Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 08/00070
22 oktober 2009
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X],
wonende te [Z] in de Bondsrepubliek Duitsland, belanghebbende,
gemachtigde J.H. Sulmann te Emmen,
tegen de uitspraak in de zaak met nummer AWB 07/3286 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Assen,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 15 juli 2005 aan belanghebbende voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 352.953 (€ 160.163). Gelijktijdig met het vaststellen van de navorderingsaanslag heeft de inspecteur bij beschikking aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van ƒ 86.498 (€ 39.251), zijnde 50 % van het bedrag van de navorderingsaanslag.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken, gedagtekend 11 mei 2006, de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 305.914 (€ 138.817) en de boete dienovereenkomstig verminderd tot een bedrag van ƒ 80.619 (€ 36.583).
1.3. Na daartegen ingesteld beroep heeft de rechtbank Leeuwarden, bij uitspraak van 18 april 2007, zich onbevoegd verklaard de zaak in behandeling te nemen nu belanghebbende ten tijde van het instellen van beroep geen woonplaats heeft binnen haar rechtsgebied. Na doorzending van de zaak heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank), bij uitspraak van 5 december 2007 (de in het afschrift van de uitspraak vermelde datum van 5 december 2008 wordt door het Hof beschouwd als een kennelijke verschrijving), het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 15 januari 2008 en aangevuld bij brief van 27 februari 2008. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 september 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld:
“2.1. [Belanghebbende] is enig directeur en groot aandeelhouder van de besloten vennootschap [A BV] (hierna: de BV). Het doel van de BV is blijkens een uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel en Fabrieken voor Friesland d.d. 21-10-1991: “Aan- en verkopen dan wel verhuren van onroerende en roerende goederen alsmede het bemiddelen bij de aan- en verkoop dan wel verhuring van vorenbedoelde goederen”.
2.2. De BV heeft een samenwerkingsverband met [B Holding BV] (directeur groot aandeelhouder is [C]). Van dit samenwerkingsverband is geen schriftelijke overeenkomst opgemaakt. Er is mondeling afgesproken dat ieder voor de helft in het resultaat deelt. Het resultaat van dit samenwerkingsverband is voor 50% opgenomen in de jaarrekening van de BV.
2.3. [Belanghebbende] drijft voorts een eenmanszaak en vormt een samenwerkingsverband met [C]. Ook van dit samenwerkingsverband is geen schriftelijke overeenkomst opgemaakt. Er is mondeling afgesproken dat ieder voor de helft in het resultaat deelt. Door het samenwerkingsverband vinden aan- en verkopen van onroerende zaken plaats, worden onroerende zaken verhuurd en worden leningen verstrekt. De administratie van dit samenwerkingsverband is gevoerd door de [D]. De bezittingen en de schulden alsmede het resultaat van dit samenwerkingsverband zijn voor 50% opgenomen in de jaarrekening van de eenmanszaak van [belanghebbende].
2.4. Het samenwerkingsverband [C] en [belanghebbende] maakt gebruik van een bankrekening ten name van hen beide. Daarnaast heeft het samenwerkingsverband een rekening courant. Ook deze rekening staat op beider naam. Het samenwerkingsverband factureert met BTW.
2.5. Op de balans van de eenmanszaak van [belanghebbende] per 1 januari 1999 staan onder meer de volgende (verhuurde) onroerende zaken (hierna: de panden):
[A-straat 1] te [E]. Dit pand is aangekocht op 27 oktober 1995. [Belanghebbende] is 100% eigenaar.
[B-straat 2-4] te [F]. Dit pand is aangekocht op 1 februari 1996.
[Belanghebbende] is 50% eigenaar. De andere 50% is van [C].
[C-straat 3] te [G]. Dit pand is aangekocht op 14 juni 1996. [Belanghebbende] is 50% eigenaar. De andere 50% is van [C].
[D-straat 4] te [H]. Dit pand is aangekocht op 28 september 1995. [Belanghebbende] is 50% eigenaar. De andere 50% is van [C].
2.6. [Belanghebbende] heeft de panden voor zijn aandeel vanaf het moment van aanschaf tot het ondernemingsvermogen van zijn eenmanszaak gerekend. De panden zijn aangekocht met geleend geld. De leningen zijn voor [belanghebbendes] aandeel opgenomen op de balans van zijn eenmanszaak.
2.7. Ter zake van de panden in gezamenlijke eigendom met [C] is een voorziening (kostenegalisatiereserve ex artikel 13 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964; hierna de Wet IB 1964) groot onderhoud gevormd. Per 1 januari 1999 bedraagt het aandeel van [belanghebbende] in de reserve f 40.000 en per 31 december 1999 f 33.353. [Belanghebbende] heeft de reserve gevormd door de dotaties ten laste van het resultaat van zijn eenmanszaak te brengen.
2.8. [C] is overleden op 13 december 2000. De samenwerking is daarmee beëindigd.
2.9. [Belanghebbende] heeft in 1999 (zijn aandeel in) de panden met winst verkocht. De winsten zijn verantwoord als privé-stortingen en niet als belastbare winst aangegeven.
2.9.1. Het pand [A-straat 1] te [E] is op 11 oktober 1999 verkocht voor f 125.000 inclusief inventaris. Met de verkoop is een winst behaald van f 39.600, uitgaande van een boekwaarde van f 84.490 voor het pand en een boekwaarde voor de inventaris van f 910. De kosten van de taxatie en de makelaarsprovisie ter zake van de verkoop van het pand zijn ten laste van het resultaat van de eenmanszaak van [belanghebbende] gebracht. De in rekening gebrachte omzetbelasting is als voorbelasting in aftrek gebracht op de aangifte omzetbelasting van de eenmanszaak.
2.9.2. Het pand [B-straat 2-4] te [F] is op 20 december 1999 verkocht voor f 474.599. Met de verkoop is een winst behaald van f 128.797, uitgaande van een boekwaarde van f 333.052 voor het pand en van f 2.400 voor de inventaris. Bij het bepalen van die winst is voorts rekening gehouden met een bedrag aan huur van f 10.350. Het aandeel van [belanghebbende] in de winst bedraagt 50% van f 128.797, is f 64.398.
2.9.3. Het pand [C-straat 3] te [G] is op 4 augustus 1999 verkocht voor f 237.722. Met de verkoop is een winst behaald van f 61.761, uitgaande van een boekwaarde van f 163.636 voor het pand. In genoemd bedrag van f 237.722 is f 12.325 begrepen in verband met aflossing van een lening. Het aandeel van [belanghebbende] in de winst bedraagt 50% van f 61.761, is f 30.881.
2.9.4. Het pand [D-straat 4] te [H] is op 20 december 1999 verkocht voor f 568.738. In verband met de verkoop is op 22 december 1999 een bedrag van f 546.156 van de notaris ontvangen. Genoemd bedrag is verlaagd met f 12.581 wegens verschuldigde huur aan de koper en met f 10.000 welk bedrag in depot blijft bij de notaris, zodat de verkoopprijs
f 568.738 heeft bedragen. Met de verkoop is een winst behaald van f 228.858, uitgaande van een boekwaarde van f 339.880 voor het pand. Het aandeel van [belanghebbende] in de winst bedraagt 50% van f 228.858, is f 114.429.
2.10.1. Naar aanleiding van een in de ingediende aangifte IB/PVV vermeld belastbaar inkomen van f 4.391 is op 17 augustus een controle aangekondigd welke is gestart op 29 september 2004. Het rapport dienaangaande is van 13 mei 2005. Naar aanleiding hiervan is de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd ter zake van ([belanghebbendes] aandeel in) voornoemde winsten behaald met de verkopen van genoemde panden. Het totaalbedrag van de correctie bedraagt voor [belanghebbende]: f 249.308 (39.600 + 64.398 + 30.881 + 114.429).
2.10.2. Voorts heeft [de inspecteur] op het aangegeven belastbaar inkomen de volgende correcties aangebracht: geen recht op zelfstandigenaftrek f 11.815 en gebruikelijk loon
f 40.400. De correctie ter zake van genoten dividend ten bedrage van f 47.039 is in de uitspraak op bezwaar teruggedraaid. In de uitspraak op bezwaar is het belastbaar inkomen aldus nader vastgesteld op een bedrag van f 305.914.”
2.2. Tegen de vaststelling van deze feiten door de rechtbank is in hoger beroep geen bezwaar ingebracht. Het Hof zal eveneens van deze feiten uitgaan.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of de door belanghebbende behaalde winsten uit hoofde van de transacties met betrekking tot de panden aan de [A-straat1] te [E], de [B-straat 2-4] te [F], de [C-straat 3] te [G] en de [D-straat 4] te [H], moeten worden aangemerkt als winst uit onderneming. Voorts is in geschil of terecht en tot het juiste bedrag een vergrijpboete is opgelegd.
3.2. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de inspecteur bevestigend. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken alsmede ter zitting in hoger beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak als volgt overwogen:
“4.1. Niet in geschil is dat [belanghebbende] in het onderhavige jaar een onderneming had. [Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat de panden niet tot het ondernemingsvermogen behoren.
4.2. Voor zover [belanghebbende] zich op het standpunt stelt dat de panden keuzevermogen vormen en dat ervoor is gekozen de panden tot het privé-vermogen te rekenen kan de rechtbank [belanghebbende] niet volgen. Anders dan [belanghebbende] betoogt heeft hij niet alleen naar [D] ter financiële verantwoording binnen het samenwerkingsverband, maar ook naar [de inspecteur] toe de panden behandeld als behorende tot het ondernemingsvermogen. Als al sprake zou zijn van keuzevermogen, dan heeft [belanghebbende] de panden – door ze op de ondernemingsbalans te zetten en als behorende tot het ondernemingsvermogen in de aangifte op te nemen, door dienaangaande aftrekposten op te voeren en voor de panden een kostenegalisatiereserve te vormen – de keuze gemaakt voor ondernemingsvermogen. Op die keuze kan niet meer worden teruggekomen. [Belanghebbende] heeft de overige op de balans van zijn onderneming voorkomende panden ook na 1999 – in ieder geval tot en met 2004 – steeds als ondernemingsvermogen aangemerkt en heeft het resultaat steeds als winst aangegeven. De panden zijn dus na 1 januari 2001 niet in box 3 aangegeven, hetgeen in de optiek van [belanghebbende] wel zou moeten gebeuren.
4.3. De stelling dat de panden verplicht privé-vermogen vormen en dat de etikettering als ondernemingsvermogen onjuist is geweest, acht de rechtbank niet aannemelijk. [Belanghebbende] heeft niet onderbouwd dat de ondernemingsactiviteiten van de eenmanszaak geen verband hielden met de onderhavige panden. Desgevraagd heeft [belanghebbende] niet duidelijk kunnen maken waarop de ondernemingsactiviteiten dan wel hebben gezien. De enkele stelling dat in dat verband uitsluitend is gehandeld in inventaris en leningen zijn verstrekt acht de rechtbank volstrekt onvoldoende. [Belanghebbende] heeft zich niet alleen intern en – zoals uit het voorgaande blijkt – naar [de inspecteur] als ondernemer gepresenteerd, ook in het economisch verkeer heeft [belanghebbende] zich met betrekking tot de panden als ondernemer gedragen. Blijkens de gedingstukken zijn diverse panden aangekocht en verkocht. Er worden leningen afgesloten om de aankopen mee te financieren. Er worden panden verhuurd, de huren worden geïnd en er worden leningen verstrekt. Rente en aflossing worden betaald. Er wordt controle uitgeoefend op de staat van onderhoud van de panden; hiervoor is zelfs een kostenegalisatiereserve gevormd. Er wordt opdracht gegeven tot het uitvoeren van onderhoud aan de panden. Er wordt een administratie van het geheel bijgehouden. [Belanghebbende] en [C] hebben gezamenlijke bankrekeningen. Voorts hebben ze afgesproken dat ze ieder voor de helft delen in het resultaat van het samenwerkingsverband. Er is omzetbelasting in rekening gebracht en verrekend op de aangifte omzetbelasting van de eenmanszaak.
4.[4]. Gelet op het voorgaande kan worden geconcludeerd dat [belanghebbende] in het onderhavige jaar actief is geweest op het terrein van onroerende zaken, deels via zijn eenmanszaak en deels via de BV, al dan niet tezamen met [C] en luidt de slotsom dat de panden tot zijn ondernemingsvermogen behoren. Dat de zelfstandigenaftrek niet is geaccepteerd, omdat niet is voldaan aan het urencriterium, zegt enkel iets over het aantal door [belanghebbende] aan de onderneming bestede uren en brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel.
4.[5]. Voor zover [belanghebbende] met betrekking tot het pand [A-straat 1] te [E] stelt dat sprake is van een eigen woning, merkt de rechtbank op dat ter zake van deze woning huur is aangegeven en dat [belanghebbende] deze woning niet onder het huurwaardeforfait heeft opgegeven, ook al stond [belanghebbende] in 1999 volgens de gemeentelijke basisadministratie ingeschreven op dit adres. Het pand is steeds als verhuurd pand tot het ondernemingsvermogen van [belanghebbende] gerekend en heeft daartoe ook behoord. Als al sprake zou zijn van keuzevermogen dan heeft [belanghebbende] – zoals ook uit het voorgaande volgt – dit pand geëtiketteerd als ondernemingsvermogen. De rechtbank vermag voorts niet in te zien dat het pand tot het verplicht privévermogen behoort.
4.[6]. De rechtbank is van oordeel dat het standpunt van [belanghebbende] in redelijkheid niet is vol te houden en dat [belanghebbende] zich bij het doen van aangifte heeft moeten realiseren dat het buiten het inkomen laten van de met de panden behaalde winst niet juist kon zijn. Er is sprake van een onderneming en de panden behoren tot het ondernemingsvermogen. Door de gerealiseerde winsten buiten de aangifte te laten heeft [belanghebbende] zich willens en wetens aan de aanmerkelijke kans blootgesteld dat te weinig belasting zou worden geheven, zodat sprake is van voorwaardelijk opzet. Het is aan voorwaardelijk opzet van [belanghebbende] te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Er is terecht een vergrijpboete opgelegd.”
4.1.2. Belanghebbende heeft zijn beroepschrift in hoger beroep gemotiveerd door een kopie bij te voegen van het door hem in eerste aanleg ingediende beroepschrift. Uitgaande van de onder 2.1 vermelde feiten en gelet op de omstandigheid dat belanghebbende in hoger beroep geen gezichtspunten heeft aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak werpen, is het Hof van oordeel dat de rechtbank terecht en op goede gronden heeft beslist dat de opbrengsten genoten in verband met de verkoop van de panden moeten worden aangemerkt als winst uit onderneming en dat terecht op de voet van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een vergrijpboete is opgelegd, nu het aan voorwaardelijk opzet van belanghebbende is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Het Hof maakt deze beslissingen en de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden tot de zijne.
4.2.1. Nu het aan de (voorwaardelijke) opzet van belanghebbende is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld en daarbij omvangrijke bedragen buiten de aangifte zijn gelaten, acht het Hof, gelet op de ernst van deze feiten, in beginsel een boete van 50 percent passend en geboden.
Ter zitting in hoger beroep is als pleitnota een door belanghebbende opgestelde brief voorgedragen waarin belanghebbende onder meer heeft gesteld dat hij vanwege een slechte gezondheid drie jaar niet heeft kunnen werken en dat hij de afgelopen jaren louter verliezen heeft geleden. Voor zover belanghebbende daarmee heeft beoogd te stellen dat de boete dient te worden gematigd vanwege zijn slechte financiële omstandigheden, verwerpt het Hof deze stelling reeds op de grond dat belanghebbende in dit verband onvoldoende inzicht heeft geboden in zijn financiële omstandigheden.
4.2.2. Het tijdsverloop tussen de toezending van het controlerapport op 13 mei 2005 aan belanghebbende, met daarin de aankondiging van de boete, tot aan de datum van de uitspraak van de rechtbank (5 december 2007), had de rechtbank aanleiding behoren te geven te oordelen dat de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van Pro het Europees Verdrag van de Rechten van de Mens (hierna: EVRM), zij het in geringe mate, is overschreden bij de berechting van de zaak in eerste aanleg. Daarbij overweegt het Hof dat de opgetreden vertraging bij het doorzenden van de zaak, nadat deze aanvankelijk bij de verkeerde rechtbank aanhangig is gemaakt, niet aan belanghebbende kan worden toegerekend.
4.2.3. De totale duur van de behandeling in eerste en tweede aanleg tezamen genomen, vanaf 13 mei 2005 tot aan de datum van de onderhavige uitspraak, heeft meer bedragen dan vier jaar, ook indien op die duur het uitstel van de (aanvankelijk voor 10 juni 2009 geagendeerde) zitting in mindering wordt gebracht, nu dit uitstel op verzoek van belanghebbende is verleend en in zoverre aan belanghebbende is toe te rekenen. Voor het bieden van compensatie voor de hieruit voortvloeiende schending van artikel 6 EVRM Pro hanteert het Hof de uitgangspunten als verwoord in de uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 (LJN: BJ1298). Deze uitgangspunten brengen mee dat een overschrijding van de redelijke termijn met nul tot zes maanden een vermindering van de boete oplevert met 5%, waarbij een maximale vermindering geldt van € 2.500. De concrete omstandigheden van het voorliggende geval geven het Hof geen aanleiding tot afwijking van de genoemde uitgangspunten. Met inachtneming van het voorgaande vermindert het Hof de boete met een bedrag van (5/100 x € 36.583 =) € 1.830.
Slotsom
4.3. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep
gegrond verklaren, de uitspraak van de inspecteur inzake de boetebeschikking vernietigen en de boete verminderen tot een bedrag van € 34.753.
5. Kosten
5.1. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en de uitspraak van de rechtbank om die reden wordt vernietigd, acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Awb. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit).
5.2. Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op € 1.288 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting van de rechtbank, 1 punt voor het indienen van het hogerberoepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting in hoger beroep met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). Voorts komen voor vergoeding in aanmerking de reiskosten die belanghebbende voor het bijwonen van de zitting in hoger beroep heeft moeten maken. Met inachtneming van het Besluit berekent het Hof de reiskosten op € 60, bestaande uit de geschatte reiskosten per openbaar vervoer tweede klasse. In totaal komt derhalve voor vergoeding in aanmerking een bedrag van € 1.348.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur inzake de boetebeschikking;
- vermindert de boete tot een bedrag van € 34.753;
- bevestigt de uitspraak van de inspecteur betreffende de navorderingsaanslag;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.348; en
- gelast dat de inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling van het geschil in eerste aanleg en in hoger beroep betaalde griffierecht van (€ 38 + € 106 =) € 144.
De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 22 oktober 2009 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.