Uitspraak
RECHTBANK LEEUWARDEN
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 09/2659
Uitspraakdatum: 25 november 2010
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende] B.V., c.s., statutair gevestigd te [woonplaats],
eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord, kantoor Groningen,
verweerder.
Eiseres wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.De inspecteur heeft met dagtekening 25 oktober 2006 aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag omzetbelasting (aanslagnummer [nummer].F.01.2501) opgelegd van € 138.849. Tegelijkertijd is bij beschikking € 21.786 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2.De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 6 oktober 2009 de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 2 november 2009, ontvangen bij de rechtbank op 3 november 2009, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 297.
1.4.De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.Belanghebbende heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
1.6.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 oktober 2010 te Leeuwarden.
Aldaar zijn tegelijkertijd behandeld de zaken met procedurenummers 09/2659 tot en met 09/2666. Ter zitting zijn verschenen en gehoord, belanghebbende in de persoon van [financieel directeur], financieel directeur, vergezeld van de gemachtigden mr. [gemachtigden], verbonden aan Deloitte Belastingadviseurs B.V., alsmede namens de inspecteur,
drs. [gemachtigden]
1.7.De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan belanghebbende. Belanghebbende heeft ter zitting een overzicht overgelegd met de namen van de dienstverleners, een omschrijving van de door hen verrichte diensten en de daarop betrekking hebbende BTW-bedragen per jaar.
1.8.Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt. Dit proces-verbaal is gelijktijdig met deze uitspraak aan partijen gezonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.[onderneming P] B.V. (hierna: [onderneming P]) is een producent van glasvezel. [onderneming P] maakt onderdeel uit van het [P-concern]. Voor haar werknemers heeft zij pensioenregelingen ondergebracht in [het Pensioenfonds] (hierna: het Pensioenfonds). De premies voor de pensioenregelingen worden volledig betaald door het [P-concern]. De werknemers van het [P-concern] zijn derhalve geen pensioenpremies verschuldigd.
2.2.Tot [datum] 2005 heeft [onderneming P] voor de omzetbelasting deel uitgemaakt van belanghebbende. Vanaf [datum] 2005 is [onderneming P] zelfstandig ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Met ingang van 1 augustus 2007 maakt [onderneming P] deel uit van de fiscale eenheid voor de omzetbelasting FE [onderneming P] BV, [onderneming P1] B.V., cs.
2.3.[onderneming P] heeft met diverse in Nederland gevestigde dienstverleners overeenkomsten afgesloten ten behoeve van werkzaamheden voor het Pensioenfonds. Het betreft onder meer contracten inzake de administratie van de pensioenen en het vermogensbeheer van het Pensioenfonds. De daarmee gemoeide kosten zijn betaald door [onderneming P] en zijn niet doorberekend aan het Pensioenfonds.
2.4.In de jaren 2001 en 2002 zijn door de in Nederland gevestigde dienstverleners de volgende BTW-bedragen aan belanghebbende in rekening gebracht:
Naam dienstverlener Aard van de werkzaamheden BTW-bedrag
[dienstverlener F] Administratie pensioenfonds € 18.102,19
[dienstverlener G] Vermogensbeheer € 61.843,61
[dienstverlener H] Controle jaarrekening € 5.572,58
[dienstverlener H] Advisering inzake administratie € 19.950,00
[dienstverlener W] Advisering € 33.835,85
€ 139.304,23
2.5.1.Tot de gedingstukken behoort het contract van 31 augustus 1995 tussen [onderneming P] en [dienstverlener G] B.V. (hierna: [dienstverlener G]). In dit contract zijn partijen overeengekomen dat [dienstverlener G] het vermogensbeheer van een nader aangeduide beleggingsportefeuille gaat verzorgen.
2.5.2.Tot de gedingstukken behoort ook het contract van 20 december 2001 van [dienstverlener H] B.V. aan [onderneming P] inzake het uitvoeren van de volledige administratie van het Pensioenfonds. Dit contract bevat onder meer de volgende passages:
“101 [het Pensioenfonds] (hierna: het fonds) overweegt de administratie ..... over te dragen naar een andere uitvoerder. Daartoe heeft de heer [S] van [dienstverlener W] ons verzocht een voorstel uit te brengen over de mogelijkheden daartoe binnen [dienstverlener H]....
(...)
107 [dienstverlener W] treedt op als actuaris van het fonds....
(...)
202 Tevens dient (..) .de opzet van het managementinformatiesysteem te voldoen aan de eisen die het fonds stelt.”
2.5.3.Andere contracten met de in 2.4 genoemde dienstverleners behoren niet tot de gedingstukken.
2.6.Blijkens het hoorverslag, gedagtekend 18 februari 2008, dat is opgemaakt naar aanleiding van het hoorgesprek op 14 december 2007, heeft de heer [financieel directeur], de financieel directeur van het [P-concern], onder meer het volgende opgemerkt:
“De heer [financieel directeur] geeft aan dat de (pensioen)kosten waarvoor aftrek is geclaimd op naam staan van [onderneming P] BV en niet op naam van de stichting. [onderneming P] kan door haar grootte inkoopvoordelen realiseren die de stichting zelf niet kan realiseren. [onderneming P] heeft ervoor gekozen de kosten voor haar rekening te nemen. De kosten ter zake zijn daarom gefactureerd aan [onderneming P] BV en niet aan de stichting.”
2.7.In de motivering van de uitspraken op bezwaar van 1 september 2009, heeft de inspecteur onder meer het volgende vermeld:
“Tussen de stichting [het Pensioenfonds] en [onderneming P] bv [[onderneming P]] is op 30 september 1993 een overeenkomst gesloten. [onderneming P] heeft zich daarbij verplicht al haar werknemers als deelnemers bij het pensioenfonds aan te melden en de bedragen te voldoen die daarvoor noodzakelijk zijn. Het fonds heeft zich jegens [onderneming P] verplicht tot uitvoering van haar statuten en reglementen. Op 6 oktober 1992 is het “Pensioenreglement van de [het Pensioenfonds]” vastgesteld. De pensioenrechten worden gefinancierd op basis van het kapitaalstelsel. De kosten van de financiering worden gedekt uit premiebetalingen en beleggingsinkomsten. Volgens de statuten is het bestuur van het fonds verantwoordelijk voor de uitvoering van de pensioenregeling, de belegging van de financiële middelen en het beleggingsbeleid. E.e.a. is ook vastgelegd in de “Actuariële en bedrijfstechnische nota van de [het Pensioenfonds]” d.d. februari 2004. (…)
Het jaarverslag 2005 (blz. 18) vermeldt [onderneming C] b.v. als administrateur van het fonds. Blijkens de bij het jaarverslag opgenomen verklaring (blz. 35) van de actuaris, [dienstverlener W], is de opdracht verleend door het besuur van het fonds. Idem dito geldt dit voor het opmaken van de jaarrekening van het fonds (blz. 36).”
2.8.De in 2.4 genoemde bedragen zijn door belanghebbende als voorbelasting in aftrek gebracht. Terzake van deze aftrek, althans tot het bedrag van € 138.849, heeft de inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.
3.Geschil
3.1.In geschil is of belanghebbende de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek mag brengen? Het antwoord op deze vraag spitst zich op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting toe op de volgende vragen:
I Is belanghebbende de afnemer van de prestaties?
II Hangt de in rekening gebrachte BTW samen met algemene kosten van belanghebbende, waarvoor zij volgens jurisprudentie van het Hof van Justitie recht heeft op aftrek van voorbelasting? Zo nee:
III Is de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet van toepassing op de diensten verricht ten behoeve van het Pensioenfonds? Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de inspecteur ontkennend. Voor het geval de rechtbank deze vragen ontkennend beantwoordt, is niet in geschil dat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Voor het geval de rechtbank de derde in geschil zijnde vraag bevestigend beantwoordt, is niet in geschil dat de Nederlandse dienstverleners ten onrechte omzetbelasting in rekening hebben gebracht en dat daardoor op grond van goedkeurend beleid de naheffingsaanslag moet worden vernietigd. De hoogte van de naheffingsaanslag als zodanig is niet in geschil. Ook de hoogte van de in rekening gebrachte heffingsrente is niet in geschil, met dien verstande dat de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig dient te worden verminderd in geval de naheffingsaanslag wordt verminderd.
3.2.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede hetgeen zij ter zitting hebben toegevoegd, zoals weergegeven in het proces-verbaal.
3.3.Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4.Beoordeling van het geschil
4.1.Artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet luidt als volgt:
“De in artikel 2 bedoelde Pro belasting welke de ondernemer in aftrek brengt, is:
a. de belasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur;”
4.2.Uit het voorgaande volgt dat degene die aftrek claimt daar slechts recht op heeft voor zover hij afnemer van de prestatie is. Hoofdregel is dat degene die als contractpartij optreedt daarmee ook de afnemer van de dienst is. Alleen bij hoge uitzondering kan een ander dan de contractpartner als afnemer worden beschouwd.
4.3.De rechtbank acht in het onderhavig geval een dergelijke uitzondering aanwezig. Vaststaat dat alle diensten door de in 2.4 genoemde dienstverleners zijn verricht ten behoeve van het Pensioenfonds. Op grond van alle feiten en omstandigheden mede in onderling verband bezien, is de rechtbank van oordeel dat niet [onderneming P] maar het Pensioenfonds de feitelijke afnemer van de verleende diensten is. De rechtbank acht daarbij aannemelijk dat de onderhavige diensten veelal zijn verricht in verband met de uit de Pensioen- en spaarfondsenwet (tot 1 januari 2007) of de Pensioenwet (vanaf 1 januari 2007) voortvloeiende verplichtingen welke aan het bestuur van het Pensioenfonds zijn opgelegd. Belanghebbende heeft dan op grond van het bepaalde in artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet geen recht op aftrek van voorbelasting nu die niet aan haar in rekening is gebracht ter zake van aan haar verleende diensten. De eerste vraag dient derhalve ontkennend te worden beantwoord.
4.4.Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat recht op aftrek bestaat omdat sprake is van algemene kosten, die in de prijs van de producten van [P-concern] tot uitdrukking komt. Belanghebbende beroept zich daartoe op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ) van 27 september 2001, C-6/00 (Cibo) en het arrest van HvJ van 22 februari 2001, C-408/98 (Abbey National I).
4.5.De rechtbank wijst de stelling van belanghebbende af nu deze arresten op een wezenlijk andere situatie zien dan de onderhavige situatie. In de desbetreffende arresten stond vast dat de belastingplichtige die de aftrek van voorbelasting claimde afnemer van de verleende prestatie was. Zoals overwogen in 4.3 is de rechtbank in het geval van belanghebbende van oordeel dat belanghebbende niet de afnemer is van de verleende diensten. Aan een antwoord op de vraag of sprake is van algemene kosten, waardoor recht zou bestaat op aftrek van de voorbelasting betreffende die kosten komt de rechtbank dan ook niet aan toe.
4.6.Partijen zijn dan nog verdeeld over de vraag of de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet van toepassing is op de diensten ten behoeve van het Pensioenfonds.
4.7.In artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet is een vrijstelling opgenomen voor het beheer van door beleggingsfondsen en beleggingsmaatschappijen ter collectieve belegging bijeengebrachte vermogens. Deze vrijstelling is pas van toepassing, indien de afnemer van de verleende diensten kan worden aangemerkt als een onder artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet vallende beleggingsfonds. Tevens zal de verleende dienst moeten bestaan uit werkzaamheden die, zoals het HvJ heeft bepaald in zijn arrest Abbey National van 4 mei 2006, nr. C-169/04, over het geheel genomen een afzonderlijk geheel vormen en kenmerkend en essentieel zijn voor het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen. Vaststaat dat belanghebbende zelf geen beleggingsfonds in vorenstaande zin is.
4.8.Met betrekking tot de vraag of het Pensioenfonds als een beleggingsfonds in de zin van genoemd artikel 11 kwalificeert Pro, overweegt de rechtbank als volgt. Artikel 11 van Pro de Wet is een uitwerking van het bepaalde in artikel 13, B, sub d, punt 6, van de Zesde Richtlijn (tot 1 januari 2007) en artikel 135, eerste lid, onderdeel g, van de Richtlijn 2006/112/EG (vanaf 1 januari 2007), waarin het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen, als omschreven door de lidstaten onder de vrijstelling is gebracht.
4.9.Het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ) heeft met betrekking tot de uitleg van het begrip “gemeenschappelijke beleggingsfondsen” in zijn arrest van 28 juni 2007 in de zaak C-363/05 (JP Morgan), onder meer gepubliceerd in V-N 2007/36.25, als volgt beslist:
“2) Artikel 13, B, sub d, punt 6, van de Zesde Richtlijn (77/388) moet aldus worden uitgelegd dat het de lidstaten een beoordelingsvrijheid toekent bij het definiëren van de fondsen binnen hun rechtsgebied die ten behoeve van de vrijstelling in deze bepaling onder het begrip “gemeenschappelijke beleggingsfondsen” vallen. Bij de uitoefening van deze vrijheid moeten de lidstaten echter het door deze bepaling nagestreefde doel eerbiedigen, dat erin bestaat, beleggers het beleggen in effecten via beleggingsinstellingen te vergemakkelijken, en tegelijkertijd acht slaan op het beginsel van fiscale neutraliteit vanuit het oogpunt van de heffing van btw over het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen die concurreren met andere gemeenschappelijke beleggingsfondsen, zoals fondsen die vallen onder de werkingssfeer van de richtlijn 85/611/EEG van de raad van 20 december 1985 tot coördinatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen betreffende bepaalde instellingen voor collectieve belegging in effecten (icbe’s), zoals gewijzigd bij richtlijn 2005/1/EG van het Europees Parlement en de Raad van 9 maart 2005.
3) Artikel 13, B, sub d, punt 6, van de Zesde richtlijn (77/388) heeft rechtstreekse werking in die zin dat een belastingplichtige zich er voor de nationale rechter rechtstreeks op kan beroepen teneinde zich te verzetten tegen de toepassing van een nationale regeling die onverenigbaar zou zijn met deze bepaling.”
4.10.Naar het oordeel van de rechtbank is de invulling die de wetgever heeft gegeven aan deze vrijstelling in overeenstemming met de door het Hof van Justitie verwoorde strekking van het gemeenschapsrecht op dit punt. De rechtbank ziet niet in dat het beginsel van fiscale neutraliteit wordt geschonden doordat diensten van collectief vermogensbeheer van beleggingsfondsen of beleggingsmaatschappijen wel, maar diensten van vermogensbeheer voor pensioenfondsen niet zijn vrijgesteld nu sprake is van geheel verschillende situaties. Pensioengerechtigden – zo zij al als een collectief kunnen worden beschouwd – hebben immers geen enkele zeggenschap over het ten behoeve van hen belegde vermogen bij een pensioenfonds als het onderhavige en hebben niet de keuze om al dan niet via het beleggingsfonds te beleggen, in tegenstelling tot beleggers die deelnemen in een beleggingsfonds of beleggingsmaatschappij. Het enige recht dat pensioengerechtigden hebben, is het recht op een pensioenuitkering te zijner tijd. De tekst van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet is derhalve naar het oordeel van de rechtbank in overeenstemming met de strekking van de richtlijnbepaling, zoals weergegeven door het HvJ. Dat de richtlijnbepaling mogelijk gewijzigd wordt, met als gevolg dat pensioenfondsen wel de vrijstelling voor gemeenschappelijke beleggingsfondsen deelachtig worden doet aan dit oordeel niet af, nu dat immers (nog) geen geldend recht is. Evenmin leidt de omstandigheid dat in een aantal andere lidstaten wel sprake is van een vrijstelling van omzetbelasting voor het vermogensbeheer door pensioenfondsen tot een ander oordeel.
4.11.Al hetgeen hiervoor is overwogen, leidt derhalve tot de conclusie dat de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet, respectievelijk artikel 13, B, sub d, punt 6, van de Richtlijn, niet van toepassing is op de onderhavige diensten. Het gelijk is aan de inspecteur. Belanghebbende heeft geen recht op aftrek van voorbelasting, zodat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Het beroep dient derhalve ongegrond te worden verklaard.
5.Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6.Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door mr. C.A.F.M. Stassen, voorzitter, mr.drs. M.M. de Werd en mr. W.A.P. de Roij, rechters, en door de voorzitter en mr. M. van Es-Hinnen, griffier, ondertekend.
De griffier, De voorzitter,
Uitgesproken in het openbaar op 25 november 2010.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 7 december 2010
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.