Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk P09/00461 t/m 09/00463
uitspraak: 2 september 2010
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi, kantoor Utrecht,
de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaken nrs. AWB 08/5589 tot en met 08/5591 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
1. X, wonende te Y,
2. Z, wonende te A en
3. B, wonende te A,
belanghebbenden,
gemachtigde mr. J.P. Sturm (FBN Belastingadviseurs te Amsterdam),
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbenden zijn met dagtekening 15 oktober 2007 aanslagen in het recht van successie opgelegd ten bedrage van telkens € 53.695 (aanslagnummers […]01 tot en met […]03), naar een verkrijging in het jaar 2006 door ieder van hen van € 345.432 van C (hierna: de aanslagen).
1.2. Na daartegen gemaakte bezwaren heeft de inspecteur bij uitspraken gedagtekend 30 juni 2008 de aanslagen verminderd tot elk € 37.853, berekend naar een verkrijging door ieder van belanghebbenden van € 262.052.
1.3. Belanghebbenden hebben tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 11 juni 2009 heeft de rechtbank de beroepen gegrond verklaard en de aanslagen verminderd tot aanslagen berekend naar verkrijgingen voor toepassing van een eventuele vrijstelling van telkens € 178.678.
1.4. Van de uitspraak van de rechtbank is de inspecteur op 7 juli 2009 in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbenden hebben een verweerschrift ingediend.
1.5. De mondelinge behandeling van de zaken in hoger beroep heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 28 mei 2010. Van het verhandelde ter zitting heeft de griffier een proces-verbaal opgesteld dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld, waarbij belanghebbenden zijn aangeduid als ‘eisers’ en de inspecteur als ‘verweerder’:
“Op 16 december 1998 is D (hierna ook: de grootvader) overleden. In het testament van de grootvader is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:
‘III, Ik benoem mijn zoon E, geboren te F op […] negentienhonderd acht en veertig tot enige erfgenaam van mijn nalatenschap.
IV. Ik leg aan mijn voornoemde erfgenaam de last op om aan ieder van zijn kinderen toe te kennen, uit te betalen na het overlijden van hemzelf en van zijn echtgenote, een gedeelte van zijn erfdeel en wel zodanig berekend dat de top van de contante waarde van de verkrijging van mijn kleinkinderen met een niet hoger percentage wordt belast dan de top van de verkrijging van mijn erfgenaam, rekening houdend met deze last.’
2.2. De onder 2.1 bedoelde E, vader van eisers (hierna ook: de vader), is overleden op […] 2001. De vader heeft ter uitvoering van het testament van de grootvader aan eisers een gezamenlijk bedrag van € 500.280,30 schuldig erkend. De vader was in gemeenschap van goederen gehuwd met C (hierna ook: erflaatster). Erflaatster is overleden op […] 2006.
2.3. De verkrijging van de vader uit de nalatenschap van de grootvader viel in de huwelijksgoederengemeenschap bestaande tussen de vader en erflaatster.
2.4. Erflaatster is bij haar overlijden voor[t]vloeiende uit de nalatenschap van de grootvader aan
elk van eisers verschuldigd een zogeheten “Ik-opa-vordering” van € 83.380, zijnde een derde van de helft van het in de huwelijksgoederengemeenschap vallende schuldig erkende bedrag. In bezwaar heeft verweerder heffing van het recht van successie over dit bedrag gehandhaafd, de verkrijging gesteld op € 178.672 plus € 83.380, hetgeen resulteert in het geheven bedrag van € 37.853 per eiser.”
Over deze feitenvaststelling bestaat geen geschil, zodat ook het Hof daarvan zal uitgaan.
3. De procedure voor de rechtbank
3.1. Voor de rechtbank was in geschil het antwoord op de vraag of in het onderhavige geval artikel 10 van Pro de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) van toepassing is op de hiervoor onder 2.4 bedoelde “Ik-opa-vordering” van belanghebbenden op de erflaatster.
3.2. De rechtbank heeft omtrent het geschil het navolgende overwogen, waarbij belanghebbenden zijn aangeduid als ‘eisers’ en de inspecteur als ‘verweerder’:
“4.1. Artikel 10, eerste lid, Sw luidt als volgt:
‘1. Al wat iemand ten koste van erflaters vermogen heeft verkregen in verband met een rechtshandeling, waarbij de overleden partij was, wordt, indien na te melden omstandigheden aanwezig zijn, voor de regeling van de rechten van successie en van overgang, geacht krachtens erfrecht door het overlijden te zijn verkregen.’
4.2.1. Eisers stellen dat niet voldaan is aan het vereiste dat erflaatster partij was bij de rechtshandeling in verband waarmee de erfgenamen ten koste van haar vermogen hebben verkregen, De vader was enig erfgenaam van de grootvader onder de last een bedrag schuldig te erkennen aan zijn kinderen. Het feit dat erflaatster in algehele gemeenschap van goederen was gehuwd met de vader, leidt er niet toe dat zij partij was bij de overeenkomst waarbij de vader de bedragen schuld erkende, aldus eisers.
4.2.2. Verweerder bestrijdt deze stelling. Hij erkent wel dat de vader in letterlijke zin een rechtshandeling heeft gepleegd en erflaatster in letterlijke zin geen rechtshandeling heeft gepleegd. Nu dit leidt tot een juridisch onaanvaardbare inconsequentie (te weten dat over de helft van de schuldig erkende bedragen geen recht van successie wordt geheven) moet ervoor worden gekozen artikel 10 Sw Pro zowel bij overlijden van de vader als bij overlijden van erflaatster toe te passen, telkens voor de helft, aldus verweerder.
4.3. De rechtbank overweegt hieromtrent als volgt.
4.4. Tussen partijen is niet [in] geschil dat erflaatster zelf feitelijk geen partij was bij de rechtshandeling ter uitvoering van de aan de vader opgelegde last tot schuldigerkenning van bedragen aan zijn kinderen. Naar het oordeel van de rechtbank leidt de omstandigheid dat erflaatster in algehele gemeenschap van goederen was gehuwd met de vader en dat de uit de schuldigerkenning ontstane schulden aan de kinderen behoren tot (het vermogen van) de huwelijksgoederengemeenschap er niet toe dat erflaatster voor de toepassing van artikel 10 Sw Pro geacht moet worden partij te zijn geweest bij de rechtshandeling. Er is geen bepaling van huwelijksgoederenrecht die meebrengt dat de echtgenoot die niet zelf partij is bij een rechtshandeling die gevolgen heeft voor de (omvang van de) huwelijksgoederengemeenschap wel geacht moet worden zelf partij te zijn. Er is voorts geen grond de tekst van artikel 10 Sw Pro, die ziet op een fictie, ruimer uit te leggen dan de in zoverre duidelijke bewoordingen daarvan en in afwijking van het huwelijksgoederenrecht voor het recht van successie aan te nemen dat de niet bij een rechtshandeling betrokken echtgenoot wel als zodanig moet worden aangemerkt.
4.5. De rechtbank constateert dat de door verweerder genoemde inconsequentie zich in dit geval voordoet, maar ziet daarin geen reden om aan de duidelijke bewoordingen van artikel 10 Sw Pro voorbij te gaan. Wanneer deze inconsequentie door de wetgever ongewenst wordt geacht, is het aan de wetgever te bepalen of, en zo ja, op welke wijze hij daaraan een einde wil maken.
4.6. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is artikel 10 Sw Pro in het onderhavige geval niet van toepassing op de “Ik-opa-vordering”. De overige grieven van eisers behoeven gelet hierop geen behandeling. De beroepen zijn gegrond en de uitspraken op bezwaar kunnen niet in stand blijven. De in geschil zijnde aanslagen moeten worden verminderd tot aanslagen berekend naar een verkrijging (voor toepassing van een eventuele vrijstelling) door elk van eisers van € 178.672. De rechtbank zal aldus zelf in de zaak voorzien.”
4. Het geschil in hoger beroep
4.1. In hoger beroep is evenals voor de rechtbank in geschil het antwoord op de vraag of op de onderhavige “Ik-opa-vordering” artikel 10 SW Pro 1956 van toepassing is.
4.1.1. De inspecteur is van opvatting dat door het bijzondere karakter van de huwelijksgemeenschap de erflaatster geacht moet worden partij te zijn bij de overeenkomst en dat daarom artikel 10 SW Pro 1956 op de helft van de vordering van toepassing is.
4.1.2. Belanghebbenden zijn van opvatting dat de erflaatster geen partij was bij de rechtshandeling waarbij de schuldigerkenningen tot stand zijn gekomen en dat om die reden niet is voldaan aan één van de eisen van artikel 10 SW Pro 1956.
Subsidiair betogen belanghebbenden dat de schuldig erkende bedragen ten laste van het vermogen van de grootvader zijn verkregen en daarom niet onder de werking van artikel 10 SW Pro 1956 kunnen vallen.
4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die zij daartoe hebben aange¬voerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.
4.3. De inspecteur heeft geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van de recht¬bank.
4.4. Belanghebbenden hebben geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. In zijn arrest van 19 juni 2009, nr. 08/01165, gepubliceerd in (o.a.) BNB 2009/224, heeft de Hoge Raad overwogen dat de aanvaarding van een legaat en de uitvoering van een last rechtshandelingen zijn in de zin van artikel 10 SW Pro 1956. In het onderhavige geval heeft de vader ter zake van het overlijden van de grootvader de last aanvaard om bedragen schuldig te erkennen aan zijn kinderen, zodat uitvoering is gegeven aan een last als bedoeld in het hiervoor genoemde arrest. Van een rechtshandeling als bedoeld in artikel 10 SW Pro 1956 is derhalve sprake. Vervolgens dient te worden beoordeeld of de echtgenote van de vader (de erflaatster) als partij bij die rechtshandeling kan worden aangemerkt.
5.2. Naar aanleiding van het overlijden van de grootvader heeft de vader op basis van het testament van de grootvader bedragen schuldig erkend aan belanghebbenden, welke bedragen eerst opeisbaar zijn als de langstlevende van beide echtgenoten (vader en erflaatster) is overleden. Deze schulden aan belanghebbenden zijn ontstaan ten laste van de wettelijke gemeenschap van goederen waarin de vader met de erflaatster was gehuwd. In geschil is of het bijzondere karakter van de huwelijksgemeenschap meebrengt dat ook de echtgenote (i.c. de erflaatster) als partij bij die rechtshandeling kan worden aangemerkt.
5.3. De wettelijke gemeenschap van goederen is een bijzondere gemeenschap, waarop tijdens haar bestaan de regels van Boek 1, titel 7 BW van toepassing zijn. Beide echtgenoten zijn tot de huwelijksgemeenschap gerechtigd, hetgeen meebrengt dat beiden in beginsel bevoegd zouden zijn handelingen ten aanzien van het gemeenschappelijke vermogen te verrichten. Omdat de wetgever dit voor de rechtspraktijk onwenselijk achtte, heeft hij wettelijke regels opgesteld omtrent de bestuursbevoegdheid en omtrent de gevolgen die zijn verbonden aan het aangaan van schulden ten laste van de gemeenschap. Als de bestuursbevoegde echtgenoot een goed van de gemeenschap levert, is deze levering in beginsel rechtsgeldig zonder toestemming van de niet-bestuursbevoegde echtgenoot. Ook schulden die ten laste van de gemeenschap door één van de echtgenoten worden aangegaan, kunnen worden verhaald op het gemeenschapsvermogen en daarmee ook op het aandeel daarin van de andere echtgenoot. Rechtshandelingen van de ene echtgenoot binden derhalve de andere echtgenoot. Het Hof is van oordeel dat op grond van deze wettelijke regeling moet worden aangenomen dat als de ene echtgenoot bevoegdelijk beschikt over gemeenschapsvermogen door bedragen schuldig te erkennen, hij dit mede doet namens de andere echtgenoot. Deze wettelijke regeling voor de gemeenschap van goederen brengt mee dat de andere echtgenoot tevens partij wordt geacht te zijn geweest bij de rechtshandeling. Op grond van het voorgaande is het Hof daarom van oordeel dat de erflaatster partij was bij de rechtshandeling, als bedoeld in artikel 10 SW Pro 1956.
5.4. Een andere wetsuitleg zou leiden tot het ongerijmde gevolg dat in alle gevallen dat vermogen is overgedragen onder voorbehoud van een levenslang genotsrecht door een in gemeenschap van goederen gehuwde erflater, uiteindelijk slechts de helft van dat vermogen onder de werking van artikel 10 SW Pro 1956 valt. Indien derhalve een vader, gehuwd in gemeenschap van goederen, bedragen renteloos schuldig erkent aan zijn kind of de blote eigendom van een pand (bevoegdelijk) levert aan zijn kind, brengt de opvatting van belanghebbenden mee dat bij het overlijden van de vader de helft van de schuldigerkende bedragen of de helft van het overgedragen pand onder de werking van artikel 10 SW Pro 1956 valt en dat bij overlijden van de andere ouder geen heffing zou kunnen plaatsvinden. Deze uitleg strookt naar het oordeel van het Hof niet met de bedoeling van de wetgever.
5.5. Belanghebbenden bestrijden dat de schuldig erkende bedragen ten koste van het vermogen van de erflaatster zijn gekomen. Bij het overlijden van de grootvader heeft de vader de last op zich genomen om bedragen schuldig te erkennen aan zijn kinderen. Zoals hiervoor in 5.2 is overwogen, zijn deze schuldig erkende bedragen derhalve afkomstig uit de huwelijksgemeenschap waarin de vader was gehuwd. Daaraan doet niet af dat de vorderingen van de kinderen krachtens erfrecht van de grootvader zijn verkregen.
5.6. Voor zover belanghebbenden hebben bedoeld te stellen dat toepassing van artikel 10 SW Pro 1956 leidt tot dubbele heffing, overweegt het Hof als volgt. Uit r.o. 3.3.2 van het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad van 19 juni 2009, nr. 08/01165, leidt het Hof af dat aan de toepasselijkheid van artikel 10 SW Pro 1956 niet kan afdoen dat de gekozen testamentvorm tot gevolg heeft dat belanghebbenden ter gelegenheid van het overlijden van hun grootvader successierecht moesten betalen over de vordering en vervolgens recht van successie wordt geheven over de vordering bij overlijden van de erflaatster. Ook deze stelling treft daarom geen doel.
5.7. Gezien het vorenoverwogene is het hoger beroep gegrond en wordt de uitspraak van de rechtbank vernietigd.
6. Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
7. Beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank en
- verklaart het beroep in eerste aanleg ongegrond.
De uitspraak is gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, A.P.M. van Rijn en I.J.F.A. van Vijfeijken, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. S.K. Grando als griffier. De beslissing is op 2 september 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.