Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Zittingsplaats Groningen
Bestuursrecht
zaaknummers: LEE 20/2245 en 20/2928
uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 9 november 2021 in de zaken tussen
[eiser] , te [woonplaats] , eiser
[eiseres], te [woonplaats] , eiseres
gezamenlijk te noemen: ‘eisers’
(gemachtigde: L. Veldman),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Arnhem, verweerder
(gemachtigde: [gemachtigde verweerder] ).
Procesverloop
Verweerder heeft voor het jaar 2018 met dagtekening 21 juni 2019 aan eiser een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 23.303 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 773.
Verweerder heeft voor het jaar 2018 met dagtekening 2 april 2020 een eiseres een aanslag opgelegd in de IB/PVV berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.167 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 399.
Bij uitspraak op bezwaar van 15 juli 2020 heeft verweerder overwogen dat het bezwaar van eiser dat ziet op de in het kader van de massaal bezwaarprocedure aangewezen rechtsvraag over de houdbaarheid van de box 3-heffing over 2018 wordt aangehouden. Verder heeft verweerder de overige bezwaren van eiser afgewezen.
Bij uitspraak op bezwaar van 15 september 2020 heeft verweerder overwogen dat het bezwaar van eiseres dat ziet op de in het kader van de massaal bezwaarprocedure aangewezen rechtsvraag over de houdbaarheid van de box 3-heffing over 2018 wordt aangehouden. Verder heeft verweerder de overige bezwaren van eiseres afgewezen.
het bezwaar van eiseres afgewezen.
Eisers hebben tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. Het beroep van eiser heeft de rechtbank geregistreerd onder zaaknummer 20/2245 en het beroep van eiseres onder zaaknummer 20/2928.
Verweerder heeft in beide beroepsprocedures een verweerschrift ingediend.
Eisers hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 oktober 2021. De rechtbank heeft de beroepen van eisers gezamenlijk behandeld. Eisers zijn, hoewel de uitnodiging door hun gemachtigde – blijkens het Track&Trace-systeem van PostNL – op 10 september 2021 om 11:58 uur is ontvangen, voor welke ontvangst is getekend, zonder bericht van verhindering niet verschenen. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [medewerker Belastingdienst] .
Overwegingen
Feiten
1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.
1.1.
Eisers zijn gedurende het gehele jaar 2018 gehuwd en woonachtig in een huurwoning.
1.2.
Eisers beschikken in 2018 over een box 3-vermogen dat als volgt is samengesteld en tot de volgende heffing leidt:
Bank- en spaartegoeden in NL
€
106.274
Overige vorderingen en contant geld
€
12
+
Totale waarde bezittingen
€
118.274
Heffingvrij vermogen
€
60
-/-
Grondslag voordeel sparen en beleggen
€
58.274
Eiser
Eiseres
Aandeel grondslag sparen en beleggen
€
38.403
€
19.871
Voordeel sparen en beleggen
€
773
€
399
Belasting box 3 (bruto)
€
231
€
119
1.3.
De aanslag IB/PVV 2018 van eiser is vastgesteld naar een te ontvangen bedrag van € 2.161 en de aanslag IB/PVV 2018 van eiseres naar een te betalen bedrag van € 69. Het bedrag van de aanslagen is als volgt berekend:
Eiser
Eiseres
IB box 1
€
2.209
€
1.927
PVV box 1
€
2.272
+
€
2.063
+
Totaal IB/PVV (vóór heffingskortingen)
€
4.481
€
3.99
Algemene heffingskorting
€
1.081
-/-
€
1.132
-/-
Arbeidskorting
€
42
-/-
-
Ouderenkorting
€
1.418
-/-
€
1.418
-/-
Effectieve heffing box 1
€
1.94
€
1.44
Effectieve heffing box 3
€
231
+
€
119
+
Totaal IB/PVV
€
2.171
€
1.559
Ingehouden loonheffing
€
4.332
-/-
€
2.018
-/-
Voorlopige aanslag
€
526
+
Belastingrente
€
2
+
Te betalen
€
-2.161
€
69
1.4.
De (bruto) belastingheffing over het box 3-vermogen bedroeg in 2018 voor eisers gezamenlijk € 350 (€ 231 + € 119). De werkelijke inkomsten uit vermogen van eisers gezamenlijk waren in 2018 € 79.
1.5.
Het belastbaar inkomen uit werk en woning in 2018 van eisers gezamenlijk bedroeg € 44.470.
1.6.
Eisers hebben in het jaar 2018 geen recht op toeslagen en geen box 2-inkomen.
1.7.
Verweerder heeft het bezwaar van eisers gesplitst. Voor zover het bezwaar van eisers ziet op de vraag of de box 3-heffing op regelniveau in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EP EVRM) of in strijd is met het discriminatieverbod van artikel 14 EVRM, maakt het bezwaar onderdeel uit van de massaal bezwaarprocedure.
Geschil en beoordeling
2. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 2 juli 2021 [1] is de splitsing als bedoeld bij 1.7. terecht. In deze procedure is daarom alleen in geschil of zich ten aanzien van eisers als gevolg van de vermogensrendementsheffing over 2018 een individuele en buitensporige last voordoet als bedoeld in artikel 1 EP EVRM en of de heffing leidt tot schending van het gelijkheidsbeginsel.
3. Eisers stellen zich op het standpunt dat de heffing buitensporig is, omdat eisers niet alleen de hele renteopbrengst hebben moeten afstaan als belasting over box 3, maar daar bovenop ook nog eens een boete moeten betalen van 280%. Uit verschillende uitspraken van rechtbanken en gerechtshoven blijkt volgens eisers dat andere belastingplichtigen een percentage van de ontvangen rente zelf mochten houden. Het is in strijd met het gelijkheidsbeginsel dat dit voor eisers niet het geval is.
4. Verweerder is van mening dat er geen sprake is van een individuele en buitensporige last gelet op de hoogte van het gezamenlijke vermogen en het gezamenlijke inkomen van eisers. Volgens verweerder is er, rekening houdend met voorheffingen en heffingskortingen, in het geheel geen belasting betaald in box 3, nu bij de aanslagen van eisers juist sprake is van teruggaven. Ook is er geen sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel volgens verweerder.
Individuele en buitensporige last
5.1.
Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last stelt de rechtbank het volgende voorop. Belastingheffing is te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 EP EVRM. Artikel 1 EP EVRM brengt mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding (‘fair balance’) tussen het algemene belang en de bescherming van individuele rechten. Van een redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keuze van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. [2] Een keuze van de wetgever binnen die beoordelingsvrijheid kan voor een belastingplichtige alleen dan leiden tot een individuele en buitensporige last indien en voor zover deze last zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen. [3]
5.2.
Bij de beoordeling of de belastingplichtige door de box 3-heffing wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last, moet de rechter die heffing bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene. [4] Naar het oordeel van de rechtbank gaat het dan om de financiële situatie van de belastingplichtige en zijn (fiscaal) partner gezamenlijk. [5] Verder is het inkomen uit werk en woning en uit aanmerkelijk belang hierbij een belangrijk aanknopingspunt. [6] De rechter moet bij zijn onderzoek of de heffing een individuele en buitensporige last vormt, alle relevante feiten en omstandigheden in zijn oordeel betrekken. In zijn arrest van 2 juli 2021 heeft de Hoge Raad [7] het volgende geoordeeld:
“
Bij de beoordeling of de belastingplichtige door de box 3-heffing wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last, moet de rechter die heffing bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene. De rechter moet bij zijn onderzoek of de heffing een individuele en buitensporige last vormt, alle relevante feiten en omstandigheden in zijn oordeel betrekken. In een geval als dit, waarbij de vraag voorligt of de heffing van IB/PVV leidt tot een individuele en buitensporige last indien de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen hoger is dan het werkelijke rendement, moet ook in aanmerking worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. In het algemeen kan immers worden aangenomen dat de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing beoogt waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen. Daarom kan de omstandigheid dat de belastingplichtige door de heffing inteert zoals hier bedoeld, een aanwijzing zijn dat hij door die heffing wordt geconfronteerd met een buitensporige last.”
Bij de beoordeling of de belastingplichtige door de box 3-heffing wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last, moet de rechter die heffing bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene. De rechter moet bij zijn onderzoek of de heffing een individuele en buitensporige last vormt, alle relevante feiten en omstandigheden in zijn oordeel betrekken. In een geval als dit, waarbij de vraag voorligt of de heffing van IB/PVV leidt tot een individuele en buitensporige last indien de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen hoger is dan het werkelijke rendement, moet ook in aanmerking worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. In het algemeen kan immers worden aangenomen dat de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing beoogt waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen. Daarom kan de omstandigheid dat de belastingplichtige door de heffing inteert zoals hier bedoeld, een aanwijzing zijn dat hij door die heffing wordt geconfronteerd met een buitensporige last.”
5.3.
Uit de geciteerde overweging leidt de rechtbank af dat de Hoge Raad heeft willen zeggen dat de enkele omstandigheid dat het werkelijke rendement lager is dan de box 3-belasting nog niet een buitensporige last oplevert. Als het werkelijke rendement zoals bij eisers inderdaad lager is (zie 1.4.), moet worden bekeken of de belastingplichtige – gelet op zijn inkomen – moet interen op zijn vermogen om de box 3-belasting te kunnen betalen. Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat de rechtbank alle relevante feiten en omstandigheden in zijn oordeel moet betrekken.
5.4.
De rechtbank hanteert de volgende uitgangspunten. Het gaat hier om de heffing van een inkomstenbelasting waarbij de wetgever het draagkrachtbeginsel nadrukkelijk als uitgangspunt heeft genomen. De rechtbank zal daarom zoveel mogelijk aansluiten bij begrippen en definities zoals die binnen het kader van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) gelden. Bij de beoordeling moet de positie van eiser en zijn fiscale partner als geheel worden beschouwd, al was het maar omdat de rendementsgrondslag volgens artikel 2.17 Wet IB 2001 vrijelijk mag worden verdeeld (de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen). Ook afgezien hiervan is de rechtbank van oordeel dat de financiële positie van het hele huishouden meetelt, aangezien de gehele financiële positie relevant is en het geen betoog behoeft dat mensen die een gezamenlijke huishouding voeren, ook hun financiële positie op de een of andere manier delen.
5.5.
De rechtbank ziet zich vervolgens gesteld voor de vraag hoe de effectieve belastingdruk in box 3 bepaald moet worden. Uit artikel 2.7 van de Wet IB 2001 volgt dat de heffingskortingen het
gezamenlijkebedrag aan verschuldigde belasting in box 1, 2 en 3 verminderen. Er is dus geen wettelijke rangorde of volgorde. Omdat voor de bepaling van een individuele en buitensporige last de hele financiële situatie – waaronder dus ook het inkomen in box 1 en eventueel box 2 – moet worden bekeken, zal de rechtbank het volgende gedachtenexperiment uitvoeren. Wat nu als eisers geen grondslag sparen en beleggen zouden hebben? Verweerder heeft ter zitting bevestigd dat in dat geval de te verrekenen heffingskortingen (zie 1.3.) voor eisers hetzelfde zouden zijn. In dat geval zouden de heffingskortingen waar eisers recht op hebben dus effectief in mindering komen op de verschuldigde belasting in box 1. Met andere woorden: de heffingskortingen worden volledig ‘verbruikt’ om de box 1 belasting te verminderen. Daaruit volgt dat de effectieve belastingdruk in box 3 gelijk is aan € 350 (zie 1.2 tot en met 1.4.).
gezamenlijkebedrag aan verschuldigde belasting in box 1, 2 en 3 verminderen. Er is dus geen wettelijke rangorde of volgorde. Omdat voor de bepaling van een individuele en buitensporige last de hele financiële situatie – waaronder dus ook het inkomen in box 1 en eventueel box 2 – moet worden bekeken, zal de rechtbank het volgende gedachtenexperiment uitvoeren. Wat nu als eisers geen grondslag sparen en beleggen zouden hebben? Verweerder heeft ter zitting bevestigd dat in dat geval de te verrekenen heffingskortingen (zie 1.3.) voor eisers hetzelfde zouden zijn. In dat geval zouden de heffingskortingen waar eisers recht op hebben dus effectief in mindering komen op de verschuldigde belasting in box 1. Met andere woorden: de heffingskortingen worden volledig ‘verbruikt’ om de box 1 belasting te verminderen. Daaruit volgt dat de effectieve belastingdruk in box 3 gelijk is aan € 350 (zie 1.2 tot en met 1.4.).
5.6.
Verweerder heeft het standpunt ingenomen dat eisers onderaan de streep geld terug hebben gekregen bij de aanslagoplegging. Dat betekent echter niet dat, zoals verweerder ten onrechte meent, de totale effectieve box 3-belasting van € 350 van eisers gezamenlijk niet zou drukken. De ‘teruggave’ van belasting wordt immers veroorzaakt door de verrekening van eerder ingehouden loonheffing. Ook voorheffingen zoals de loonheffing bepalen mede de effectieve belastingdruk. De verrekening van een voorheffing is niets anders dan het verrekenen van een vooruitbetaling van belasting. Een voorheffing is ook een heffing (het woord zegt het al). Als uiteindelijk blijkt dat de werkelijk verschuldigde IB/PVV lager is dan de eerder als voorheffing geheven belasting, hebben eisers eenvoudigweg recht om de eerder
te veeldoor hen betaalde belasting terug te krijgen. Anders gezegd: ook na die verrekening en terugbetaling hebben eisers aan belasting betaald (zie 1.3.):
te veeldoor hen betaalde belasting terug te krijgen. Anders gezegd: ook na die verrekening en terugbetaling hebben eisers aan belasting betaald (zie 1.3.):
Eiser
Eiseres
Effectieve heffing box 1
€
1.94
€
1.44
Effectieve heffing box 3
€
231
+
€
119
+
Betaalde IB/PVV
€
2.171
€
1.559
Het gaat dus niet alleen om het bedrag aan uiteindelijk nog te betalen (of terug te krijgen) belasting dat na verrekening onder aan de streep op het aanslagbiljet staat, maar om het belastingbedrag zoals dat uit de Wet IB 2001 voortvloeit.
5.7.
De daadwerkelijke inkomsten uit vermogen waren voor eisers in 2018 € 79 en de effectieve box 3-heffing is € 350. Met andere woorden: eisers zijn er over 2018 € 271 (€ 350 -/- € 79) bij ingeschoten. Volgens de rechtbank is het niet zo dat het enkele feit dat de belasting over het box 3-vermogen hoger is dan het behaalde rendement op dat vermogen al een individuele en buitensporige last oplevert (zie 5.3.). Daarvoor moet immers worden gekeken naar de totale inkomenspositie. Eisers hebben in dit verband nog verwezen naar een conclusie van Advocaat-Generaal Niessen. [8] De rechtbank merkt op dat de Hoge Raad deze conclusie niet heeft gevolgd, maar heeft bevestigd dat het financiële totaalplaatje moet worden bekeken, waaronder met name ook het inkomen in box 1. [9]
5.8.
Het gaat er nu om of eisers – gelet op hun inkomen – moeten interen op hun vermogen om de box 3-belasting te kunnen betalen. Meer concreet: om te bepalen of sprake is van een individuele en buitensporige last, moet de vraag worden beantwoord of de resterende belasting in box 3 van € 271 uit het overige inkomen kan worden voldaan zonder dat daardoor het inkomen onredelijk laag wordt. Wat betreft het inkomen moet volgens de rechtbank worden uitgegaan van het netto besteedbaar inkomen. In dit geval gaat het om het netto besteedbaar inkomen box 1: het belastbaar inkomen uit werk en woning minus de effectieve heffing in box 1 (zie 1.3. en 1.5.). Het netto besteedbaar inkomen box 1 van eisers samen is € 41.090 (eiser: € 23.303 -/- € 1.940 = € 21.363 en eiseres: € 21.167 -/- € 1.440 = € 19.727), ruim € 3.400 per maand. Het moeten betalen van het ‘overschot’ van € 271 aan box 3-heffing uit dit netto besteedbaar inkomen levert niet een zodanig laag inkomen op dat
daardoorop het vermogen moet worden ingeteerd. Dat betekent dat er in dit geval dus geen sprake is van een individuele en buitensporige last. Deze beroepsgrond van eisers kan dan ook niet slagen.
daardoorop het vermogen moet worden ingeteerd. Dat betekent dat er in dit geval dus geen sprake is van een individuele en buitensporige last. Deze beroepsgrond van eisers kan dan ook niet slagen.
Gelijkheidsbeginsel
6.1.
Voor zover eisers hebben bedoeld een beroep te doen op het gelijkheidsbeginsel als
beginsel van formele wetgevinghet volgende. Hierbij gaat het om de vraag of de wet als zodanig gelijke gevallen ongelijk behandelt of andersom en dat die ongelijkheid zodanig is dat er strijd ontstaat met artikel 14 EVRM. De rechtbank merkt op dat deze vraag voorligt in de massaal bezwaarprocedure en dus mag de rechtbank daarover, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 2 juli 2021 [10] , in deze procedure niets zeggen.
beginsel van formele wetgevinghet volgende. Hierbij gaat het om de vraag of de wet als zodanig gelijke gevallen ongelijk behandelt of andersom en dat die ongelijkheid zodanig is dat er strijd ontstaat met artikel 14 EVRM. De rechtbank merkt op dat deze vraag voorligt in de massaal bezwaarprocedure en dus mag de rechtbank daarover, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 2 juli 2021 [10] , in deze procedure niets zeggen.
6.2.
Voor zover eisers hebben bedoeld een beroep te doen op het gelijkheidsbeginsel als
algemeen beginsel van behoorlijk bestuurhet volgende. Er moet dan sprake zijn van gevallen waarin de inspecteur andere belastingplichtigen op de een of andere manier in strijd met de wet heeft begunstigd. Eisers hebben in dit kader gewezen op drie gevallen uit de rechtspraak. Verweerder heeft betwist dat er in die gevallen sprake is geweest van ongelijke behandeling. De rechtbank is het met verweerder eens dat eisers niet aannemelijk hebben gemaakt dat de inspecteur in de drie berechte gevallen waar eisers naar verwijzen een gunstiger behandeling heeft gegeven dan waar de wet recht op gaf. Ook deze beroepsgrond kan dus niet slagen.
algemeen beginsel van behoorlijk bestuurhet volgende. Er moet dan sprake zijn van gevallen waarin de inspecteur andere belastingplichtigen op de een of andere manier in strijd met de wet heeft begunstigd. Eisers hebben in dit kader gewezen op drie gevallen uit de rechtspraak. Verweerder heeft betwist dat er in die gevallen sprake is geweest van ongelijke behandeling. De rechtbank is het met verweerder eens dat eisers niet aannemelijk hebben gemaakt dat de inspecteur in de drie berechte gevallen waar eisers naar verwijzen een gunstiger behandeling heeft gegeven dan waar de wet recht op gaf. Ook deze beroepsgrond kan dus niet slagen.
7. De beroepen zijn ongegrond.
8. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, rechter, in aanwezigheid van mr. M. Jongsma-van Helden, griffier, op 9 november 2021. De uitspraak wordt openbaar gemaakt op de eerstvolgende maandag na deze datum.
w.g. griffier
de rechter is verhinderd te ondertekenen
de rechter is verhinderd te ondertekenen
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.