Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 17/00297
5 juli 2018
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur
,
,
tegen de uitspraak van 21 april 2017 in de zaak met kenmerk HAA 15/4898 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
[belanghebbende] ,te [woonplaats] , belanghebbende,
gemachtigde: drs. P.C.J. Oerlemans,
en
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft met dagtekening 14 november 2014 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag) opgelegd voor het jaar 2012, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 137.947 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 137.579.
1.2.
Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de inspecteur bij uitspraak van 21 oktober 2015 de aanslag gehandhaafd.
1.3.
De rechtbank heeft bij de uitspraak van 21 april 2017 op het beroep van belanghebbende als volgt beslist (belanghebbende en de inspecteur zijn in die uitspraak aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’):
“De rechtbank :
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag ib/pvv 2012 tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning ten bedrage van € 44.379 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 137.579, vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 990; en
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 45 aan eiser te vergoeden.”
1.4.
De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank op 2 juni 2017 hoger beroep ingesteld en dat bij brief van 25 juli 2017 nader gemotiveerd. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 juni 2018. Aldaar is belanghebbende verschenen met zijn gemachtigde. Namens de inspecteur is verschenen
mr. J.H.P. Alting Sieberg. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft in de uitspraak van 21 april 2017 de volgende feiten vastgesteld:
“1. Eiser is eigenaar van het Rijksmonumentenpand [adres 1] . Het pand vormt onderdeel van zijn onroerendgoedportefeuille en is verhuurd.
2. Op 1 september 2012 zijn aan eiser Subsidies op Termijn (hierna: SOT’s) toegekend ten bedrage van in totaal € 92.568 voor in 1997 gepleegd onderhoud aan het pand [adres 1] voornoemd.
3. Eiser heeft op 18 maart 2014 aangifte ib/pvv 2012 gedaan met daarin begrepen een inkomen uit werk en woning (box 1) van € 44.379. Eiser heeft de SOT’s niet als belastbaar inkomen uit werk en woning in deze aangifte ib/pvv aangegeven.
4. Bij brief van 22 april 2014 heeft verweerder aan eiser naar aanleiding van deze aangifte vragen gesteld in verband met de ontvangen SOT’s 2012.
5. Na een briefwisseling tussen gemachtigde van eiser en verweerder heeft verweerder bij brief van 23 oktober 2014 medegedeeld dat hij de aangifte ib/pvv 2012 corrigeert en de ontvangen SOT’s tot een bedrag van € 93.568 als negatieve persoonsgebonden aftrek bijtelt bij het inkomen uit werk en woning (box 1) en dat verweerder het inkomen uit werk en woning (box 1) vaststelt op € 137.947.
6. In de aangiftes ib/pvv 1995 tot en met 1997 zijn als onderhoudskosten voor de gehele onroerendgoedportefeuille van eiser respectievelijk de volgende bedragen in aanmerking genomen (omgerekend in euro’s) :
1995: € 90.206
1996: € 236.752
1997: € 157.287
7. Eiser heeft bij zijn aangifte ib/pvv 1997 een specificatie per pand van deze onderhoudskosten verstrekt. Thans is deze specificatie niet meer in het bezit van partijen.
8. Uit een door de Stichting Nationaal Restauratiefonds opgemaakt transactieoverzicht d.d. 15 juni 2015 blijkt dat in de periode van 27 december 1996 tot en met 27 juni 1997 voor een bedrag groot € 127.338,89 aan transacties heeft plaatsgevonden ter zake van onderhoudswerkzaamheden aan het pand [adres 1] . Er zijn rechtstreeks declaraties uitgekeerd aan aannemingsbedrijf [X] B.V. en aan eiser.
9. In de aangiften ib/pvv 1998 tot en met 2000 zijn de volgende bedragen aan onderhoudskosten voor het pand [adres 1] in aftrek gebracht (omgerekend in euro’s) :
1998: € 4.970
1999: € 4.586
2000: € 1.993
10. Voor de gehele onroerendgoedportefeuille van eiser is in totaal aan onderhoudskosten in aftrek gebracht (omgerekend in euro’s):
1998: € 188.367
1999: € 362.542
2000: € 393.027”
2.2.
Het Hof zal ook van deze feiten uitgaan uit gaan met uitzondering van het onder 2 genoemde bedrag van € 92.568; hiervoor dient te worden gelezen € 93.568. Voorts vult het Hof de feiten als volgt aan.
2.3.
Uit het door Stichting Nationaal Restauratiefonds opgemaakt transactieoverzicht d.d. 15 juni 2015 (zie rechtsoverweging 8 van de rechtbankuitspraak) volgt verder dat van de bouwrekening ten behoeve van [adres 1] in 1997 een bedrag van € 125.362,23 aan transacties is uitbetaald en in de periode van 27 december 1996 tot en met 31 december 1996 € 1.976,66 (totaal € 127.338,89).
2.4.
Tot de gedingstukken behoort een door de inspecteur overgelegd “overzicht uit systeem van eerdere aangiften (1995-1997)”. Hierin is als belastbaar inkomen van belanghebbende voor de jaren 1995,1996 en 1997 respectievelijk fl. 3.453 (€ 1.566) ,-/- fl. 142.946
(-/- € 64.866) en -/-fl. 16.847 (-/- € 7.644) opgenomen. Uit door belanghebbende overlegde aangiften IB volgt voor de jaren 1998, 1999 en 2000 een aangegeven belastbaar inkomen van respectievelijk -/-fl. 24.509 (-/- € 11.122), -/- fl. 294.026 (-/- € 133.423) en -/- fl.452.129 (-/- € 205.171).
2.5.
Tot de onroerendgoedportefeuille van belanghebbende (zie onderdeel 1 rechtbankuitspraak) behoort ook het rijksmonumentenpand [adres 2] .
2.6.
Volgens een schrijven van Stichting Nationaal Restauratiefonds is door Stadsdeel […] op 13 september 1999 aan belanghebbende voor onderhoud aan het monumentenpand [adres 2] een subsidie op termijn (SOT) toegekend ten bedrage van € 9.398,70. Deze subsidie is op 1 november 2014 uitbetaald.
2.7.
Belanghebbende heeft in zijn aangiften IB voor de jaren 1998 en 1999 onderhoudskosten in verband met onderhoud aan monumentenpand [adres 2] in aftrek gebracht. In de aangifte IB 2014 heeft belanghebbende van de ter zake van dit pand in 1999 toegekende en in 2014 uitbetaalde SOT opgaaf gedaan als een negatieve persoonsgebonden aftrek.
3.Geschil in hoger beroep
3.1.
Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de onderhavige aanslag IB tot het juiste bedrag is opgelegd. Daarbij spitst het geschil zich toe op de vraag of belanghebbende de in 2012 ontvangen SOT (van totaal € 93.568) ter zake van het monumentenpand [adres 1] in zijn aangifte IB 2012 had moeten verantwoorden als negatieve persoonsgebonden aftrek.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
4. Oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard en heeft daartoe als volgt overwogen en beslist:
“15. Op grond van artikel 3.139, aanhef en onder d, van de Wet IB 2001, wordt als belastbare negatieve persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen hetgeen is ontvangen als nagekomen betaling ter zake van uitgaven voor monumentenpanden die op grond van afdeling 6.8 in aanmerking zijn genomen. Aangezien de aftrek ter zake van uitgaven in een eerder belastingjaar blijkens deze bepaling geldt als voorwaarde voor de belastbaarheid van de nabetaling in het onderhavige belastingjaar en verweerder stelt dat de nabetaling dient te worden belast, rust in beginsel op verweerder ook de last te bewijzen dat de betreffende kosten in de aangifte ib/pvv in een eerder jaar door eiser in aftrek zijn gebracht.
16. Verweerder heeft in dit verband betoogd dat het vermoeden gerechtvaardigd is dat de onderhoudskosten waarvoor in 2012 subsidie is toegekend door eiser in de aangifte ib/pvv 1997 in aftrek zijn gebracht en heeft daartoe het volgende aangevoerd:
- In de aangifte ib/pvv 1997 is een bedrag groot € 157.287 aan onderhoudskosten voor panden in aftrek gebracht;
- Eiser wist dat de onderhoudskosten aftrekbaar waren en heeft blijkens de specificaties bij de aangiften ib/pvv 1998 tot en met 2000 ook onderhoudskosten voor al zijn panden, inclusief het pand [adres 1] , in aftrek gebracht;
- De stelling dat de onderhoudskosten voor [adres 1] in 1997 niet in aftrek zouden zijn gebracht – in afwijking van eisers gebruikelijke handelwijze – is als ongebruikelijk aan te merken.
Verweerder concludeert, mede op grond van het arrest van de Hoge Raad van 25 oktober 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE9354, dat onder deze omstandigheden het vermoeden is gerechtvaardigd dat de onderhoudskosten voor [adres 1] in 1997 in aftrek zijn gebracht en dat het dan aan eiser is om dit vermoeden te ontzenuwen, en dat hij daar niet in is geslaagd.
17. Eiser heeft daar tegenover het volgende aangevoerd:
- Hij heeft geen specificatie meer van de in 1997 in de aangifte ib/pvv in aftrek gebrachte onderhoudskosten. Op hem rust ook geen bewaarplicht;
- Het betreft in casu groot onderhoud. Anders dan het geval is voor regulier onderhoud, heeft hij de kosten van groot onderhoud in 1997 niet in aftrek gebracht omdat deze kosten betaald werden uit leningen bij de Stichting Nationaal Restauratiefonds en op basis van zijn ervaringen hiermee eiser geen enkele twijfel had dat de leningen zouden worden omgezet in een subsidie. Daarbij komt dat het grootste deel van de nota’s voor de onderhoudskosten voor het pand [adres 1] (€ 105.940) door de Stichting Nationaal Restauratiefonds rechtstreeks zijn uitbetaald aan de aannemer, zodat aftrek ook om die reden niet aan de orde is geweest;
- Met het feit dat in 1997 een bedrag groot € 157.287 aan onderhoudskosten voor panden in aftrek is gebracht, heeft verweerder nog niet aannemelijk gemaakt dat een bedrag aan onderhoudskosten groot € 93.568 voor het pand [adres 1] in 1996 en 1997 in aftrek is gebracht;
- Indien eiser een bedrag groot € 93.568 aan onderhoudskosten voor het pand [adres 1] in 1997 in aftrek zou hebben gebracht, zou voor de overige panden slechts een bedrag van € 63.719 resteren, hetgeen onwaarschijnlijk laag is, ook gelet op de specificaties aan onderhoudskosten voor al zijn panden voor de jaren 1998 tot en met 2000;
- Het feit dat verweerder de bij de aangifte ib/pvv 1997 overlegde specificatie van onderhoudskosten niet heeft bewaard dient voor diens rekening en risico te blijven.
18. Gelet op het totaalbedrag aan onderhoudskosten voor elk van de afzonderlijke jaren 1995 tot en met 2000, de spreiding daarvan over de panden in de jaren 1998 tot en met 2000, het feit dat een bedrag van € 93.858 gelet op de specificaties over genoemde jaren omvangrijk is in verhouding tot de totale onderhoudskosten voor de gehele onroerendgoedportefeuille van eiser, en mede in acht genomen dat deze onderhoudskosten door de Stichting Nationaal Restauratiefonds in 1997 voor het overgrote deel rechtstreeks aan de aannemer zijn uitbetaald, is de door eiser gegeven verklaring dat en waarom de betreffende onderhoudskosten in 1997 niet in aftrek zijn gebracht, naar het oordeel van de rechtbank geloofwaardig te achten. Verweerder – op wie in dezen in beginsel de bewijslast rust – heeft niet aannemelijk gemaakt dat eiser de onderhoudskosten voor het pand [adres 1] in 1997 in aftrek heeft gebracht. Nu eiser bij zijn aangifte ib/pvv 1997 een specificatie ter zake van aftrek onderhoudskosten heeft gevoegd, hij dienaangaande geen wettelijke bewaarplicht heeft en in de stellingen van eiser besloten ligt dat hij niet heeft gehandeld in afwijking van zijn gebruikelijke handelwijze om alleen kosten voor regulier onderhoud in aftrek te brengen en niet voor kosten waarvoor hij in aanmerking meende te komen voor SOT’s, ziet de rechtbank in het kader van een redelijke bewijslastverdeling geen reden nader bewijs van eiser te verlangen. Het feit dat genoemde specificatie betreffende 1997 niet meer in het bezit van verweerder is, dient in de gegeven omstandigheden dan ook voor rekening van verweerder te komen.
19. Tussen partijen is niet in geschil dat indien de onderhoudskosten waarvoor in 2012 subsidie is toegekend niet in aftrek van het inkomen uit werk en woning zijn gebracht, er geen sprake is van in 2012 in aanmerking te nemen negatieve persoonsgebonden aftrek. Nu verweerder naar het oordeel van de rechtbank niet heeft voldaan aan de op hem rustende bewijslast, behoort de onderhavige subsidie niet tot het inkomen uit werk en woning en is het gelijk aan eiser.”
5.Beoordeling van het geschil
5.1.
Hetgeen door de rechtbank is overwogen ter zake van het toetsingskader en de verdeling van de bewijslast in rechtsoverweging 15, acht het Hof juist en zal ook door het Hof tot uitgangspunt worden genomen. Aangaande de bewijslast verdeling overweegt het Hof, ter aanvulling, dat aan de hand van de door de inspecteur opgesomde feiten en omstandigheden beoordeeld dient te worden of daaraan het vermoeden kan worden ontleend dat de stellingen van de inspecteur, die door deze moeten worden bewezen, juist zijn. Als dat het geval is, dan is het aan belanghebbende om dat vermoeden te ontzenuwen. Daarbij acht het Hof van belang dat voor ontzenuwing van het vermoeden niet is vereist dat belanghebbende aannemelijk maakt dat door hem in zijn aangifte IB 1997 geen onderhoudskosten in aftrek zijn gebracht ter zake het monumentenpand [adres 1] ; voldoende is dat op grond van hetgeen belanghebbende aanvoert, redelijkerwijs moet worden betwijfeld of hij bedragen ter zake van het onderhoud van monumentenpand [adres 1] in zijn aangifte IB 1997 in aftrek heeft gebracht. Het bewijsrisico blijft ook berusten bij de inspecteur, hetgeen inhoudt dat twijfel werkt ten gunste van belanghebbende.
5.2.
De inspecteur heeft in hoger beroep ter nadere onderbouwing van zijn stelling dat belanghebbende de in 2012 ontvangen SOT (totaal € 93.568) ter zake van het monumentenpand [adres 1] in zijn aangifte IB 2012 had moeten verantwoorden als negatieve persoonsgebonden aftrek, herhaald hetgeen hij ook bij rechtbank naar voren heeft gebracht (zie rechtsoverweging 16 van de rechtbankuitspraak). Voorts heeft hij in hoger beroep naar voren gebracht dat belanghebbende, in tegenstelling tot zijn eerdere beweringen dat hij onderhoudskosten niet in aftrek brengt als daartegenover een SOT zal worden ontvangen, in het verleden wel degelijk onderhoudskosten in aftrek heeft gebracht terwijl daartegenover in een later jaar een SOT werd ontvangen. De inspecteur wijst daarbij op de in de aangifte IB afgetrokken onderhoudskosten ter zake van het monumentpand [adres 2] ; hiervoor werd in 2014 een SOT ontvangen die in de aangifte IB 2014 is verantwoord als negatieve persoonsgebonden aftrek. Voorts heeft de inspecteur erop gewezen dat enkele verklaringen van belanghebbende (waaronder de verklaring dat hij geen beschikking ter zake van de SOT had ontvangen en dus niet kon weten dat hij de SOT moest aangeven in zijn aangifte), achteraf onjuist waren. Verder wijst de inspecteur er op dat de uitbetaling van de SOT onder opschortende voorwaarden was; er bestond derhalve geen absolute zekerheid dat de SOT 15 jaar later zou worden ontvangen. Onder die omstandigheden is het volgens de inspecteur hoogst onwaarschijnlijk dat door belanghebbende niet voor aftrek in het jaar waarin het onderhoud aan het monument heeft plaatsgevonden is gekozen. Tot slot merkt de inspecteur nog op dat belanghebbende “goed is ingevoerd in de materie” en “expliciet heeft aangegeven hoe het werkt met de fiscaliteit rond de aftrekbaarheid van onderhoudskosten en daarvoor toegekende subsidies”.
5.3.
Het Hof is van oordeel dat met al hetgeen naar voren is gebracht door de inspecteur op zich het vermoeden is gerechtvaardigd dat de onderhoudskosten voor [adres 1] in 1997 door belanghebbende in aftrek zijn gebracht en onder die omstandigheden belanghebbende de in 2012 ontvangen SOT (€ 93.568) ter zake van het monumentenpand [adres 1] in zijn aangifte IB 2012 had moeten verantwoorden als negatieve persoonsgebonden aftrek. Alsdan is het aan belanghebbende om dit (bewijs)vermoeden te ontzenuwen.
5.4.
Belanghebbende heeft ter zake herhaald hetgeen hij eerder heeft aangevoerd (zie rechtsoverweging 17 van de rechtbankuitspraak). Voorts heeft hij (hetgeen ook in de bij de rechtbank door belanghebbende overgelegde pleitnota van 3 februari 2016 is opgenomen) naar voren gebracht dat het door hem in zijn aangifte IB 1997 opvoeren van een dergelijk grote aftrekpost (ter grootte van de SOT ad € 93.458) niet zou hebben geleid tot een onmiddellijk lagere belastingdruk voor hem. Dit gelet op de reeks van lage en negatieve belastbare inkomens in (in ieder geval) de jaren 1995-2000 en de destijds beperkte mogelijkheden tot verliescompensatie. Belanghebbende verklaarde, desgevraagd ter zitting van het Hof, dat hij er in zo’n situatie de voorkeur aan gaf om in een later jaar de SOT onbelast te ontvangen. Voorts heeft belanghebbende de documentatie ter zake van het in 1997 gepleegde onderhoud (waaronder de bij zijn aangifte IB 1997 overgelegde specificatie per pand van de geclaimde onderhoudskosten), niet meer voorhanden; hij heeft deze, ter opschoning van zijn kasten, na het verstrijken van een aantal jaren weggegooid.
5.5.
Het Hof constateert dat de vraag of belanghebbende al dan niet aftrek in zijn aangifte IB 1997 onderhoudskosten voor het monument [adres 1] heeft geclaimd (en gekregen) niet met zekerheid is te beantwoorden; ter zake is de relevante informatie die uitsluitsel had kunnen bieden (waaronder voornoemde door belanghebbende bij zijn aangifte IB 1997 overgelegde specificatie per pand van deze onderhoudskosten) niet meer voorhanden. Dat deze informatie niet meer voorhanden is, valt belanghebbende niet aan te rekenen. Voorts is het met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd niet ondenkbaar dat hij bedragen ter zake van het onderhoud van monumentenpand [adres 1] niet in zijn aangifte IB 1997 in aftrek heeft gebracht. Met name de lange reeks van negatieve inkomens (periode 1995-2000) zouden tot een dergelijke handelwijze aanleiding hebben kunnen geven. Alsdan moet redelijkerwijs worden betwijfeld dat hij bedragen ter zake van het onderhoud van monumentenpand [adres 1] , in zijn aangifte IB 1997 in aftrek heeft gebracht.
Alles afwegende komt het Hof dan ook tot de slotsom dat belanghebbende het bewijsvermoeden in voldoende mate heeft ontzenuwd.
5.6.
Bij deze uitkomst is tussen partijen niet in geschil dat het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2012 op € 44.379 moet worden vastgesteld (hetgeen door de rechtbank is gedaan)
.
.
De slotsom
5.7.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank bevestigd dient te worden.
6.Kosten
Het Hof acht op de voet van artikel 8:75 Awb Pro (in verbinding met artikel 8:108 van Pro die wet) termen aanwezig voor veroordeling van de inspecteur in de kosten die belanghebbende in hoger beroep heeft moeten maken. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht is de vergoeding te berekenen (een punt voor het indienen van het verweerschrift en een punt voor het verschijnen ter zitting maal wegingsfactor 1 maakt twee punten maal € 501) op € 1.002 voor de kosten in hoger beroep bij het Hof.
7.Beslissing
Het Hof:
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.002; en
- bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 501.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, C.J. Hummel en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. C. Lambeck als griffier. De beslissing is op 5 juli 2018 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.