Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk P09/00498
23 juni 2011
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X], wonende te [Q], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 08/1475 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/ kantoor Amersfoort,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 9 december 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen berekend naar een belastbaar inkomen van f 565.490. Met gelijke dagtekening is bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete opgelegd van f 28.125.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraken, gedagtekend 19 december 2007, de navorderingsaanslag en de vergrijpboete gehandhaafd.
Bij uitspraak van 3 juli 2009, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard en de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 436.298 en de vergrijpboete gehandhaafd.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 23 juli 2009. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Op 4 februari 2011 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 februari 2011. De zaak is gelijktijdig behandeld met het hoger beroep van [Y] B.V., bij het Hof geregistreerd onder nummer 09/00507. Al hetgeen is ingebracht en verklaard in een van deze zaken, geldt tevens als ingebracht en verklaard in de andere zaak. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. Van de door de rechtbank vastgestelde feiten – voor zover door partijen niet betwist -neemt het Hof de volgende feiten over. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’.
“2.1. Eiser dreef zijn artsenpraktijk tot 1 januari 2000 in [Y] B.V. Per 1 januari 2000 is de artsenpraktijk voortgezet door vennootschap onder firma Artsenpraktijk [X] (hierna VOF), in welke vennootschap eiser en zijn echtgenote participeerden. In de vennootschapsovereenkomst is met betrekking tot de winstverdeling bepaald dat eiser voor 2/3e gedeelte en diens echtgenote voor 1/3e gedeelte was gerechtigd tot de winst. Met ingang van 1 januari 2000 zijn de activiteiten van [Y] B.V. voortgezet door de VOF, en is een gedeelte van de activa en passiva ingebracht tegen boekwaarde. Ter zake van de overdracht is geen goodwill bedongen. In de VOF is ook geen goodwill geactiveerd.
2.2. Per 1 juli 2002 heeft de VOF haar activiteiten gestaakt. Deze zijn op 28 maart 2003 met terugwerkende kracht tot 1 juli 2002 overgedragen aan [X en X-Z] B.V., welke vennootschap op diezelfde datum is opgericht. Aandeelhouders in deze BV zijn [X] en dienst echtgenote, ieder voor 50%.”
2.2. In aanvulling hierop stelt het Hof de volgende feiten vast.
2.2.1. Tot de stukken van het geding behoort een brief van de inspecteur met dagtekening 1 november 2005 waarin onder meer het volgende is opgenomen:
“Betreft
Navordering Vpb 2000 [X] B.V. (…)
Ik heb het voornemen aan [Y] BV een navorderingsaanslag Vennootschapsbelasting op te leggen over 2000.
(….)
Naar aanleiding van de behandeling van de aangiften Inkomstenbelasting van [belanghebbende en zijn echtgenote] over 2001 en 2002 is het jaar 2000 zowel voor de inkomstenbelasting als de vennootschapsbelasting nader bezien. Dit gaf aanleiding tot de conclusie dat er onzakelijk gehandeld werd bij de overdracht van de hoofdactiviteit van de onderneming door de BV aan [belanghebbende] per 1-1-2000.
Bij de overdracht werd geen vergoeding bedongen voor goodwill.
Op grond van het inzicht in de specifieke situatie wat verkregen is bij de behandeling van de aangiftes Inkomstenbelasting van 2001 en 2002 met begrepen daarin een bezoek aan de praktijk gecombineerd met interne informatie ten aanzien van de branche meen ik dat dit ten onrechte achterwege is gelaten.
(…)
Bij gespecialiseerde artsenpraktijken -waar deze praktijk toe gerekend kan worden- wordt normaliter bij overdrachten aan derden een goodwill bedongen welke afgeleid wordt van de normale jaaromzet onder aftrek van (vooral) kosten van assistenten.
Wanneer de periode 1998 tot en met 2001 in de beschouwing betrokken wordt dan kan een normale jaaromzet op ca f 600.000 gesteld worden. Wordt daarnaast rekening gehouden met de kosten van 2 parttime assistenten (…) en kosten specifiek verbonden aan deze artsenpraktijk (…) dan meen ik dat de goodwill per 1-1-2000 op tenminste f 450.000 gesteld kan worden.
Nu aangenomen moet worden dat het achterwege laten van het bedingen van een vergoeding voor de overgedragen goodwill op onzakelijke gronden binnen de relatie BV en directeur enig aandeelhouder heeft plaatsgevonden zal over 2000 een navorderingsaanslag moeten worden opgelegd waarbij de reeds vastgestelde winst verhoogd moet worden met het genoemde bedrag ad f 450.000 wat aan te merken is als uitdeling van winst welke toegerekend dient te worden aan [belanghebbende].”
2.2.2. Tot de stukken van het geding behoort een brief van de Belastingdienst met dagtekening 4 november 2005 waarin onder meer het volgende is opgenomen:
“Betreft
Kennisgeving navordering IB 2000 (…) t.n.v. [belanghebbende]
(…)
Uitdeling/ goodwill
Ik heb het voornemen f 450.000 als uitdeling vast te stellen.
Voor mijn motivering verwijs ik u mede naar de brief met dagtekening 3 november
2005 van mijn collega (…) betreffende de navordering Vpb 2000.
De BV heeft haar activiteiten en een deel van de activa en passiva overgedragen aan [belanghebbende] tegen boekwaarde per 01-01-2000. Deze overdracht is niet met een schriftelijk overeenkomst vastgelegd en er werd geen vergoeding bedongen voor goodwill. Ook bij de inbreng in de VOF door [belanghebbende] werd geen goodwill geactiveerd. De BV heeft zich in de visie van de Belastingdienst bewust een voordeel laten ontgaan bij het overdragen van de onderneming zonder rekening met goodwill te houden. Nu aangenomen moet worden dat het achterwege laten van het bedingen van een vergoeding voor de overgedragen goodwill op onzakelijke gronden binnen de relatie BV en directeur enig aandeelhouder heeft plaats gevonden omdat [belanghebbende] als directeur en als aandeelhouder zich hiervan redelijkerwijs bewust is geweest zal in deze navordering tevens een bedrag van f 450.000 als uitdeling aan [belanghebbende] worden toegerekend. (…)
Afschrijving goodwill
In verband met voorgaande correctie is het consequent aansluitend rekening te houden met het feit dat de goodwill is ingebracht in de Vof voor dienovereenkomstige waarde en dat over een periode van 5 jaar over deze waarde kan worden afgeschreven. (…)
De jaarlijkse afschrijving goodwill bedraagt f 60.000 (2/3 deel van f 90.000).
(…)”
Het Hof gaat ervan uit dat met ‘de brief met dagtekening 3 november 2005 van mijn collega’ is bedoeld te verwijzen naar de onder onderdeel 2.2.1. deels opgenomen brief met dagtekening 1 november 2005.
2.2.3. De inspecteur heeft met dagtekening 9 december 2005 een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen berekend naar een belastbaar inkomen van f 565.490. Het belastbaar inkomen van deze navorderingsaanslag is als volgt opgebouwd:
f
Bij primaire aanslag vastgesteld belastbaar inkomen 2000 46.298
Correcties:
- aftrek ondernemingsfaciliteiten 126.103
- afschrijvingskosten [a-straat 00] 3.000
- bijtelling uitdeling 450.000
- afschrijving goodwill (60.000)
- giften 89
Belastbaar inkomen volgens navorderingsaanslag 565.490
De inspecteur heeft in eerste aanleg voorgesteld alle correcties met uitzondering van de correctie ‘bijtelling uitdeling’ minus de ‘afschrijving goodwill’ te laten vervallen en de rechtbank heeft de aanslag overeenkomstig dit voorstel verlaagd tot een belastbaar inkomen van f 436.298.
3. Geschil in hoger beroep
Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of over het jaar 2000 terecht een navorderingsaanslag is opgelegd. In het bijzonder is in geschil of de inspecteur over een navordering rechtvaardigend nieuw feit beschikt en zo nee, of belanghebbende te kwader trouw was. Tevens is in geschil of er sprake is van een winstuitdeling wegens bevoordeling van belanghebbende in verband met de overdracht van goodwill. Tenslotte is in geschil of terecht een vergrijpboete is opgelegd.
4. Beoordeling van het geschil
Winstuitdeling
4.1. Het Hof zal eerst de vraag beantwoorden of er sprake is van een winstuitdeling van [Y] B.V. aan belanghebbende en of de primitieve aanslag tot een te laag bedrag is opgelegd.
4.2. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat [Y] B.V. door geen vergoeding voor goodwill te bedingen ter zake van de overdracht van haar activiteiten en een deel van haar activa en passiva aan de VOF, zich bewust een voordeel heeft laten ontgaan ten gunste van belanghebbende in diens hoedanigheid van aandeelhouder- die zich daar ook bewust van moet zijn geweest.
4.3. Belanghebbende betwist dit primair met de stelling dat in [Y] B.V. slechts sprake was van niet overdraagbare (persoonlijke) goodwill. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat zo er sprake was van een zakelijke goodwill deze niet meer bedroeg dan f 34.400.
4.4. In het gelijktijdig met het hoger beroep van belanghebbende behandelde hoger beroep van [Y] B.V., bij het Hof geregistreerd onder nummer 09/00507, heeft het Hof geoordeeld, kort gezegd, dat de inspecteur ten onrechte de winst van voornoemde vennootschap met een bedrag van f 450.000 heeft verhoogd nu geen sprake is van een winstuitdeling. Het Hof verwijst naar de onder 4.5.1 tot en met 4.7 van de genoemde uitspraak opgenomen oordelen, welke oordelen als hier herhaald en ingelast dienen te worden beschouwd.
Hiermee ontvalt (tevens) de grondslag aan de door de inspecteur gestelde winstuitdeling voor de heffing van inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van belanghebbende.
4.5. Uit het voorgaande volgt dat de primitieve aanslag niet tot een te laag bedrag is opgelegd en dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd, zodat de vragen of de inspecteur over een nieuw feit beschikte, en zo nee, of er aan de zijde van belanghebbende sprake was van kwade trouw geen nadere behandeling behoeven. Nu daardoor ook de grondslag aan de boete is komen te ontvallen, dient ook de boete te worden vernietigd.
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd met uitzondering van haar beslissing met betrekking tot de proceskosten en de vergoeding van het griffierecht. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, vernietigt het Hof de uitspraken op bezwaar, de navorderingsaanslag en de boetebeschikking.
5. Kosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht tot vergoeding van de door belanghebbende in hoger beroep gemaakte proceskosten. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit). Voor het onderhavige geval zijn dat in de eerste plaats de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 2 x € 322 x 1,5 (wegingsfactor) = € 966 .
Voorts komen voor vergoeding in aanmerking de in artikel 1, onderdeel c, vermelde reiskosten. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van het Besluit wordt het bedrag van deze kosten vastgesteld op € 25,90. Het in totaal door de inspecteur te vergoeden bedrag is derhalve (€ 966 + € 25,90 = afgerond) € 992.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank met uitzondering van haar beslissing met betrekking tot de kosten en de vergoeding van het griffierecht;
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vernietigt de navorderingsaanslag;
- vernietigt de boetebeschikking;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van € 992;
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het voor dit hoger beroep betaalde griffierecht ad € 110 te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. L.B.M. van Bakel, als griffier. De beslissing is op 23 juni 2011 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.