Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummer BRE 18/2537
uitspraak van 26 maart 2021
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], te [woonplaats] ,
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft met dagtekening 19 januari 2016 aan belanghebbende een aanslag erfbelasting in verband met het overlijden van [erflaatster] (hierna: de aanslag) opgelegd en gelijktijdig bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.
1.2.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 15 maart 2018 de aanslag en beschikking gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 23 april 2018, ontvangen bij de rechtbank op 24 april 2018, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46.
1.4.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Belanghebbende heeft in reactie op het verweerschrift een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft ervan afgezien een conclusie van dupliek in te dienen.
1.6.
Belanghebbende heeft vóór de zitting, namelijk op 27 januari 2021 en op 2 februari 2021, nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
1.7.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 februari 2021 te Breda. Aldaar is verschenen en gehoord belanghebbende, vergezeld van zijn gemachtigde mr. J.M. Cremers, en namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] . Op deze zitting zijn gelijktijdig behandeld de onderhavige zaak en de zaak met zaaknummer 18/2396.
1.8.
De inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd naar de andere partij. Deze pleitnota wordt geacht ter zitting te zijn voorgelezen.
1.9.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de andere partij.
1.10.
Aan het einde van de zitting heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
1.11.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.
[erflaatster] (hierna: erflaatster) is op [datum 1] 2011 overleden. Erflaatster was gehuwd met [echtgenoot] . Hun huwelijk is ontbonden door het overlijden van [echtgenoot] op [datum 2] 1994. De erfgenamen van erflaatster zijn, ieder voor een gelijk deel, de zeven kinderen van erflaatster, onder wie belanghebbende.
2.2.
Tot de nalatenschap van erflaatster behoren, onder meer, alle certificaten van aandelen (hierna: de certificaten) in [B.V.] (hierna: [B.V.] ). De aandelen in [B.V.] worden gehouden door de [stichting] (hierna: [stichting] ). Het bestuur van de [stichting] bestaat uit twee personen, te weten [X] en één van de zeven erfgenamen, namelijk [belanghebbende] . De verkrijgingsprijs van de certificaten bedraagt € 18.000.
2.3.
Tot de bezittingen van [B.V.] behoren ten tijde van het overlijden van erflaatster de volgende in [plaats] gelegen onroerende zaken (hierna: de onroerende zaken):
- [onroerende zaak 1] ;
- [onroerende zaak 2] ;
- [onroerende zaak 3] ;
- [onroerende zaak 4] ;
- [onroerende zaak 5] ;
- [onroerende zaak 6] .
Een groot gedeelte van de onroerende zaken is in de jaren '50 en '60 door dan wel in opdracht van [B.V.] gebouwd. Aanvankelijk is een gedeelte van de onroerende zaken door [B.V.] in eigen gebruik genomen ten behoeve van haar onderneming in de [branche] . Vanaf 1985 zijn de onroerende zaken verhuurd aan derden.
2.4.
[B.V.] heeft geen personeel in dienst. Het bestuur en beheer wordt uitgevoerd door één van de erfgenamen, namelijk [belanghebbende] , via diens B.V.
2.5
De aangifte erfbelasting is ingediend op 15 april 2013. In de aangifte is onder meer het volgende vermeld:
“
9 Ondernemingsvermogen
9 Ondernemingsvermogen
Aanmerkelijk belangaandelen
Goingconcernwaarde
€ 3.853.333
Is de liquidatiewaarde hoger dan de goingconcernwaarde?
Nee
Aandeel overledene in het aandelenkapitaal
100%
Waarde (gezamenlijk) aandeel in aanmerkelijk belang
€ 3.853.333
Latente inkomstenbelasting over (gezamenlijk) aandeel
€ 239.709
Neemt iemand het aandeel van de overledene over op grond van een overname- of verblijvingsbeding?
Nee
Waarde aandelen die een aanmerkelijk belang vormen
€ 3.853.333
10 Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten
(…)
Naam
[belanghebbende]
Burgerservicenummer
(…)
Aandeel in goingconcernwaarde
€ 550.476
Ik wil gebruikmaken van de volgende regeling(en)
Voorwaardelijke vrijstelling
Conserverende aanslag
(…)
Berekening verschuldigde erfbelasting
Naam
[belanghebbende]
(..)
Erfdeel (Breukdeel 1/7)
€
227.025
Af: Latente belasting
€
-34.244
+
Belastbare verkrijging
€
192.781
Vrijstelling
€
19.114
-
Belastbare som
€
173.667
Vrijgesteld ondernemingsvermogen
€
451.385
-
Belastbaar
NIHIL
Verschuldigde erfbelasting bij tariefgroep 1
NIHIL
Belasting zonder vrijstelling ondernemingsvermogen
€
22.862
Voorwaardelijke kwijtschelding
€
22.862
-
Belasting na vrijstelling ondernemingsvermogen
€
Belasting via conserverende aanslag
€
-
Direct in te vorderen
NIHIL”
2.6.
De aanslag erfbelasting is opgelegd op 19 januari 2016, naar een belaste verkrijging van € 631.525. Daarbij zijn de certificaten in aanmerking genomen voor een waarde van € 7.000.000 en is ter zake van de verkrijging van de certificaten geen vrijstelling verleend. Tevens is bij beschikking € 15.661 heffingsrente in rekening gebracht.
3.Geschil
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
Dient het vermogen van [B.V.] te worden aangemerkt als ondernemingsvermogen in de zin van artikel 35c Successiewet 1956 (hierna: SW)?
Heeft de inspecteur de waarde van de certificaten tot een te hoog bedrag vastgesteld?
Is ten onrechte heffingsrente in rekening gebracht?
Heeft belanghebbende recht op een vergoeding van geleden immateriële schade?
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en op hetgeen zij ter zitting hebben aangevoerd.
3.3.
Belanghebbende concludeert primair tot vermindering van de aanslag en beschikking tot nihil. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belaste verkrijging van € 228.669 dan wel € 341.954 en evenredige vermindering van de beschikking. Verder concludeert belanghebbende tot vergoeding van de werkelijke kosten van bezwaar en beroep.
3.4.
De inspecteur concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep en subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belaste verkrijging van € 556.233.
3.5.
Tijdens de zitting hebben partijen overeenstemming bereikt over de hoogte van de schadevergoeding, namelijk € 5.000 voor de onderhavige procedure en de procedure met zaaknummer BRE 18/2396.
4.Beoordeling van het geschil
Vraag a: bedrijfsopvolgingsregeling
4.1.
Belanghebbende heeft gesteld dat ter zake van de verkrijging van de certificaten op grond van artikel 35b SW een voorwaardelijke vrijstelling moet worden verleend. Volgens belanghebbende is aan de voorwaarden voor toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling voldaan. De inspecteur heeft de toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling afgewezen, omdat volgens hem het vermogen van [B.V.] niet kan worden aangemerkt als ondernemingsvermogen in de zin van artikel 35c SW. Ter zake van de toepassing van deze regeling is tussen partijen uitsluitend in geschil of het vermogen van [B.V.] dient te worden aangemerkt als ondernemingsvermogen. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende als degene die zich op toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling beroept, feiten en omstandigheden stellen en bij betwisting aannemelijk maken op grond waarvan geoordeeld kan worden dat en in hoeverre deze regeling van toepassing is.
4.2.
De rechtbank stelt voorop dat sprake is van een onderneming in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001 bij aanwezigheid van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid die is gericht op het deelnemen aan het maatschappelijk productieproces met het oogmerk om winst te behalen. Bij exploitatie van onroerende zaken geldt in dat verband dat de in dit kader te verrichten of verrichte arbeid naar aard en omvang meer moet hebben omvat dan bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is (de ‘arbeid-plus’ toets), met als doel het behalen van een rendement dat het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaat (de ‘rendement-plus’ toets). [1]
4.3.
Belanghebbende heeft in dat kader het volgende gesteld.
Het beheer van de onroerende goederen wordt volgens belanghebbende sinds 2006 door hemzelf uitgevoerd. Hij heeft jarenlange ervaring en specifieke kennis van de huurmarkt in de regio [regio] en profileert zich persoonlijk als zodanig. De managementvergoeding die hij voor zijn werkzaamheden ontving bedroeg in 2006 € 26.000 en is in 2018 opgelopen tot € 38.000. Hij is zeer intensief betrokken bij de organisatie, planning en controle van de uit te voeren werkzaamheden. Hij bepaalt wie welke werkzaamheden verricht en houdt toezicht. Met betrekking tot de materialen draagt hij zorg voor de inkoop en het beheer van de voorraden. Door de werkzaamheden in eigen beheer uit te voeren, kunnen de kosten aanzienlijk worden gedrukt.
De werkzaamheden omvatten volgens belanghebbende voor een substantieel deel de aanpassing van met name de bedrijfsruimten aan de wijzigende marktomstandigheden. Het bedrijfsgebouw aan de [onroerende zaak 2] is in de afgelopen jaren verbouwd tot bedrijfsverzamelgebouw, waarbij grote hallen aan de voorzijde en kantoorruimten aan de achterzijde zijn gemaakt. Belanghebbende heeft in dat kader bouwtekeningen overgelegd. Ook de winkelpanden zijn volgens belanghebbende in de afgelopen decennia regelmatig veranderd qua indeling en uiterlijk, dit mede onder invloed van de veranderende markomstandigheden en wensen van de huurders. Er is volgens belanghebbende daarom wel degelijk sprake van projectontwikkeling, het is [B.V.] die het daarmee gepaard gaande risico loopt.
Het rendement van [B.V.] is als gevolg van deze werkzaamheden volgens belanghebbende verbeterd. Volgens belanghebbende is niet van belang dat het rendement van [B.V.] laag is, omdat dit het gevolg is van specifieke eigenschappen van de vastgoedportefeuille. De omstandigheid dat sprake is van onderrentabiliteit ten opzichte van andere onroerend goedportefeuilles sluit volgens belanghebbende niet uit dat de werkzaamheden naar hun aard en omvang meer inhouden dan normaal actief vermogensbeheer.
4.4.
Volgens de inspecteur hebben de door belanghebbende opgesomde werkzaamheden betrekking op het verhuren en in stand houden van de bron en zijn zij niet gericht op het behalen van ‘rendement-plus’. De inspecteur heeft erop gewezen dat belanghebbende zelf heeft gesteld dat sprake is van onderrentabiliteit, waardoor een verband tussen ‘arbeid-plus’ en ‘rendement-plus’ niet aanwezig is.
4.5.
De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende met wat hij heeft gesteld, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van ‘arbeid-plus’ en ‘rendement-plus’. De rechtbank acht geen arbeid aanwezig die naar haar aard en omvang onmiskenbaar ten doel heeft het behalen van voordelen uit de onroerende zaken, die het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaan. De rechtbank merkt daarbij op dat het hierbij niet uitmaakt dat belanghebbende zeer intensief betrokken is bij de werkzaamheden en dat hij hieraan veel tijd besteedt. Die arbeid ontstijgt namelijk niet hetgeen bij normaal (actief) vermogensbeheer mag worden verwacht. Het vermogen van [B.V.] kan dus niet worden aangemerkt als ondernemingsvermogen.
4.6.
Gelet op wat de rechtbank in 4.5. heeft geoordeeld, is ter zake van de verkrijging van de certificaten de vrijstelling van artikel 35b SW niet van toepassing.
Vraag b: waardering van de certificaten
4.7.
Belanghebbende stelt in beroep primair dat de waarde van de certificaten moet worden bepaald op basis van de Discounted Cashflow Methode (DCF-methode). Belanghebbende heeft een rapport van [kantoor] (hierna: [kantoor] ) overgelegd, waarin een berekening is opgenomen van de waarde van certificaten volgens de DCF-methode. In het rapport van [kantoor] is vermeld dat het redelijk is om te stellen dat de economische waarde van het eigen vermogen, op basis van de geformuleerde uitgangspunten en naar de toestand op [datum 1] 2011, uitkomt op € 4.600.000 en dat met een gecombineerde korting voor zeggenschap en verhandelbaarheid van 20 procent de waarde in het economische verkeer van de certificaten kan worden vastgesteld op € 3.680.000.
4.8.
De inspecteur heeft hiertegen primair ingebracht dat de DCF-methode in het onderhavige geval geen geschikte methode is en subsidiair dat enkele door [kantoor] gehanteerde uitgangspunten niet juist zijn. Zo is volgens de inspecteur in het rapport van [kantoor] gerekend met een te grote stijging van de huurprijzen en van de verwachte leegstand en met een te hoge korting wegens beperkte zeggenschap en beperkte verhandelbaarheid van de certificaten.
4.9.
De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde van de certificaten kan worden gesteld op € 3.680.000. De rechtbank is met de inspecteur van oordeel dat de door [kantoor] gehanteerde uitgangspunten niet zijn onderbouwd, waardoor de rechtbank deze uitgangspunten niet kan volgen. Met name ontbreekt een onderbouwing van de in aanmerking genomen korting van 20 procent. Hiermee ontvalt de onderbouwing aan de waardering van de certificaten door belanghebbende.
4.10.
De rechtbank ziet zich vervolgens voor de vraag gesteld of de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde van de certificaten ten minste € 7.000.000 bedraagt. De inspecteur heeft primair gesteld dat de waarde van de certificaten € 7.779.000 bedraagt en heeft deze waarde als volgt onderbouwd:
€
€
Fiscale waarde balans
777.672
Getaxeerde waarde panden
9.073.000
Af: boekwaarde
353.347
-
Stille reserves onroerende zaken
8.719.653
+
Af: belastinglatentie (15%)
1.307.948
-
Waarde voor afslag (afgerond)
8.189.000
Af: afslag voor incourantheid (5%)
409.45
-
Waarde na afslag (afgerond)
7.779.000
4.11.
De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de certificaten op [datum 1] 2011 ten minste € 7.779.000 waard waren. Wat betreft de getaxeerde waarde van de panden heeft de inspecteur gewezen op de taxatierapporten die taxateur [taxateur] in opdracht van de erfgenamen heeft opgesteld en waarin de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken per [datum 1] 2011 is getaxeerd op in totaal € 9.073.000. Belanghebbende brengt hiertegen in dat deze waarde te hoog is omdat de markt voor onroerende zaken in 2011 op slot zat en de erfgenamen dergelijke prijzen niet hadden kunnen verwezenlijken en wijzen op prijzen waarvoor zij enkele panden in een later jaar hebben verkocht. Deze stellingen falen aangezien de marktsituatie is verdisconteerd in de waarde in het economische verkeer. Verder gaat de vergelijking met gerealiseerde prijzen in een later jaar niet op voor de waardering per [datum 1] 2011. De inspecteur heeft naar het oordeel van de rechtbank met een belastinglatentie van 15% voldoende rekening gehouden met de contante waarde van de belastingclaim. Verder is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat met een afslag voor incourantheid van 5% voldoende rekening is gehouden met de omstandigheid dat de certificaten beperkt verhandelbaar zijn. Aangezien de inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslag echter rekening heeft gehouden met een afslag van 13%, is naar het oordeel van de rechtbank voldoende rekening gehouden met incourantheid.
4.12.
Bij het vaststellen van de aanslag is de inspecteur uitgegaan van een waarde van de certificaten van € 7.000.000. Gelet op wat de rechtbank in 4.11 heeft overwogen, is de aanslag niet tot een te hoog bedrag vastgesteld. De aanslag blijft in stand.
Vraag c: heffingsrente
4.13.
Volgens de inspecteur is de heffingsrente berekend van 15 november 2011 tot en met 7 januari 2016. De heffingsrente is volgens de inspecteur eerder te laag dan te hoog berekend, omdat de aanslag is opgelegd op 19 januari 2016.
4.14.
Belanghebbende vindt dat sprake is van een buitensporig lange termijn, omdat het bezwaar pas is afgehandeld ruim zeven jaar na het overlijden van erflaatster. Hierdoor zijn de kosten van heffingsrente onnodig hoog opgelopen, dit buiten de schuld van belanghebbende. Volgens belanghebbende moet de heffingsrente worden gematigd, in die zin dat die wordt berekend over de periode van 15 november 2011 tot 15 juli 2013. Volgens belanghebbende had de inspecteur binnen drie maanden na de indiening van de aangifte, dus uiterlijk 15 juli 2013, de aanslag of een voorlopige aanslag moeten opleggen.
4.15.
De inspecteur dient bij belastingen die bij wege van aanslag worden geheven op grond van het beleid van de Belastingdienst in beginsel binnen een termijn van drie maanden na het indienen van de aangifte een (voorlopige) aanslag vast te stellen. Het zorgvuldigheidsbeginsel verzet zich er als regel tegen dat een inspecteur, in geval van overschrijding van de driemaandstermijn, meer heffingsrente in rekening brengt dan de belastingplichtige verschuldigd zou zijn als er bij het einde van deze termijn een (voorlopige) aanslag in overeenstemming met de aangifte zou zijn opgelegd. Dit is slechts anders indien en voor zover sprake is van bijzondere omstandigheden waardoor de overschrijding van de termijn van drie maanden niet aan de Belastingdienst te wijten is. [2] Deze regel is alleen van toepassing wanneer de aanslag in overeenstemming met de aangifte is opgelegd. De rechtbank is daarom van oordeel dat het zorgvuldigheidsbeginsel zich er niet tegen verzet dat in het onderhavige geval € 15.661 heffingsrente in rekening is gebracht. Als de inspecteur tijdig een voorlopige aanslag in overeenstemming met de aangifte zou hebben opgelegd, zou belanghebbende bij die voorlopige aanslag geen heffingsrente verschuldigd zijn en zou hem vervolgens bij het opleggen van de aanslag (ook) € 15.661 heffingsrente in rekening zijn gebracht. De beschikking heffingsrente blijft in stand.
Vraag d: schadevergoeding
4.16.
Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade. De inspecteur heeft tijdens de zitting verklaard dat de redelijke termijn is overschreden en dat belanghebbende recht heeft op een schadevergoeding. Tijdens de zitting hebben partijen overeenstemming bereikt over de hoogte van de schadevergoeding, namelijk € 5.000 voor de onderhavige procedure en de procedure met nummer BRE 18/2396. De rechtbank heeft de schadevergoeding toegekend in de zaak met nummer BRE 18/2396 en volstaat in de onderhavige zaak met de constatering dat belanghebbende recht heeft op schadevergoeding.
4.17.
Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5.Proceskosten
5.1.
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6.Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 26 maart 2021 door mr. J.M. van der Vegt, voorzitter, mr. P.C van der Vegt en prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.M. StassenKanters, griffier. Als gevolg van maatregelen rondom het Coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak alsnog in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. De rechters die deze uitspraak hebben gedaan, zijn normaal gesproken als raadsheer werkzaam bij het gerechtshof ’s-Hertogenbosch. Zij zijn in 2021 als rechter-plaatsvervanger gedetacheerd bij de rechtbank Zeeland-West-Brabant. Een eventueel hoger beroep moet worden ingediend bij het gerechtshof te ’s-Hertogenbosch, maar zal worden behandeld door raadsheren van het gerechtshof Den Haag, dat als nevenzittingsplaats van het gerechtshof te ’s-Hertogenbosch is aangewezen.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl/ Digitaal loket bestuursrecht.