Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 19/2137
uitspraak van de meervoudige kamer van 20 november 2020 in de zaak tussen
[X] , wonende te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. F.H. van der Kamp),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 16 oktober 2018 een aanslag erfbelasting opgelegd ten bedrage van € 229.064.
Verweerder heeft op 17 oktober 2018 een bezwaarschrift ontvangen.
Verweerder heeft op 22 februari 2019 een ingebrekestelling ontvangen.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 februari 2019 de aanslag gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Het digitale beroepschrift is door de rechtbank ontvangen op 7 mei 2019.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
De rechtbank heeft op 10 oktober 2020 een nader stuk van eiseres ontvangen. Dit stuk is in afschrift verzonden aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 oktober 2020 te Haarlem.
Eiseres is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [A] .
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is op 2 september 2015 in wettelijke gemeenschap van goederen gehuwd met de heer [B] (hierna ook: erflater), met wie zij reeds 33 jaar een affectieve relatie had. Eiseres en erflater zijn op 19 oktober 2017 huwelijkse vooraarden aangegaan, waarbij is overeengekomen dat erflater gerechtigd zal zijn tot 10% van zowel de schulden als de goederen van de gemeenschap en dat eiseres gerechtigd zal zijn tot 90% van zowel de schulden als de goederen van de gemeenschap.
2. Erflater is op 9 december 2017 overleden. Eiseres is benoemd tot zijn enige erfgename. Zij heeft de erfenis zuiver aanvaard.
3. Eiseres heeft aangifte erfbelasting gedaan uitgaande van een verdeling van het gemeenschappelijke vermogen van 50% - 50%. Bij de aangifte is de aantekening gemaakt dat in het aangifteprogramma niet is voorzien in de verdeling 10% - 90%.
4. Verweerder heeft de aanslag conform de aangifte opgelegd, naar een belaste verkrijging van € 1.206.459 en uitgaande van een verdeling 50% - 50%.
5. Eiseres heeft tegen deze aanslag bezwaar gemaakt omdat verweerder voorbij is gegaan aan de aantekening op de aangifte dat sprake is van een verdeling 10% - 90%.
6. Verweerder heeft op 27 februari 2019 uitspraak op bezwaar gedaan. Onderaan de uitspraak op bezwaar staat de tekst:
“In beroep gaan
Tegen deze uitspraak kunt u in beroep gaan.
Voor 8 mei 2019 moet uw beroepschrift ingediend zijn bij de rechtbank. Vermeld altijd de reden en om welke uitspraak het gaat.
(…)”
Geschil7. In geschil is of de aanslag erfbelasting terecht is opgelegd. In het bijzonder houdt partijen verdeeld of de wijziging van de gerechtigheid in de huwelijksgemeenschap moet worden beschouwd als een schenking, dan wel of sprake is van en verblijvensbeding in de zin van artikel 11, vierde lid, van de Successiewet 1956 (hierna: SW), dan wel of sprake is van fraus legis.
8. Eiseres stelt dat de overschrijding van de beroepstermijn verschoonbaar is aangezien op de uitspraak op bezwaar de beroepstermijn niet correct stond vermeld. Bovendien had eiseres ten tijde van de ontvangst van de uitspraak recent twee dierbaren verloren, zodat zij door alle emoties de onjuiste vermelding ook zelf niet had opgemerkt.
Ten aanzien van het materiële geschil betwist eiseres dat sprake is geweest van een schenking. Tot in elk geval 2018 kwalificeerde het aangaan van een gemeenschap van goederen nimmer als een schenking, aldus eiseres, hetgeen blijkt uit paragraaf 3.1 van het Besluit van 5 juli 2010, nr. DGB2010/872M. Immers, bij het aangaan van een gemeenschap is nog niet vast te stellen wie er wordt verrijkt. Hetzelfde geldt bij het overeenkomen van een gerechtigdheid tot ongelijke aandelen. Eiseres wijst op de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 6 februari 2012, DB/2012/34.
Het tweede en vierde lid van artikel 11 van Pro de SW missen toepassing, nu sprake is van een boedelmenging en niet van een overnemings-, verblijvings- of toedelingsbeding buiten huwelijkse voorwaarden, aldus eiseres.
Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de aanslag.
9. Ten aanzien van de ontvankelijkheid van het beroep refereert verweerder zich aan het oordeel van de rechtbank.
Met betrekking tot het materiële geschil stelt verweerder dat de verdeling van de ontbonden wettelijke gemeenschap op basis van artikel 1:100 van Pro het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) 50% - 50% is en dat het vrijwillig afstand doen van het recht op 50% als een schenking kwalificeert. De verrijking van eiseres is door erflater gewild. Een van de partijen heeft afstand gedaan van het meerdere van 50% en heeft zich verbonden dit meerdere aan de andere partij te verstrekken. De schenking vindt derhalve al plaats in de obligatoire fase, niet pas in de goederenrechtelijke fase. Er heeft dus een belaste schenking plaatsgevonden van erflater aan eiseres. De vermogensverschuiving wordt voltooid door het overlijden van erflater. Deze schenking heeft plaatsgevonden binnen 180 dagen voor het overlijden en wordt geacht tot de nalatenschap te behoren. Paragraaf 3.1 van het besluit van 5 juli 2010, nr. DGB2010/872M en de genoemde arresten missen toepassing aangezien het daar de overgang van koude uitsluiting naar de wettelijke gemeenschap betrof. Ook de brief van de Staatssecretaris van 6 februari 2012, DB/2012/34 is niet relevant aangezien het daar ging om wijziging van reeds bestaande huwelijkse voorwaarden. Verweerder wijst nog op het besluit van de Staatssecretaris van 29 maart 2018 waaruit volgt dat de verarmende partij nooit onder 50% mag zakken.
Voorts is volgens verweerder sprake van een verblijvensbeding waarbij het meerdere (het gedeelte boven de 50%) bij de langstlevende verblijft. Dat gedeelte is belast ingevolge artikel 11, vierde lid, van de SW.
Tot slot beroept verweerder zich op fraus legis en voert daartoe aan dat de huwelijkse voorwaarden enkel zijn opgesteld met het doel om erfbelasting te ontwijken. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 13 maart 2009, nr. 43946, ECLI:NL:HR:2009:BH5619, BNB 2009/123, overwogen dat de grens van vrijheid wordt overschreden indien een weg wordt bewandeld die als kunstmatig en van elk reëel belang ontbloot moet worden aangemerkt.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
10. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
Ontvankelijkheid van het beroep
11.1.
Ingevolge artikel 6:7 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bedraagt de termijn voor het indienen van een beroepschrift zes weken. Deze termijn vangt ingevolge artikel 26c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) aan op de dag na die van dagtekening van een uitspraak op bezwaar, tenzij de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking. Ingevolge artikel 6:9, eerste lid, van de Awb is het beroepschrift tijdig ingediend indien het voor het eind van de termijn is ontvangen. Ingevolge het tweede lid van dat artikel is het beroepschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd, mits het niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen.
11.2.
Vaststaat dat de bestreden uitspraak is gedagtekend 27 februari 2019 en dat deze door eiseres is ontvangen. De rechtbank heeft geen reden om aan te nemen dat de dag van dagtekening van de uitspraak is gelegen vóór de dag van de bekendmaking. Eiseres had, gelet op het bepaalde in artikel 6:7 van Pro Awb in verbinding met artikel 26c van de AWR, binnen een termijn van 6 weken na de dag van dagtekening van de uitspraak, ofwel uiterlijk 10 april 2019, beroep tegen de uitspraak moeten indienen. Niet in geschil is dat de rechtbank het beroepschrift op 7 mei 2019 heeft ontvangen. Dit betekent dat het beroepschrift buiten de wettelijke termijn is ingediend.
11.3.
Ingevolge artikel 6:11 van Pro de Awb blijft ten aanzien van een na afloop van de termijn ingediend bezwaar- of beroepschrift niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest. Het is vaste jurisprudentie van de Hoge Raad dat het ontbreken van een rechtsmiddelenverwijzing leidt tot verschoonbaarheid, indien daarop een beroep wordt gedaan en wordt gesteld dat de termijnoverschrijding daarvan het gevolg is (HR 19 maart 2010, nr. 08/00958, ECLI:NL:HR:2010:BL7954, BNB 2010/240). In lijn hiermee overweegt de rechtbank dat alsdan hetzelfde geldt in het geval de uitspraak een onjuiste rechtsmiddelenclausule vermeldt. Eiseres heeft aangevoerd dat zij zich, mede door de emoties rond het overlijden van haar echtgenoot en ook van haar vader kort daarvóór, niet had gerealiseerd dat de op de uitspraak genoemde termijn onjuist was. Mede in aanmerking genomen dat eiseres op dat moment niet werd bijgestaan door een professionele gemachtigde, is de rechtbank van oordeel dat van eiseres niet verwacht kon worden dat zij zich van de onjuistheid van de rechtsmiddelenclausule op de uitspraak bewust was. Verweerder heeft met de in de uitspraak op bezwaar genoemde datum het gerechtvaardigde vertrouwen gewekt dat eiseres tot 8 mei 2019 een beroepschrift kon indienen. De rechtbank acht de termijnoverschrijding daarom verschoonbaar en concludeert tot ontvankelijkheid van het beroep.
Materieel
12. Het geschil betreft allereerst de vraag of ten aanzien van het aangaan van de huwelijkse voorwaarden een schenking moet worden aangenomen. De rechtbank overweegt dat de Hoge Raad in de arresten van 28 februari 1959, nr. 13787, ECLI:NL:HR:1959:AY1786, BNB 1959/122 en van 17 maart 1971, nr. 16473, ECLI:NL:HR:1971:AX5018, BNB 1971/95 heeft geoordeeld dat voor de heffing van schenkingsrecht noodzakelijk is dat een eenzijdige vermogensverschuiving tot stand wordt gebracht. Een vermogensverschuiving wordt nader gedefinieerd als de overgang van een waarde uit het vermogen van de schenker in dat van de begiftigde, waardoor de laatste ten koste van de eerste is verrijkt. In bovengenoemd arrest van 28 februari 1959 is onder meer overwogen:
“(…)
dat dit echter niet betekent, dat - indien de ene partij, te dezen de man, een groter vermogen in de gemeenschap brengt dan de ander, de vrouw - reeds door dit intreden van de gemeenschap zich een eenzijdige waardeverschuiving uit het vermogen van den man naar dat van de vrouw heeft voltrokken, zoals deze kenmerkend is voor bevoordeling door schenking en daarmede tevens voor de verkrijging door schenking in den zin der Successiewet;
dat toch, in de eerste plaats, het intreden der algehele goederengemeenschap een gezamenlijken eigendom tussen de echtgenoten doet ontstaan, waarbij partijen - geheel anders dan de deelgenoten in een gewonen mede-eigendom, die in beginsel gerechtigd zijn ten allen tijde den mede-eigendom te doen eindigen en over hun aandelen in de bijzondere objecten te beschikken - in hun rechten op de gemene goederen gebonden zijn door de regels, die de verhouding der huwelijksgemeenschap beheersen;
dat dit betekent dat voor de "bevoordeelde" echtgenoot, die de huwelijksgemeenschap niet eenzijdig kan beëindigen, terwijl aandelen in de verschillende afzonderlijke objecten waarover beschikt zou kunnen worden ontbreken en bovendien nog, als regel, de goederen der gemeenschap onder het bestuur staan van den echtgenoot van wiens zijde zij in de gemeenschap zijn gevallen - derhalve van den "schenkende" echtgenoot -, iedere mogelijkheid ontbreekt om, zolang de huwelijksgemeenschap niet op een daarvoor wettelijk voorgeschreven wijze is beeindigd, over de baten, welke de boedelmenging voor haar als deelgenoot inhield, als een haar afzonderlijk toekomend vermogensbestanddeel te beschikken;
(…)
dat de Successiewet 1956 voor het heffen van schenkingsrecht in een zodanig geval geen aanknopingspunt geeft en indien het wenselijk is, in verband met de thans mogelijk geworden wijziging van huwelijkse voorwaarden gedurende het huwelijk, een bevoordeling, waartoe de instelling van een huwelijksgemeenschap uiteindelijk kan hebben geleid, in verband met een vrijgevigheid, waartoe deze bevoordeling valt terug te brengen, te belasten, de wetgever dit geval zal moeten regelen;
(…)”
In het arrest van 17 maart 1971 is overwogen:
“(…)
dat daartoe een bevoordeling van de ene echtgenoot door de andere als gevolg van boedelmenging door een wijziging van de huwelijkse voorwaarden als de onderhavige niet kan worden gerekend, omdat niet reeds door het intreden van de algehele gemeenschap van goederen zich een op een bepaald ogenblik voltooide eenzijdige waardeverschuiving uit het vermogen van de ene naar dat van de andere echtgenoot voltrekt, zoals deze kenmerkend is voor bevoordeling door schenking en daarmede tevens voor de verkrijging door schenking in de zin der Successiewet 1956.
(…)”
De rechtbank concludeert dat ook in het onderhavige geval geen sprake is van een voltooide vermogensverschuiving. Hieraan doet niet af dat in dit geval geen sprake is van een wijziging tijdens het huwelijk van een regime van ‘koude uitsluiting’ naar een algehele gemeenschap van goederen, maar dat hier de gerechtigdheid met betrekking tot de bestaande gemeenschap van goederen is gewijzigd. Ook in dat geval vindt immers geen voltooide vermogensverschuiving plaats bij het aangaan van de huwelijkse voorwaarden. Dat betekent dat een grondslag voor de heffing van het schenkingsrecht ontbreekt.
13. Verweerder betoogt dat het schenkingsmoment, en daarmee het belastbare feit, reeds in de obligatoire fase moet worden gezocht. De rechtbank kan verweerder hierin niet volgen, nu dit betoog niet te verenigen is met de lijn die de Hoge Raad heeft uitgezet in de hiervoor aangehaalde arresten van 1959 en 1971, en welke lijn de Hoge Raad nadien niet heeft gewijzigd. De Hoge Raad heeft immers duidelijk aansluiting gezocht niet bij het moment van het aangaan van een verplichting, maar bij het moment van een voltooide eenzijdige waardeverschuiving uit het vermogen van de ene echtgenoot naar dat van de andere echtgenoot. Zoals de Hoge Raad in het arrest van 1971 heeft overwogen, is het de taak van de wetgever om desgewenst een wettelijke grondslag voor belastbaarheid te creëren voor situaties als de onderhavige. Nu de wetgever zulks tot op heden heeft nagelaten, is het niet aan de rechtbank om af te wijken van de vaste jurisprudentie van de Hoge Raad.
14. Verweerder betoogt subsidiair dat sprake is van een verblijvensbeding als genoemd in artikel 11, tweede lid, dan wel artikel 11, vierde lid, van de SW. Dienaangaande overweegt de rechtbank dat van een verblijvensbeding in voormelde zin alleen sprake kan zijn wanneer het is gekoppeld aan het overlijden. Indien het verblijven ook bij leven kan plaatsvinden, kan niet worden gesproken van een verblijvensbeding in vorenbedoelde zin. Eiseres en erflater hebben in de huwelijkse voorwaarden louter een wijze van verdeling opgenomen met het oog op de ontbinding van de gemeenschap. De werking hiervan is niet afhankelijk van het overlijden van een van de partners, doch kan ook het gevolg zijn van een andere oorzaak van ontbinding van het huwelijk. De rechtbank verwerpt het subsidiaire betoog van verweerder.
15. Meer subsidiair beroept verweerder zich op het leerstuk van fraus legis. Voor het kwalificeren van een rechtshandeling als fraus legis is vereist dat de handeling strijdig is met doel en strekking van de wet en dat (onaanvaardbare) belastingverijdeling het doorslaggevende motief is geweest. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen de in dit geval gesloten huwelijkse voorwaarden niet worden aangemerkt als een dergelijke gekunstelde constructie. In de eerste plaats kan niet worden geoordeeld dat doel en strekking van de SW zouden worden miskend als in de onderhavige situatie geen schenking zou worden aangenomen. De wetgever is in de voornoemde arresten uit 1959 en 1971 gewezen op de aan de orde zijnde beperking van de heffing van erfbelasting doch heeft tot op heden geen aanleiding gezien tot aanpassing van de wetgeving.
Daarnaast is geen sprake van een constructie met een met zekerheid te verkrijgen fiscaal voordeel. Immers, ook eiseres had de eerststervende kunnen zijn en in dat geval waren de huwelijkse voorwaarden voor haar echtgenoot fiscaal zeer ongunstig geweest. Dat belastingbesparing wel ten grondslag zal hebben gelegen aan de opgestelde huwelijkse voorwaarden, is onvoldoende voor het aannemen van fraus legis. Ook dit meer subsidiaire standpunt wordt derhalve verworpen.
16. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
Proceskosten
17. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. De rechtbank ziet geen aanleiding voor het toekennen van een hogere proceskostenvergoeding dan de forfaitaire op grond van het Besluit. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de belastingaanslag en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.050; en
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 47 aan eiseres te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan op 20 november 2020 door mr. M.C. van As, voorzitter, en
mr. M.W. Koenis en mr. R. van Scharrenburg, leden, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. Als gevolg van de maatregelen rondom het coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak, voor zover nodig, alsnog in het openbaar uitgesproken.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.