Uitspraak
23 november 2012
nr. 11/00660
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 30 december 2010, nr. 09/00515, betreffende een aan X2 te Z (hierna: belanghebbende) afgegeven beschikking verklaring arbeidsrelatie (hierna: de beschikking).
1. Het geding in feitelijke instanties
Bij beschikking van de Inspecteur van 3 december 2007 is beslist dat de door belanghebbende genoten voordelen uit zijn arbeidsrelaties voor het jaar 2008 worden aangemerkt als loon uit dienstbetrekking, welke beschikking, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
De Rechtbank te Breda (nr. AWB 08/3221) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur en de beschikking vernietigd en de beschikking nader vastgesteld.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd voor zover het de beschikking nader heeft vastgesteld en de uitspraak voor het overige bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 27 juli 2012 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende is tandarts van beroep. In 2008, het jaar waarvoor de beschikking is afgegeven, oefende hij zijn beroep uit in het kader van de vennootschap A B.V. Hij hield toen middellijk een aanmerkelijk belang in die B.V.
3.1.2. Op 15 november 2007 heeft belanghebbende een aanvraag ingediend voor de afgifte van een verklaring arbeidsrelatie (hierna: VAR) voor het jaar 2008. Op het aanvraagformulier heeft hij zijn inkomsten uit de werkzaamheden waarvoor de VAR werd gevraagd, omschreven als 'Tandheelkundige diensten' en deze zelf beoordeeld als 'inkomsten uit werkzaamheden die ik als directeur-grootaandeelhouder verricht voor rekening en risico van mijn besloten vennootschap'.
3.1.3. De Inspecteur heeft in de op de aanvraag afgegeven beschikking overwogen:
"Op 16 november 2007 heeft de Belastingdienst uw aanvraagformulier voor een Verklaring arbeidsrelatie ontvangen. Hiermee verzoekt u zekerheid over de vraag hoe de voordelen die u geniet of zult gaan genieten uit een arbeidsrelatie voor de heffing van inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen worden aangemerkt. (...)
Verklaring
Op basis van de feiten en omstandigheden die u op het aanvraagformulier heeft ingevuld, worden op grond van artikel 3:156 Wet Pro Inkomstenbelasting 2001 de voordelen die u geniet of zult gaan genieten uit genoemde werkzaamheden aangemerkt als loon uit dienstbetrekking."
3.1.4. In beroep heeft de Rechtbank de beschikking op grond van artikel 3.157 van de Wet IB 2001 nader vastgesteld in die zin dat de werkzaamheden van belanghebbende worden aangemerkt als werkzaamheden die uitsluitend worden verricht voor rekening en risico van de vennootschap (VAR-DGA).
3.2. De Inspecteur heeft hoger beroep ingesteld. Voor het Hof was in geschil of terecht een beschikking is afgegeven waarin de werkzaamheden worden gekwalificeerd als loon uit dienstbetrekking, welke vraag het Hof ontkennend heeft beantwoord. Daartoe heeft het Hof overwogen dat belanghebbende heeft verzocht om afgifte van een verklaring als bedoeld in artikel 3.157 van de Wet IB 2001, terwijl de beschikking een beslissing behelst op grond van een ingevolge artikel 3.156 van de Wet IB 2001 gedaan verzoek. Verder heeft het Hof overwogen dat het geven van een beschikking op grond van artikel 3.156 in de omstandigheden van het geval niet kan worden aangemerkt als de weigering van een beschikking op grond van artikel 3.157 en dat een beschikking op grond van artikel 3.156 door de rechter niet kan worden gewijzigd in een beschikking op grond van artikel 3.157. Hiertegen richt zich het middel.
3.3.1. Artikel 3.156 van de Wet IB 2001 beoogt een belastingplichtige op zijn verzoek vooraf zekerheid te verschaffen omtrent de kwalificatie van door hem te behalen voordelen uit arbeidsrelaties die dezelfde soort van werkzaamheden betreffen en onder overeenkomstige condities worden verricht, welke kwalificatie kan zijn: winst uit onderneming, loon of resultaat uit overige werkzaamheden. De inspecteur beslist op dat verzoek bij beschikking. Een zodanige beschikking heeft ten doel de belastingplichtige en zijn opdrachtgever(s) zekerheid te verschaffen omtrent de juridische gevolgen die aan hun arbeidsrelatie zijn verbonden.
Met ingang van 1 januari 2002 is met datzelfde doel voor belastingplichtigen met een aanmerkelijk belang een vergelijkbare regeling getroffen in artikel 3.157 van de Wet IB 2001, met overeenkomstige toepassing van hetgeen in artikel 3.156 overigens omtrent een zodanige beschikking is bepaald.
3.3.2. Een verzoek tot het nemen van een beschikking in de zin van een van beide hiervoor vermelde artikelen brengt mee dat de inspecteur op basis van de feiten en omstandigheden betreffende de door de belastingplichtige verrichte of te verrichten werkzaamheden, moet bepalen welke in die artikelen voorziene juridische kwalificatie dient te worden toegekend aan de arbeidsrelatie. Bij het nemen van een beschikking op een dergelijk verzoek is de inspecteur niet beperkt tot aanvaarding of afwijzing van de uitkomst die de aanvrager voorstaat.
Aldus is het mogelijk dat de inspecteur, indien de aanvrager kwalificatie van een arbeidsrelatie op basis van artikel 3.157 van de Wet IB 2001 voor ogen staat, een beschikking neemt die een kwalificatie inhoudt als bedoeld in artikel 3.156 van die wet, of andersom. In beide bepalingen, die nauw samenhangen, gaat het immers om een aantal - elkaar uitsluitende - mogelijkheden tot kwalificatie van eenzelfde feitencomplex. Een andere opvatting zou ertoe leiden dat de procedure, die ertoe strekt belastingplichtigen en hun opdrachtgevers duidelijkheid te bieden over de kwalificatie van hun arbeidsrelatie, in gevallen als het onderhavige gecompliceerder en langduriger wordt. Dat zou in strijd zijn met het doel van de regeling over de verklaring inzake de arbeidsrelatie.
3.3.3. 's Hofs andersluidende oordeel is derhalve onjuist. Het middel wordt in zoverre terecht voorgesteld en behoeft voor het overige geen behandeling.
3.4. Het middel kan echter niet tot cassatie leiden. Het Hof heeft de zaak met instemming van partijen niet teruggewezen naar de Inspecteur om alsnog op het verzoek van belanghebbende te beslissen, kennelijk omdat een hernieuwde behandeling niet meer kan leiden tot een werkzame beschikking voor het jaar 2008. Nu geen van partijen hiertegen in cassatie is opgekomen, moet worden aangenomen dat geen in rechte te respecteren belang bestaat bij vernietiging van de uitspraak van het Hof.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren J.W. Ilsink, C. Schaap, M.W.C. Feteris en Th. Groeneveld, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 23 november 2012.