Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 19/4096
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 30 oktober 2020 in de zaak tussen
[X] , wonende te [Z] , eiser
(gemachtigde: R.A.J. Hunting),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Particulieren, kantoor Eindhoven, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2016 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32. Verweerder heeft daarbij ten aanzien van eiser een beschikking inzake belastingrente gegeven ten bedrage van € 24.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag en de beschikking inzake belastingrente gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 september 2020 te Haarlem.
Eiser heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [A] en mr. [B] .
Overwegingen
Feiten
1. Eiser is vennoot in de vennootschap onder firma [C] . In de vennootschap wordt een horeca-onderneming gedreven.
2. In het pand van [C] staat een speelautomaat. De speelautomaat is eigendom van [D] en wordt door [D] geëxploiteerd. [D] voldoet de verschuldigde kansspelbelasting. Eiser ontvangt van [D] een vergoeding die is gebaseerd op de opbrengst uit de speelautomaat.
3. In het onderhavige jaar bedroeg de door eiser ontvangen vergoeding € 517,95. Dit bedrag is door eiser geboekt als kasopbrengst. Eiser heeft dit bedrag uitgesplitst in een omzet van € 729,50 en een bedrag van € 211,55 aan kansspelbelasting.
Geschil4. In geschil is of de aanslag naar het juiste bedrag is vastgesteld, en meer in het bijzonder of verweerder terecht heeft geweigerd verrekening van kansspelbelasting te verlenen. Eiser heeft in dit verband ook een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel.
Beoordeling van het geschil
Verrekening van kansspelbelasting
5. Eiser betoogt dat hij de speelautomaat gemeenschappelijk exploiteert met de eigenaar. De opbrengsten zijn onderworpen aan kansspelbelasting, die mede namens eiser wordt afgedragen door de eigenaar van de speelautomaat. Om te voorkomen dat bij eiser sprake zou zijn van dubbele belasting, moet de kansspelbelasting die heeft gedrukt op zijn deel van de opbrengsten worden verrekend met de door hem verschuldigde inkomstenbelasting. Hij heeft daarom de bruto opbrengst uit de speelautomaat als winst uit onderneming opgegeven in de rubriek ‘overige inkomsten’ en de op de opbrengst drukkende kansspelbelasting verrekend.
6. Verweerder betoogt dat enkel de netto spelopbrengst tot het inkomen uit werk en woning behoort. Verweerder betwist dat in de post ‘overige inkomsten’ in de aangifte van eiser de bruto spelopbrengst is opgenomen. Voor een verrekening van kansspelbelasting is volgens verweerder geen plaats, omdat geen sprake is van door eiser ontvangen prijzengeld dat tot zijn verzamelkomen behoort.
7. Bij de behandeling van dit geschilpunt stelt de rechtbank het volgende voorop. Uit de parlementaire geschiedenis kan worden opgemaakt dat voor de heffing van de inkomsten- en vennootschapsbelasting een verschil bestaat tussen de fiscale behandeling van degenen die gelegenheid geven tot deelname aan kansspelen en die van de gerechtigden tot de prijzen van kansspelen. De systematiek is toegelicht in Kamerstukken II 1978/79, 15 358, nr. 5, p. 32-33:
“Artikel 43 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bepaalt onder meer dat de wegens genoten winst geheven kansspelbelasting niet behoort tot de kosten van een onderneming. Een overeenkomstige bepaling is opgenomen in artikel 10, letter e, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. De achtergrond van deze bepalingen is, dat de kansspelbelasting geen eindheffing is indien deze wordt geheven naar de tot de winst behorende prijzen van kansspelen. Deze prijzen zijn op dezelfde wijze als andere bestanddelen van de winst onderworpen aan inkomsten- of vennootschapsbelasting. In verband daarmee is voor deze gevallen in artikel 63 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en in artikel 25 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 de kansspelbelasting aangewezen als voorheffing voor de inkomstenbelasting, onderscheidenlijk de vennootschapsbelasting.
Het karakter van voorheffing is niet aanwezig bij de kansspelbelasting welke volgens het onderhavige wetsontwerp wordt geheven van degene die gelegenheid geeft tot deelneming aan binnenlandse casinospelen. Voor de organisator van deze casinospelen is de van hem ter zake te heffen kansspelbelasting - met als object niet de ontvangen prijzen van kansspelen doch het verschil tussen ontvangen inzetten en ter beschikking gestelde prijzen - een zakelijke heffing welke als bedrijfslast zijn winst vermindert. Dit betekent dat de artikelen 10, letter e, en 25 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 - welke zich richten op de van gerechtigden tot prijzen van kansspelen geheven kansspelbelasting en welke, zoals reeds is uiteengezet, bepalen dat de kansspelbelasting geen bedrijfslast doch een met de vennootschapsbelasting verrekenbare voorheffing is - niet van toepassing behoren te zijn op de van casino’s te heffen kansspelbelasting.”
8. Met ingang van 1 juli 2008 worden houders van een vergunning voor de exploitatie van speelautomaten als bedoeld in artikel 30h, eerste lid, van de Wet op de kansspelen fiscaal op gelijke voet behandeld als degenen die gelegenheid geven tot deelname aan binnenlandse casinospelen teneinde een consistenter en neutraler regime voor alle kansspelen in te voeren (Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, p. 39).
9. De hiervoor beschreven systematiek is tegenwoordig voor natuurlijke personen als volgt neergelegd in de belastingwet. Voor de gerechtigden tot de prijzen van kansspelen komt, indien die prijzen tot de winst uit een onderneming behoren, geheven kansspelbelasting bij het bepalen van de winst op grond van artikel 3.14, zesde lid, aanhef en letter a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) niet in aftrek. Op grond van artikel 15 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) mogen zij de in de belastingwet aangewezen voorheffingen verrekenen. Tot die voorheffingen behoort de op prijzen van kansspelen geheven kansspelbelasting die betrekking heeft op bestanddelen van het verzamelinkomen (artikel 9.2, eerste lid, aanhef en letter c, van de Wet IB 2001).
10. Degenen die (bedrijfsmatig) gelegenheid geven tot deelname aan kansspelen, moeten de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit deze onderneming aangeven als winst uit onderneming (artikel 3.8 van de Wet IB 2001). Indien zij ter zake van het gelegenheid geven tot deelname aan kansspelen kansspelbelasting moeten voldoen, is dat een reguliere bedrijfslast die in aftrek komt. Naar het oordeel van de rechtbank worden zij niet getroffen door de aftrekuitsluiting van artikel 3.14, zesde lid, aanhef en letter a, van de Wet IB 2001, omdat de reikwijdte daarvan, gelet op de aard van de andere belastingen die in artikel 3.14, zesde lid, van de Wet IB 2001 van aftrek worden uitgesloten en hetgeen is opgemerkt in de hiervoor aangehaalde wetsgeschiedenis, beperkt tot de kansspelbelasting die door de ondernemer kan worden verrekend. Daarvan is in dit geval geen sprake, omdat de kansspelbelasting bij degene die gelegenheid geeft tot deelname aan kansspelen niet wordt geheven naar de prijzen, maar naar het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen (artikel 3, eerste lid, aanhef en letter a, van de Wet op de kansspelbelasting). Hij betaalt dus inkomstenbelasting over de netto opbrengst van zijn onderneming.
11. Dubbele belastingheffing doet zich in deze systematiek naar het oordeel van de rechtbank binnen Nederland niet voor. Voor degene die gelegenheid geeft tot deelname aan kansspelen is immers zowel het prijzengeld als de voldane kansspelbelasting aftrekbaar, waardoor over het bruto prijzengeld alleen bij de gerechtigden daartoe belasting wordt geheven, zo nodig onder verrekening van kansspelbelasting. De door eiser getrokken vergelijking met de loonbelasting is in dit verband wellicht verhelderend. De gerechtigde tot het loon moet immers ook het bruto loon aangeven voor de inkomstenbelasting onder verrekening van de loonbelasting, terwijl degene die gelegenheid geeft tot deelname aan het arbeidsproces (de werkgever) bij het bepalen van zijn belastbare winst het bruto loon in aftrek mag brengen, maar geen recht heeft op verrekening van loonbelasting. Het loon wordt per saldo alleen in de inkomstenbelasting betrokken, en wel bij de gerechtigde daartoe.
12. Voor het geval van eiser brengt hetgeen zojuist is vooropgesteld mee, dat hij de door [D] voldane kansspelbelasting niet kan verrekenen. Er is bij eiser namelijk geen sprake van op prijzen van kansspelen geheven kansspelbelasting die betrekking heeft op bestanddelen van het verzamelinkomen, hetgeen in artikel 9.2, eerste lid, aanhef en letter c, van de Wet IB 2001 als voorwaarde wordt gesteld voor verrekening. Hij is dus inkomstenbelasting verschuldigd over de (netto) winst uit zijn onderneming, waartoe slechts de van [D] ontvangen vergoeding ter hoogte van € 517,95 behoort.
Gelijkheidsbeginsel
13. Subsidiair baseert eiser zijn aanspraak op verrekening van kansspelbelasting op het gelijkheidsbeginsel. Hij betoogt dat andere partijen die gelegenheid geven tot deelname aan kansspelen de door hen voldane kansspelbelasting wel mogen verrekenen, met name wanneer het gaat om aan de vennootschapsbelasting onderworpen lichamen. Dit zou kunnen berusten op beleid. Eiser heeft zelf voor de jaren 2015 en 2017 wél de kansspelbelasting kunnen verrekenen met de inkomstenbelasting, zo stelt hij. Verder heeft hij een geanonimiseerde aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2017 van een hem bekende horeca-uitbater met twee speelautomaten overgelegd waarin een bedrag aan kansspelbelasting wordt verrekend. Verschillende kantoren van de Belastingdienst lijken verschillende standpunten in te nemen. De gang van zaken kan volgens eiser misschien verklaard worden doordat er een fout zit in wijze waarop de metadata van de aangifte in de systemen van de Belastingdienst worden opgenomen.
14. Verweerder betwist dat de door eiser overgelegde aanslag vennootschapsbelasting een vergelijkbaar geval weergeeft, reeds omdat het hier gaat om een rechtspersoon in plaats van een natuurlijk persoon en een ander belastingmiddel. Daarnaast betoogt verweerder dat de gevallen waarin wel verrekening is toegelaten kunnen worden verklaard doordat in de aangifte ten onrechte een bedrag aan te verrekenen kansspelbelasting is opgenomen en de aanslag vervolgens geautomatiseerd is opgelegd, waarbij de aangifte is gevolgd. Ten slotte betwist verweerder dat er ander beleid gevoerd wordt dan hetgeen in het verweerschrift over de verrekening van kansspelbelasting is uiteengezet.
15. Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is nodig dat de meerderheidsregel toepassing kan vinden, dat sprake is van begunstigend beleid of dat in het geval waarmee wordt vergeleken sprake is van een oogmerk van begunstiging (vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 4 december 2009, ECLI:NL:HR:2009:BG7213, r.o. 3.3). Naar het oordeel van de rechtbank doet geen van deze situaties zich hier voor. De rechtbank ziet geen aanwijzingen dat verweerder begunstigend beleid heeft gevoerd in de door eiser bedoelde zin en acht daarom het bestaan van zodanig beleid niet aannemelijk. Het beeld dat oprijst uit de verklaringen van eiser en verweerder over de verrekening van kansspelbelasting door degenen die gelegenheid geven tot deelname aan kansspelen wijst eerder op een willekeurige ongelijke behandeling waartegen de meerderheidsregel belastingplichtigen beschermt (zie de arresten van de Hoge Raad van HR 18 december 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2576, r.o. 3.3 en van 15 maart 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA5142, r.o. 3.7). Behalve zijn eigen geval heeft eiser echter slechts één ander geval aangedragen, zodat een beroep op de meerderheidsregel reeds daarom faalt. Dat verweerder in het geval van de door eiser overgelegde aanslag vennootschapsbelasting zou hebben gehandeld met een oogmerk van begunstiging, is naar het oordeel van de rechtbank evenmin aannemelijk geworden, gelet op de door verweerder gegeven verklaring daarvoor, die de rechtbank waarschijnlijk voorkomt. Het beroep van eiser op het gelijkheidsbeginsel faalt daarom.
16. Voor zover eiser met de verwijzingen naar de aan hem opgelegde aanslagen voor de jaren 2015 en 2017 een beroep heeft willen doen op het vertrouwensbeginsel, kan dit evenmin slagen. Daarvoor zou immers in een geval als het onderhavige nodig zijn dat verweerder bij eiser de indruk heeft kunnen wekken dat sprake is van een bewuste standpuntbepaling (zie de arresten van de Hoge Raad van 13 december 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179, r.o. 4.5 en van 21 april 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2738, r.o. 3.6). Dat is in deze procedure gesteld noch gebleken.
Slotsom
17. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
18. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. C. Maas, rechter, in aanwezigheid van mr. M.R. Marinus, griffier. Deze uitspraak is gedaan op 30 oktober 2020. Als gevolg van de maatregelen rondom het coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak, voor zover nodig, alsnog in het openbaar uitgesproken.
griffier rechter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.