Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, voorzieningenrechter
Locatie: Breda
Zaaknummer AWB 15/4488
uitspraak van 5 augustus 2015
Uitspraak als bedoeld in titel 8.3 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[verzoekster], wonende te [woonplaats],
verzoekster,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1.Procesverloop
1.1.
De inspecteur heeft bij beschikking van 10 juni 2015 een verklaring arbeidsrelatie ‘loon uit dienstbetrekking’ (hierna: VAR-Loon) afgegeven voor het jaar 2015.
1.2.
Verzoekster heeft bij brief van 2 juli 2015 bezwaar gemaakt en daarbij verzocht om voor 2015 alsnog een verklaring arbeidsrelatie ‘winst uit onderneming’ (hierna: VAR-WUO) af te geven.
1.3.
Verzoekster heeft de voorzieningenrechter bij brief van 2 juli 2015 verzocht een voorlopige voorziening te treffen. Bij het verzoekschrift is een afschrift van het in 1.2 vermelde bezwaarschrift als bijlage gevoegd.
1.4.
De griffier heeft van verzoekster een griffierecht geheven van € 45.
1.5.
De inspecteur heeft een schriftelijke reactie verstrekt. Deze is bij de voorzieningenrechter binnengekomen op 20 juli 2015.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 juli 2015 te Breda.
Aldaar zijn verschenen en gehoord, verzoekster, vergezeld van haar gemachtigde [gemachtigde], en namens de inspecteur, [verweerder].
1.7.
De voorzieningenrechter heeft het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak binnen één week aangekondigd.
2.Feiten en omstandigheden
2.1.
Verzoekster verrichtte en verricht werkzaamheden in de thuiszorg. Het gaat onder meer – en voor zover hier van belang – om zogenoemde ‘zorg in natura’. Zij werkt althans werkte voor verschillende instellingen (hierna: opdrachtgevers); het gaat om zowel zogenaamde toegelaten zorgaanbieders als bemiddelingsbureaus. Verzoekster werkt(e) voor [zorgaanbieder A], [zorgaanbieder B] (thans opgegaan in: [zorgaanbieder C]), en [zorgaanbieder D], alle toegelaten zorgaanbieders, alsmede via het bemiddelingsbureau [bemiddelingsbureau]. Verzoekster heeft zich met name gespecialiseerd in de palliatieve zorg.
2.2.
De ‘zorg in natura’ werd tot 1 januari 2015 gefinancierd op basis van de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten (hierna: AWBZ). Vanaf 1 januari 2015 geschiedt de financiering – afhankelijk van de situatie – op basis van de Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) of de Wet langdurige zorg (hierna: Wlz).
2.3.
Verzoekster heeft de inspecteur op 24 februari 2015 schriftelijk verzocht een VAR-WUO af te geven voor de werkzaamheden ‘Zelfstandig zorgverlener – AWBZ-zorg in natura’, welke omschrijving later is aangevuld met ‘per 1-1-2015 Wlz/Zvw-zorg’.
2.4.
De inspecteur heeft naar aanleiding van het verzoek bij vragenbrief van 31 maart 2015 informatie bij verzoekster opgevraagd. Verzoekster heeft op 23 april 2015 hierop gereageerd. De inspecteur heeft bij de beslissing op het verzoek niet de verzochte VAR-WUO maar een VAR-Loon afgegeven.
2.5.
Verzoekster heeft met [zorgaanbieder D] een zogenoemde raamovereenkomst gesloten op 1 juni 2015. Deze raamovereenkomst is opgesteld op basis van een modelovereenkomst ter zake waarvan de staatssecretaris van Volksgezondheid, Welzijn en Sport (VWS) heeft gemeld dat de ministeries van Financiën en VWS deze hebben goedgekeurd in die zin dat indien zorginstellingen en een zzp’er de modelovereenkomst gebruiken voor hun onderlinge relatie en daar ook daadwerkelijk naar handelen, er geen sprake is van een dienstbetrekking (Kamerstukken II, 2014/15, 32 642, nr. 7).
3.Verzoek
3.1.
Verzoekster heeft de voorzieningenrechter verzocht om de VAR-Loon te schorsen en voor al haar werkzaamheden een beschikking VAR-WUO te geven.
3.2.
Verzoekster stelt dat zij een spoedeisend belang heeft bij het treffen van een voorlopige voorziening. Voorts stelt zij dat haar werkzaamheden als zelfstandig onderneemster (heeft) verricht en aldus in aanmerking komt voor een VAR-WUO.
3.3.
De inspecteur stelt primair dat verzoekster niet-ontvankelijk is in haar verzoek. Voorts stelt de inspecteur subsidiair dat verzoekster geen spoedeisend belang heeft bij het treffen van een voorlopige voorziening. Ten slotte stelt de inspecteur dat de zorgwerkzaamheden van verzoekster naar hun aard niet anders dan in dienstbetrekking kunnen worden verricht en dat terecht een VAR-Loon is afgegeven.
4.Beoordeling van het geschil
Ontvankelijkheid
4.1.
De voorzieningenrechter stelt voorop dat de bevoegdheid van de voorzieningenrechter niet beperkt is tot schorsing van het bestreden besluit. De voorzieningenrechter kan ook een andere voorlopige voorziening treffen, mits, gelet op de vereiste connexiteit, hij blijft binnen de bevoegdheden die de bodemrechter in een bodemprocedure heeft. In de bodemprocedure zou de bodemrechter tot het oordeel kunnen komen dat een VAR-WUO verklaring afgegeven moet worden (vgl. HR 23 november 2012, ECLI:NL:HR:2012:BX7863). De inspecteur heeft dan ook naar het oordeel van de voorzieningenrechter ten onrechte aangevoerd dat verzoekster geen belang heeft bij haar verzoek omdat alleen schorsing van de beschikking VAR-Loon-verklaring mogelijk is. Verder verdient opmerking dat het argument van de inspecteur dat het afgeven van een voorlopige VAR-WUO-beschikking door de voorzieningenrechter verstrekkende gevolgen zou hebben, niet kan afdoen aan het belang van verzoekster bij haar verzoek. Dat argument speelt eerst een rol bij de eventueel te maken belangenafweging of een voorlopige voorziening aangewezen is.
Nu voorts tussen partijen terecht niet in geschil is dat aan de connexiteitseis is voldaan, is het verzoek ontvankelijk.
Onverwijlde spoed
4.2.
De voorzieningenrechter kan alleen op verzoek een voorlopige voorziening treffen, indien, gelet op de betrokken belangen, onverwijlde spoed dat vereist. Dit betekent dat een verzoek reeds dient te worden afgewezen, indien – op zichzelf gezien – geen spoedeisend belang bestaat bij het verzoek.
4.3.
Verzoekster heeft naar het oordeel van de voorzieningenrechter aannemelijk gemaakt dat zij een voldoende spoedeisend belang heeft bij haar verzoek. De voorzieningenrechter heeft daarbij het volgende, in onderlinge samenhang bezien, in aanmerking genomen.
Verzoekster heeft aangevoerd dat zij doordat zij niet over een VAR-WUO beschikt, belemmerd wordt in haar mogelijkheden om opdrachten van opdrachtgevers te verkrijgen (vgl. voor het belang hiervan Hof Amsterdam 19 juli 2002, nr. 02/03753, ECLI:NL:GHAMS:2002:AE5673). Zij heeft daarbij gemotiveerd aangevoerd dat dit niet alleen tot een directe substantiële derving van inkomsten heeft geleid, maar ook tot achteruitgang van de benodigde vaardigheden en vermindering van haar bekendheid. Verzoekster heeft gesteld dat zij bepaalde specifieke zorghandelingen volgend jaar niet meer kan uitvoeren zonder opnieuw cursussen te volgen als zij dit kalenderjaar die specifieke zorghandelingen niet meer verricht.
De inspecteur heeft een en ander op zichzelf niet (voldoende gemotiveerd) bestreden. Wel heeft de inspecteur aangevoerd dat verzoekster ook in loondienst zou kunnen werken (en daarmee ook de vaardigheden op peil zou kunnen houden), maar tegenover de gemotiveerde betwisting is die stelling onvoldoende onderbouwd. De stelling verhoudt zich bovendien niet goed tot het betoog van de inspecteur ter zitting over de bezuinigingen en het teruglopende werk in de zorg. Ook heeft de inspecteur gesteld dat verzoekster rechtstreeks voor de zorgvragers via een persoonsgebonden budget (PGB) zou kunnen werken, maar verzoekster heeft gemotiveerd aangevoerd dat bij palliatieve zorg weinig via PGB verloopt en het meeste werk zorg in natura betreft. Het argument van de inspecteur dat geen sprake is van een spoedeisend belang omdat een VAR-WUO geen (wettelijke) eis is om als zelfstandige in de zorg te werken, wordt door de voorzieningenrechter verworpen. Het argument gaat namelijk eraan voorbij dat belanghebbende voldoende onderbouwd – en door de inspecteur onvoldoende gemotiveerd betwist – heeft aangevoerd dat de feitelijke situatie zodanig is dat, op het terrein waar verzoekster werkzaam is, opdrachtgevers een VAR-verklaring eisen. Anders gezegd: hoewel geen wettelijke eis, fungeert de VAR-verklaring feitelijk wel als een eis.
Tot slot heeft de voorzieningenrechter meegewogen dat een VAR-verklaring ten hoogste voor één kalenderjaar geldt (artikel 3.156, vierde lid, van de Wet IB 2001). Een bodemprocedure kan bij een dergelijke beschikking niet steeds een rechtsbescherming waarborgen die tijdig en effectief is.
4.4.
Bij het voorgaande verdient opmerking dat de voorzieningenrechter van oordeel is dat, gelet op de stellingen van verzoekster, er geen onverwijlde spoed is voor het treffen van een voorziening in de vorm van alleen een schorsing van de VAR-Loon. Het spoedeisend belang ziet op het verkrijgen van een VAR-WUO. Om die reden zal de voorzieningenrechter alleen beoordelen of aannemelijk is gemaakt dat – kort gezegd – een VAR-WUO afgegeven had moeten worden. Bij een ontkennend antwoord zal niet worden beoordeeld of de VAR-Loon moet worden geschorst.
Kwalificatie van de werkzaamheden
4.5.
Op grond van artikel 3.2 van de Wet IB 2001 is belastbare winst uit onderneming het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit één of meer ondernemingen verminderd met de ondernemersaftrek. Onder onderneming wordt mede verstaan, aldus artikel 3.5 van de Wet IB 2001, het zelfstandig uitgeoefende beroep en onder ondernemer de beoefenaar van een zelfstandig beroep.
4.6.
Volgens vaste jurisprudentie is sprake van een zelfstandig uitgeoefend beroep, indien de werkzaamheden door de belastingplichtige zelfstandig en voor eigen rekening en risico worden verricht en hij daarbij ondernemersrisico loopt (vergelijk onder meer Hoge Raad 16 september 1992, nr. 27 830, ECLI:NL:HR:1992:ZC5085).
4.7.
Niet in geschil is dat – ook na de wijziging in de toepasselijke zorgregelgeving per 1 januari 2015 – de door verzoekster verrichte ‘zorg in natura’-werkzaamheden dienen plaats te vinden via, al dan niet met tussenkomst van een bemiddelingsbureau, een gekwalificeerde zorgaanbieder. Op zichzelf hoeft die omstandigheid niet in de weg te staan aan fiscaal ondernemerschap. Het gaat er in dit verband vooral om of verzoekster voldoende zelfstandigheid bezit ten opzichte van haar opdrachtgevers (vergelijk Hoge Raad 21 april 1993, nr. 28 257, ECLI:NL:HR:1993:BH8523).
4.8.
Naar het oordeel van de voorzieningenrechter heeft verzoekster, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van voldoende zelfstandigheid ten opzichte van haar (potentiële) opdrachtgevers. Daartoe overweegt de voorzieningenrechter als volgt.
4.8.1.
In het kader van de zorg in natura is verzoekster voor de toewijzing van cliënten nagenoeg in het geheel afhankelijk van de in 2.1 bedoelde opdrachtgevers. Niet gesteld althans niet aannemelijk is gemaakt dat verzoekster zelf cliënten werft waarvoor zij vervolgens met tussenkomst van een gekwalificeerde zorgaanbieder werkt.
4.8.2.
Verder wordt in aanmerking genomen dat de gekwalificeerde zorgaanbieders eindverantwoordelijk zijn voor het opstellen en het uitvoeren van het zogenoemde zorgplan. Verzoekster heeft ter zitting ook verklaard dat iedere gekwalificeerde zorgaanbieder een eigen zorgplan heeft dat als basis dient voor de zorg in een concreet geval. Dat verzoekster zelf een individueel zorgplan opstelt toegespitst op de situatie van de desbetreffende zorgvrager, neemt niet weg dat sprake is van uitvoering van het zorgplan van de gekwalificeerde zorgaanbieder binnen de grenzen van dat zorgplan. Ook overigens heeft verzoekster niet aannemelijk gemaakt dat zij de werkzaamheden bij de zorgvrager volledig naar eigen inzicht en zonder enig toezicht van de (indirecte) opdrachtgever uitvoert. Dat verzoekster gedeeltelijk naar eigen inzicht de zorg verricht zonder toezicht, is inherent aan de werkzaamheden en vaardigheden van verzoekster en onvoldoende onderscheidend ten opzichte van een zorgverlener die in loondienst de werkzaamheden verricht. Bij al het voorgaande merkt de voorzieningenrechter nog op dat verzoekster ter zitting heeft toegelicht dat, bij palliatieve zorg, zij niet alleen maar in een team van meerdere personen de zorg verleent. Dit is te meer een aanwijzing dat zij ‘ingehuurd’ wordt om de zorg te verlenen namens en onder verantwoordelijkheid van de kwalificerende zorgaanbieder. Dat verzoekster zich naar de zorgvrager presenteert als zelfstandige, kan aan het voorgaande niet afdoen.
4.8.3.
Tegenover de voormelde negatieve aanwijzingen voor zelfstandigheid, heeft verzoekster onvoldoende positieve aanwijzingen aangevoerd. De omstandigheid dat verzoekster werkzaamheden die haar worden aangeboden kan weigeren, is onvoldoende onderscheidend om te concluderen dat sprake is van voldoende zelfstandigheid. Ook een oproepkracht kan werk weigeren. Ook de omstandigheid dat verzoekster haar eigen cursussen en scholing betaalt, weegt onvoldoende zwaar om tot een ander oordeel te komen, in aanmerking genomen dat die omstandigheid niets zegt over de gezagsverhouding indien verzoekster werkzaamheden voor de opdrachtgever verricht. Ook de omstandigheid dat verzoekster risico loopt dat zij geen opdrachten krijgt, is onvoldoende onderscheidend ten opzichte van een oproepkracht. Verzoekster heeft verder gesteld dat zij aansprakelijk is voor eventueel gemaakte fouten in haar werk. Die stelling is evenwel onvoldoende onderbouwd, in aanmerking genomen dat de kwalificerende zorgaanbieder verantwoordelijk is voor de zorg in natura aan de zorgvrager. Voor zover de stelling ziet op haar relatie tot de opdrachtgever is niet voldoende onderbouwd dat zij een aansprakelijkheidsrisico loopt die verder gaat dan die van een zorgverlener in dienstbetrekking. Het enkele feit dat verzoekster een beroepsaansprakelijkheidsverzekering heeft, is onvoldoende.
4.8.4.
Verzoekster heeft nog betoogd dat gelet op de in 2.5 vermelde goedkeuring, het wel degelijk mogelijk is om bij ‘zorg in natura’ als zelfstandige te werken. Dit betoog in algemene zin kan haar niet baten. Of sprake is van fiscaal ondernemerschap moet worden beoordeeld op basis van de (aangevoerde) concrete feiten en omstandigheden van het geval.
4.9.
Gelet op het voorgaande heeft verzoekster niet aannemelijk gemaakt dat – kort gezegd – de inspecteur een VAR-WUO voor de ‘zorg in natura’-werkzaamheden had moeten afgeven.
4.10.
De omstandigheid dat verzoekster met [zorgaanbieder D] op 1 juni 2015 de in 2.5 bedoelde raamovereenkomst heeft gesloten, maakt dat niet anders. Nog ervan afgezien dat die overeenkomst eerst op 1 juni 2015 is gesloten terwijl de VAR-WUO voor het gehele jaar 2015 is verzocht, ziet de verzochte VAR-WUO immers niet specifiek op alleen de arbeidsrelatie met [zorgaanbieder D], maar is de VAR aangevraagd voor de ‘zorg in natura’-werkzaamheden in het algemeen (zie 2.3). Desgevraagd ter zitting heeft verzoekster verklaard dat zij niet is nagegaan of andere (potentiële) opdrachtgevers met haar willen werken op basis van een dergelijke raamovereenkomst. Dat kan dan ook niet als uitgangspunt worden genomen in deze procedure.
Overigens zou indien zou vaststaan dat verzoekster – zonder VAR-WUO – op basis van een dergelijke raamovereenkomst ook voor de andere aangevoerde (potentiële) opdrachtgevers zou kunnen werken, de grond voor het spoedeisend belang ontvallen, en zou het verzoek reeds daarom moeten worden afgewezen.
Tot slot verdient het volgende opmerking. De enkele omstandigheid dat er – althans in de opvatting van de in 2.5 vermelde bewindslieden – geen sprake is van een dienstbetrekking bij een arbeidsrelatie conform de raamovereenkomst, brengt nog niet mee dat recht bestaat op een VAR-WUO. Indien geen sprake is van een dienstbetrekking zal immers nog moeten worden beoordeeld of de voordelen moeten worden aangemerkt als winst uit onderneming of als resultaat uit overige werkzaamheden.
4.11.
Verzoekster heeft zich tot slot het standpunt ingenomen dat de inspecteur in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is nodig dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen die veroorzaakt wordt door begunstigend beleid of een oogmerk tot begunstiging, terwijl voor deze ongelijke behandeling geen objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. Daarnaast kan het gelijkheidsbeginsel van toepassing zijn indien in een meerderheid van gevallen die met het geval van verzoekster vergelijkbaar zijn, een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven (de meerderheidsregel). Verzoekster heeft daartoe evenwel onvoldoende aangevoerd tegenover de betwisting van de inspecteur inhoudende dat indien een VAR-aanvraag wordt gedaan voor ‘zorg in natura’, er geen VAR-WUO wordt verleend. Weliswaar heeft verzoekster wel gesteld dat andere zorgverleners een VAR-WUO hebben gekregen, maar zij heeft verder geen inzicht gegeven wie het betreft, om welke werkzaamheden het gaat en ter zake van welke werkzaamheden een VAR-aanvraag is gedaan. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt daarom.
4.12.
Gelet op het voorgaande wijst de voorzieningenrechter het verzoek om een voorlopige voorziening te treffen af.
4.13
Ter voorlichting aan partijen merkt de voorzieningenrechter nog het volgende op. Het gaat hier om een oordeel dat gegrond is op een waardering van hetgeen over en weer is aangevoerd, in de context van een voorlopigevoorzieningprocedure. Bij een eventuele bodemprocedure is de bodemrechter vanzelfsprekend niet gebonden aan het oordeel van de voorzieningenrechter.
5.Proceskosten
De voorzieningenrechter ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6.Beslissing
De voorzieningenrechter wijst het verzoek om een voorlopige voorziening af.
Deze uitspraak is gedaan op 5 augustus 2015 door mr. M.R.T. Pauwels, voorzieningenrechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. B. Knezevic, griffier.
De griffier, de voorzieningenrechter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak staat geen rechtsmiddel open