Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 09/00810
19 april 2012
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X], wonende te [Z],
belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 09/101 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Holland-Midden/kantoor Hoofddorp,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 18 december 2007 aan belanghebbende voor het jaar 2003 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 140.371. Tegelijk met het vaststellen van deze navorderingsaanslag is bij beschikking een vergrijpboete van € 28.012 opgelegd, zijnde 50% van het bedrag van de navorderingsaanslag.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 5 december 2008, de navorderingsaanslag verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 140.370 en de vergrijpboete verminderd tot 40% van de nagevorderde belasting ofwel € 22.409.
1.3. Bij uitspraak van 11 november 2009 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
1.4. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 23 december 2009 en aangevuld bij brief van 25 januari 2010. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Op 16 maart 2012 is een nader stuk ontvangen van de inspecteur, waarvan een afschrift is verstrekt aan belanghebbende. Op 21 maart 2012 zijn - ter completering van het dossier - nadere stukken ontvangen van de inspecteur, waarvan afschriften zijn verstrekt aan belanghebbende.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 maart 2012. Daar zijn gezamenlijk behandeld de zaken die bij het Hof bekend zijn onder de nummers 09/00809 tot en met 09/00811. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
Het Hof vindt aanleiding de feiten zelfstandig vast te stellen.
2.1. Belanghebbende is ongehuwd. Hij is getrouwd geweest met [A] (hierna: de ex-vrouw). Uit dit huwelijk zijn drie kinderen geboren. De kinderen wonen sinds de scheiding in januari 2001 bij de ex-vrouw. Belanghebbende verblijft sinds de scheiding afwisselend in de voormalige echtelijke woning in [Z] en bij zijn vriendin in [B]. De ouders van belanghebbende zijn [C] (hierna: de vader) en [D] (hierna: de moeder). De ouders zijn gescheiden maar wonen tijdens een deel van het in geding zijnde jaar samen in [E] (woning van de moeder) vanwege de slechte gezondheid van de moeder. De rest van de tijd woont de vader in [F].
2.2. Belanghebbende heeft in het in geding zijnde jaar gewerkt bij een afdeling van [de luchtvaartmaatschappij] belast met het opsporen van zoekgeraakte bagage. De afdeling Security van [de luchtvaartmaatschappij] heeft op 19 januari 2004 een print van e-mailverkeer tussen belanghebbende en [Bank G te Suriname] naar de Belastingdienst/FIOD-ECD gezonden. [Bank G] bevestigt in dit e-mailverkeer dat belanghebbende € 60.000 vanaf een rekening bij [Bank H te Nederland] en € 40.000 vanaf een rekening bij [Bank I te Nederland] heeft overgemaakt naar een rekening bij [Bank G]. De FIOD-ECD heeft vervolgens onderzoek gedaan naar bankrekeningen die op naam staan van, dan wel worden gebruikt door belanghebbende. De FIOD-ECD concludeert (gedingstuk B60) dat van de rekeningen van belanghebbende in de periode tussen 1 januari 2001 tot 21 januari 2004 contante stortingen voor een bedrag van € 514.305, en contante opnamen voor een bedrag van € 237.709 zijn gedaan.
2.3. Belanghebbende is op 10 maart 2004 aangehouden. Vervolgens hebben huiszoekingen plaatsgevonden in de woning van belanghebbende, de woning van de ouders en de woning van de vriendin. In een tot de gedingstukken behorend fiscaal rapport (B126) van de FIOD-ECD van 14 oktober 2005 is, voor zover van belang, opgenomen:
“Vastgesteld is dat [X] ten tijde van de doorzoekingen in maart 2004 navolgende bedragen ter beschikking had.
[Bank H] [rekeningnummer 1] 9.201,64 Euro
[Bank H] [rekeningnummer 2] 9.938,63 Euro
[Bank H] Riant sprek. [rekeningnummer 3] 105,26 Euro
Giro [rekeningnummer 4] 52.850,02 Euro
Giro [rekeningnummer 5] [D] 9.308,98 Euro
Giro [rekeningnummer 4] Plus rekening 680,88 Euro
Deposito [Bank J te India] [rekeningnummer 6] 5.500,00 Euro
Deposito [Bank J] [rekeningnummer 7] 20.000,00 Euro
Deposito [Bank J] [rekeningnummer 8] 30.000,00 Euro
Deposito [Bank J] [rekeningnummer 9] 25.000,00 Euro
Deposito [Bank J] [rekeningnummer 10] 6.000,00 US$
[Bank G] 276,98 US$
[Bank G] 200.252,80 Euro
[Bank K te Suriname] 2.011.261,69 SRG
[Bank K] 14.375,00 SRG
[Bank K] 11.999,75 Euro
[Bank K] 9.499,75 US$
Opname contant geld 10-03-04 €. 140.000,--
Rugtas cash €. 268.400,--
Rugtas cash USD. 67.785,--”
De rugtas met het contante geld is bij de doorzoeking bij de woning van moeder te [E] aangetroffen.
2.4. Tijdens de huiszoekingen zijn tevens vuurwapens, munitie, kleine bedragen in andere valuta, elektronica (zoals een tiental laptop computers en een twintigtal foto- en filmcamera’s), alsmede grote aantallen horloges en sieraden aangetroffen. Uit onderzoek naar de herkomst van de laptop computers is gebleken dat deze toebehoorden aan passagiers die hun bagage waren kwijtgeraakt en deze via de afdeling waar belanghebbende werkte hadden teruggeclaimd. Deze passagiers hadden [de luchtvaartmaatschappij] medegedeeld dat hun bagage was opengebroken en dat de desbetreffende computer niet was aangetroffen.
2.5. In het proces-verbaal van het verhoor van 10 maart 2004 (B66) van belanghebbende door de FIOD-ECD is onder meer het volgende opgenomen:
“(Verb. Voorgehouden wordt dat [D] een rekening bij [Bank I] heeft met [rekeningnummer 5]. Gevraagd wordt of gehoorde op deze rekening is gemachtigd dan wel in bezit is van een giropas voor deze rekening.)
"ik ben gemachtigd op die rekening en ik heb ook een pas. We hebben die rekening samen geopend; ik denk ergens in 2003. Mijn moeder wilde dat er een rekening was waarvan ik voor haar geld kon opnemen. Ze had ook een andere rekening, maar omdat ze vaak ziek is zijn we er niet aan toegekomen om mij op die rekening te machtigen."
(…)
(Verb. Voorgehouden wordt dat op de diverse bank- en [I]rekeningen welke op naam van gehoorde staan met regelmaat kontante stortingen worden gedaan. Gevraagd wordt uit welke bron deze bedragen afkomstig zijn.)
"Dat geld is afkomstig van handel die ik via Internet kocht en meenam naar Suriname. Ik kocht tweede hands in op www.tweedehands.nl en nam de goederen mee naar Suriname. Dat waren vaak fietsen, bromfietsen, computers, tuinmeubelen en camera’s. Ik huurde dan een container via een shippingbedrijf. Ik huurde samen met iemand. Die naam wil ik ook niet noemen. De naam van het bedrijf wil ik ook niet noemen. Ik ga 4 tot 5 keer per jaar naar Suriname."
(…)
(Verb. Gevraagd wordt of zijn bijverdiensten uit de door hem verklaarde handelsactiviteiten in de door of namens hem ingediende aangiften zijn opgenomen.)
"Nee, dat heb ik niet gedaan. Het geld dat ik in Suriname heb gestort komt uit 2003 en dat had ik op willen geven. In de voorgaande jaren heb ik het niet opgegeven. Alleen van 1 spaarrekening heb ik de rente opgegeven."”
2.6. In het proces-verbaal van het verhoor van moeder van 10 maart 2004 (B112) is onder meer opgenomen:
“(Verb.: Gevraagd wordt naar het inkomen en vermogen van de gehoorde.)
"(…) Ik heb een (1) bankrekening, dit is bij [Bank H], [rekeningnummer 11]. Verder heb ik geen bankrekeningen. Ik ben ook verder voor geen andere bankrekeningen gemachtigd. (…)"
(…)
(Verb.: Voor gehouden wordt dat door de gehoorde op 20 december 2002 een [I]/Giro-rekening is geopend met [rekeningnummer 5]. Gevraagd wordt met welk doel zij deze Girorekening heeft geopend.)
"Ik weet niets van deze giro-rekening. Ik heb nooit een aanvraag gedaan voor een [I]/giro-rekening. Ik heb nooit iets getekend voor [Bank I] of de giro en ik ben ook nooit naar [Bank I] geweest. Ik heb een handtekening die makkelijk nagemaakt kan worden.
Ik weet dat er bankafschriften van [Bank I] hier op mijn adres binnen komen, ik weet ook dat daar mijn naam op staat. Ik maak deze brieven niet open omdat [X] mij gezegd heeft: “Ma, dat is van mij, niet openmaken.” (…)
Ik heb nooit de beschikking gehad over een [I]- of girobankpas. Ik weet niets van deze [I]/giro-rekening, dus ook niet van het saldo van deze rekening.
Ik weet niet of [X] mijn naam ook gebruikt voor andere bankrekeningen. Ik vraag dit niet aan [X], hij is een moeilijke jongen."”
2.7. In het proces-verbaal van het verhoor van 11 maart 2004 (B68) van belanghebbende door de FIOD-ECD is onder meer het volgende opgenomen:
“(Verb. Voorgehouden wordt de verklaring van [D] d.d. 10 maart 2004. Gewezen wordt op hetgeen wordt verklaard met betrekking tot de girorekening [rekeningnummer 5]. Gevraagd wordt of de verklaring van [D] juist is.)
"Ze heeft samen met mij die rekening geopend, dus ze wist van het bestaan af. Het feit dat ik zou hebben gezegd dat ze de enveloppen moest dicht laten klopt wel. Mijn moeder heeft die rekening zelf niet gebruikt. Alle stortingen en opnamen heb ik gedaan. Ik heb die rekening geopend omdat ik van plan was om die rekening aan haar te geven met wat geld erop."
(Verb. Gevraagd wordt waar de op deze rekening gedane contante stortingen vandaan komen.)
"Dat geld komt ook uit de verkoop van spullen. Van tijd tot tijd krijg ik geld uit Suriname van personen die ik niet met name wil noemen. Zij brengen dat contant in kleine coupures. Ik moet daar of dingen voor kopen of er zijn al dingen gekocht. (…) Ik houd geen administratie bij."”
2.8. Tot de gedingstukken (B113) behoort een door de FIOD-ECD op 24 februari 2005 opgemaakt proces-verbaal (het betreft het zaaksproces-verbaal in de zaak van moeder). Hierin is, voor zover van belang, opgenomen:
“[I]rekening [rekeningnummer 5]
Per 20-12-2002 wordt deze rekening geopend. Rekeninghouder is [D]. Gemachtigde is [X]. (…). De rekening wordt in januari 2003 in gebruik genomen. Op deze rekening worden contante stortingen gedaan van onbekende herkomst welke, gezien het inkomen van de verdachte [D], niet uit besparingen op haar uitkering kunnen voorkomen.”
Het inkomen van de moeder bestond volgens haar verklaring (B112) uitsluitend uit een WAO-uitkering.
2.9. Bij arrest van 14 december 2006 heeft de strafkamer van het Gerechtshof te Amsterdam wettig en overtuigend bewezen geacht dat belanghebbende:
1. In de periode van 1 januari 2003 tot en met 10 maart 2004 in Nederland telkens meerdere laptop computers en een camera heeft verworven en/of voorhanden heeft gehad, terwijl hij ten tijde van het verwerven en het voorhanden krijgen van die goederen wist dat het door misdrijf verkregen goederen betrof (opzetheling, meermalen gepleegd);
2. In de periode van 14 december 2001 tot en met 10 maart 2004 in Nederland meerdere geldbedragen heeft verworven en/of voorhanden heeft gehad, terwijl hij telkens wist dat bovenomschreven geldbedragen – onmiddellijk of middellijk afkomstig waren uit enig misdrijf (witwassen, meermalen gepleegd);
3. Op 10 maart 2004 in [E] wapens van categorie II onder 3, te weten
- (…)
- (…), voorhanden heeft gehad (verboden wapenbezit).
Belanghebbende heeft tegen dit arrest beroep in cassatie ingesteld. De Hoge Raad heeft bij arrest van 7 juli 2009 het bestreden arrest van het Gerechtshof Amsterdam vernietigd doch uitsluitend voor wat betreft de ten aanzien van het onder 1 ten laste gelegde gegeven beslissingen en de strafoplegging en de zaak naar het Gerechtshof Amsterdam teruggewezen teneinde deze in zoverre op het bestaande hoger beroep opnieuw te berechten en af te doen. Bij arrest van 27 oktober 2011 heeft de strafkamer van het Gerechtshof te Amsterdam wettig en overtuigend bewezen geacht dat belanghebbende op 10 maart 2004 te [E] meerdere laptop computers voorhanden heeft gehad, terwijl hij ten tijde van het voorhanden krijgen van die goederen wist dat het door misdrijf verkregen goederen betrof (opzetheling, meermalen gepleegd).
2.10. Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar (loon)inkomsten genoten uit een dienstbetrekking met [de luchtvaartmaatschappij]. In zijn op 4 juni 2005 ingediende aangifte IB/PVV 2003 heeft belanghebbende aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.668. De (primitieve) aanslag 2003 is opgelegd op 19 mei 2006 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.604.
2.11. Op 22 januari 2007 is de inspecteur een onderzoek gestart naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor de jaren 2002 tot en met 2004. Het onderzoek heeft zich beperkt tot “resultaat uit overige werkzaamheden”. De inspecteur heeft belanghebbende op 20 februari 2007 een afschrift van het op basis van het onderzoek opgestelde (concept) controlerapport gezonden en een kennisgeving dat (navorderings)aanslagen en boeten zullen worden opgelegd. Het controlerapport bevat de motivering van de boeten. Het definitieve rapport dateert van 22 november 2007.
In dit rapport is de volgende berekening van het resultaat uit overige werkzaamheden voor het jaar 2003 opgenomen:
2003
Beginvermogen € 51.874,42
Inkomsten € 39.637,29
Theoretisch eindvermogen € 91.511,71
Werkelijk eindvermogen (bank + contant) € 160.645,92
Bruto-privé € 69.134,21-/-
Benoemde posten € 36.633,15-/-
Levensonderhoud € 6.000,00-/-
Netto-privé € 111.767,36-/-
Minimaal resultaat overige inkomsten (correctie) € 111.767
2.12. Door de inspecteur is de volgende opstelling van het (werkelijk) eindvermogen 2003 opgemaakt:
[rekeningnummer 2] € 3.315,51
[rekeningnummer 1] € 691,05
[rekeningnummer 4] € 49.738,02
Plusrek. [rekeningnummer 4] € 680,88
[rekeningnummer 5] € 9.645,98
[Bank G] [rekeningnummer 12] € 701,42
[Bank G] [rekeningnummer 13] € 60.262,52
[Bank J] [rekeningnummer 9] € 25.000,00
[Bank J] [rekeningnummer 6] € 5.500,00
[Bank G] [rekeningnummer 14] € 225,51
[Bank J] [rekeningnummer 10] € 4.885,03
Totaal € 160.645,92
2.13. Tot de gedingstukken behoort een overzicht van de transacties (opnames/stortingen) op de rekening [met nummer 5] (B134). Op 8 december 2003 is van deze rekening een bedrag van € 29.000 afgeschreven ten gunste van rekening [met nummer 1]. Tot de gedingstukken behoort een overzicht van de transactie op de rekening [met nummer 1] (B128). Op 5 december 2003 is een bedrag van € 29.000 bijgeschreven ten laste van rekening [met nummer 5].
2.14. Naar aanleiding van het onderzoek heeft de inspecteur (onder meer) de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd. Deze is als volgt becijferd:
Aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning € 28.604
Correctie inkomsten uit overige werkzaamheden € 111.767
Gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk en woning € 140.371
2.15. In de bezwaarfase heeft de inspecteur om automatiseringsredenen het belastbaar inkomen uit werk en woning met € 1 verlaagd. De vergrijpboete is met 10 procentpunt verminderd vanwege overschrijding van de redelijke termijn.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In hoger beroep is, evenals bij de rechtbank, tussen partijen in geschil of de navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Daarbij spitst het geschil zich toe of het eindvermogen 2003 op het juiste bedrag is berekend. Voorts is de boete in geschil.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Navorderingsaanslag
4.1. Indien een belanghebbende de vereiste aangifte niet gedaan heeft verklaart de rechtbank het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, hierna: AWR). Deze bepaling is ingevolge artikel 27j, tweede lid, van de AWR in hoger beroep van overeenkomstige toepassing.
4.2. De rechtbank heeft omtrent het (al dan niet) doen van de vereiste aangifte door belanghebbende in de jaren 2003 en 2004 als volgt overwogen (belanghebbende wordt aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’):
“4.5. Het gerechtshof te Amsterdam heeft eiser veroordeeld tot een gevangenisstraf van 30 maanden voor de onder 2.13. genoemde en wettig en overtuigend bewezen geachte strafbare feiten. Nu de rechtbank in de gedingstukken en hetgeen partijen over en weer hebben verklaard geen aanleiding vindt tot het oordeel te komen dat eiser deze feiten niet heeft gepleegd, eiser bovendien heeft verklaard verschillende handelsactiviteiten te hebben verricht en de vermogensvergelijking voor deze jaren – in tegenstelling tot die voor het jaar 2002 – aanleiding geeft te veronderstellen dat eiser extra inkomsten heeft genoten, dient er voor de jaren 2003 en 2004 vanuit te worden gegaan dat eiser niet de vereiste aangifte IB/PVV heeft gedaan door de inkomsten uit bovenbedoelde strafbare feiten en handel niet in de aangifte op te nemen. De rechtbank zal de beroepen op grond van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Awr) ongegrond verklaren, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn.”
4.3. Het Hof is van oordeel dat de rechtbank op goede gronden heeft geoordeeld dat belanghebbende voor het onderhavige jaar niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Het Hof maakt de overweging daaromtrent van de rechtbank, zoals weergegeven onder 4.5 van haar uitspraak, tot de zijne. Daarbij zij opgemerkt dat belanghebbende in hoger beroep als zodanig niet heeft betoogd dat de conclusie van de rechtbank dat de vereiste aangifte niet is gedaan onjuist is, de in overweging 4.5 van de rechtbank bedoelde strafbare feiten in deze uitspraak van het Hof zijn vermeld onder 2.9 en dat de omstandigheid dat belanghebbende uiteindelijk bij arrest van 27 oktober 2011 van de strafkamer van het Gerechtshof te Amsterdam is veroordeeld tot een gevangenisstraf van 24 maanden het in de eerste en tweede volzin van deze overweging vermelde oordeel van het Hof niet anders maakt nu de (uiteindelijk) wettig en overtuigend bewezen stafbare feiten dezelfde conclusie rechtvaardigen. De rechtbank heeft derhalve terecht tot uitgangspunt genomen dat het beroep van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Het is derhalve aan belanghebbende om te doen blijken dat de door de inspecteur toegepaste correcties onjuist zijn. Hierbij dient in acht te worden genomen dat de aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld maar dient te berusten op een redelijke schatting.
4.4. In hoger beroep heeft belanghebbende aangevoerd dat het door de inspecteur becijferde eindvermogen voor het jaar 2003 (opgenomen onder 2.12) niet juist is. In het in het eindvermogen opgenomen saldo van [Bank G; rekeningnummer 13] (opgenomen is een bedrag van € 60.262,52) is een bedrag van € 29.000 begrepen dat afkomstig is van de girorekening [met nummer 5]. Deze rekening is, volgens belanghebbende, van zijn moeder. Dit bedrag kan volgens belanghebbende niet aan hem worden toegerekend en derhalve dient, zo begrijpt het Hof, het eindvermogen (en daarmee het belastbaar inkomen uit en werk en woning voor het jaar 2003) te worden verminderd met € 29.000.
4.5. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd niet aannemelijk heeft gemaakt, laat staan heeft doen blijken, dat in het eindvermogen ten onrechte een bedrag van € 29.000 is begrepen. Uit hetgeen is opgenomen in de processen-verbaal zoals weergegeven onder 2.5 tot en met 2.8 leidt het Hof af dat het bedrag van € 29.000 aan belanghebbende, als gemachtigde op de girorekening [met nummer 5], dient te worden toegerekend. Zo heeft zijn moeder verklaard (proces-verbaal van het verhoor van moeder van 10 maart 2004 (B112)) niets te weten van deze rekening en dus ook niet van het saldo en dat belanghebbende tegen haar (met betrekking tot bankafschriften van [Bank I] die op haar adres binnen kwamen) heeft gezegd “Ma, dat is van mij, niet openmaken”. Belanghebbende heeft op 11 maart 2004 (proces-verbaal van het verhoor van 11 maart 2004 (B68)) verklaard “Mijn moeder heeft die rekening zelf niet gebruikt. Alle stortingen en opnamen heb ik gedaan.” Voorts valt zonder onderbouwing, welke ontbreekt, niet in te zien hoe moeder met alleen een WAO-uitkering als inkomensbron over dergelijke bedragen beschikte. Aldus is de conclusie dat belanghebbende, die zelf de stortingen en overboekingen van deze rekening deed, als gerechtigde tot het bedrag van € 29.000 dient te worden beschouwd en bestaat er geen aanleiding om het eindvermogen te verminderen met € 29.000.
4.6. Door belanghebbende zijn in hoger beroep geen overige grieven naar voren gebracht betreffende de onderhavige navorderingsaanslag. De rechtbank heeft in haar uitspraak onder 4.6 tot en met 4.7.3 als volgt overwogen (belanghebbende wordt aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’):
“4.6. Eiser heeft gesteld dat verweerder de vermogensvergelijking onjuist heeft uitgevoerd, en hierin bedragen heeft opgenomen die eiser nooit heeft bezeten. Verweerder heeft gemotiveerd gesteld dat de door eiser betwiste bedragen niet in de vermogensvergelijking zijn opgenomen. Uit de in de beroepsfase overgelegde vermogensvergelijking blijkt dat verweerder deze bedragen, met name de bij de huiszoekingen contant aangetroffen bedragen, niet aan eiser heeft toegerekend. De schatting komt de rechtbank in ieder geval niet te hoog voor, gelet op het feit dat de strafrechter slechts de helft van bepaalde bedragen aan [L] heeft toegerekend en rechtbank geen aanleiding ziet in deze zaak anders te oordelen over de vraag aan wie die bedragen toekwamen, terwijl verweerder in zijn schatting deze bedragen in het geheel niet aan eiser heeft toegerekend. Eiser heeft desgevraagd ter zitting niet kunnen aangeven welke bedragen voorts van de vermogensvergelijking zouden moeten worden uitgesloten. De slotsom luidt dat de berekeningen voor de jaren 2003 en 2004 zijn gebaseerd op een redelijke schatting.
4.7.1. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat een deel van de niet-aangegeven inkomsten in India dan wel Suriname (of in ieder geval niet in Nederland) is belast.
4.7.2. Voor zover eiser doelt op de bedragen op de bankrekeningen die in India en Suriname worden aangehouden en/of de rente-inkomsten die uit deze rekeningen voortvloeien, gaat eiser uit van een onjuiste rechtsopvatting. Dat een bedrag op een rekening in India of Suriname staat, betekent niet noodzakelijkerwijs dat dit bedrag van een aan India of Suriname toegewezen bron van inkomsten stamt en dat derhalve geen sprake kan zijn van een aan Nederland toegewezen bron. Het is aan eiser om gemotiveerd te stellen en te bewijzen dat de in India en Suriname aangehouden bedragen daadwerkelijk uit een aan een van deze twee landen toegewezen bron afkomstig zijn. In dit bewijs is eiser niet geslaagd.
Voorts wijst de rechtbank erop dat op grond van het bepaalde in de belastingverdragen gesloten tussen Nederland en de Republiek India c.q. de Republiek Suriname, welke verdragen gesloten zijn om dubbele belasting te vermijden en om het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, te voorkomen, de heffing van belasting over interest is toegewezen aan de woonstaat, in dit geval Nederland. Dat India of Suriname een voor verrekening in aanmerking komende bronheffing op de rente zou hebben ingehouden, is niet gebleken. Het ligt op de weg van eiser, die dan kennelijk een beroep doet op een faciliteit ter voorkoming van dubbele belasting, om te bewijzen dat aan India of Suriname toekomende bronheffing is ingehouden, en tot welk bedrag. Dat deze voorkoming kan worden gebaseerd op de vermenigvuldiging van de in India, dan wel Suriname gestalde bedragen met het toepasselijke rentetarief, zoals de gemachtigde van eiser heeft betoogd, berust eveneens op een onjuiste rechtsopvatting. Voorkoming is slechts aan de orde indien en voor zover India of Suriname daadwerkelijk een bronheffing heeft ingehouden en wordt, indien van toepassing, berekend op basis van de daarvoor geldende wettelijke bepalingen. Nu eiser er niet in is geslaagd te bewijzen dat een aan India of Suriname toekomende bronheffing is ingehouden, komt de rechtbank aan de berekening van de voorkoming niet toe.
4.7.3. Voor zover eiser doelt op inkomsten uit in Suriname gelegen onroerende goederen, overweegt de rechtbank het volgende. Artikel 6, eerste lid, van het verdrag van 25 november 1975 tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de republiek Suriname tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, wijst de heffing van belasting toe aan de staat waar de onroerende goederen zijn gelegen. Eiser heeft met hetgeen hij heeft overgelegd niet aangetoond dat – laat staan hoeveel – inkomsten uit onroerende goederen gelegen in Suriname zijn genoten. De overgelegde documenten bevatten geen aanwijzing dat eiser onroerende goederen in Suriname bezit en ook niet dat hij inkomsten uit dergelijke goederen heeft genoten die verweerder ten onrechte in de vermogensvergelijking en in de berekening van het resultaat uit overige werkzaamheden heeft opgenomen. Deze grond faalt bij gebrek aan feitelijke grondslag.”
Het Hof is van oordeel dat de rechtbank in rechtsoverwegingen 4.6 tot en met 4.7.3 op goede gronden, welke het Hof tot de zijne maakt, heeft geoordeeld dat belanghebbende niet heeft doen blijken dat de door de inspecteur toegepaste correcties onjuist zijn en voorts dat de aanslag niet naar willekeur is vastgesteld maar berust op een redelijke schatting. Alsdan bestaat er geen reden de navorderingsaanslag op een lager bedrag vast te stellen.
Vergrijpboete
4.7. De inspecteur heeft aan belanghebbende een vergrijpboete ex artikel 67e opgelegd. Ingevolge artikel 67e, eerste lid, van de AWR - voor zover hier van belang - kan de inspecteur gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag een vergrijpboete opleggen van ten hoogste 100% indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven.
4.8. Belanghebbende voert aan dat de vergrijpboete ten onrechte is opgelegd, omdat hij - naar het Hof verstaat - aldus dubbel wordt bestraft voor hetzelfde feit gelet op de (ook) tegen hem ingestelde strafrechtelijke vervolging en zijn strafrechtelijke veroordeling.
4.9. Ingevolge artikel 14, zevende lid, van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR) mag niemand voor een tweede keer worden berecht of gestraft voor een strafbaar feit waarvoor hij reeds overeenkomstig de wet en het procesrecht van elk land bij onherroepelijke uitspraak is veroordeeld of waarvan hij is vrijgesproken.
Samenloop van bestuurlijke beboeting in zake een feit waarvoor strafvervolging is ingesteld en het onderzoek ter terechtzitting reeds een aanvang heeft genomen met strafvervolging voor hetzelfde feit werd tot 1 juli 2009 tegengegaan door artikel 67o van de AWR. In dit artikel werd bepaald - voor zover hier van belang - dat de bevoegdheid tot het opleggen van een bestuurlijke boete vervalt indien ter zake van het feit op grond waarvan de boete kan worden opgelegd, tegen de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige een strafvervolging is ingesteld en het onderzoek ter terechtzitting een aanvang heeft genomen. Een vergelijkbaar voorschrift is thans neergelegd in artikel 5:44 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).
In het arrest van 1 januari 2011 (LJN: BM9102, nr. 08/03371) heeft de Hoge Raad nader verduidelijkt wanneer moet worden aangenomen dat sprake is van “hetzelfde” feit. Overwogen is:
“2.1. Het is de Hoge Raad gebleken dat in de praktijk behoefte bestaat aan verduidelijking van de in zijn rechtspraak ontwikkelde maatstaf voor de toepassing van art. 68 Sr Pro en art. 313 Sv Pro over - kort gezegd - "hetzelfde feit", te meer nu recente wettelijke voorschriften meer of minder uitdrukkelijk voortbouwen op art. 68 Sr Pro en/of art. 313 Sv Pro en de rechtspraak daarover. Verwezen kan worden naar de art. 255a en 257e, achtste lid, Sv inzake de strafbeschikking, en naar de art. 5:43 en Pro 5:44 Algemene wet bestuursrecht (Awb) inzake de bestuurlijke boete. Op de achtergrond speelt bovendien recente Europese rechtspraak over het ne bis in idem-beginsel.
Een en ander geeft de Hoge Raad aanleiding de toepasselijke maatstaf nader te verduidelijken - zonder dat daarmee een inhoudelijke verandering wordt beoogd.
(…)
2.4.2. (…) De jurisprudentie van de Hoge Raad inzake artikel 68 WvSr Pro komt er op neer, dat sprake is van "hetzelfde feit", indien "blijkt van een zodanig verband met betrekking tot de gelijktijdigheid van de gedragingen en de wezenlijke samenhang in het handelen en de schuld van de dader, dat de strekking van het artikel meebrengt dat zij in de zin van deze bepaling als hetzelfde feit zijn aan te merken" (HR 21 november 1961, NJ 1962, 89; HR 5 februari 1963, NJ 1963, 320). Dit criterium heeft zowel een feitelijke als een juridische dimensie. Overtreding van twee voorschriften levert pas één feit op als de overtredingen niet alleen feitelijk nauw samenhangen, maar ook kan worden gezegd dat de dader van beide overtredingen een verwijt van dezelfde strekking kan worden gemaakt; dat wil zeggen: als de overtreden voorschriften soortgelijke belangen beschermen.
(…)
2.8. Hieronder zal de Hoge Raad de door hem ontwikkelde toetsingsmaatstaf verduidelijken. Inhoudelijk is daarmee geen verandering beoogd. Ook gelet op de Europese rechtspraak acht de Hoge Raad voor een inhoudelijke verandering geen grond aanwezig.
(…)
2.9.1. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van "hetzelfde feit", dient de rechter in de situatie waarop art. 68 Sr Pro ziet de in beide tenlasteleggingen omschreven verwijten, en in de situatie waarop art. 313 Sv Pro ziet de in de tenlastelegging en de in de vordering tot wijziging van de tenlastelegging omschreven verwijten te vergelijken.
Bij die toetsing dienen de volgende gegevens als relevante vergelijkingsfactoren te worden betrokken.
(A) De juridische aard van de feiten.
Indien de tenlastegelegde feiten niet onder dezelfde delictsomschrijving vallen, kan de mate van verschil tussen de strafbare feiten van belang zijn, in het bijzonder wat betreft
(i) de rechtsgoederen ter bescherming waarvan de onderscheidene delictsomschrijvingen strekken, en
(ii) de strafmaxima die op de onderscheiden feiten zijn gesteld, in welke strafmaxima onder meer tot uitdrukking komt de aard van het verwijt en de kwalificatie als misdrijf dan wel overtreding.
(B) De gedraging van de verdachte.
Indien de tenlasteleggingen respectievelijk de tenlastelegging en de vordering tot wijziging daarvan niet dezelfde gedraging beschrijven, kan de mate van verschil tussen de gedragingen van belang zijn, zowel wat betreft de aard en de kennelijke strekking van de gedragingen als wat betreft de tijd waarop, de plaats waar en de omstandigheden waaronder zij zijn verricht.”
4.10. Het Hof vindt geen aanleiding voor de beantwoording van de vraag of de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboete dient te vervallen omdat sprake is van beboeting van een feit ter zake waarvan jegens hem al strafvervolging is ingesteld, een andere toetsingsmaatstaf aan te leggen dan de Hoge Raad in zijn hiervoor geciteerde arrest.
4.11. Uit de onder 2.9 opgenomen arresten blijkt dat de feiten die belanghebbende in de tegen hem ingestelde strafvervolging zijn verweten naar hun juridische aard wezenlijk verschillen van het feit waarvoor hem een vergrijpboete is opgelegd. De rechtsgoederen die worden beschermd door het strafbaar stellen van opzetheling, witwassen en verboden wapenbezit (respectievelijk: het tegengaan dat profijt wordt getrokken uit misdrijven van een ander, bescherming van de integriteit van het financiële en economische verkeer door het een schijnbaar legale herkomst verschaffen aan opbrengsten van misdrijven tegen te gaan, en bestrijding van illegaal wapenbezit) zijn immers niet dezelfde als het rechtsgoed beschermt door artikel 67e van de AWR (kortweg: het tegengaan dat door gedragingen van een belastingplichtige te weinig belasting wordt geheven). Voorts zijn ook de gedragingen van belanghebbende die hem ten laste zijn gelegd en hebben geleid tot zijn strafrechtelijke vervolging (zie onder 2.9) naar hun aard en kennelijke strekking geheel anders dan het willens en wetens (opzettelijk) zodanig handelen dat daardoor aanvankelijk te weinig belasting wordt geheven. Het Hof is dan ook van oordeel dat van dubbele (vervolging en/of) bestraffing van ‘hetzelfde feit’ in dezen geen sprake is. De omstandigheid dat de vervolging en veroordeling voor ‘witwassen’ (mede) ziet op gelden die afkomstig zijn uit belastingfraude, doet daaraan niet af. De strafrechtelijke vervolging en bestraffing van belanghebbende staan derhalve aan het opleggen van een vergrijpboete niet in de weg.
4.12. Voorts heeft de gemachtigde van belanghebbende gesteld dat er sprake is van een pleitbaar standpunt omdat “[X] in het geheel geen aangifte behoefde te doen, omdat objectief bepleitbaar is, dat de bij hem aangetroffen bedragen niet aan hem toebehoren”.
4.13. De strafkamer van de Hoge Raad heeft op 6 maart 2012 (LJN: BQ859609, nr. 04384) aangaande een fiscaal pleitbaar standpunt als volgt geoordeeld:
“Bij de beoordeling van het middel moet worden vooropgesteld dat indien de verdachte het verweer voert dat hij bij het doen van belastingaangifte heeft gehandeld op grond van een zogenoemd fiscaal pleitbaar standpunt, de rechter dient te beoordelen of hij redelijkerwijs kon en mocht menen dat de wijze waarop hij die aangifte heeft gedaan, toelaatbaar was (vgl. HR 8 februari 2005, LJN AR3719). Indien de rechter evenwel vaststelt dat de verdachte, toen hij deze aangifte deed niet in de veronderstelling verkeerde dat de wijze waarop deze aangifte is gedaan toelaatbaar was, stuit het verweer reeds op die vaststelling af.”
4.14. Het Hof vindt geen aanleiding bij de beantwoording voor de vraag of belanghebbende ten onrechte een vergrijpboete is opgelegd omdat hij zich beroept op een pleitbaar standpunt een ander criterium aan te leggen.
Het Hof onderkent in de onder 4.13 geciteerde overweging van de Hoge Raad zowel een objectieve component (kon en mocht de betrokkene redelijkerwijs menen dat de wijze waarop hij heeft gehandeld toelaatbaar was), als een subjectieve component (dacht de betrokkene ook daadwerkelijk dat hij toelaatbaar handelde). De betrokkene moet derhalve een keuze, een afweging, hebben gemaakt en tot de slotsom zijn gekomen dat zijn handelwijze fiscaal toelaatbaar was.
Uit de feiten opgenomen onder 2 en hetgeen is opgenomen onder 4.1 tot en met 4.6 volgt dat belanghebbende van substantiële bedragen van aan hem toekomende inkomsten geen aangifte heeft gedaan. Voor de veronderstelling dat belanghebbende de keuze heeft gemaakt deze (in de navordering betrokken) inkomsten niet in zijn aangifte te verantwoorden omdat hij dacht dat dit toelaatbaar was bestaat geen dan wel onvoldoende grond. Voor het bestaan van een dergelijke afweging bij belanghebbende biedt het dossier geen dan wel onvoldoende aanknopingspunt en het Hof acht ook volstrekt ongeloofwaardig dat belanghebbende dacht dat inkomsten als de onderhavige niet aan de heffing van belasting waren onderworpen. Reeds daarom is van een pleitbaar standpunt dat aan het opleggen van een vergrijpboete in de weg staat geen sprake.
Van een objectief bezien redelijkerwijs verdedigbaar standpunt is evenmin sprake nu niet kan worden gezegd dat een belastingplichtige in een geval als hier aan de orde redelijkerwijs kon en mocht menen dat hij van (substantiële) inkomsten als de onderhavige geen aangifte hoefde te doen. Door belanghebbende zijn ook overigens geen argumenten aangedragen die een dergelijke conclusie zouden kunnen rechtvaardigen. Ook daarom is in dezen derhalve geen sprake van een pleitbaar standpunt.
4.15. Door belanghebbende zijn in hoger beroep geen overige grieven naar voren gebracht met betrekking tot de vergrijpboete.
4.16. In gevallen als de onderhavige waar het aan opzet van de belanghebbende is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven, acht het Hof een boete van 50% op zichzelf een sanctie die passend en geboden is.
In de omstandigheid dat er in dezen sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast (artikel 27e van de AWR) geeft het Hof in het onderhavige geval - waar het ook niet aannemelijk acht dat de inspecteur een te hoog bedrag aan verzwegen inkomsten in aanmerking heeft genomen - geen aanleiding de boete te matigen.
4.17. De boete is met 10 procentpunt gematigd tot 40% wegens overschrijding van de redelijke termijn. Noch het tijdsverloop na het instellen van het hoger beroep, noch de totale behandelingsduur van de zaak tot de uitspraak van het Hof geven aanleiding tot verdere vermindering van de boete.
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en A.O. Lubbers, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 19 april 2012 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.