Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
zaaknummer: HAA 14/2489
uitspraak van de meervoudige kamer van 27 oktober 2017 in de zaak tussen
[X ] ., te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. S.A. Verburg),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Eiseres heeft voor het tijdvak maart 2013 aangifte loonheffingen gedaan. Het afgedragen bedrag van € [€ -,- 1] bestond voor € [€ -,- 2] uit de zogenoemde pseudo-eindheffing hoog loon (hierna: crisisheffing).
Tegen de afdracht van dit bedrag heeft eiseres bezwaar gemaakt.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
Eiseres heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 augustus 2017 te Haarlem.
Namens eiseres is haar gemachtigde verschenen. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. S.R. Mohamed Hoesein.
Overwegingen
Feiten
1. Volgens het handelsregister van de Kamer van Koophandel is eiseres een [A] . Eiseres is 100% aandeelhouder van een vijftal besloten vennootschappen waarmee zij een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting vormt. Eiseres vormt met deze vennootschappen en een andere rechtspersoon een fiscale eenheid voor de omzetbelasting.
2. Eiseres had in 2012 [#] personeelsleden in dienst met een loon hoger dan € 150.000 per jaar. De door eiseres op aangifte afgedragen crisisheffing over het tijdvak maart 2013 bedraagt € [€ -,- 2] . Eiseres heeft in 2012 aan de heer [B] , een [c] die van [.. 1] tot en met [.. 2] voor eiseres werkzaam is geweest, een vergoeding van € [€ -,- 3] uitbetaald en in de loonadministratie verwerkt. Deze vergoeding ziet op een op [...] 2007 overeengekomen garantieregeling inzake de 30%-regeling.
3. Per [.. 8] 2008 heeft eiseres een schuld aan de heer [B] opgenomen van € [€ -,- 4] . In het jaarverslag 2010/2011 wordt ter toelichting opgemerkt:
“ [B] is op [.. 3] benoemd tot [G] . Vanaf [.. 1] tot en met [.. 4] is [B] werkzaam geweest als [c] van [C] van [X ] . In verband met het uiteindelijk niet kunnen toepassen van een fiscale regeling in de periode als [c] is door de vennootschap een benodigde reservering van EUR [€ -,- 5] miljoen opgenomen per [.. 9] 2011 (per [.. 10] 2010 EUR [€ -,- 5] miljoen) voor het mogelijk bruteren van het ontstane verschil in het netto salaris aan [B] .”
4. De door de fiscale eenheid in de aangiften vennootschapsbelasting aangegeven winstreserves, (netto) omzet, personeels- en andere kosten en resultaten zijn voor de boekjaren 2010/2011 tot en met 2012/2013 als volgt:
07/2010-06/2011
07/2011- 06/2012
07/2012-06/2013
Winstreserves
€
[€ -,- 6]
[€ -,- 7]
[€ -,- 8]
Ondernemingsvermogen
€
[€ -,- 9]
[€ -,- 10]
[€ -,- 11]
Bedrijfsopbrengsten
€
[€ -,- 12]
[€ -,- 13]
[€ -,- 14]
Grondstofkosten
€
[€ -,- 17]
Personeelskosten
€
[€ -,- 15]
[€ -,- 16]
[€ -,- 18]
Afschrijvingen
€
[€ -,- 19]
[€ -,- 20]
[€ -,- 21]
Overige bedrijfskosten
€
[€ -,- 22]
[€ -,- 23]
[€ -,- 24]
Saldo fin. baten en lasten
€
[€ -,- 25]
[€ -,- 26]
[€ -,- 27]
Resultaat uit deelnemingen
€
[€ -,- 29]
Buitengewone resultaten
€
[€ -,- 28]
[€ -,- 30]
[€ -,- 31]
Saldo fiscale winstberekening
€
[€ -,- 32]
[€ -,- 33]
[€ -,- 34]
5. De omzet exclusief omzetbelasting van de fiscale eenheid bedraagt in de jaren 2010 tot en met 2013:
2010
2011
2012
2013
Omzet
€
[€ -,- 35]
[€ -,- 36]
[€ -,- 37]
[€ -,- 38]
6. Het door eiseres aangegeven loon en de ingehouden loonheffing bedragen:
2010
2011
2012
2013
Loon
€
[€ -,- 39]
[€ -,- 40]
[€ -,- 41]
[€ -,- 42]
Loonheffing
€
[€ -,- 43]
[€ -,- 44]
[€ -,- 45]
[€ -,- 46]
Geschil7. Tussen partijen is in geschil of eiseres gehouden is de crisisheffing af te dragen. Meer in het bijzonder is in geschil:
- of de crisisheffing in strijd is met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EP EVRM);
- of de crisisheffing in strijd is met het gelijkheidsbeginsel als bedoeld in artikel 14 van Pro het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM) en artikel 26 van Pro het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (hierna:IVBPR); en
- of in de grondslag van de crisisheffing ten onrechte de uitbetaling aan een voormalig [c] is betrokken.
- of in de grondslag van de crisisheffing ten onrechte de uitbetaling aan een voormalig [c] is betrokken.
Beoordeling van het geschil
Artikel 1 EP Pro EVRM
8. Eiseres stelt dat de crisisheffing in strijd is met artikel 1 van Pro het EP EVRM, omdat een inbreuk wordt gemaakt op het ongestoorde genot van eigendom. Daarbij voert zij aan dat de heffing (materieel) terugwerkende kracht heeft. Ook is naar haar mening sprake van een individuele en buitensporige last.
9. De rechtbank stelt voorop dat belastingen in beginsel een inmenging vormen in het door artikel 1 van Pro het EP EVRM gegarandeerde ongestoorde genot van eigendom. De tweede alinea van deze bepaling voorziet echter uitdrukkelijk in een algemene rechtvaardigingsgrond voor de inmenging die wordt veroorzaakt door de toepassing van fiscale maatregelen. Dit neemt niet weg dat ook op het terrein van de belastingen de inmenging volgens vaste rechtspraak van het EHRM ‘lawful’ moet zijn en een ‘legitimate aim’ moet dienen, en dat er een ‘fair balance’ dient te bestaan tussen de belangen van het betrokken individu en het algemene belang. Bij deze laatste toets is van belang dat de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelingsmarge toekomt (Hoge Raad 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:124).
10. In genoemd arrest is beslist dat de crisisheffing voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening is, en dat daarmee derhalve aan de vereisten van ‘lawfulness’ is voldaan. Voorts is beslist dat het heffen van belastingen in het algemeen belang, zoals in de slotzin van artikel 1 EP Pro ligt besloten, in beginsel voldoet aan het vereiste van een ‘legitimate aim’, en dat er geen grond is om daarover anders te oordelen in het onderhavige geval waarin de wetgever ter oplossing van de ernstige begrotingsproblemen in 2013 en 2014 een reeks ingrijpende maatregelen heeft genomen, waarvan de crisisheffing deel uitmaakt. Ten slotte is beslist dat met de invoering alsmede met de verlenging van de crisisheffing tot en met het jaar 2014 de ‘fair balance’ op regelniveau niet is geschonden. De rechtbank ziet in hetgeen eiseres heeft aangevoerd geen aanleiding om tot een ander oordeel te komen.
11. Zoals in r.o. 2.8 van het onder 9 genoemde arrest is overwogen, laat het voorgaande echter de mogelijkheid open dat er onder omstandigheden sprake is van een individuele en buitensporige last. Eiseres heeft gesteld dat daarvan in haar geval sprake is. Tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder rust op haar de last om de feiten en omstandigheden bij te brengen op grond waarvan een dergelijke individuele en buitensporige last kan worden aangenomen.
12. Eiseres heeft aangevoerd dat de crisisheffing zowel in absolute zin als in relatieve zin dermate omvangrijk is dat zij als een individuele buitensporige last moet worden aangemerkt. In dit verband heeft eiseres betoogd dat zij een onevenredig hoog bedrag aan crisisheffing moet betalen omdat [D] in het algemeen meer werknemers hebben met een hoog loon dan het reguliere bedrijfsleven. Meer specifiek heeft eiseres betoogd dat het door haar betaalde bedrag aan crisisheffing meer dan 23% bedraagt van het totale bedrag aan crisisheffing dat van de top 50 van beursgenoteerde ondernemingen is geheven en dat uit cijfers van het Centraal Bureau voor de Statistiek volgt dat de sector [F] ’, waartoe zij behoort, onevenredig hard door de crisisheffing wordt geraakt. Daarnaast heeft eiseres opgemerkt dat de heffing onredelijk hoog is in verhouding tot het bedrag aan nettowinst dat zij heeft behaald.
Voorts heeft eiseres erop gewezen dat door de crisisheffing haar loonkosten zijn toegenomen met 7,2 %, welke kostenpost niet door eiseres was gebudgetteerd aangezien zij deze niet kon voorzien. Eiseres meent tevens dat de crisisheffing een negatief effect op haar concurrentiepositie op de [E] heeft.
13. De rechtbank begrijpt het standpunt van eiseres aldus dat zij meent dat zij is geconfronteerd met een substantieel bedrag aan te betalen crisisheffing en dat zij het in het bijzonder als onrechtvaardig beschouwt dat zij in verhouding tot andere werkgevers zoveel crisisheffing moet betalen. Naar het oordeel van de rechtbank is bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een individuele buitensporige last niet doorslaggevend dat sprake is van een in absolute zin hoog belastingbedrag (zie Hoge Raad 20 juni 2014, nr. 13/01431, ECLI:NL:HR:2014:1463) of dat van eiseres een hoger bedrag dan gemiddeld wordt geheven. Er dient sprake te zijn van bijzondere, niet voor alle [A] geldende feiten en omstandigheden, die voor eiseres een buitensporige last teweegbrengen (vergelijk HR 17 maart 2017, nr. 15/04187, ECLI:NL:HR:2017:442). Dat eiseres harder door de crisisheffing wordt geraakt dan andere werkgevers, is inherent aan de vormgeving van de crisisheffing waarvoor de wetgever gekozen heeft, welke vormgeving binnen de aan de wetgever toekomende beoordelingsmarge valt (zie overweging 13). Tijdens het wetgevingsproces is aandacht besteed aan de gevolgen van de crisisheffing voor [A] (bijv. Handelingen I, 2011/12, vergadering 9 juli 2012, nr. 37, item 2, en de reactie van de staatssecretaris van Financiën tijdens diezelfde vergadering, item 7, p. 63). Gelet op het voorgaande is het de vraag of er bijkomende omstandigheden zijn die – in samenhang met de hiervoor genoemde omstandigheden – maken dat sprake is van individuele en buitensporige last in het geval van eiseres.
14. De rechtbank is van oordeel dat bij de toetsing of sprake is van een individuele buitensporige last, alle (relevante) feiten en omstandigheden van belang zijn. Het gaat bij de beoordeling of een belastingplichtige buitensporig wordt geraakt door een belastingmaatregel immers om het effect van die maatregel op diens totale financiële situatie. De rechtbank is voorts van oordeel dat bij de toets of sprake is van een individuele buitensporige last niet alleen moet worden gekeken naar het jaar waarop de crisisheffing betrekking heeft, maar ook naar de daaropvolgende jaren, zodat de mogelijke gevolgen van de desbetreffende maatregel voor de bedrijfsvoering en continuïteit beoordeeld kunnen worden. Uit het overzicht opgenomen in overweging 3 blijkt dat het ondernemingsvermogen in de boekjaren 2010/2011, 2011/2012 en 2012/2013 respectievelijk € [€ -,- 9] , € [€ -,- 10] en € [€ -,- 11] beliep. Het vermogen van eiseres is dus ondanks de crisisheffing gegroeid in die jaren, zodat niet gebleken is dat de crisisheffing een excessieve last voor eiseres vormt.
15. De rechtbank komt, het geheel overziend, tot de slotsom dat de crisisheffing in relatieve en absolute zin niet dermate omvangrijk is dat zij in de omstandigheden van het geval als een individuele buitensporige last kan worden aangemerkt die tot gevolg heeft dat de crisisheffing (gedeeltelijk) niet van haar eiseres kan worden (na)geheven.
Garantieregeling
18. Eiseres meent dat de uitbetaalde vergoeding aan de heer [B] niet tot de grondslag van de pseudo-eindheffing hoog loon behoort, en voert daartoe het volgende aan. De dienstbetrekking is reeds op [.. 11] 2008 beëindigd. De schuld aan de heer [B] is per deze datum gepassiveerd op de balans. De toepasselijkheid van de 30%-regeling is door eiseres in 2007 gegarandeerd, en deze garantieregeling kon worden ingeroepen op het moment dat definitief was dat de heer [B] daarvoor niet aanmerking kwam. De afwijzing van het verzoek om toepassing van de 30%-regeling is door verweerder bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. In 2009 is het tegen die uitspraak ingestelde beroep ingetrokken. Reeds op dat moment was de vordering van de heer [B] uit hoofde van de garantieregeling dus vorderbaar en inbaar. Pas in oktober 2011 is eiseres bekend geworden met de afwijzing van de 30%-regeling. De nabetaling is alleen pas in 2012 verricht, omdat de heer [B] eiseres pas in [.. 7] 2012 zijn bankrekeningnummer heeft doorgegeven. De nabetaling op grond van de garantieregeling is derhalve géén loon in het jaar 2012 en maakt geen deel uit van de heffingsgrondslag voor de crisisheffing, aldus eiseres.
19. Artikel 13a, eerste lid, van de Wet luidt:
“Loon wordt beschouwd te zijn genoten op het tijdstip waarop het:
a. betaald of verrekend wordt, ter beschikking van de werknemer wordt gesteld of rentedragend wordt, dan wel
b. vorderbaar en tevens inbaar wordt.”
Artikel 27 van Pro de Wet luidt, voor zover van belang:
“1. De belasting wordt geheven door inhouding op het loon.
2. De inhoudingsplichtige is verplicht de belasting in te houden op het tijdstip waarop het loon wordt genoten.
3. De inhouding vindt plaats volgens de op het tijdstip van inhouding voor de werknemer geldende loonbelastingtabel.[…]”
Artikel 32bd van de Wet (tekstversie 2013) luidt, voor zover van belang:
“1. In afwijking in zoverre van het overigens bij of krachtens deze wet bepaalde, wordt loon uit tegenwoordige dienstbetrekking waarover in het voorafgaande kalenderjaar met toepassing van de artikelen 20a, 20b, 26 en 26b belasting is geheven, voor de toepassing van dit artikel aangemerkt als op 31 maart van het kalenderjaar genoten loon dat als een eindheffingsbestanddeel wordt belast naar een tarief van 16%, voor zover dat loon in het voorafgaande kalenderjaar meer bedroeg dan € 150 000. […]”
20. De rechtbank overweegt als volgt. Van inbaarheid van loon in de zin van artikel 13a van de Wet is slechts sprake indien aannemelijk is dat, als de schuldeiser dit zou verzoeken, zonder verwijl betaling door of vanwege de schuldenaar zal plaatsvinden (vgl. HR 24 juni 1998, nr. 33.238, ECLI:NL:HR:1998:AA2323). De garantieregeling bevat geen bepalingen betreffende het moment waarop een vordering uit hoofde daarvan opeisbaar is. Verweerder heeft niet weersproken dat eiseres reeds vanaf 2008 rekening heeft gehouden met het ontstaan van zodanige vordering. Uit de jaarstukken 2010/2011 moet echter worden afgeleid dat de precieze hoogte van enige vordering op dat moment nog niet was bepaald, en dat rekening werd gehouden met de mogelijkheid van bruteren van het nettosalaris van de heer [B] . Deze omstandigheden wijzen er niet op dat de nabetaling op dat moment reeds vorderbaar en inbaar was. Vast staat dat de heer [B] zijn bankrekeningnummer eerst in 2012 heeft doorgegeven en dat vervolgens een bedrag van € [€ -,- 3] is betaald waarbij loonheffing is ingehouden. Gelet op het verband met het overeengekomen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking stelt eiseres zich terecht niet op het standpunt dat deze betaling niet moet worden aangemerkt als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Dat betekent dat de nabetaling tot de heffingsgrondslag van de crisisheffing moet worden gerekend.
21. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
22. In de omstandigheid dat verweerder eiseres hangende de beroepsprocedure op het punt van de buitenlanddagen tegemoetgekomen is ziet de rechtbank aanleiding voor een proceskostenveroordeling. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht in verband met de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.482 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting, met een waarde per punt van € 246; 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.482;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 328 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.W. Koenis, voorzitter, en mr. B. van Walderveen en mr. R. van Scharrenburg, leden, in aanwezigheid van E. Hoekman, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 27 oktober 2017.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.