ECLI:NL:GHAMS:2025:1852

• Datum uitspraak: 29 april 2025
• Publicatiedatum: 15 juli 2025
• Zaaknummer: 24/160
• Instantie: Gerechtshof Amsterdam
• Type: Uitspraak
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Procedures: Hoger beroep
• Rechters: M.J. Leijdekker; A.M. van Amsterdam; M. Ferrier
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl

AI samenvatting door Lexboost • Automatisch gegenereerd

Hoger beroep inzake inkomstenbelasting en echtscheidingsconvenant met betrekking tot aftrek eigen woning

In deze zaak gaat het om een hoger beroep van de heer [X] tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Holland inzake de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2017. De inspecteur had een aanslag opgelegd op basis van een belastbaar inkomen van € 134.099. De rechtbank had het beroep van de belanghebbende ongegrond verklaard, maar de Staat werd veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade en proceskosten aan de eiser. De belanghebbende had hoger beroep ingesteld tegen deze uitspraak, waarbij de inspecteur een verweerschrift indiende. De zaak draait om de aftrekbaarheid van rente en kosten van geldleningen voor de eigen woning, en het recht op aftrek vanwege onderhoudsverplichtingen die voortvloeien uit een echtscheidingsconvenant. De rechtbank had vastgesteld dat de ex-partner van de belanghebbende geen behoefte had aan partneralimentatie, maar dat er wel een vergoeding voor de hoofdelijke aansprakelijkheid was afgesproken. Het Hof heeft de feiten en omstandigheden van de zaak in overweging genomen, inclusief de afspraken in het echtscheidingsconvenant, en heeft geoordeeld dat de aanslag terecht was opgelegd. De rechtbank had terecht geoordeeld dat de rente niet aftrekbaar was, omdat de ex-partner niet meer als partner werd aangemerkt na de indiening van het verzoek tot echtscheiding. Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank en verklaart het hoger beroep ongegrond.

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerk 24/160

29 april 2025

uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

mr. [X] , wonende te [Z] , belanghebbende,

(gemachtigde: mr. M.B. Weijers)

tegen de uitspraak van 30 november 2023 in de zaak met kenmerk HAA 22/192 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

en

de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft met dagtekening 28 april 2021 aan belanghebbende voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd (hierna: de aanslag), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 134.099.

1.2.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de aanslag gehandhaafd.

1.3.

Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft daarop als volgt beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“De rechtbank:

- verklaart het beroep ongegrond;

- veroordeelt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding aan eiser van de aan de beroepsfase toerekenbare immateriële schade vastgesteld op een bedrag van € 500;

- veroordeelt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) in de proceskosten van eiser, tot een bedrag van € 210;

- draagt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) op het betaalde griffierecht van € 49 aan eiser te vergoeden.”

1.4.

Belanghebbende heeft op 7 januari 2024 tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Op 27 maart 2025 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend.

1.6.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 april 2025. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Feiten

2.1.

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:

“1. Eiser is op 25 april 1998 in algemene gemeenschap van goederen gehuwd met mevrouw [naam] (hierna: de ex-partner). In 2017 zijn eiser en zijn ex-partner gescheiden. Op 24 juni 2017 is de ex-partner uitgeschreven uit de gemeentelijke basisregistratie personen op het adres van de eigen woning. Op 18 juli 2017 is een echtscheidingsconvenant gesloten. Op 27 juli 2017 is een gezamenlijk verzoek tot echtscheiding ingediend. Bij beschikking van 20 september 2017 heeft de rechtbank Amsterdam de echtscheiding uitgesproken. Op 9 november 2017 is de echtscheidingsbeschikking ingeschreven in de registers van de burgerlijke stand. In de aangifte IB/PVV 2017 is door eiser en de ex-partner geopteerd voor ‘voljaarspartnerschap’ in de zin van artikel 2.17, zevende lid van de Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).

2. Tot de huwelijkse gemeenschap behoorde het appartementsrecht gelegen aan de [straat] te [Z] (hierna: de woning). De woning is in 2008 aangekocht voor € 1.226.000. Voor de financiering van de aankoop en verbouwingskosten van de woning zijn geldleningen aangegaan bij [bedrijf 1] en [bedrijf 2] . (een vennootschap waar eiser (middellijk) enig aandeelhouder is). Voor 2017 zijn de volgende gezamenlijke geldleningen (aanvang en eind 2017) en rentebetalingen (eind 2017) bekend:

Geldverstrekker

Kenmerk

Hoofdsom

Primo/ultimo

belastingjaar

Betaalde rente in 2017

Rente %

Leenvorm

[bedrijf 1] (1)

[bedrijf 1] (2)

[bedrijf 1] (3)

[bedrijf 2]

3447974834

3447974842

3447974850

€ 300.000

€ 300.000

€ 300.000

€ 800.000

€ 16.200

€ 8.400

€ 7.050

€ 24.000

5,4%

2,80%

2,35%

3%

Aflossingsvrij

Aflossingsvrij

Aflossingsvrij

aflossingsvrij

Totaal

€ 1.700.000

€ 55.650

3. De gezamenlijke schulden van in totaal € 1.700.000 zijn door eiser en de ex-partner aanvang 2017 geheel als eigenwoningschuld opgegeven. In het kader van de echtscheiding is de woning eind 2017 toebedeeld aan eiser, uitgaande van de taxatiewaarde die de woning had op 12 januari 2017 van € 1.200.000. Na verdeling heeft eiser een eigenwoningschuld aangegeven van
€ 1.450.000.

4. In het op 18 juli 2017 ondertekende echtscheidingsconvenant (dat bekrachtigd is op 20 september 2017 door rechtbank Amsterdam) zijn, voor zover van belang, de volgende afspraken gemaakt:

“2.1 Rekening houdend met de in dit convenant genoemde vergoeding voor de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid (hierna: de vergoeding) en de eigen inkomsten c.q. verdiencapaciteit van de vrouw, wordt de vrouw geacht geen behoefte te hebben aan een (aanvullende) bijdrage in de kosten van haar levensonderhoud. Zij komen dan ook overeen dat over en weer in beginsel geen partneralimentatie verschuldigd is, met inachtneming van het navolgende.

Periode tot 1 augustus 2020

2.2

Partijen spreken af dat indien en voor zover de (fiscaal geaccepteerde) vergoeding lager uitvalt dan de vergoeding welke partijen in dit convenant hebben vastgelegd, dit leidt tot een verplichting voor de man tot betaling van een bijdrage in de kosten van haar levensonderhoud aan de vrouw ter grootte van 150% van het bedrag dat niet als vergoeding wordt aangemerkt, ter verduidelijking van welke afspraak onderstaand voorbeeld staat opgenomen.

Voorbeeld

Als de fiscaal te accepteren vergoeding voor de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid € 500 per maand lager is over de gehele periode, wijzigt de maandelijkse betalingsverplichting als volgt:

Van

Tot

Vergoeding

Alimentatie

Maandtotaal

1-4-2017

31-12-2017

€ 2.333,33

€ 750,00

€ 3.083,33

1-1-2018

31-12-2018

€ 2.305,00

€ 750,00

€ 3.055,00

1-1-2019

31-12-2019

€ 2.276,67

€ 750,00

€ 3.026,67

1-1-2020

1-8-2020

€ 2.248,29

€ 750,00

€ 2.998,29

Indien en voor zover de vergoeding van de hoofdelijke aansprakelijkheid wordt gecorrigeerd voor een periode waarin de man geen partneralimentatie aan de vrouw verschuldigd kan zijn met het oog op artikel 1:160 BW, zie hierna artikel 2.11, komen partijen overeen dat de man de afgesproken bedragen voor de vergoeding door de hoofdelijke aansprakelijkheid onverkort worden doorbetaald. Het verschil tussen de (fiscaal alsdan geaccepteerde) vergoeding en de daadwerkelijke betaling is een bevoordeling van de man aan de vrouw waartoe de man zich verplicht acht uit hoofde van een dwingende verplichting van moraal en fatsoen. De eventueel over dit deel van de vergoeding verschuldigde schenkbelasting komt voor rekening van de vrouw.

2.3

Partijen spreken af dat de in dit convenant opgenomen afspraken over de vergoeding en de mogelijke partneralimentatieverplichting over de periode tot 1 augustus 2020 niet bij rechterlijke uitspraak kunnen worden gewijzigd op grond van een wijziging van omstandigheden, […]

[…]

3.3

De woning wordt voor de daaraan volgens het taxatierapport van [bedrijf 3] per 12 januari 2017 toegekende waarde van € 1.200.000,= toegedeeld aan de man, met inachtneming van het navolgende:

3.4

In de overeenkomst van lening tussen [bedrijf 2] . en de man is geen hypothecaire zekerheid opgenomen, doch wel een positief/negatief hypotheekverklaring. Gelet op de onderwaarde van de woning en de omstandigheid dat het totale vermogen van partijen negatief is, heeft [bedrijf 2] . gebruik gemaakt van het recht het hypothecaire zekerheidsrecht in te roepen en aan de voortzetting van de lening € 800.000,= de volgende voorwaarden gesteld:

- partijen werken op grond van de leenovereenkomst mee aan de vestiging van en hypothecair zekerheidsrecht op de woning voor de uitstaande lening;

- de vrouw wordt hoofdelijk aansprakelijk voor deze lening en deze hoofdelijke aansprakelijkheid blijft in stand tot uiterlijk 1 augustus 2025;

- op de lening wordt met ingang van het moment van de verdeling van de woning afgelost, welke aflossing plaatsvindt volgens een annuïtair schema met een looptijd van 30 jaar.

Partijen hebben met deze voorwaarden ingestemd.

Vanaf de datum waarop de hierna te noemen akte van verdeling wordt verleden neemt de man op zich om bij uitsluiting van de vrouw alle uit deze (hypothecaire) geldleningen met de [bedrijf 1] en [bedrijf 2] . voortvloeiende verplichtingen als eigen schuld te voldoen. De hoofdelijke aansprakelijkheid voor de beide (hypothecaire) geldleningen blijft vooralsnog in stand. De man zal zich ervoor inspannen om de hoofdelijke aansprakelijkheid voor 1 augustus 2025 te laten eindigen, zie hierna artikel 3.8 voor het geval dit niet mocht lukken.

[…]

3.1

De eigenaarslasten van de echtelijke woning komen vanaf de datum van levering van de woning aan de man. Tot die datum van levering zijn partijen overeengekomen dat de man eveneens deze kosten draagt.”

5. Bij akte van verdeling van 12 december 2017 is de woning aan eiser toebedeeld en zijn de leningen bij de [bedrijf 1] van € 900.000 en bij [bedrijf 2] . van € 800.000 door eiser voortgezet (zie de akte van hypotheek van 12 december 2017 die herzien is bij schuldbekentenis van 28 december 2020). Zowel de [bedrijf 1] als [bedrijf 2] . hebben aan de voortzetting van de geldleningen de voorwaarde gesteld dat de ex-partner zich hoofdelijk aansprakelijk zou houden en stellen.

6. Eiser neemt bij ingediende aangifte IB/PVV 2017 van 9 juni 2018 met een aangegeven eigen woningschuld van € 1.450.000 op 31 december 2017 een bedrag van € 158.130 voor aftrek eigen woning in aanmerking als volg gespecificeerd:

Eigenwoningforfait (WOZ waarde € 912.500) € 6.842

Af: Aftrekbare rente € 55.305 -/-

Af: financieringskosten
€ 101.244 -/-

Saldo aftrek eigen woning € 158.707 -/-

Aftrekaandeel eiser € 158.130 -/-

(aftrekaandeel ex-partner € 577)

7. De eigen woningschuld ad € 1.450.000 en de aftrekbare rente ad € 55.305 en de financieringskosten ad € 110.244 zijn door eiser als volgt gespecificeerd:

Geldverstrekker

Kenmerk

Eigenwoningschuld

Betaalde rente

[bedrijf 1] (1)

[bedrijf 1] (2)

[bedrijf 1] (3)

[bedrijf 2] .

3447974834

3447974842

3447974850

€ 300.000

€ 300.000

€ 250.000

€ 600.000

€ 16.200

€ 8.400

€ 6.993

€ 23.712

Totaal

€ 1.450.000

€ 55.305

Omschrijving financieringskosten

Bedrag

Taxatiekosten

Notariële kosten

Vergoeding ex-partner

€ 400

€ 1.094

€ 108.750

Totaal

€ 110.244

8. Bij de definitieve aanslag IB/PVV 2017 van 28 april 2021 is de eigenwoningschuld door verweerder vastgesteld op € 850.000 met een saldo aftrek eigen woning van € 43.543 (waarvan
€ 42.966 als aftrekaandeel aan eiser is toegerekend). De aftrek eigen woning is als volgt gespecificeerd:

Belastbaar inkomen uit eigen woning:

Eigenwoningforfait (WOZ waarde € 912.500) € 6.842

Af: aftrekbare rente € 49.961 -/-

Af: financieringskosten
€ 424 -/-

Saldo aftrek eigen woning € 43.543 -/-

Aftrekaandeel in het saldo eigen woning € 42.966 -/-

9. In de bezwaarfase is verweerder op een lager saldo aftrek eigen woning gekomen, als volgt gespecificeerd:

Belastbaar inkomen uit eigen woning:

Eigenwoningforfait (WOZ waarde € 912.500) € 5.549

Af: aftrekbare rente € 44.760 -/-

Af: financieringskosten
€ 424 -/-

Saldo aftrek eigen woning € 39.635 -/-
Aftrekaandeel in het saldo eigen woning € 42.966 -/-”

2.2.

Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten en vult deze als volgt aan.

2.3.

In het op 18 juli 2017 ondertekende echtscheidingsconvenant (hierna het convenant, zie tevens onder 4 van de uitspraak van de rechtbank) is verder, voor zover van belang, het volgende opgenomen:

“2.10 Voor de periode vanaf 1 augustus 2020 rust op de man een inspanningsverplichting die op het volgende neerkomt:

• de man spant zich in om per 1 augustus 2020 (of zo spoedig mogelijk daarna) de vrouw te laten ontslaan uit de hoofdelijke aansprakelijkheid voor de lening bij de [bedrijf 1] en [bedrijf 2] ., zie hierna artikel 3.7 e.v.;
• de man stelt na 1 augustus 2020, doch uiterlijk binnen een jaar na de beëindiging van de hoofdelijke aansprakelijkheid, een bedrag beschikbaar van in totaal maximaal € 100.000,= netto (voor de vrouw) of € 150.000,= bruto (voor de vrouw) ten behoeve van de aankoop van een eigen woning in de zin van de Wet op de inkomstenbelasting 2001.
• de man en/of zijn vennootschap verstrekt een lening aan de vrouw van maximaal € 200.000,= ten behoeve van de aankoop van een eigen woning welke lening zal worden verstrekt onder de voorwaarden van een hypothecair zekerheidsrecht tot een bedrag van 130% van de verstrekte lening. Indien en voor zover het hypothecair zekerheidsrecht vervalt, dient de lening te worden afgelost.

Indien en voor zover de man hiertoe in staat is, worden de bovengenoemde afspraken uitgevoerd. De man kan hier echter niet op worden aangesproken door de vrouw, zonder aanvullende afspraken is het bovenstaande dus geheel afhankelijk van de mogelijkheid van de man om dit in te vullen.

Art. 1:160 BW

2.11

Indien de vrouw hertrouwt of een geregistreerd partnerschap aangaat, is het in art. 1:160 BW bepaalde zonder meer van toepassing. Dit betekent dat de eventuele alimentatieverplichting definitief eindigt met ingang van de datum van hertrouwen, respectievelijk het laten registreren van het partnerschap.

2.12

In afwijking van het in art.1:160 BW bepaalde eindigt de alimentatieverplichting van de man niet onmiddellijk bij samenleven van de vrouw met een ander als waren zij gehuwd, of als hadden zij hun partnerschap laten registreren, maar zal deze doorlopen tot één jaar na de aanvang van het samenleven en zal de eventuele dan geldende alimentatie onverkort worden betaald.

In geval de samenleving dan nog voortduurt, eindigt de alimentatie op dat moment definitief. Voorwaarde voor de doorbetaling van de alimentatie tijdens het samenleven van de vrouw is dat de man vóór de aanvang van de samenleving de man schriftelijk in kennis stelt van haar voornemen te gaan samenleven, zulks met mededeling van het tijdstip waarop de samenleving zal aanvangen en van de naam van degene met wie zij zal gaan samenleven. Wordt aan deze voorwaarde niet voldaan, dan geldt artikel 1:160 BW onverkort, ook in geval van samenleven.

2.13

In het geval in de toekomst sprake zou zijn van meerdere perioden van samenleving, die telkens binnen de overeengekomen periode van één jaar worden verbroken, dan geldt deze regeling voor iedere periode van (onderbroken) samenleving met verschillende personen. Een tweede of meerdere perioden van samenleving met dezelfde partner wordt voor wat betreft de duur van de samenleving als één ononderbroken samenleving beschouwd.

2.14

Het bepaalde in de voorgaande artikelen 2.11 tot en met 2.13 geldt nadrukkelijk niet voor de vergoeding in verband met de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid van de vrouw, waarvoor wordt verwezen naar het bepaalde in artikel 2.2.

(…)

3.5

In verband met de verdeling van de woning wordt de vrouw overbedeeld en is zij uit hoofde van de overbedeling een bedrag van € 250.000,= aan de man verschuldigd. Het bedrag van € 250.000,= wordt verrekend met het bedrag dat de man aan de vrouw is verschuldigd in verband met het in stand blijven van de hoofdelijke aansprakelijkheid, zie hierna artikel 3.6 e.v.

3.6.

In verband met de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid voor de eigen woningschulden, is de man aan de vrouw een vergoeding verschuldigd, hierna: de vergoeding. Bij de bepaling van de omvang van de vergoeding is rekening gehouden met de volgende factoren:

• er is sprake van een forse onderwaarde op de woning waardoor de “loan to value” ratio ruim 40% afwijkt van de in de Gedragscode Hypothecaire financieringen (GHF) vastgelegde norm. Het overige vermogen van de man is eveneens negatief en biedt nauwelijks verhaalsmogelijkheden Indien de vrouw in de toekomst zou worden aangesproken voor de verplichtingen uit de hypothecaire leningen;
• het (salaris)inkomen van de man bedraagt € 120.000,= bruto per jaar op basis waarvan een woning Financiering van maximaal € 668.000,= kan worden verstrekt binnen de GHF. De werkelijke schuldenlast is ruim 2,5 maal het maximale leenbedrag zodat ook de “loan to income” ratio sterk afwijkt van de vastgelegde normen;
• de man heeft getracht de vrouw te laten ontslaan uit de hoofdelijke aansprakelijkheid voor de leningen bij [bedrijf 1] , De bank heeft dit geweigerd. Indien de vrouw niet zou meewerken aan de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid voor de hypothecaire leningen, leidt dit tot verkoop van de woning en realisatie van de onderwaarde.
• op basis van de bovenstaande afwegingen stellen partijen de vergoeding voor de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid van de vrouw op een basisvergoeding van l% per jaar vermeerderd met een risico opslag van 7,0%, De vergoeding bedraagt derhalve 8,0% van het bedrag van de hypothecaire leningen per jaar. De door de man te betalen vergoeding welke hij naast de in dit convenant genoemde verplichting (tot het betalen van een vergoeding voor de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid) verschuldigd is, bedraagt maximaal € 100.000,=. Indien en voor zover de man een vergoeding aan de vrouw voldoet, wordt dit voor zover mogelijk toegerekend aan de betaling uit hoofde van de inspanningsverplichting zoals omschreven in artikel 2.10. Rekening houdend met de periode waarin de hoofdelijke aansprakelijkheid van de vrouw wordt voortgezet (te weten van 1 juli 2017 tot 1 augustus 2025) stellen partijen de contante waarde van de door de man daadwerkelijk uit hoofde van dit convenant te betalen vergoeding aan de vrouw uit hoofde van de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid vast op maximaal (€ 433.782,= + € 100.000,= =) € 533.782,= derhalve inclusief een eventuele betaling voortvloeiend uit artikel 2.10.

3.7

Op het door de man aan de vrouw verschuldigde bedrag van maximaal € 533.782,= strekken allereerst de hierna gespecificeerde betalingen uit hoofde van de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid in mindering en vervolgens komt daarop in mindering het bedrag van € 250.000,= dat de vrouw in verband met de verdeling van de woning aan de man dient te betalen, zie hiervoor artikel 3.5 alsmede het bedrag van € 67.997,= dat de vrouw uit hoofde van de afwikkeling van de overige bestanddelen behorende tot de huwelijksgemeenschap aan de man dient te betalen, zie hierna artikel 4 en ten slotte op de mogelijke betalingsverplichting van de man uit hoofde van artikel 2.10 van dit convenant. Het bedrag van de vergoeding voor de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid welke een contante waarde vertegenwoordigd van
€ 115.785,= wordt als volgt maandelijks door de man aan de vrouw voldaan:

- 2017 (april tot en met december):

€ 2.833,=

- 2018 (hele jaar):

€ 2,805,=

- 2019 (hele jaar):

€ 2.777,=

- 2020 (Januari tot en met juli)

€ 2.748,=

Deze bedragen zijn met ingang van 1 april 2017 maandelijks bij vooruitbetaling door de man aan de vrouw verschuldigd.

(…)

4.2

Uit hoofde van bovenstaande verdeling is de vrouw aan de man een bedrag wegens overbedeling verschuldigd van € 67.997,00. Het bedrag van € 67.997,00 strekt in mindering op de vergoeding die de man in verband met de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid aan de vrouw dient te betalen, zie hiervoor artikel 3.6 ev.”

2.4.

Door belanghebbende is zijn nader stuk van 27 maart 2025 opgenomen dat hij in 2017 “een bedrag van afgerond € 343.497 aan de ex-partner [heeft] betaald.” Volgens belanghebbende is dit bedrag betaald “door middel van verrekening van de overbedelingsvordering van € 317.997 (i.e. € 250.000 en € 67.997); en maandelijkse vooruitbetalingen tot een bedrag van € 25.500 (i.e. 9 maanden á € 2.833,33)”.

2.5.

Tot de gedingstukken behoort een schrijven van de inspecteur van 28 november 2023 aan de ex-echtgenote met als aanhef “Mededeling navorderingsaanslagen 2017”. Onder meer is het volgende opgenomen:

“In het verlengde van een beroepsprocedure 2017 van uw ex-partner, de heer [X] , betreffende de fiscale kwalificatie van de aan u verstrekte vergoeding voor de hoofdelijke aansprakelijkheid van de eigen woningschuld, bericht ik u als volgt.

Omdat de ontvangen vergoeding mogelijk als alimentatie wordt aangemerkt leg ik aan u een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2017 en een navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) 2017 op.
Deze navorderingsaanslagen worden, in verband met het verstrijken van de navorderingstermijn ultimo 2023, ter behoud van rechten opgelegd.

Ik zal hierna toelichten waarom en waarom nu deze navorderingsaanslagen

IB/PVV 2017 en ZVW 2017 worden opgelegd.

Algemeen

In 2017 heeft u uw huwelijk beëindigd met de heer [X] (hierna: ex­partner), waarmee u in algemene gemeenschap van goederen was gehuwd. Hierbij is bij echtscheidingsconvenant tevens vaststellingsovereenkomst van 18 juli 2017 (zie bijlage) overeengekomen (beknopt weergegeven) dat:

• de woning en de schulden aan uw ex-partner worden toebedeeld; en
• u tijdelijk hoofdelijk aansprakelijk blijft voor de eigen woningschulden; en

• zolang u nog niet ontslagen bent uit de hoofdelijk aansprakelijkheid, uw ex-partner aan u een vergoeding van maximaal € 533.782 is verschuldigd (zie artikel 3.6 van het convenant en nader uitgewerkt in 3.7);
• in beginsel over en weer geen partneralimentatie is verschuldigd. Wel kan er een alimentatieverplichting ontstaan als de fiscaal geaccepteerde vergoeding voor de tijdelijke voorzetting van de hoofdelijke aansprakelijkheid lager uitvalt. Alsdan ontstaat er een (alimentatie)verplichting voor uw ex-partner aan u ter grootte van 150% van het bedrag dat niet als (fiscaal geaccepteerde) vergoeding wordt aangemerkt.

Rechtbankprocedure

Voornoemde vergoeding wordt door uw ex-partner gefaseerd over de jaren 2017 tot en met 2020 in aftrek gebracht als aftrekbare financieringskosten. In de thans nog lopende beroepsprocedure van uw ex-partner over het jaar 2017, heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat de vergoeding die door uw ex-partner wordt betaald voor de tijdelijke voortzetting voor de hoofdelijke aansprakelijkheid niet in aftrek kan worden gebracht als aftrekbare financieringskosten. De rechtbank (en Hof) moet hierover nog uitsluitsel geven. Dit zou tot gevolg kunnen hebben het bedrag van de vergoeding als alimentatie moet worden aangemerkt.

Uit deze procedure ( en onderliggende stukken) is af te leiden dat uw ex-partner bij vooruitbetaling in 2017 in totaal € 433.782 (€ 250.000 + € 67.997 + € 115.782) gefaseerd als financieringskosten aanmerkt. Dit bedrag zou dan aangemerkt kunnen worden als door u ontvangen alimentatie. Tenzij de rechtbank en het Hof uw ex-partner in het gelijk stellen.

Navorderingstermijn

De Belastingdienst kan uiterlijk 5 jaar na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan een navorderingsaanslag opleggen en deze termijn wordt verlengd met de duur van de verleende uitstel voor het indienen van de aangifte. In uw situatie loopt, gelet op het aan u verleende uitstel van 1 jaar, de navorderingstermijn tot en met 31 december 2023. Na 31 december 2023 kan ik voor het jaar 2017 geen navorderingsaanslag meer opleggen. Derhalve leg ik nu de navorderingslagen op.

Nader vastgesteld verzamelinkomen IB/PVV 2017

Zoals hiervoor is aangegeven is uit de beroepsprocedure (en onderliggende stukken) af te leiden dat uw ex-partner in 2017 in totaal € 433.782 heeft betaald/verrekend. De fiscale kwalificatie van dit bedrag als alimentatie in samenhang met het betalingsmoment in 2017 betekent dat uw verzamelinkomen wordt verhoogd met
€ 433.782. Het verzamelinkomen wordt nader vastgesteld op € 449.110, als volgt berekend:

Vastgesteld verzamelinkomen bij ambtshalve vermindering € 15.328

Bij: alimentatie
€ 433.782

Nader vastgesteld verzamelinkomen € 449.110

(…)

Bezwaar

Binnenkort ontvangt u de navorderingsaanslag IB/PVV 2018.”

2.6.

Ter zitting bij het Hof is door belanghebbende verklaard dat de ex-echtgenote in 2017 medeschuldenaar van de leningen is gebleven in de relatie tot de geldverstrekkers.

3. Geschil in hoger beroep

3.1.

Ook in hoger beroep is in geschil of de aanslag naar een te hoog bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of het in aanmerking genomen bedrag aan rente en kosten van geldleningen voor de eigen woning terecht en voor het juiste bedrag is gecorrigeerd.

Verder komt in hoger beroep aan de orde of er recht bestaat op aftrek van een onderhoudsverplichting als bedoeld in artikel 6.3 van de Wet IB 2001.

3.2.

De door de rechtbank vastgestelde vergoeding voor immateriële schade is in hoger beroep niet in geschil.

4. Het oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft, voor zover van belang in hoger beroep, het volgende overwogen:

“
Renteaftrek

14. Eiser voert aan dat hij recht heeft op aftrek van rente van € 10.523, zijnde de rente van de geldlening toerekenbaar aan de ex-partner over de periode na indiening van het gemeenschappelijk verzoekschrift tot echtscheiding (27 juli 2017) tot aan passeren van akte van verdeling (12 december 2017), met verwijzing naar de echtscheidingsregeling van artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001. De Hoge Raad heeft in het arrest van 27 mei 2022 (ECLI:NL:HR:2022:765) weliswaar geoordeeld dat artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001 de bewoningseis opzij zet, maar niet de overige voorwaarden van artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001 hetgeen aan de door eiser beoogde aftrek in de weg zou staan. Echter in die zaak was niet geopteerd voor het voljaarspartnerschap als bedoeld in artikel 2.17 van de Wet IB 2001, zoals in deze zaak wel het geval is, zodat ruimte is voor een ander oordeel.

15. Verweerder voert aan dat geen recht bestaat op aftrek van rente en verwijst onder meer naar het genoemde arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022. Dat in die zaak niet geopteerd was voor het voljaarspartnerschap doet volgens verweerder niet ter zake.

16. De rechtbank overweegt als volgt. Op grond van artikel 5a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) in samenhang met artikel 1.2 van de Wet IB 2001 is op 27 juli 2017 het partnerschap beëindigd omdat op 27 juli 2017 een gezamenlijk verzoek tot echtscheiding is ingediend en eiser en de ex-partner op deze datum niet meer op hetzelfde woonadres staan ingeschreven. Gelet op het ontbreken van partnerschap voldoet de ex-partner na 27 juli 2017 niet aan de voorwaarden van artikel 3.111, eerste lid, onder a, van de Wet IB 2001, omdat de eigenaarslasten niet op haar drukken (zie 1.4 van het besluit van 24 november 2009, nr. CPP2009/2342M). De echtscheidingsregeling van artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001, die in dit geval na 24 juni 2017 (datum uitschrijving) van toepassing is, maakt dit niet anders temeer deze fictiebepaling op artikel 3.111, eerste lid van de Wet IB 2001, louter het ontbreken van het hoofdverblijf repareert. In het vierde lid is opgenomen dat een woning mede kan worden aangemerkt als eigen woning. Het woord ‘mede’ dient zo te worden uitgelegd dat de overige voorwaarden van het eerste lid, onderdeel a van de Wet IB 2001 onverkort van toepassing zijn. De rechtbank verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022 (ECLI:NL:HR:2022:765). Nu de overige voorwaarden (m.u.v. het vereiste ‘hoofdverblijf’) van artikel 3.111, eerste lid van de Wet IB 2001 blijven gelden en de eigenaarslasten niet op de ex-partner drukken, heeft verweerder zich terecht op het standpunt gesteld dat de woning vanaf 27 juli 2017 niet kwalificeert als eigen woning voor de ex-partner. Gevolg is dat de daarmee samenhangende lening niet kwalificeert als eigenwoningschuld en de rente daarom niet aftrekbaar is.

17. De stelling van eiser dat in het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022 niet was geopteerd voor voltijdspartnerschap maakt dit niet anders. Dat eiser en zijn ex-partner hebben gekozen voor het voljaarspartnerschap als bedoeld in artikel 2.17, zevende lid, van de Wet IB 2001, betekent in dit geval dat eiser en de ex-partner het individuele belastbaar inkomen uit eigen woning gedurende de aanwezigheid van fiscaal partnerschap naar willekeur aan elkaar kunnen toedelen. Deze optie houdt echter niet in dat de woning daarmee kwalificeert als eigen woning indien niet aan de gestelde voorwaarden is voldaan.

Financieringskosten

18. Eiser voert aan dat de totale eigenwoningschuld op 12 december 2017 € 1.450.000 bedroeg doordat eiser het aandeel van de ex-partner in de bestaande hypotheekschulden overnam. Omdat eiser de eigenwoningschuld niet op eigen kracht kon voortzetten is afgesproken dat de ex-partner haar hoofdelijke aansprakelijkheid voor de geldleningen bij de [bedrijf 1] en [bedrijf 2] zou voortzetten tot uiterlijk 1 augustus 2025. Hiervoor was eiser een vergoeding verschuldigd van € 108.750. Er is daarmee sprake van een rechtstreeks en oorzakelijk verband tussen die vergoeding en de voortzetting van de eigenwoningschuld door eiser. Er is sprake van benadeling bij de ex-partner. De ex-partner bevindt zich vanaf 12 december 2017 juridisch in dezelfde positie als een willekeurige derde die zich voor de geldleningen garant zou hebben gesteld, terwijl de geldleningen voor eiser vanaf dat moment volledig als eigenwoningschuld kunnen worden aangemerkt. De vergoeding dient dan ook voor aftrek in aanmerking te komen als kosten van de eigenwoningschuld ingevolge artikel 3.120, eerste lid, onder b van de Wet IB 2001, aldus eiser.

19. Verweerder stelt dat de berekende vergoeding van € 108.750 niet kwalificeert als kosten van geldlening in de zin van artikel 3.120, eerste lid, onderdeel b van de Wet IB 2001. Volgens verweerder ontbreekt het rechtstreeks verband tussen de vergoeding voor de hoofdelijke aansprakelijkheid en het opnemen of verlengen van de geldleningen. Eiser en de ex-partner waren vóór verdeling al hoofdelijk aansprakelijk voor de geldleningen en na verdeling heeft geen wijziging plaatsgevonden in de hoofdelijke aansprakelijkheid. Na verdeling vindt geen benadeling plaats bij de ex-partner ten opzichte van haar situatie vóór de verdeling. Weliswaar raakt zij enerzijds het 50% eigendomsaandeel in de woning kwijt ter waarde van € 600.000, echter daartegenover staat dat zij schulden ten bedrage van € 850.000 niet langer hoeft te voldoen en daarmee voor € 250.000 is overbedeeld. Deze ‘uitruil’ roept geen tegenprestatie op en een rechtstreekse samenhang tussen de vergoeding en de verkrijging van de schuld door eiser ontbreekt.

20. De rechtbank overweegt als volgt. Uit het echtscheidingsconvenant volgt dat de reeds bestaande hoofdelijke aansprakelijkheid van de ex-partner wordt gecontinueerd. In die zin heeft de ex-partner geen verplichtingen op zich geladen die zij voor het echtscheidingsconvenant al niet had. Bovendien is de hoogte van de door eiser te betalen vergoeding (8% van de hoofdsom per jaar) voor de hoofdelijke aansprakelijkheid op geen enkele wijze onderbouwd. De vergoeding wordt verrekend met de overbedelingschuld die ontstaan is door de wijze van toedelen van eigen woning en schulden tussen eiser en de ex-partner. Er is daarnaast blijkens artikel 2 van het echtscheidingsconvenant een directe samenhang tussen de provisie voor hoofdelijke aansprakelijkheid en de hoogte van de alimentatie. Blijkens artikel 2, eerste lid, wordt geen partneralimentatie betaald, rekening houdend met de vergoeding. De partneralimentatie wordt verder op grond van artikel 2, tweede lid, met 150% verhoogd voor zover de provisie fiscaal niet aanvaard wordt, en zelfs als de vergoeding fiscaal niet aanvaard wordt en ook geen partneralimentatie verschuldigd is moet deze onverkort worden betaald. Dit duidt erop dat de vergoeding niet zozeer betaald wordt voor de hoofdelijke aansprakelijkheid, maar rechtstreeks voortvloeit uit voor rekening van eiser zijnde verplichtingen op grond van de echtscheiding. De rechtbank is van oordeel dat de provisie daarmee onderdeel is van de financiële afspraken tussen eiser en de ex-partner in het kader van de echtscheiding die zijn vastgelegd in het echtscheidingsconvenant. De betaling houdt naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen verband met de financiering voor de eigen woning en kan – wat verder zij van de hoogte daarvan – niet als financieringskosten eigen woning in aftrek komen.

21. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”

5. Beoordeling van het geschil in hoger beroep

Rente (€ 10.253)

5.1.

Ook in hoger beroep is in geschil of belanghebbende, naast de reeds verleende aftrek voor rente, recht heeft op (additionele) aftrek van rente van € 10.523. De hoogte van dit bedrag is op zichzelf niet in geschil. Dit bedrag van € 10.523 is het bedrag terzake van de op de ex-echtgenote (zij is medeschuldenaar gebleven (zie 2.6)) betrekking hebbende rente van de geldleningen voor de woning (gelegen aan de [straat] ) over de periode vanaf 27 juli 2017 (datum van de indiening van het gemeenschappelijk verzoekschrift tot echtscheiding) tot aan het passeren van de akte van verdeling op 12 december 2017.

Niet in geschil is dat in deze periode de rentelasten ten behoeve van deze woning werden gedragen door (uitsluitend) belanghebbende.

5.2.

In artikel 3.110 van de Wet IB 2001 is opgenomen dat belastbare inkomsten uit eigen woning de voordelen uit eigen woning zijn verminderd met de op die voordelen drukkende aftrekbare kosten.

5.3.

Ingevolge het bepaalde in artikel 3.111, lid 1, onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt onder eigen woning verstaan:

“1. (….) een gebouw, (…), voorzover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van:

a. eigendom, waaronder begrepen economische eigendom, (…) indien met betrekking tot die woning de belastingplichtige of zijn
partner de voordelen geniet, de kosten en de lasten op de belastingplichtige of zijn partner drukken en de waardeverandering de belastingplichtige of zijn partner grotendeels aangaat; (….)”

5.4.

In artikel 1.2 van de Wet IB 2001 staat in aanvulling op artikel 5a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) welke personen voor de toepassing van de Wet IB 2001 als “
partner ” worden aangemerkt. Voor partnerschap op grond van dit artikel geldt steeds als vereiste dat diegene op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige dient te zijn ingeschreven in de basisregistratie personen (behoudens wanneer sprake is van opname in verzorgingstehuizen e.d.).

5.5.

De wetgever heeft in het vierde lid van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 een regeling opgenomen voor de situatie van een echtscheiding:

“4. Een woning wordt voor ten hoogste twee jaren na het tijdstip waarop de woning de belastingplichtige niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat mede aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. (…)”.

5.6.

In artikel 3.120 en 3.120a van de Wet IB 2001 worden de aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning opgesomd. In artikel 3.121 van de Wet IB 2001 is het volgende opgenomen:

“De aftrekbare kosten met betrekking tot een woning die voor twee of meer belastingplichtigen die geen partner van elkaar zijn samen een eigen woning is, worden voor elk van hen bepaald door de schulden die zij zijn aangegaan ter verwerving van de woning en door de periodieke betalingen voor zover die op hen drukken”.

5.7.

In artikel 2.17 van de Wet IB 2001 zijn regels voor inkomenstoerekening van inkomensbestanddelen tussen partners neergelegd.

Uit artikel 2.17, lid 1, Wet IB 2001 volgt dat inkomensbestanddelen van de belastingplichtige en zijn partner in aanmerking worden genomen bij degene door wie de inkomensbestanddelen zijn genoten of op wie deze drukken. Het vijfde lid bepaalt onder meer dat de belastbare inkomsten uit eigen woning gemeenschappelijke inkomensbestanddelen zijn, indien de belastingplichtige gedurende het gehele kalenderjaar dezelfde partner heeft. Ingevolge het tweede lid worden gemeenschappelijke inkomensbestanddelen, indien daarvoor door partners wordt gekozen, geacht bij hen op te komen in de onderlinge verhouding die zij daarvoor kiezen. Artikel 2.17, zevende lid, van de Wet IB 2001 bepaalt:

“Indien de belastingplichtige gedurende een deel van het kalenderjaar een partner heeft wordt hij voor de toepassing van dit artikel geacht het gehele kalenderjaar die partner te hebben gehad indien hij daarvoor samen met die partner kiest.”

5.8.

Voordat aan de inkomenstoerekening van artikel 2.17 van de Wet IB 2001 wordt toegekomen dient naar het oordeel van het Hof eerst te worden bezien of bij de ex-echtgenote gedurende de periode 27 juli 2017 tot 12 december 2017 sprake is van een (al dan niet in aftrek te brengen) inkomensbestanddeel, dat wil in dit geval zeggen: individueel belastbaar inkomen uit een eigen woning. In deze periode is er, zoals de rechtbank terecht overweegt, geen sprake van partnerschap in de zin van artikel 5a Awr in samenhang bezien met artikel 1.2 van de Wet IB 2001; op 27 juli 2017 is een gezamenlijk verzoek tot echtscheiding ingediend en vanaf deze datum staan belanghebbende en zijn ex-echtgenote niet meer op hetzelfde woonadres ingeschreven bij de basisregistratie personen (vgl. ook artikel 5a lid 4 Awr). Het ontbreken van partnerschap brengt voor de toepassing van de Wet IB 2001 mee dat de aftrekbaarheid van kosten op individuele basis moet worden bezien. Hieruit volgt dat aan belanghebbende uitsluitend aftrek toekomt ter zake van de door hem voor de verwerving van de woning aangegane schulden (50% van het totaal) en dat aan zijn ex-echtgenote geen aftrek toekomt omdat er geen kosten op haar drukken.

5.9.

Het in de eigenwoningregeling bepaalde brengt hierin geen verandering.
De echtscheidingsregeling van artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001, die in dit geval na 24 juni 2017 (datum uitschrijving uit de gemeentelijke basisregistratie van de ex-echtgenote op het adres [straat] ) van toepassing is, biedt voor deze situatie geen soelaas. Het bepaalde in artikel 3.111, lid 4, van de Wet IB 2001, brengt, zoals de rechtbank terecht heeft overwogen, mee dat louter het ontbreken van het duurzame hoofdverblijf wordt gerepareerd. Dit volgt ook uit het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022 (ECLI:NL:HR:2022:765) waarin is overwogen dat de uit artikel 3.111, lid 1, aanhef en onder a, Wet IB 2001 volgende voorwaarden (m.u.v. het vereiste ‘hoofdverblijf’) onverminderd gelden wanneer zich een situatie voordoet zoals bedoeld in artikel 3.111, lid 4, van de Wet IB 2001. Het artikel geeft bovendien enkel antwoord op de vraag wanneer sprake is van een eigen woning, ondanks dat er geen partnerschap meer is. Het bepaalt niet zonder meer en automatisch dat dan ook rentekosten in aftrek komen. De renteaftrek is namelijk, ook indien voor beide gewezen partners een eigen woning aanwezig is, afhankelijk van het antwoord op de vragen wie de schulden is aangegaan en op wie de rente drukt (artikel 3.121 Wet IB 2001).

5.10.

Ook hetgeen de Wet IB 2001 mogelijk maakt voor inkomenstoerekening brengt hierin geen verandering.

De keuze als bedoeld in artikel 2.17, lid 7, van de Wet IB 2001 betekent, zoals de rechtbank terecht overweegt, dat belanghebbende en zijn ex-echtgenote het individuele belastbaar inkomen uit eigen woning naar willekeur aan elkaar kunnen toerekenen. Het partnerschap geldt immers, zoals het artikel bepaalt, uitsluitend voor de toepassing van (de onderlinge toerekening van) artikel 2.17 van de Wet IB 2001. Dit “toerekeningspartnerschap” leidt er dus niet toe dat iemand voor de toepassing van de gehele Wet IB 2001 als fiscale partner (als bedoeld in artikel 1.2 van de Wet IB 2001) wordt aangemerkt. Als dit wel zo zou zijn, dan zou het toerekeningspartnerschap ertoe kunnen leiden dat partners tezamen een groter of kleiner inkomen hebben dan de opstelsom van hetgeen zij elk afzonderlijk genieten, terwijl met deze bepaling alleen beoogd is de onderlinge verdeling van individuele inkomensbestanddelen te optimaliseren (TK 1998-1999, 26 727, nr. 3, blz. 24-25).

5.11.

De in 2.17 van de Wet IB 2001 opgenomen toerekeningsbepalingen komen evenwel niet in beeld voor het door de ex-echtgenote verschuldigde, maar niet op haar drukkende rentebedrag van de geldlening van € 10.523. Het is, zoals uit voorgaande volgt, voor de ex-echtgenote geen individueel belastbaar inkomen uit eigen woning dat (ingevolge de keuze voor voljaarspartnerschap) kan worden toebedeeld aan belanghebbende. Aldus komt ook het Hof tot de conclusie dat belanghebbende geen recht op aftrek toekomt voor het (rente)bedrag van € 10.523.

Onderhoudsverplichting

5.12.

Belanghebbende stelt, voor het eerst in hoger beroep, dat er op hem een verplichting tot bijdrage in het levensonderhoud van zijn ex-echtgenote rust en dat de betalingen aan de ex-echtgenote als “(afkoop van) aftrekbare onderhoudsverplichtingen c.q. alimentatie” in aftrek moeten worden toegelaten. Hij stelt dat voor de berekening van de onderhoudsverplichting de overeengekomen vergoeding uit hoofde van het convenant (zie 3.6.) van € 533.782 als uitgangspunt moet worden genomen. In lijn met de correctie van de inspecteur bij de ex-echtgenote dient “een bedrag van in totaal € 433.782 als (afkoop van) onderhoudsverplichting c.q. alimentatie in aftrek worden toegelaten, althans dat dit in ieder geval geldt voor het in 2017 betaald bedrag van € 343.497”. Het bedrag van € 343.497 is als volgt opgebouwd (zie ook 2.4.):

• € 25.497 (dit betreft 9 maandelijkse termijnen van € 2.833, zie 3.7 convenant)
• € 250.000 verrekening overbedeling vrouw terzake de woning (zie 3.5 convenant)
• € 67.977 verrekening andere overbedelingsschuld vrouw (zie 4.40 convenant)

5.13.

De inspecteur stelt primair dat belanghebbende geen aftrek ter zake van de in artikel 6.1, lid 2, aanhef en onder a, van de Wet IB 2002 bedoelde uitgaven voor onderhoudsverplichtingen toekomt. De in het convenant gemaakte financiële afspraken (omtrent de vergoeding) tussen belanghebbende en zijn ex-echtgenote kwalificeren volgens hem niet als uitgaven voor levensonderhoud. Daarbij wijst hij op 2.1. van het convenant waarin is opgenomen dat de vrouw geacht wordt geen behoefte te hebben aan een (aanvullende) bijdrage in de kosten van haar levensonderhoud en dat over en weer in beginsel geen partneralimentatie verschuldigd is. Voorts volgt uit 2.2. van het convenant (voor de periode tot 1 augustus 2020) dat indien en voor zover de (fiscaal geaccepteerde) vergoeding lager uitvalt dan in het convenant is vastgelegd, dit tot een verplichting voor belanghebbende leidt tot een bijdrage in de kosten van het levensonderhoud aan de ex-echtgenote ter grootte van 150% van het (maandelijks) bedrag dat niet als vergoeding word aangemerkt. Dit zelfs in het geval de vergoeding fiscaal niet geaccepteerd wordt en belanghebbende geen partneralimentatie aan de vrouw verschuldigd kan zijn met het oog op artikel 1:160 BW; voor die situatie is overeengekomen dat belanghebbende de afgesproken bedragen voor de vergoeding onverkort doorbetaalt (artikel 2.14 convenant). Dit alles duidt volgens de inspecteur niet op een vergoeding die is ingegeven vanuit een onderhoudsverplichting (welke voortvloeit uit het familierecht) maar is eerder te duiden als een aantal financiële afspraken tussen belanghebbende en zijn ex-echtgenote (welke een voortvloeisel zijn van de financiële afspraken van verdeling en de overdracht van de woning). Voorts wijst de inspecteur er op dat de navorderingsaanslag aan de ex-echtgenote (zie 2.5) is opgelegd ter behoud van rechten en dat de afwikkeling van deze aanslag (er loopt bezwaar) afhankelijk is van de uitkomst van deze procedure.

Subsidiair stelt hij dat een bedrag van € 25.497 voor aftrek in aanmerking komt, meer subsidiair een bedrag van €76.500 en meest subsidiair en bedrag van € 343.497.

5.14.

In artikel 6.3 van de Wet IB 2001 wordt bepaald wat onderhoudsverplichtingen (in de zin van artikel 6.1., lid 2, aanhef en onder a) zijn en luidt - voor zover van belang - als volgt:

“1. Onderhoudsverplichtingen zijn:

a. periodieke uitkeringen en verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, tenzij deze worden gedaan aan bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn;

b. afkoopsommen van dergelijke uitkeringen of verstrekkingen die worden gedaan aan de gewezen echtgenoot;

(…)”

5.15.

Bij voor aftrek kwalificerende onderhoudsverplichtingen in vorenbedoelde zin moet het dus gaan om rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichtingen.

Dit houdt in dat de periodieke uitkeringen hun ontstaansgrond moeten vinden in Boek 1 van het Burgerlijk Wetboek neergelegde familierecht. Het Hof neemt in dit verband onder meer de volgende bepalingen op:

Artikel 1:156 BW:

De rechter kan bij de echtscheidingsbeschikking of bij latere uitspraak aan de echtgenoot die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, noch zich in redelijkheid kan verwerven op diens verzoek ten laste van de andere echtgenoot een uitkering tot levensonderhoud toekennen.

Bij de vaststelling van de uitkering kan de rechter rekening houden met de behoefte aan een voorziening in het levensonderhoud voor het geval van overlijden van degene die tot de uitkering is gehouden.

Artikel 1:158 BW:

Vóór of na de beschikking tot echtscheiding kunnen de echtgenoten bij overeenkomst bepalen of, en zo ja tot welk bedrag, na de echtscheiding de één tegenover de ander tot een uitkering tot diens levensonderhoud zal zijn gehouden. Indien in de overeenkomst geen termijn is opgenomen, is artikel 157, eerste tot en met vijfde lid en zevende lid, van overeenkomstige toepassing.

Artikel 1:160 BW:

Een verplichting van een gewezen echtgenoot om uit hoofde van echtscheiding levensonderhoud te verschaffen aan de wederpartij, eindigt wanneer deze opnieuw in het huwelijk treedt, een geregistreerd partnerschap aangaat dan wel is gaan samenleven met een ander als waren zij gehuwd of als hadden zij hun partnerschap laten registreren.

5.16.

De Hoge Raad heeft in een arrest van 16 november 2018 (ECLI:NL:HR:2018:2134)

geoordeeld over de wijze waarop dient te worden vastgesteld of een verplichting tot periodieke uitkeringen of verstrekkingen is ontstaan:

“2.4.1.Van periodieke uitkeringen en verstrekkingen als bedoeld in artikel 6.3, lid 1, letter a, Wet IB 2001 is sprake wanneer rechtstreeks uit het familierecht een wettelijke verplichting tot het doen van die uitkeringen of verstrekkingen volgt. Het bestaan van zo’n wettelijke verplichting kan blijken uit een rechterlijke uitspraak waarbij een uitkering tot levensonderhoud is toegekend (artikel 1:157 BW), of uit een overeenkomst tussen partijen waarbij is bepaald dat de één tegenover de ander tot een uitkering tot diens levensonderhoud zal zijn gehouden (artikel 1:158 BW; veelal: een echtscheidingsconvenant).

2.4.2.

Of bij rechterlijke uitspraak een uitkering tot levensonderhoud is toegekend, moet worden beoordeeld door uitleg van die uitspraak naar objectieve maatstaven.

Of een overeenkomst tussen partijen een onderhoudsverplichting als bedoeld in artikel 1:158 BW inhoudt, dient door middel van uitleg met toepassing van de Haviltex-maatstaf (HR 13 maart 1981, nr. 11647, ECLI:NL:HR:1981:AG4158) te worden beoordeeld.”

Ten aanzien van het al dan niet aanwezig zijn van een afkoopsom oordeelde de Hoge Raad op 3 oktober 2014 (ECLI:NL:HR:2014:2874):

”2.4.2. Als onderhoudsverplichting in de zin van artikel 6.3, lid 1, aanhef en letter b, Wet IB 2001 wordt slechts aangemerkt de aan een gewezen echtgenoot betaalde afkoopsom van periodieke uitkeringen en verstrekkingen die zijn verschuldigd op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting. Om te kunnen spreken van een afkoopsom is vereist dat de gewezen echtgenoot een aanspraak op zodanige uitkeringen of verstrekkingen had, die aanspraak heeft prijsgegeven en daartegenover recht heeft gekregen op een door de belastingplichtige te verrichten vervangende betaling of andere kapitaalsuitgave (vgl. HR 5 april 1978, nr. 18571, BNB 1978/113, en HR 19 september 2003, nr. 38315, ECLI:NL:HR:2003:AK8291, BNB 2003/371).”

5.17.

Op belanghebbende, die een aftrek in verband met uitgaven voor onderhoudsverplichtingen claimt, rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat door hem gedane betalingen aangemerkt kunnen worden als uitgaven als hiervoor bedoeld.

5.18.1.

Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aan de op hem rustende bewijslast voldaan. Daarbij acht het Hof het volgende van belang.

5.18.2.

In het convenant (zijnde een overeenkomst als bedoeld in artikel 1:158 BW) zijn partijen overeengekomen dat in beginsel geen partneralimentatie verschuldigd is. Eerst (“indien en voor zover”) als de ook tussen partijen afgesproken (fiscaal geaccepteerde) vergoeding voor “voorgezette hoofdelijke aansprakelijkheid” (het Hof begrijpt een vergoeding omdat de ex-echtgenote medeschuldenaar ter zake de hypothecaire leningen blijft) lager uitvalt wordt in de overeenkomst een verplichting voor belanghebbende tot een bijdrage in het levensonderhoud van zijn ex-echtgenote overeengekomen (waarvan de hoogte afhangt -zo begrijpt het Hof uit 2.2. van het convenant- van de hoogte van het deel van de vergoeding dat niet geaccepteerd is).

Uit het convenant volgt dat de ex-echtgenote is overbedeeld voor een bedrag van € 250.000 (kortgezegd omdat aan belanghebbende de schuld voor de woning ter grootte van € 1.7 mio en de woning met een waarde € 1.2 mio zijn toebedeeld: de helft van € 500.000 vormt een overbedeling voor de vrouw) en een bedrag van € 67.977 (terzake de verdeling van overige vermogensbestanddelen). In het convenant is voorts in 3.6. een vergoeding voor voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid van de ex-echtgenote voor de eigenwoningschulden opgenomen welke, kortgezegd, bestaat uit een bedrag van € 433.782 zijnde de (door belanghebbende becijferde) contante waarde van 8% (1% basisvergoeding met 7% risico-opslag) van het bedrag van de hypothecaire leningen (over de periode 1 juli 2017 tot 1 augustus 2025) en € 100.000 (uit hoofde van een onder 2.10 opgenomen inspanningsverplichting van de belanghebbende jegens zijn ex-echtgenote). De totale vergoeding – en het aldus volgens het convenant door belanghebbende aan zijn ex-echtgenote verschuldigde bedrag – bedraagt alsdan € 533.782. Vervolgens vindt er op grond van 3.7 van het convenant een verrekening plaats tussen, kortgezegd, het bedrag van de overbedeling van de vrouw en de vergoeding.

5.18.3.

Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof, desgevraagd naar de achtergrond van de vergoeding en de verrekening, naar het oordeel van het Hof niet afdoende onderbouwd dat het (in ieder geval niet voor het onderhavige jaar) om een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting(en) gaat.
Daarbij heeft hij met betrekking tot de “vergoeding voor de voortgezette hoofdelijke aansprakelijkheid” niet aannemelijk gemaakt dat in het voorliggende jaar is voldaan aan de in het convenant (in 2.2.) opgenomen voorwaarde (“indien en zover de (fiscaal geaccepteerde) vergoeding lager uitvalt dan de vergoeding welke partijen in dit convenant hebben vastgesteld”) voor het kwalificeren van de aanwezigheid van een verplichting voor de man tot betaling van een bijdrage in de kosten van levensonderhoud van de ex-echtgenote. Bovendien verhindert de loskoppeling (in 2.14 convenant) van deze vergoeding met het bepaalde in het BW het bestaan van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende wettelijke verplichting. Daarnaast is in feite geen sprake van een vergoeding voor hoofdelijke aansprakelijkheid of borgstelling, maar is sprake van een ongewijzigde voortzetting van het schuldenaarschap door de vrouw. Verder heeft belanghebbende desgevraagd bij de rechtbank en het Hof niet afdoende onderbouwd wat de achtergrond is geweest van de hoogte van het gehanteerde percentage (8%) dat is gebruikt ter bepaling van de vergoeding. Belanghebbende heeft ter zitting (bij de rechtbank en het Hof) bevestigd dat ook hij dit wel heel hoog percentage vond maar dat dit hem destijds zo is geadviseerd en hij geen verklaring heeft voor bijvoorbeeld het enorme verschil met het percentage dat gebruikelijk is voor een borgstellingsprovisie (circa 1% is daarvoor gebruikelijk). Ook heeft belanghebbende niet kunnen toelichten wat de gevolgen voor de (omvang van de) vergoeding zouden zijn als de woning kort na het toedelen aan belanghebbende zou zijn verkocht door belanghebbende (deels zou dat – door het ontbreken van de hypothecaire leningen – de grond onder de berekening van de vergoeding uithalen).

De vergoeding ziet voorts voor een bedrag van € 100.000 op een (niet afdwingbare) inspanningsverplichting (zie 2.10 van het convenant). Een dergelijke niet afdwingbare inspanningsverplichting om – mogelijk – in de toekomst een bedrag te voldoen aan de ex-echtgenote kwalificeert niet in het onderhavige jaar als uitkering tot levensonderhoud door belanghebbende aan zijn ex-echtgenote in artikel 6.3, lid 1, van de Wet IB 2001.

Bij deze stand acht het Hof niet aannemelijk geworden dat er in het onderhavige jaar uitkering(en) tot levensonderhoud door belanghebbende aan zijn ex-echtgenote in de zin van artikel 6.3, lid 1, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001 zijn voldaan. Aldus kan ook niet worden gesproken van een afkoopsom als bedoeld in de zin van artikel 6.3, lid 1, aanhef en onder b, van de Wet IB 2001: hiervoor is immers vereist dat de ex-echtgenote een aanspraak op zodanige uitkeringen of verstrekkingen had, die aanspraak vervolgens heeft prijsgegeven en daartegenover recht heeft gekregen op een door de belastingplichtige te verrichten vervangende betaling of andere kapitaalsuitgave.

Financieringskosten

5.19.

Bij de aanslagregeling is een bedrag € 108.750 (dit bedrag was in de aangifte van belanghebbende opgenomen onder financieringskosten eigen woning) gecorrigeerd. In de procedure bij de rechtbank heeft belanghebbende betoogd dat dit bedrag wel in aftrek kon worden gebracht omdat belanghebbende aan zijn ex-echtgenote, ter zake van het voorzetten van de eigen woningschuld, een vergoeding verschuldigd is van € 108.750 (belanghebbende heeft de berekening van dit bedrag, onder verwijzing naar 3.6 van het convenant, nader toegelicht in een email van 13 december 2018 aan de inspecteur). Omdat er sprake was van een rechtstreeks en oorzakelijk verband tussen die vergoeding en de voortzetting van de eigenwoningschuld door belanghebbende bestaat er recht op aftrek, aldus belanghebbende. In hoger beroep betoogt belanghebbende dat een hoger bedrag in aftrek gebracht dient te worden. Hij betoogt, ook onder verwijzing naar 3.6 van het convenant, dat in 2017 een bedrag van € 343.497 op het inkomen in mindering moet worden gebracht (en als aftrek voor het box 3 deel niet mogelijk is € 292.969). Ook bij dit bedrag gaat het om de tussen belanghebbende en zijn ex-echtgenote afgesproken vergoeding in 3.6 van het convenant.

De inspecteur betwist dat er sprake is van (enige)financieringskosten eigen woning.

5.20.

Het Hof overweegt als volgt. Ook voor deze kosten (aftrekbare financieringskosten eigen woning) ligt de bewijslast bij belanghebbende.

Zoals onder 5.18.3 is opgenomen heeft belanghebbende de achtergrond van de afgesproken hoogte van de door hem afgesproken vergoeding van 8% (1% basisvergoeding met 7% risico-opslag) van het bedrag van de hypothecaire leningen (over de periode 1 juli 2017 tot 1 augustus 2025) voor de voorgezette hoofdelijke aansprakelijkheid en de inspanningsverplichting op geen enkele wijze (adequaat) onderbouwd. Deze vergoeding is voorts deels verrekend met de overbedelingschuld die ontstaan is door de wijze van toedelen van eigen woning en schulden tussen belanghebbende en de ex-echtgenote (zie ook 5.18.2.).

Het Hof is van oordeel dat hetgeen is afgesproken in 3.6 van het convenant te duiden is als financiële afspraken omtrent de afwikkeling van de (waarde van de) woning en tussen belanghebbende en zijn ex-echtgenote. Het is evenwel niet aannemelijk geworden dat de afspraken met betrekking tot de in 3.6 van het convenant genoemde vergoeding (geheel dan wel gedeeltelijk) verband houden met de financiering voor de eigen woning. Alsdan bestaat er – wat verder zij van de (gestelde) hoogte daarvan – geen grond om enig bedrag als financieringskosten eigen woning in aftrek toe te laten. Het Hof merkt voorts nog op dat, zoals de rechtbank terecht constateert, de ex-echtgenote geen verplichtingen op zich heeft genomen die zij voor het echtscheidingsconvenant al niet had. Zonder een afdoende toelichting, die ontbreekt, valt niet in te zien waarom de door belanghebbende gestelde bedragen voor aftrek in aanmerking komen.

Slotsom

5.21.

De slotsom is dat het hoger beroep niet slaagt en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.

6. Kosten

Het Hof vindt geen aanleiding voor een kostenveroordeling.

7. Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, A.M. van Amsterdam en M. Ferrier, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. H.M. Nijland als griffier. De beslissing is op 29 april 2025 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag . Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederen

Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden