Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 16/5565
uitspraak van de meervoudige kamer van 1 oktober 2018 in de zaak tussen
[X], wonende in [Z] , eiseres
(gemachtigde: F. Krabbendam),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, verweerder.
16/5565
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2011 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 216.040.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 juli 2018 te Haarlem.
Deze zaak is gelijktijdig behandeld met de zaak HAA 16/5566 van [A] , de echtgenoot van eiseres.
Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. drs. B.J.E. Lodder en mr. H.H. de Rijk.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres (geboren op [#] ) en haar echtgenoot (hierna: tezamen als eisers aangeduid) exploiteerden tot 24 januari 2011 een restaurant annex partycentrum in [B] in de vorm van een vennootschap onder firma (vof). De onderneming is nadien verkocht en de vof gestaakt. Eisers zijn in het jaar 2012 geëmigreerd naar [Z] .
2. In het jaar 2008 hebben eisers [C] Ltd. (hierna: de Ltd.) opgericht. Eisers zijn elk voor 50 percent aandeelhouder in de Ltd. Ook zijn ze allebei directeur van de Ltd. De Ltd. exploiteert een restaurant in [D] , [Z] en verhuurt onder andere accommodatie aan kampeerders. De Ltd. is sinds 26 januari 2011 operationeel. Het boekjaar van de Ltd. loopt van 1 april tot en met 31 maart.
3. Eiseres heeft in de jaren 2008 tot en met 2011 gelden verstrekt aan de Ltd. Hierna volgt een overzicht van de door eiseres verstrekte bedragen.
31-12-2008
€ 141.011
31-12-2009
€ 236.001
31-12-2010
€ 391.985
31-12-2011
€ 293.988
De gelden zijn in de aangiftebiljetten IB/PVV aangegeven als ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen aan de Ltd. Uit het aangiftebiljet IB/PVV van het onderhavige jaar blijkt dat eiseres de vordering met 25 percent (€ 97.996) heeft afgewaardeerd tot op € 293.988. Door de echtgenoot van eiseres worden voor dezelfde bedragen gelden verstrekt aan de Ltd. Zijn vordering op de Ltd. is in het onderhavige jaar ook met € 97.996 afgewaardeerd.
4. Met betrekking tot de geldverstrekking van eisers is met dagtekening op 13 augustus 2013 een leningsovereenkomst opgesteld tussen eisers (in de overeenkomst tezamen aangeduid als ‘geldgever’) en de Ltd. (aangeduid als ‘geldnemer’). In de leningsovereenkomst is voor zover van belang het volgende vermeld:
“ (…)
in aanmerking nemende dat:
Geldnemer per 31 december 2011 een bedrag groot € 783.970 van geldgever heeft geleend, hierna te noemen: “de geldlening”:
Geldgever en geldnemer thans de voorwaarden van voornoemde geldlening welke reeds in een eerdere fase mondeling waren overeengekomen, thans schriftelijk wensen vast te leggen.
zijn overeengekomen als volgt:
1. Geldgever verklaart geldnemer te lenen, gelijk geldnemer verklaart van geldgever te lenen een bedrag ter grootte van € 783.970,- (…)
2. Over de lening of het restant daarvan zal geldnemer aan geldgever met ingang van de dag dat de geldlening, al dan niet in gedeelten, is opgenomen een rente verschuldigd zijn van 5% per jaar, voor de eerstvolgende maal op 31 december 2012. Dit rentepercentage geldt tot 31 december 2022.
3. Aflossing dient te geschieden in jaarlijkse termijnen van ieder € 78.397 voor het eerst op 31 december 2013. De geldlening dient uiterlijk op 31 december 2022 in zijn geheel te zijn afgelost.
(…)
5. Geldnemer is gehouden op eerste aanvraag van geldgever een recht van hypotheek te vestigen, dan wel een vergelijkbaar buitenlands recht, op het onroerend goed van geldnemer in Nieuw Zeeland. (…)
(…)
7. Indien het door geldnemer aan de geldgever verschuldigde niet op de verschijndag mocht zijn voldaan, kan geldgever aan de geldnemer over het niet tijdig betaalde bedrag een boeterente in rekening brengen tegen het in punt 2 van deze overeenkomst genoemde percentage. (…)
9. Het door de geldnemer verschuldigde is terstond en zonder opzegging, ingebrekestelling of andere formaliteit opeisbaar in de volgende gevallen:
a. Indien de geldnemer nalatig is in nakoming van, of in strijd handelen met een bepaling van deze akte;
(…)
5. Tot de gedingstukken behoren de jaarstukken van de jaren 2009 (31 maart 2009) tot en met 2015 (31 maart 2015) van de Ltd. De bedragen in de jaarstukken zijn opgenomen in [Z] dollars. In de jaarstukken zijn de door eisers verstrekte gelden verantwoord onder de balanspost ‘Current Liabilities’, met als omschrijving ‘Shareholders Avances’. In de jaarstukken zijn geen rentekosten vermeld.
6. De Ltd. heeft in het jaar 2008 onroerend goed gekocht. Het onroerend goed staat in de jaren 2009 tot en met 2012 voor de volgende bedragen opgenomen op de balans: $ 609.910 (31 maart 2009), $ 609.732 (31 maart 2010), $ 1.241.571(31 maart 2011) en $ 1.275.116 (31 maart 2012). Volgens de jaarstukken van de Ltd. is na aankoop van het onroerend goed (oktober 2008) tot 1 januari 2011 niet geïnvesteerd in het onroerend goed. Volgens de ‘Taxation Depreciation Schedule’ bij de jaarstukken heeft de Ltd. op 1 januari 2011, de volgende investeringen gedaan:
Restaurant
$ 483.687
Carpark
$ 69.367
Electrical
$ 17.779
Plumbing
$ 67.200
7. Het vermogen van de Ltd. bedraagt volgens de jaarstukken achtereenvolgens:
31-3-2009
-/-$ 4.968
31-3-2010
-/-$ 11.313
31-3-2011
-/-$ 77.730
31-3-2012
-/-$ 143.220
31-3-2013
-/-$ 82.498
31-3-2014
-/-$ 81.972
31-3-2015
-/-$ 83.479
8. Eiseres heeft op 16 november 2012 een aangiftebiljet IB/PVV over het jaar 2011 ingediend. Het verzamelinkomen ten bedrage van € 127.216 is als volgt samengesteld:
Belastbare winst € 201.635
Resultaat ter beschikking gestelde vermogen -/- € 72.572
Overige inkomsten € 741
-----------------
Verzamelinkomen € 129.804
9. Verweerder is afgeweken van de aangifte en heeft de aanslag als volgt vastgesteld:
Aangegeven verzamelinkomen € 129.804
Correctie afwaardering ter beschikking gestelde vermogen € 97.996
Terbeschikkingstellingsvrijstelling
-/-€ 11.760
-/-€ 11.760
Gecorrigeerd verzamelinkomen € 216.040
Geschil en standpunten van partijen10. In geschil is de vraag of eiseres het bedrag van de afwaardering van de geldverstrekking (€ 97.996) ten laste kan brengen van het inkomen uit werk en woning. Eiseres beantwoordt deze vraag bevestigend en verweerder ontkennend.
Meer specifiek gaat het om de volgende vragen:
(i) Moet de geldverstrekking worden aangemerkt als een lening of als kapitaal?
(ii) Is er sprake van een onzakelijke lening?
(iii) Is de afwaardering terecht gebeurd?
10.1.
Eiseres stelt dat de geldverstrekking een geldlening is, dat de lening niet onzakelijk is en dat haar vordering op de Ltd. ultimo 2011 minder waard was en daarom terecht ten laste van het inkomen uit werk en woning is afgewaardeerd. Eiseres concludeert daarom tot gegrondverklaring van het beroep.
10.2.
Verweerder stelt primair dat de geldverstrekking geen lening is maar kapitaal. Volgens verweerder gaat het namelijk om een schijnlening. Subsidiair stelt verweerder dat de lening onzakelijk is, en meer subsidiair dat de afwaardering van de lening niet terecht is omdat het prematuur is gebeurd. De afwaardering kan aldus verweerder niet ten laste komen van het inkomen uit werk en woning. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
11. De afwaardering ziet op door eiseres verstrekte gelden aan een vennootschap waarin zij een aanmerkelijk belang heeft. Indien een belastingplichtige aan een vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft een lening verstrekt (hierna: tbs-vordering), worden de daaruit voortvloeiende baten en lasten op grond van artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) aangemerkt als (tot het inkomen uit werk en woning behorend) belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden. Dat betekent dat verliezen op een dergelijke lening in beginsel van het inkomen uit werk en woning aftrekbaar zijn.
12. De rechtbank zal eerst beoordelen of de geldverstrekking aangemerkt dient te worden als lening, dan wel als kapitaal. Verweerder stelt dat sprake is van een schijnlening omdat partijen niet hebben bedoeld een schuldverhouding aan te gaan. De bewijslast te dier zake rust op verweerder. Verweerder heeft daartoe het volgende aangevoerd. Bij de geldverstrekking in het jaar 2008 is geen overeenkomst opgesteld en zijn geen zekerheden gevraagd. Volgens verweerder was het van het begin af aan duidelijk dat in de beginjaren geen rente zou worden betaald door de Ltd. Steun voor zijn standpunt ziet hij voorts in de jaarstukken van de Ltd. waarin de geldverstrekking wordt omschreven als ‘capital introduced’ en in een passage van een e-mail bericht van eisers (bijlage 22 verweerschrift), waaruit volgens haar kan worden afgeleid dat eisers niet de intentie hadden om een lening, doch kapitaal te verstrekken. Het gaat om de volgende passage: “We staken al ons geld in dit project omdat we er van overtuigd waren dat het een goed plan was. (..)”. Eiseres heeft betwist dat partijen niet hebben beoogd een lening aan te gaan. Zij heeft aangevoerd dat de leningsovereenkomst eerst mondeling is overeengekomen en daarna in augustus van het jaar 2013 schriftelijk is vastgelegd. Daarbij heeft zij terecht aangevoerd dat voor een (rechtsgeldige) geldlening een schriftelijke overeenkomst niet is vereist. Over de zekerheden heeft eiseres aangevoerd dat de Ltd. op basis van de overeenkomst gehouden is om op eerste aanvraag als zekerheid een recht van hypotheek te vestigen. Met betrekking tot de rente heeft zij aangevoerd dat op basis van de overeenkomst wel rente is verschuldigd en ook daadwerkelijk is betaald. Zij heeft daarbij gewezen op de overgelegde aangiftebiljetten IB/PVV (jaren 2009 tot en met 2011) van eiseres waarin rente is verantwoord. Dat geen rente in de jaarrekening van de Ltd. is meegenomen houdt volgens eiseres verband met de omstandigheid dat de wetgeving in [Z] dat niet vereist.
13. De rechtbank overweegt dat voor de beantwoording van de vraag of een geldverstrekking door een aandeelhouder aan een vennootschap voor wat betreft de fiscale gevolgen als geldlening dan wel als kapitaalverstrekking heeft te gelden, in beginsel de civielrechtelijke vorm beslissend is. Van de civielrechtelijke vorm kan in onder andere de situatie van een schijnlening worden afgeweken (zie in deze zin Hoge Raad 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BN3442). De rechtbank oordeelt dat verweerder met hetgeen hij heeft aangevoerd niet aannemelijk heeft gemaakt dat de geldverstrekking die volgens de civielrechtelijke overeenkomst een geldlening is, als een schijnlening moet gelden. De rechtbank vindt in de feiten onvoldoende aanknopingspunten om te oordelen dat partijen in werkelijkheid geen geldlening hebben willen verstrekken maar hebben beoogd kapitaal te storten. Ook naar de vorm is sprake van een geldlening. De rechtbank overweegt daartoe dat het wezenlijke kenmerk van een geldlening is dat aan de geldverstrekking voor de ontvanger een terugbetalingsverplichting is verbonden (vgl. Hoge Raad 8 september 2006, nr. 42015, ECLI:NL:HR:2006:AV2327). Gesteld noch gebleken is dat voor de Ltd. ter zake van de geldverstrekking – in afwijking van hetgeen is overeengekomen (zie onder 4) - geen terugbetalingsverplichting bestaat. De vaststaande feiten met betrekking tot de activiteiten en vermogenspositie van de Ltd. nopen bovendien niet tot de conclusie dat de terugbetalingsverplichting reële betekenis mist. Dat de Ltd. nochtans (tot en met het jaar 2017) door tegenvallende resultaten niet op de lening heeft afgelost doet daaraan niet af. De door verweerder aangevoerde gronden treffen daarom geen doel. De rechtbank merkt nog op dat de lening consequent in de jaarstukken van de Ltd. is opgenomen als ‘Current Liability’ en niet als kapitaal (‘Equity’). Op grond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de geldverstrekking van eiseres aan Ltd. in de civielrechtelijke vorm van een lening ook voor de belastingheffing gekwalificeerd dient te worden als een lening.
14. De vraag of de lening als onzakelijk moet worden bestempeld kan naar het oordeel van de rechtbank in het midden blijven nu ongeacht het antwoord op die vraag, de afwaardering van de vordering niet ten laste kan komen van het inkomen uit werk en woning (zie hierna onder 15). In dit verband laat de rechtbank de stukken die eiseres op de zitting (als bijlage bij de pleitnota) ter onderbouwing van haar standpunt hierover heeft overgelegd, buiten beschouwing
15. Met betrekking tot de vraag of de afwaardering van de tbs-vordering ten laste kan komen van het inkomen uit werk en woning overweegt de rechtbank als volgt. De resultaatbepaling ter zake van de tbs-vordering geschiedt op grond van artikel 3.95 van de Wet IB 2001 op grond van goed koopmansgebruik. Dat betekent dat eiseres, gelet op de betwisting van verweerder, aannemelijk moet maken dat per eindbalansdatum
(31 december 2011) binnen de grenzen van goed koopmansgebruik op de vordering een aftrekbaar verlies (€ 97.996) mag worden genomen. Eiseres stelt dat de vordering minder waard was en mag worden afgewaardeerd. Daartoe wordt aangevoerd dat de lening was afgestemd op hogere geprognosticeerde omzetten en winsten van de Ltd. die niet zijn behaald en dat de lening is afgewaardeerd op basis van de geschatte bedrijfswaarde (€ 600.000) van de Ltd. naar de situatie per 31 december 2011. Eiseres bepleit daarom een afwaardering van de totale uitstaande tbs-vordering van € 783.970 naar € 598.978. Dit betreft een totale afwaardering van € 195.992 (2x € 97.996).
Eiseres heeft de door haar voorgestane bedrijfswaarde niet aannemelijk gemaakt. De door haar daartoe overgelegde berekening (bijlage E van de pleitnota) op basis van de ‘Discounted Cashflow Methode’ maakt niet inzichtelijk hoe de door haar gestelde bedrijfswaarde is bepaald. Daarenboven worden bij de berekening van de bedrijfswaarde ook de bedrijfsresultaten meegenomen van de daaropvolgende jaren, hetgeen niet in overeenstemming is met het goedkoopmansgebruik. Ter onderbouwing van haar standpunt verwijst zij voorts naar de executiewaarde van het onroerend goed van de Ltd. Nog daargelaten de vraag of bij de bepaling van de vermogenspositie van de Ltd. de executiewaarde van het onroerend goed moet worden meegenomen, heeft eiseres de door haar gestelde waarde van het onroerende goed (eveneens € 600.000) op geen enkele wijze onderbouwd. De rechtbank overweegt voorts dat de vermogenspositie van de Ltd. zoals deze blijkt uit de vaststaande feiten op zichzelf onvoldoende aanknopingspunten biedt voor de afwaardering. De rechtbank oordeelt dat eiseres niet in haar bewijslast is geslaagd dat de tbs-vordering op eindbalansdatum lager gewaardeerd moet worden. Het gelijk op dit punt is derhalve ook aan verweerder.
16. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
17. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, voorzitter, mr. A.A. Fase en
mr. B. van Walderveen leden, in aanwezigheid van mr. E.G. van der Laan, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 oktober 2018.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.