Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Zittingsplaats Groningen
Bestuursrecht
zaaknummer: LEE 19/4447
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 22 juli 2021 in de zaak tussen
[eiser] , te [woonplaats] , eiser
(gemachtigde: [gemachtigde 1] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Groningen, verweerder
(gemachtigde: [gemachtigde 2] ).
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 13 november 2018 een aanslag Erfbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 637.274. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 104 aan belastingrente teruggegeven.
Bij uitspraak op bezwaar van 14 november 2019 heeft verweerder het bezwaar van eiser ongegrond verklaard.
Eiser heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 juni 2021. Eiser heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam 1] en [kind 2] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam 2] en [naam 3] . Ter zitting zijn gezamenlijk met deze zaak behandeld de zaken 19/4446 en 19/4448 tot en met 19/4450 inzake de aanslagen Erfbelasting van de overige erven van [erflater] . Daarnaast zijn gezamenlijk met deze zaak behandeld de zaken 19/4468 inzake de navorderingsaanslag IB/PVV van [naam 4] en 19/4469 inzake de aanslag IB/PVV van de erven van [erflater] . Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een exemplaar aan deze uitspraak is gehecht.
Overwegingen
Feiten
1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.
1.1.
[erflater] was in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met [naam 4] . Op 3 juli 2015 is [erflater] overleden.
1.2.
Uit voornoemd huwelijk zijn vier kinderen geboren:
- eiser;
- [kind 1] ;
- [kind 2] ;
- [kind 3] .
1.3.
[erflater] heeft bij testament beschikt over zijn nalatenschap. Daarbij heeft hij [naam 4] voor 1/100 deel en zijn kinderen gezamenlijk voor het overige gedeelte (99/100 deel) benoemd tot zijn erfgenamen. Tevens heeft hij gelegateerd aan [naam 4] een bedrag in contanten, zo groot als zij wenst, doch maximaal van zodanige omvang dat dit legaat tezamen met haar erfdeel gelijk is aan een kindsdeel volgens de wet.
1.4.
[erflater] hield tot de datum van zijn overlijden alle aandelen in [BV 1] (de BV). Daarnaast hield [erflater] twintig procent van de aandelen in [BV 2]
1.5.
De BV is opgericht op 29 december 1988. De activiteiten van de BV zijn volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel omschreven als: “Het houden van aandelen en exploitatie van onroerende goederen”. Sinds 10 september 2012 is zoon [kind 2] medebestuurder van de BV.
1.6.
De BV houdt sinds 29 december 1988 alle aandelen in [BV 3] , opgericht op 16 december 1981. De activiteiten van deze vennootschap zijn volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel omschreven als: “Exploitatie van onroerende goederen vermogensbeheer”. [erflater] was tot de datum van zijn overlijden bestuurder van [BV 3] Daarna is [kind 2] bestuurder van deze vennootschap geworden.
1.7.
[BV 3] is sinds 27 februari 1989 eigenaar van een pand gelegen aan de [adres] (het pand). Het pand bestaat uit een bedrijfshal en een kantoorruimte. Het pand was sinds 15 november 1984 in eigendom bij [BV 4]
1.8.
[BV 3] heeft het grootste gedeelte van het pand vanaf 1 januari 1989 voor een periode van vijf jaar verhuurd aan [BV 4] , zijnde toen een werkmaatschappij van de BV. Deze huurovereenkomst is twee maal verlengd met een periode van vijf jaar. Vervolgens is met ingang van 1 januari 2007 een huurovereenkomst voor de periode van tien jaar aangegaan tussen dezelfde partijen, waarbij deze huurovereenkomst per 1 augustus 2008 ook van toepassing is verklaard op het gedeelte dat aan [BV 5] was verhuurd (zie hierna).
1.9.
De BV heeft in 2007 alle aandelen in de [BV 4] verkocht aan [BV 6] .
1.10.
[BV 3] heeft een kleiner deel van het pand vanaf 1 januari 1989 tot en met 31 december 2001 verhuurd aan [BV 5] en vanaf 1 januari 1997 tot en met 1 april 2010 aan [BV 6]
1.11.
Volgens een in opdracht van [BV 3] opgemaakt taxatierapport bedraagt de waarde in het economische verkeer in verhuurde staat van het pand per 3 juli 2015 € 1.010.000.
1.12.
Zowel bij de BV als bij [BV 3] waren in de jaren 2010 tot en met 2015 geen werknemers in dienst. Deze vennootschappen hebben geen gebruikelijk loon aangegeven.
1.13.
In de periode vanaf het jaar 2011 tot het moment van overlijden van [erflater] is namens de BV een aantal gesprekken gevoerd met onder andere [vastgoedadviseur] , de gemeente Groningen en [naam 5] van [BV 7] . De inhoud van deze gesprekken is niet schriftelijk vastgelegd.
1.14.
[kind 2] heeft bij [BV 3] onkosten gedeclareerd in verband met drie besprekingen die hij in het jaar 2014 heeft gevoerd en twee besprekingen die hij in het jaar 2015 heeft gevoerd.
1.15.
Eiser en de overige erfgenamen van [erflater] hebben op 10 maart 2017 hun aangifte Erfbelasting ingediend. In deze aangifte is verzocht om toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling (de BOR) in verband met de verkrijging van de aandelen in de BV.
1.16.
[naam 4] en de erven van [erflater] hebben op 28 juni 2017 hun gezamenlijke aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2015 ingediend. In deze aangifte is verzocht om doorschuiving van de verkrijgingsprijs van de in verband met het overlijden van [erflater] door de erfgenamen verkregen aandelen in de BV en in [BV 2] Er is in deze aangifte door dit verzoek om toepassing van de BOR geen belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang verantwoord.
1.17.
Bij brief van 22 maart 2017 heeft verweerder een vragenbrief naar de belastingadviseur gestuurd naar aanleiding van het verzoek om toepassing van de BOR.
1.18.
Naar aanleiding van het antwoord op de vragenbrief, heeft verweerder bij e-mail van 18 april 2017 aan de belastingadviseur meegedeeld dat geen sprake is van een materiële onderneming, maar van verhuur van onroerend goed. De BOR kan volgens verweerder daarom niet worden toegepast.
1.19.
De belastingadviseur heeft bij brief van 31 mei 2017 gereageerd, waarop verweerder heeft gereageerd bij brief van 9 juni 2017.
1.20.
Bij brief van 30 april 2018 heeft verweerder, mede namens de inspecteur IB/PVV, zijn standpunt en voorgenomen correcties kenbaar gemaakt aan de belastingadviseur. Hierbij is meegedeeld – kort samengevat – dat het enkel verhuren van één pand niet gezien kan worden als het drijven van een (materiële) onderneming en dat daarom geen beroep op de BOR kan worden gedaan. Voor wat betreft de aanslag Erfbelasting ten name van eiser heeft dit tot gevolg dat geen gebruik kan worden gemaakt van de BOR.
1.21.
Na de brief van 30 april 2018 volgen correspondentie en een bespreking tussen de belastingadviseur enerzijds en de inspecteur IB/PVV en verweerder anderzijds.
1.22.
Bij brief van 25 oktober 2017 (kennelijk moet dit 25 oktober 2018 zijn) heeft verweerder, mede namens de inspecteur IB/PVV aan de belastingadviseur aangekondigd dat de aanslagen Erfbelasting en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 ten name van de erven van [erflater] in afwijking van de aangiften zullen worden vastgesteld. Daarnaast is aangekondigd dat aan [naam 4] een navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2015 zal worden opgelegd. Verweerder heeft de aanslag Erfbelasting ten name van eiser als volgt berekend:
Aangegeven saldo nalatenschap
€
3.122.361
Begrafeniskosten (komen t.l.v. [naam 4] )
€
24.84
+
[BV 2] (€ 77.500 - € 81.919)
€
4.419
-
[BV 2] IB schuld (€ 17.500 – € 3.600) x 25% : 2
€
9.237
-
[BV 1] (€ 1.344.283 - € 1.260.285) : 2
€
41.999
+
Vastgesteld saldo nalatenschap
€
3.175.544
Opvullegaat
€
519.699
-
Te verdelen
€
2.655.845
Erfdeel eiser 99/400
€
657.324
Vrijstelling
€
20.047
-
Belaste verkrijging
€
637.274
1.23.
Met dagtekening 13 november 2018 heeft verweerder aan eiser een aanslag Erfbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 637.274.
Geschil en beoordeling
2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder bij de aanslag Erfbelasting ter zake van de verkrijging van de aandelen in de BV terecht de BOR niet heeft toegepast.
3.1.
Eiser stelt dat de BOR van toepassing is op de verkrijging van de aandelen in de BV. Anders dan verweerder, is eiser van mening dat de BV, althans [BV 3] , een onderneming drijft als bedoeld in artikel 3.2 de Wet IB 2001 en dat de BOR kan worden toegepast. Hiertoe voert eiser aan dat bij de verhuur van het pand sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. De werkzaamheden met betrekking tot de verhuur van het pand bestonden volgens eiser uit zogenoemde “property management werkzaamheden”. Die property managementwerkzaamheden omvatten administratieve beheerswerkzaamheden, technische beheerswerkzaamheden en commerciële beheerswerkzaamheden. Eiser heeft deze door de BV zelf verrichte dan wel onder toezicht verrichte werkzaamheden als volgt in tabellen uitgesplitst:
Administratief beheer
Gemiddeld aantal uren per maand
Factureren en incasso van huur en servicekosten
0,5
Beheer van contracten, bankgaranties, waarborgsommen etc.
0,25
Doorvoeren mutaties, indexeringen etc.
0,25
Opstellen huurovereenkomsten
0,25
Bijhouden huuradministratie (object-, perceel-, huurdersinfo)
0,25
Huurafrekening
0,25
Behandeling crediteuren en budgetbewaking
0,25
Btw-verrekening
0,5
Rapportages t.a.v. inkomsten en uitgaven
0,5
Beheer databank t.b.v. verzameling kengetallen/object- en huurdersinformatie
0,5
Archivering
0,5
Grootboekadministratie
1,0
Accountantsverklaring
0,5
Verzekeringen
0,5
Liquiditeitsprognoses
0,5
Totaal
6,5
Technisch beheer
Gemiddeld aantal uren per maand
Klachtenbehandeling en storingsonderhoud
1,0
Aanwezigheid meldpunt voor huurders
0,5
Mutatie- en planmatig onderhoud
0,5
Energiemanagement
0,5
Onderhoudscontracten (technisch en niet-technisch)
0,5
Maken van onderhoudsbeleid
0,25
Inspecties t.b.v. budgetten en jaarplan
0,5
Commercieel en onderhoud/upgrading/renovatie
0,5
Kostenramingen, begrotingen, begeleiding uitvoering
0,5
Garantiezaken
0,25
Advisering huurders
0,5
Rapportages
0,5
Maken van onderhoudsbegrotingen (korte/lange termijn)
0,25
Afhandelen van schadegevallen
0,25
Aanvragen van vergunningen (bijv. splitsingsvergunningen, etc.)
0,25
Totaal
6,75
Commercieel beheer
Gemiddeld aantal uren per maand
Accountmanagement naar huurder(s), vereniging(en), makelaars
1,0
Contacten met overheden, adviseurs, derden, etc.
0,5
Coördinatie c.q. uitvoering verhuur/wederverhuur
0,5
Zoeken en selecteren van huurders
1,0
(Initiatieven tot) bevordering verhuurbaarheid
0,5
Bevordering duurzaamheid
0,5
Inspectiebezoeken bij vertrekkende huurders
0,5
Contractonderhandelingen met huurders
2,0
Schoonmaken vrijgekomen objecten
0,25
Contractbeheer
0,25
Relatiebeheer
0,5
Aansturen administratief en technisch beheer
0,5
Doen van marktonderzoek
0,5
Totaal
8,0
Totaal administratief, technisch en commercieel beheer
21,75
Naast deze werkzaamheden heeft de BV in het kader van de verhuurwerkzaamheden van het pand ook nog projectontwikkelingsactiviteiten verricht, aldus eiser.
Volgens eiser moet voor het antwoord op de vraag wat in het kader van het verhuren van vastgoed moet worden verstaan onder normaal vermogensbeheer gekeken worden naar de werkzaamheden die een doorsnee belegger in vastgoed verricht ten aanzien van zijn belegging. Volgens eiser verricht een groot aantal beleggers in vastgoed zelf geen property managementwerkzaamheden, maar besteden zij deze werkzaamheden uit aan professionele vastgoedmanagementorganisaties. De doorsnee belegger, die de property managementwerkzaamheden tegen betaling van een vergoeding uitbesteedt aan een professionele vastgoedmanagementorganisatie, houdt zich dus helemaal niet bezig met de werkzaamheden die door de BV zelf werden verricht. De omvang van de door de BV zelf verrichte arbeid gaat daarom volgens eiser uit boven de omvang van de door een doorsnee belegger zelf verrichte arbeid. Daarmee omvatten de door de BV zelf verrichte werkzaamheden dus meer dan normaal vermogensbeheer.
De aard en omvang van de door de BV zelf verrichte arbeid brengen volgens eiser op zichzelf genomen mee dat vermoed moet worden dat de BV een hoger rendement nastreeft dan het rendement dat hoort bij normaal vermogensbeheer. Het zelf verrichten van de “property managementwerkzaamheden” houdt namelijk volgens eiser per definitie al in dat wordt gestreefd naar een hoger netto-rendement dan dat van een doorsnee belegger, omdat daarmee de kosten van het inschakelen van een professionele vastgoedmanagementorganisatie worden bespaard.
3.2.
Verweerder stelt dat de BOR niet van toepassing is omdat de BV, althans [BV 3] , ten tijde van het overlijden van [erflater] geen onderneming dreef als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB 2001. De bewijslast dat sprake is van een dergelijke materiële onderneming rust op eiser. Eiser heeft volgens verweerder niet aannemelijk gemaakt dat de door de BV in het kader van de vastgoedexploitatie verrichte werkzaamheden naar hun aard en omvang meer omvatten dan gebruikelijk is bij normaal vermogensbeheer. Hierbij acht verweerder van de door eiser opgesomde werkzaamheden alleen bewezen dat de BV een factuur- en huuradministratie bijhield, onderhoud pleegde en schadegevallen afhandelde. Dit zijn echter minimale werkzaamheden die rechtstreeks voortvloeien uit de verhuur van een onroerende zaak. Verweerder heeft gemotiveerd bestreden dat de overige door eiser opgesomde werkzaamheden hebben plaatsgevonden. Verweerder wijst er hierbij op dat bij de BV noch bij [BV 3] sprake is geweest van werknemers en dat er door beide vennootschappen geen gebruikelijk loon is aangegeven. Dat er gezien de onkostendeclaratie van [kind 2] slechts vijf besprekingen in twee jaar tijd hebben plaatsgevonden, duidt ook op een beperkte hoeveelheid verrichte werkzaamheden. Verweerder acht verder onaannemelijk dat de BV projectontwikkelingsactiviteiten zou hebben verricht. Omdat van de gesprekken met onder andere [vastgoedadviseur] , de gemeente Groningen en [naam 5] van [BV 7] niets is vastgelegd, moeten die gesprekken slechts aftastend van aard zijn geweest.
3.3.
De rechtbank overweegt dat tussen partijen in geschil is of de BOR van toepassing is ten aanzien van de verkrijging van de aandelen in de BV. Het geschil spitst zich toe op het antwoord op de vraag of is voldaan aan de voorwaarde dat de BV, althans [BV 3] (hierna tezamen aangeduid als de BV), een materiële onderneming dreef. [1] Zoals verweerder terecht heeft gesteld, dient dit te worden beoordeeld naar de toestand op het tijdstip van het overlijden van [erflater] .
3.4.
De rechtbank overweegt vervolgens dat van het drijven van een (materiële) onderneming door de BV op overlijdensdatum sprake is indien en voor zover de BV op die datum een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid vormde die was gericht op het deelnemen aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk winst te behalen. Nu de activiteiten van de BV enkel bestaan uit de exploitatie van een onroerende zaak, geldt dat deze activiteiten slechts als het drijven van een onderneming kunnen worden aangemerkt indien zij naar aard en omvang meer hebben omvat dan gebruikelijk is bij normaal vermogensbeheer, dat wil zeggen dat zij strekten tot het behalen van een rendement dat het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaat. [2]
3.5.
De rechtbank overweegt verder dat uit de vaststaande feiten (1.7 tot en met 1.10) volgt dat sprake was van één pand waarvan het grootste gedeelte jarenlang werd verhuurd aan dezelfde vaste huurder. Tussen partijen is niet in geschil dat de BV ten aanzien van de exploitatie van het pand een factuur- en huuradministratie bijhield, onderhoud liet plegen en schadegevallen afhandelde. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, op wie de bewijslast rust, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder niet aannemelijk gemaakt dat de BV noemenswaardige andere activiteiten met betrekking tot de exploitatie van het pand verrichtte. Hierbij wijst de rechtbank eiser erop dat hij onvoldoende heeft geconcretiseerd en onderbouwd dat de BV de overige in zijn tabellen opgesomde werkzaamheden verrichtte. Ditzelfde geldt voor zijn stelling dat ook sprake was van projectontwikkelingsactiviteiten. De rechtbank houdt het er daarom voor dat de BV in het kader van de exploitatie van het pand enkel de zojuist bedoelde niet in geschil zijnde werkzaamheden verrichtte.
3.6.
De rechtbank acht het niet aannemelijk dat de werkzaamheden die de BV in het kader van de exploitatie van het pand heeft verricht (zie 3.5.) naar aard en omvang meer omvatten dan gebruikelijk is bij normaal vermogensbeheer. De rechtbank neemt bij dit oordeel in aanmerking dat [kind 2] ter zitting desgevraagd niet heeft kunnen aangeven welke specifieke, het normale vermogensbeheer te boven gaande werkzaamheden de BV verrichtte. [kind 2] heeft enkel verklaard dat hij thans voor een vastgoedbeheerkantoor werkzaam is en dat de werkzaamheden die hij voor dit kantoor verricht, destijds door zijn vader zelf voor de BV werden verricht. Zijn vader besteedde deze werkzaamheden dus niet uit, maar voerde deze geheel zelf uit. Ook eisers gemachtigde heeft benadrukt dat de BV de arbeid met betrekking tot de exploitatie van het pand zelf verrichtte en dus niet uitbesteedde aan een vastgoedmanagementorganisatie. Naar het oordeel van de rechtbank leidt de omstandigheid dat de property managementwerkzaamheden in eigen beheer werden uitgevoerd echter niet in zichzelf tot het oordeel dat geen sprake is van normaal vermogensbeheer. Het gaat immers niet enkel om de vraag of de BV de arbeid zelf heeft verricht, maar om de vraag of die zelf verrichte arbeid naar aard en (relatieve) omvang onmiskenbaar ten doel heeft het behalen van voordelen uit het pand die het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaan. Tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat de door de BV zelf verrichtte property managementwerkzaamheden, bestaande uit het bijhouden van een factuur- en huuradministratie, het laten plegen van onderhoud en het afhandelen van schadegevallen (zie 3.5.), werkzaamheden betreffen die ongebruikelijk zijn bij normaal beheer van vastgoedbeleggingen met een vergelijkbare omvang – in dit geval slechts één bedrijfspand. Eiser heeft daarmee ook niet aannemelijk gemaakt dat deze werkzaamheden in beginsel geacht moeten worden te zijn gericht op het behalen van voordelen die het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaan.
3.7
Gelet op het voorgaande, verwerpt de rechtbank de bij 3.1 vermelde beroepsgrond van eiser.
4. Voor het geval eisers beroepsgrond niet slaagt, hebben partijen ter zitting gezamenlijk verklaard dat de aanslag Erfbelasting, rekening houdend met een heffing van IB/PVV van 25% over het (fictieve) vervreemdingsvoordeel van de aandelen in de BV (zie de zaken 19/4468 en 19/4469), dient te worden verminderd tot een aanslag naar een belaste verkrijging van € 596.388.
5. Het beroep is gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraak op bezwaar. De rechtbank vermindert de aanslag zoals bij 4. is vermeld.
6. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. Nu de met de beschikking belastingrente samenhangende aanslag zal worden verminderd, verstaat de rechtbank dat verweerder het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig zal aanpassen.
7. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht vergoedt.
8. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Naar het oordeel van de rechtbank zijn deze zaak en de zaken 19/4448 tot en met 19/4450 zowel voor de bezwaar- als voor de beroepsfase samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb). De rechtbank stelt de voor vergoeding in aanmerking komende kosten op grond van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 3.039 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 265 en 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor 1; vermenigvuldigd met de factor 1,5 vanwege de samenhang). Dit leidt tot een vergoeding van € 759,75 per samenhangende zaak.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belaste verkrijging van € 596.388;
- verstaat dat verweerder de belastingrente dienovereenkomstig aanpast;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 47 aan eiser te vergoeden;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 759,75.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.R. van der Heide, voorzitter, mr. P.P.D. Mathey-Bal en mr. M.J. Pelinck, leden, in aanwezigheid van mr. M. Hiemstra, griffier, op 22 juli 2021. De uitspraak wordt openbaar gemaakt op de eerstvolgende maandag na deze datum.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.