2012
Uitspraken in de gedingen tussen
[X1] en [X2], beiden wonende te [Z], eiseressen,
gemachtigde: W.J. Engel,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van de gedingen
1.1. Verweerder heeft aan eiseressen met dagtekening 19 juli 2011 aanslagen erfbelasting (aanslagnummers: [A NUMMER] en [B NUMMER]) opgelegd, berekend naar belaste verkrijgingen van € 214.207. Bij de aanslagen is tevens bij beschikkingen € 54 aan heffingsrente aan beide eiseressen in rekening gebracht.
1.2. Verweerder heeft de aanslagen en beschikkingen bij (afzonderlijke) uitspraken op bezwaar van 4 oktober 2011 gehandhaafd.
1.3. Eiseressen hebben daartegen beroep ingesteld. Het beroep van [X1] is bij de rechtbank geregistreerd onder nummer 11/5838 en dat van [X2] onder nummer 11/5839.
1.4. Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 mei 2012. Gemachtigde van eiseressen is daar verschenen. Namens verweerder zijn verschenen mr. L.R. Lard en mr. H.C.B.A.M. Matthijssen.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Op 6 april 2010 is overleden [A] (hierna: erflater). Bij testament zijn tot erfgenamen benoemd zijn twee dochters, eiseressen, ieder voor 99/200e deel en (wijlen) zijn echtgenote, [B] voor 1/100e deel.
2.2. Tot de nalatenschap van erflater behoort de woning aan de [adres] (hierna: de woning).
2.3. De waarde van de woning is ingevolge de Wet waardering onroerende zaken (hierna: WOZ-waarde) voor het kalenderjaar 2010, naar de waardepeildatum 1 januari 2009, vastgesteld op € 840.000. De WOZ-waarde van de woning is voor het kalenderjaar 2011, naar de waardepeildatum per 1 januari 2010, vastgesteld op € 762.500.
2.4. In de aangifte voor de erfbelasting is aan de woning een waarde van € 762.500 toegekend, zijnde de WOZ-waarde naar de peildatum 1 januari 2010.
2.5. Bij het opleggen van de aanslagen erfbelasting aan eiseressen heeft verweerder de waarde van de woning gesteld op € 840.000, zijnde de WOZ-waarde naar de peildatum 1 januari 2009. Verweerder heeft voor de berekening van de erfbelasting het aangegeven saldo van de nalatenschap van € 432.377 gecorrigeerd met € 38.750 naar € 471.127.
3. Geschil
3.1. In geschil is of artikel 21, vijfde lid, Successiewet 1956 (hierna: de Sw, tekst 2010) in strijd is met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: het Eerste Protocol).
3.2. Eiseressen hebben aangevoerd dat volgens de in het onderhavige jaar geldende tekst van artikel 21, vijfde lid, van de Sw, de WOZ-waarde van de woning naar de peildatum 1 januari 2009 in aanmerking moet worden genomen, doch dat doel en strekking van de Sw is om het vermogen bij de verkrijgers te belasten naar de waarde die de woning op het moment van overlijden heeft. Een WOZ-waarde per een peildatum die meer dan 15 maanden voor de overlijdensdatum is gelegen, voldoet hier geenszins aan, te meer nu er bij het vaststellen van de aanslagen een WOZ-waarde per een peildatum 1 januari 2010 voorhanden was. Volgens eiseressen is artikel 21, vijfde lid, Sw (tekst 2010) in strijd is met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: het Eerste Protocol), nu het ‘principle of fair balance’ is geschonden. Deze schending kan worden opgeheven door de WOZ-waarde van de woning per peildatum 1 januari 2010 in aanmerking te nemen. Eiseressen concluderen tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de belastingaanslagen.
3.3. Verweerder heeft onder verwijzing naar de parlementaire geschiedenis betoogd dat de wetgever bij de invoering van artikel 21, vijfde lid, van de Sw (tekst 2010) zijn ruime beoordelingsmarge niet heeft overschreden. Voorts heeft verweerder het standpunt ingenomen dat geen sprake is van een individuele en buitensporige last. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Artikel 21, vijfde lid, eerste volzin van de Sw (tekst 2010) luidt:
“Onroerende zaken die in gebruik zijn als woning, worden in aanmerking genomen naar de volgens hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken voor die onroerende zaken vastgestelde waarde voor het kalenderjaar waarin de verkrijging plaatsvindt.”
4.2. In de Memorie van toelichting bij invoering van artikel 21, vijfde lid, Sw (tekst 2010) is onder meer opgemerkt (TK 2008-2009, 31.930, nr. 3, blz. 35, 36):
“In het voorgestelde vijfde lid wordt voorgesteld de waarde van onroerende zaken die als woning in gebruik zijn, te stellen op de waarde die is vastgesteld op grond van de Wet waardering onroerende zaken (WOZ-waarde). Het gebruik van de WOZ-waarde leidt tot een belangrijke vereenvoudiging in de uitvoering, zowel voor de Belastingdienst als voor de belastingplichtigen. Voor deze vereenvoudiging is essentieel dat de WOZ-waarde in zoveel mogelijk gevallen wordt gebruikt en dat daarmee discussies over de waarde worden vermeden. Daarom is, behoudens bij verhuurde panden (zie de toelichting bij het zesde lid), geen tegenbewijs toegelaten.
Het voorgestelde vijfde lid ziet alleen op onroerende zaken die als woning in gebruik zijn. De reden hiervoor is dat het voor de heffing van schenk- en erfbelasting in het overgrote deel van de gevallen gaat om woonhuizen. (…)”
4.3. Met ingang van 1 januari 2012 is het vijfde lid gewijzigd, in die zin dat op verzoek van de belastingplichtige ook kan worden uitgegaan van de WOZ-waarde van het kalenderjaar volgend op het jaar van verkrijging. In de parlementaire geschiedenis is onder meer opgemerkt (TK 2011-2012, 33.003, nr. 23, amendement van het lid Schouten):
“Uit praktisch oogpunt kan de WOZ-waarde worden gehanteerd voor woningen die worden verkregen. Deze waarde kan zowel voor de Belastingdienst als voor de belanghebbenden eenvoudig worden geraadpleegd en hoeft weinig bezwaren op te leveren indien de WOZ-waarde een goede benadering vormt van de werkelijke waarde van de woning ten tijde van de verkrijging. De peildatum voor het vaststellen van de WOZ-waarde en de datum ten tijde van de verkrijging zijn evenwel niet hetzelfde. In een woningmarkt waarbij de prijzen dalen, kan dit ertoe leiden dat er een groot verschil ontstaat tussen de WOZ-waarde en de werkelijke waarde van een woning. Door de huidige stagnatie op de woningmarkt ervaren belastingplichtigen het als onrechtvaardig dat er thans erf- of schenkbelasting kan worden geheven over een deel van de waarde die in werkelijkheid niet wordt verkregen door de erfgenaam/begiftigde (er kan worden geheven over «gebakken lucht»). Dit gevolg is bovendien niet in overeenstemming met de kern van de Successiewet dat er schenk- of erfbelasting wordt verkregen over het voordeel dat de verkrijger ontvangt. (…).”
Bij kamerstuknummer 70 is het amendement gewijzigd, maar de onderbouwing in het stuknummer 23 is voor het amendement van belang gebleven.
4.4. Het is vaste rechtspraak (vgl. Hoge Raad 3 april 2009, LJN: BC2816, in navolging van rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM)) dat belastingheffing is te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 van Pro het Eerste Protocol. Naar tussen partijen niet in geschil is, is te dezen voldaan aan de door het EHRM geformuleerde eisen van ‘lawfullness’ (de aantasting moet op een wettelijke basis berusten) en ‘legitimate aim’ (met de inbreuk moet een legitieme doelstelling van algemeen belang worden gediend). Artikel 1 van Pro het Eerste Protocol brengt volgens diezelfde rechtspraak van het EHRM voorts mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding (‘fair balance’) tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keus van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. Eiseressen hebben – kort gezegd – aangevoerd dat artikel 21, vijfde lid, van de Sw (tekst 2010) niet voldoet aan dat vereiste van ‘fair balance’.
4.5. De Sw heeft, zoals ook blijkt uit de hiervoor onder 4.3 aangehaalde parlementaire geschiedenis, – kort gezegd – tot doel en strekking de verkrijging uit een nalatenschap te belasten naar de waarde daarvan op het moment van overlijden. De wetgever heeft er om redenen van vereenvoudiging vanaf 1 januari 2010 voor gekozen om bij de bepaling van de waarde van woningen voor de Sw, de WOZ-waarde van de woning tot uitgangspunt te nemen. Daarbij is (tot 1 januari 2012) aangesloten bij de WOZ-waarde die van toepassing is in het kalenderjaar van de verkrijging. Dat betekent dat die waarde is bepaald naar de peildatum 1 januari van het daaraan voorafgaande kalenderjaar. Dat sluit aan bij de regelingen zoals die ook gelden voor de waardering van woningen voor (onder meer) de onroerendezaakbelastingen en de inkomstenbelasting. Voor de Sw brengt dit waarderingsvoorschrift mee dat er ten minste 12 maanden en maximaal 24 maanden liggen tussen het moment van de verkrijging van de woning en het moment waarnaar de waarde van de woning is bepaald. In een stijgende woningmarkt brengt dat in het algemeen mee dat woningen voor een lagere waarde in de erfbelasting worden betrokken en in een dalende woningmarkt brengt dat mee dat woningen voor een hogere waarde in de erfbelasting worden betrokken. De regeling bevat daardoor een zekere ruwheid, maar daarmee is de wetgever in zijn algemeenheid niet getreden buiten de ruime beoordelingsmarge die hem toekomt onder artikel 1 van Pro het Eerste Protocol.
4.6. Met betrekking tot de vraag of in het onderhavige geval is voldaan aan het ‘principle of fair balance’ geldt het volgende. Beslissend voor de vraag of sprake is van een individuele buitensporige last is de mate waarin de betrokkene in de gegeven omstandigheden getroffen wordt door de desbetreffende verplichting. In het onderhavige geval is de WOZ-waarde van de woning tussen 1 januari 2009 en 1 januari 2010 met € 77.500 gedaald. De stelling van verweerder ter zitting dat de waarde in het economische verkeer van de woning ten tijde van het overlijden mogelijk ook veel hoger zou kunnen zijn dan € 840.000 heeft hij niet onderbouwd. Het moet er derhalve voor worden gehouden dat de vastgestelde WOZ-waarden ook de waarde in het economische verkeer van de woningen vertegenwoordigen op de peildata. Indien van die waarden wordt uitgegaan brengt het voorgaande mee dat op grond van artikel 21, vijfde lid, van de Sw (tekst 2010) bij beide eiseressen erfbelasting over 99/200e deel van € 38.750 wordt geheven terwijl zij niet daadwerkelijk een erfenis met die waarde hebben verkregen. Als gevolg hiervan zijn de aanslagen erfbelasting beide € 3.836 hoger dan die zouden zijn indien de waardedaling tussen 1 januari 2009 en 1 januari 2010 wel in aanmerking zou zijn genomen. Dit is zowel absoluut als relatief gezien een zware last, te meer nu aan de verkrijging van een woning eigen is dat daarmee geen (directe) middelen worden verkregen om de verschuldigde erfbelasting te kunnen betalen.
4.7. Gelet op het vorenoverwogene, moet worden geconcludeerd dat de waardering van de woning naar de waardepeildatum 1 januari 2009 in het onderhavige geval leidt tot een met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol strijdige buitensporige last. Van een ‘fair balance’ is daarom in dit geval geen sprake. Dit betekent dat een strikte toepassing van artikel 21, vijfde lid, van de Sw (tekst 2010) achterwege dient te blijven. De strijdigheid met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol kan in dit geval worden opgeheven door, zoals eiseressen ook bepleiten, aan te sluiten bij de door de wetgever vanaf het jaar 2012 ingevoerde wetgeving, zodat in plaats van de WOZ-waarde naar de peildatum 1 januari 2009 de WOZ-waarde van de woning in aanmerking dient te worden genomen naar de peildatum 1 januari 2010.
4.8. Uit het voorgaande volgt dat het saldo van de nalatenschap € 432.377 bedraagt, dat aan elk van eiseressen daarvan 99/200e toekwam en dat voor elk van hen de belaste verkrijging na toepassing van de vrijstelling van € 19.000, € 195.026 bedraagt. Aangezien uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat de belastingaanslagen moeten worden verminderd, dienen ook de beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig te worden verminderd.
4.9. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseressen in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs hebben moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.092 (1 punt voor het indienen van de bezwaarschriften met een waarde per punt van € 218, 1 punt voor het indienen van de beroepschriften en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1 voor zwaarte van de zaken en een factor 1 voor twee samenhangende zaken).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de aanslagen tot aanslagen berekend naar belaste verkrijgingen van elk € 195.026, vermindert de beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig en bepaalt dat deze uitspraken in de plaats treden van de vernietigde besluiten;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseressen ten bedrage van € 1.092;
- gelast dat verweerder het door eiseressen betaalde griffierecht van € 41 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. H. de Jong, voorzitter, mr. R.H.M. Bruin en mr. M.H.L.C. Bijvoet, rechters, in tegenwoordigheid van mr. E.P. van der Zalm, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 juli 2012.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.