ECLI:NL:GHARL:2026:2011 - Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden - Hoger beroep over dienstbetrekking statutair bestuurders ...

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

locatie Leeuwarden

nummers BK-ARN 23/3046 tot en met 23/3054

uitspraakdatum: 31 maart 2026

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[belanghebbende] U.A.te
[vestigingsplaats](hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 19 oktober 2023, nummers LEE 22/347 tot en met 22/353, 22/429 en 22/430, in het geding tussen belanghebbende en

de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Groningen(hierna: de Inspecteur)

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 juli 2020 tot en met 31 december 2020 een naheffingsaanslag in de loonheffingen van € 36.660 opgelegd. Bij beschikking is een verzuimboete van € 3.666 opgelegd.

1.2.

De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren gegrond verklaard, de naheffingsaanslag verminderd tot € 36.122 en de verzuimboete dienovereenkomstig verminderd tot € 3.612. Daarbij is een proceskostenvergoeding toegekend.

1.3.

Belanghebbende heeft aangifte gedaan van door haar over de tijdvakken april 2021 tot en met november 2021 verschuldigde loonheffingen en de loonheffingen afgedragen. In de aangifte van april 2021 zijn ook de maanden januari, februari en maart van dat jaar begrepen.

1.4.

Belanghebbende heeft telkens bezwaar gemaakt tegen de afdracht op aangifte. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.

1.5.

Belanghebbende is tegen de onder 1.2 en 1.4 genoemde uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover het de boetebeschikking betreft, de verzuimboete verminderd tot € 3.250, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.949 en de Inspecteur opgedragen aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden. De overige beroepen zijn ongegrond verklaard.

1.6.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.7.

Het onderzoek ter zitting, waarbij alle zaken gelijktijdig en gezamenlijk zijn behandeld, heeft plaatsgevonden op 17 februari 2026. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende J.J. Tabak, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [naam1] , alsmede mr. [naam2] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [naam3] en [naam4] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.

2.Vaststaande feiten

2.1.

Belanghebbende is een coöperatie van melkveehouders en is gevestigd in [vestigingsplaats] . Het doel van belanghebbende is het behartigen van belangen van haar leden, melkveehouders, bij het voor gezamenlijke rekening en risico afzetten van de door hen geproduceerde melk.

2.2.

Belanghebbende heeft een belang van 100% in de per 26 juni 2018 opgerichte dochtermaatschappij [handelsnaam] B.V. Deze vennootschap wordt gebruikt voor de afzet van een gedeelte van de melk onder een eigen merk, genaamd [handelsnaam] .

2.3.

In de statuten van belanghebbende is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:

“
Organen

Artikel 4

De coöperatie kent de volgende organen:

- de algemene ledenvergadering;

- het algemeen bestuur, hierna ook te noemen: het bestuur;

- het dagelijks bestuur.

(…)

Bestuur

Artikel 13

1. Het bestuur bestaat uit ten minste drie natuurlijke personen, die door de algemene ledenvergadering worden benoemd voor een periode van drie jaren.

De meerderheid van het bestuur dient te allen tijde uit leden van de coöperatie te bestaan.

Indien een rechtspersoon lid van de coöperatie is, kan ieder natuurlijk persoon die deel uitmaakt van de directie van die rechtspersoon bestuurder van de coöperatie zijn. Hetzelfde geldt voor leden van personenassociaties.

Het aantal leden van het bestuur wordt door de algemene ledenvergadering vastgesteld.

2. Tot lid van het bestuur kunnen niet worden gekozen degenen die in dienstbetrekking tot de coöperatie staan.

3. Indien een bestuurslid komt te verkeren in een situatie, gemeld in lid 2 van dit artikel, eindigt zijn bestuurslidmaatschap op de dag van de eerstvolgende algemene ledenvergadering.

(…)

7. Het bestuur verdeelt zelf de bestuursfuncties. Het bestuur bestaat uit een voorzitter, een secretaris en een penningmeester en eventuele leden-bestuurder.

De functies van secretaris en penningmeester kunnen in één persoon worden verenigd. De functie van voorzitter is onverenigbaar met de functie van secretaris of penningmeester. De secretaris is belast met de dagelijkse leiding over administratie en het personeelsbeleid binnen de coöperatie. Het bestuur kan voor de functies van voorzitter, secretaris en penningmeester eveneens vanuit zijn midden plaatsvervangers aanwijzen.

8. In het bestuur dat nodig oordeelt kan het overgaan tot het aanwijzen van een dagelijks

bestuur. De voorzitter, secretaris en penningmeester vormen tezamen het dagelijks bestuur. Het dagelijks bestuur is belast met de uitvoering van de besluiten van het algemeen bestuur en met de voorbereiding van de vergaderingen van het algemeen bestuur.

9. De taakverdeling en bevoegdheden van het algemeen bestuur, het dagelijks bestuur en de bestuursleden kunnen nader schriftelijk worden vastgelegd in een bestuursreglement dat ter kennis van de leden wordt gebracht.

(…)

Artikel 15

1. Het bestuur is bevoegd, na verkregen toestemming van de algemene ledenvergadering

te besluiten tot het aangaan van overeenkomsten tot verkrijging, vervreemding of bezwaring van registergoederen, en tot het aangaan van overeenkomsten waarbij de coöperatie zich als borg of hoofdelijk medeschuldenaar verbindt, zich voor een derde sterk maakt, zich tot zekerheidstelling voor een schuld van een ander bindt en tot het aangaan van participaties in of exploitatie van onderneming als bedoeld in artikel 2 lid Pro 4.

2. Het bestuur vertegenwoordigt de coöperatie.

3. Vertegenwoordigingsbevoegdheid komt mede toe aan:

- de voorzitter tezamen handelende met de penningmeester;

- de voorzitter tezamen handelend met de secretaris;

- de secretaris tezamen handelende met de penningmeester.

4. Het bestuur is bevoegd reglementen op te stellen binnen het kader van het in art. 2 aangegeven Pro doel van de coöperatie, mits de inhoud van die reglementen niet strijdig is met de bepalingen in de statuten.

Schorsing en ontslag van bestuursleden

Artikel 16

1. Te allen tijde kan een lid van het bestuur door de algemene ledenvergadering worden ontslagen doch niet nadat de betrokkene de gelegenheid heeft gehad zich in de algemene ledenvergadering te verantwoorden en te verdedigen.

2. Bij niet behoorlijke vervulling van zijn taak kan een bestuurslid door de overige bestuursleden voor ten hoogste acht weken worde geschorst.

3. Binnen een maand na een besluit tot schorsing belegt het bestuur een algemene ledenvergadering, welke, na zo mogelijk het geschorste lid te hebben gehoord, kan besluiten tot opheffing van de schorsing, ofwel verlenging van de schorsingstermijn met ten hoogste zes weken of tot ontslag.

Algemene ledenvergadering

Artikel 17

1. Jaarlijks wordt binnen negen maanden na het einde van het boekjaar, behoudens verlenging van deze termijn met ten hoogste vijf maanden door de algemene ledenvergadering op grond van bijzondere omstandigheden, een algemene ledenvergadering (de jaarvergadering) gehouden op een door het bestuur te bepalen dag en uur.

2. In deze vergadering wordt onder meer:

a. door het bestuur schriftelijk verslag uitgebracht over het afgelopen coöperatiejaar;

b. rekening en verantwoording afgelegd over het financieel beheer in het afgelopen coöperatiejaar, zoals nader in artikel 19 bepaald Pro;

c. de jaarrekening vastgesteld;

d. een voorstel gedaan het bestuur kwijting en decharge te verlenen voor het over

het afgelopen jaar gevoerde bestuur en beheer;

e. voorzien in vacatures binnen het bestuur.

3. In de tweede helft van het jaar wordt ook een algemene ledenvergadering gehouden. In deze vergadering wordt in elk geval de begroting voor het komende jaar aan de leden ter goedkeuring voorgelegd.”

2.4.

Het bestuur van belanghebbende bestond in de tijdvakken waarop deze procedures zien uit de volgende leden:

- [voorzitter] (voorzitter sinds 2014);

- [secretaris] (secretaris sinds 2007);

- [penningmeester] (penningmeester sinds 2012);

- [bestuurslid1] (bestuurslid sinds 2015);

- [bestuurslid2] (bestuurslid sinds 2019);

- [bestuurslid3] (bestuurslid sinds 2015).

Alle bestuursleden zijn statutair bestuurder en lid van belanghebbende en staan als zodanig ingeschreven bij de Kamer van Koophandel (hierna: de statutair bestuurders). De coöperatie heeft sinds 2015 geen dagelijks bestuur en directeur meer. De statutair bestuurders oefenen elk een melkveebedrijf als IB-ondernemer uit.

2.5.

De statutair bestuurders ontvangen een vaste basisvergoeding van € 1.100 per maand exclusief btw. Naast de basisvergoeding ontvangen de statutair bestuurders een vergoeding voor extra gewerkte uren. De vergoeding voor deze uren bedraagt € 68,75 per uur exclusief btw. Aanvullend kunnen de statutair bestuurders gereisde kilometers declareren ad € 0,30 per kilometer. Tot de gedingstukken behoren drie facturen met datum 29 mei 2019 die door de statutair bestuurders aan belanghebbende zijn gefactureerd en waarop de eigen naam van de betreffende statutair bestuurder en een btw-nummer staan vermeld.

2.6.

Op 15 januari 2020 is door de Inspecteur een controle uitgevoerd op het bedrijfsadres van de gemachtigde van belanghebbende. Daarbij is de fiscale kwalificatie van de arbeidsrelatie tussen belanghebbende en haar statutair bestuurders onderzocht. De statutair bestuurders van belanghebbende waren door belanghebbende op dat moment niet als werknemers gekwalificeerd.

2.7.

De Inspecteur heeft de gemachtigde van belanghebbende het concept-controlerapport met datum 16 april 2020 toegestuurd. In het conceptrapport geeft de Inspecteur een aanwijzing. Volgens de Inspecteur kan de inhouding en afdracht van loonheffingen niet achterwege blijven, omdat de statutair bestuurders in dienstbetrekking werkzaam zijn bij belanghebbende. Belanghebbende wordt daarom de gelegenheid geboden inhouding en afdracht van loonheffingen toe te passen op het loon van de statutair bestuurders, dan wel de huidige werkwijze zodanig aan te passen dat buiten dienstbetrekking gewerkt kan worden. Hiervoor geldt een termijn van drie maanden na dagtekening van het definitieve rapport. Als geen loonheffing plaatsvindt en de huidige werkwijze niet wordt aangepast, dan zullen correctieverplichtingen volgen met terugwerkende kracht vanaf de datum van het definitieve rapport. Op 4 mei 2020 heeft de gemachtigde van belanghebbende per e-mail op het conceptrapport gereageerd en aangegeven dat de werkwijze zal worden aangepast.

2.8.

Met dagtekening 21 juli 2020 heeft de Inspecteur het definitieve controlerapport aan de gemachtigde van belanghebbende gestuurd. Met dit rapport worden ook de aanwijzing (zie 2.7) per 21 juli 2020 definitief.

2.9.

In een e-mailbericht van 12 januari 2021 heeft de Inspecteur, onder verwijzing naar het controlerapport van 21 juli 2020 en het e-mailbericht van de gemachtigde van belanghebbende van 4 mei 2020, gevraagd of de werkwijze tussen belanghebbende en haar statutair bestuurders is aangepast. Op 21 januari 2021 heeft de gemachtigde van belanghebbende aangegeven dat de werkwijze is aangepast doordat tussen belanghebbende en de statutair bestuurders een overeenkomst is gesloten, namelijk de door de Belastingdienst goedgekeurde modelovereenkomst nr. 9015550000-06-2 (algemene modelovereenkomst geen werkgeversgezag). Daarop heeft de Inspecteur op 26 en 27 januari 2021 verzocht om deze overeenkomsten en de door de statutair bestuurders aan belanghebbende verstuurde facturen te verstrekken.

2.10.

Op 28 januari 2021 heeft de gemachtigde van belanghebbende de gevraagde overeenkomsten en facturen toegestuurd. De gemachtigde heeft in de begeleidende e-mail geschreven dat de wijze van factureren is gewijzigd, in die zin dat de statutair bestuurders zijn gaan factureren vanuit hun onderneming, en dat ook voor het overige de werkwijze conform de gesloten overeenkomsten is. In de betreffende overeenkomsten genaamd ‘overeenkomst van opdracht bestuurders’, waarin belanghebbende ‘Opdrachtgever’ wordt genoemd en de bestuurder ‘Opdrachtnemer’, is voor alle statutair bestuurders onder meer het volgende bepaald:

“
Overwegende dat:

a. Opdrachtgever een coöperatie is van melkveehouders met als doel het behartigen van de belangen van haar leden bij het voor hun gezamenlijke rekening en risico afzetten van de door

hen geproduceerde melk;

b. algemene ledenvergadering van Opdrachtgever in het kader hiervan een bestuurslid heeft benoemd;

c. Opdrachtnemer als zodanig in staat en bereid is deze werkzaamheden uit te voeren;

d. In de statuten van opdrachtgever is vastgelegd dat degenen die in dienstbetrekking staan tot opdrachtgever niet kunnen worden gekozen tot bestuurslid;

e. Partijen uitsluitend met elkaar wensen te contracteren op basis van een overeenkomst van opdracht in de zin van artikel 7:400 e.v. BW;

f. Partijen uitdrukkelijk niet beogen om een arbeidsovereenkomst aan te gaan in de zin van artikel 7:610 e.v. BW;

(…)

h. Deze overeenkomst gelijkluidend is aan de door de Belastingdienst op 29-02-2016 onder nummer 9015550000-06-2 opgestelde modelovereenkomst. Eventuele wijzigingen en aanvullingen in de onderhavige overeenkomst zijn niet strijdig met de voornoemde modelovereenkomst;

i. Partijen de voorwaarden waaronder Opdrachtnemer voor Opdrachtgever zijn werkzaamheden zal verrichten, in deze overeenkomst wensen vast te leggen.

Partijen komen het volgende overeen:

Artikel 1 De Pro opdracht

1.1.

Opdrachtnemer verplicht zich voor de duur van de overeenkomst de Opdrachtgever als bestuurslid te vertegenwoordigen. De hierbij behorende werkzaamheden zijn bij partijen genoegzaam bekend.

Artikel 2 Uitvoering Pro van de opdracht

2.1.

Opdrachtnemer accepteert de opdracht en aanvaardt daarmee de volle verantwoordelijkheid voor het op juiste wijze uitvoeren van de overeengekomen werkzaamheden.

2.2.

Opdrachtnemer deelt zijn werkzaamheden zelfstandig in. Wel vindt, voor zover dat voor de uitvoering van de opdracht nodig is, afstemming met Opdrachtgever plaats in geval van samenwerking met anderen, zodat deze optimaal zal verlopen. Het is niet noodzakelijk voor de uitvoering van de opdracht dat Opdrachtnemer zich naar de arbeidstijden bij Opdrachtgever

richt.

2.3.

Opdrachtgever verstrekt Opdrachtnemer alle bevoegdheid en informatie benodigd voor een goede uitvoering van de opdracht.

2.4.

Opdrachtnemer is bij het uitvoeren van de overeengekomen werkzaamheden geheel zelfstandig. Hij/zij verricht de overeengekomen werkzaamheden naar eigen inzicht en zonder toezicht of leiding van Opdrachtgever. Opdrachtgever kan wel aanwijzingen en instructies geven omtrent het resultaat van de opdracht.

Artikel 3 Duur Pro van de overeenkomst

3.1

De opdracht is aangevangen op […] en is aangegaan voor de duur van drie jaar.

3.2

Opdrachtgever verklaart zich er uitdrukkelijk mee akkoord dat Opdrachtnemer ook ten behoeve van zijn eigen onderneming en andere opdrachtgevers werkzaamheden verricht.

Artikel 4 Nakoming Pro en vervanging

4.1.

Indien de Opdrachtnemer op enig moment voorziet dat hij de verplichtingen in verband met een geaccepteerde opdracht niet, niet tijdig of niet naar behoren kan nakomen, dan dient de Opdrachtnemer de Opdrachtgever hiervan onmiddellijk op de hoogte te stellen.

Artikel 5 Opzegging Pro overeenkomst

5.1.

De overeenkomst kan worden opgezegd conform de statuten van Opdrachtgever. Opdrachtnemer is in het bezit van een afschrift van deze statuten.

Artikel 6 Vergoeding Pro, facturering en betaling

6.1.

Opdrachtgever betaalt Opdrachtnemer een basisvergoeding van € 1.100 per maand exclusief BTW. Daarnaast kan Opdrachtnemer een vergoeding voor extra uren, reisuren en een kilometervergoeding declareren. Een en ander conform de gemaakte afspraken en na inlevering van het declaratieformulier dat Opdrachtgever aan Opdrachtnemer zal doen toekomen.

6.2.

Opdrachtnemer zal voor de verrichte werkzaamheden aan Opdrachtgever een factuur (doen) zenden. De factuur zal voldoen aan de wettelijke vereisten conform de modelfactuur die Opdrachtgever aan Opdrachtnemer heeft doen toekomen.

(…)

Artikel 7 Aansprakelijkheid Pro/ schade

7.1.

In verband met de aansprakelijkheid van Opdrachtnemer is een passende bestuurdersaansprakelijkheidsverzekering afgesloten.”

2.11.

Bij brief van 11 maart 2021 heeft de Inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat haar een correctieverplichting zal worden opgelegd, waarmee belanghebbende wordt verplicht om door middel van correctieberichten alsnog de juiste en volledige gegevens te verstrekken met terugwerkende kracht naar 21 juli 2020. De Inspecteur heeft in deze brief onder meer het volgende geschreven:

“
Beoordeling

De modelovereenkomst die is gehanteerd biedt zekerheid voor het werken buiten dienstbetrekking indien partijen in de praktijk handelen conform hetgeen zij overeen zijn gekomen in deze modelovereenkomst op grond waarvan geen sprake is van een (fictieve) dienstbetrekking wegens het ontbreken van werkgeversgezag. In het geval van de arbeidsrelatie tussen de coöperatie en haar statutair bestuurders is dat echter niet mogelijk. Zoals uit het rapport met dagtekening 21 juli 2020 blijkt is het formele werkgeversgezag een gegeven in het geval van statutair bestuurders van een coöperatie. Uit het rapport blijkt ook dat sprake is van het verrichten van persoonlijke arbeid en dat de statutair bestuurders hiervoor loon ontvangen. Dit houdt in dat de aanwijzing in onvoldoende mate is opgevolgd en niet buiten dienstbetrekking wordt gewerkt.”

3.Geschil

In geschil is of de naheffingsaanslag en de verzuimboete terecht zijn opgelegd, en of de afdrachten van loonheffingen over de tijdvakken april 2021 tot en met november 2021 tot de juiste bedragen hebben plaatsgevonden. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de statutair bestuurders in de onderhavige tijdvakken in een dienstbetrekking stonden tot belanghebbende. Over de cijfermatige uitkomst van elkaars standpunten bestaat geen geschil.

4.Beoordeling van het geschil

Privaatrechtelijke dienstbetrekking

4.1.

Voor de vraag of sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking is maatgevend of de rechtsverhouding tussen de betrokken partijen een arbeidsovereenkomst is in de zin van artikel 7:160 BW Pro. Voor het aannemen van een privaatrechtelijke dienstbetrekking moet sprake zijn van een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid, een gezagsverhouding en een verplichting tot het betalen van loon. Bij de beantwoording van de vraag of de rechtsverhouding beantwoordt aan de criteria voor het bestaan van een arbeidsovereenkomst moet acht worden geslagen op alle omstandigheden van het geval, in onderling verband bezien. Daarbij dienen niet alleen de rechten en verplichtingen in aanmerking te worden genomen die partijen bij het aangaan van de rechtsverhouding voor ogen stonden, maar dient ook acht te worden geslagen op de wijze waarop partijen uitvoering hebben gegeven aan hun rechtsverhouding en aldus daaraan inhoud hebben gegeven (zie HR 17 februari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BU8926, en HR 25 maart 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP3887). Voorts is niet één enkel kenmerk beslissend, maar moeten de verschillende rechtsgevolgen die partijen aan hun verhouding hebben verbonden in hun onderling verband worden bezien (zie HR 14 november 1997, ECLI:NL:HR:1997:ZC2495; hierna: het Groen/Schoevers-arrest).

4.2.

Tussen partijen is niet in geschil dat de statutair bestuurders zijn gehouden hun werkzaamheden voor belanghebbende zelf te verrichten en daarvoor een beloning ontvangen. Het geschil spitst zich enkel toe op de vraag of de statutair bestuurders in een gezagsverhouding staan ten opzichte van belanghebbende.

4.3.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de statutair bestuurders niet in een gezagsverhouding tot haar staan. Ze voert daartoe aan dat deze verhouding holistisch en materieel dient te worden beoordeeld, daarbij verwijzend naar het Groen/Schoevers-arrest, het Deliveroo-arrest (HR 24 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:443) en het Uber-arrest (HR 21 februari 2025, ECLI:NL:HR:2025:319). Als zwaarwegende omstandigheid dient te worden meegenomen dat de bestuurders allen melkveehouder (IB-ondernemer) zijn en in die hoedanigheid alsmede in het belang daarvan zijn toegetreden tot het bestuur. Ook gedragen ze zich in het economische verkeer als ondernemer. De algemene ledenvergadering geeft geen instructies over de inhoud, wijze, tijd en frequentie van de werkzaamheden en oefent geen dagelijks toezicht uit, aldus belanghebbende. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat sprake is van een gezagsverhouding. Hij voert daartoe aan dat de Hoge Raad sinds 1940 in gevallen als dat van belanghebbende heeft gekozen voor een formele benadering. Er kan daarom volgens de Inspecteur worden volstaan met de vaststelling dat er een instructiebevoegdheid bestaat op grond van de statuten als enige, althans bepalende, omstandigheid.

4.4.

Bij de beoordeling van de vraag of tussen een natuurlijke persoon en een rechtspersoon een gezagsverhouding bestaat, is volgens vaste rechtspraak van de Hoge Raad (vanaf HR 7 februari 1940, NJ 1940, 180) niet van belang welke personen deel uitmaken van het orgaan van de rechtspersoon dat instructies aan die natuurlijke persoon kan geven. Of materieel sprake is van een gezagsverhouding is bij die beoordeling daarom niet relevant. De algemene ledenvergadering van belanghebbende, een coöperatie, is bevoegd de statutair bestuurders te benoemen, te schorsen of te ontslaan (zie 2.3) en daarmee staan deze bestuurders onder het gezag van belanghebbende. Dit brengt mee dat de statutair bestuurders van belanghebbende die zich, naar tussen partijen niet in geschil is, hebben verplicht persoonlijk arbeid te verrichten tegen een beloning voor belanghebbende werkzaam zijn op basis van een arbeidsovereenkomst (vgl. HR 22 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY9295).

4.5.

Dat de statutair bestuurders per 1 juli 2020 met belanghebbende een ‘overeenkomst van opdracht bestuurders’ hebben afgesloten en vanuit hun IB-ondernemingen zijn gaan factureren (zie 2.10) kan aan het voorgaande niet afdoen. Het Hof ziet geen aanleiding te veronderstellen dat de Hoge Raad in het Deliveroo-arrest en het Uber-arrest is teruggekomen van zijn hiervoor genoemde formele benadering in gevallen als het onderhavige. Hetgeen belanghebbende in dit verband naar voren heeft gebracht, stuit reeds hierop af.

4.6.

Uit het voorgaande volgt dat de statutair bestuurders in de onderhavige tijdvakken in dienstbetrekking stonden tot belanghebbende. Het hoger beroep is in zoverre ongegrond.

Verzuimboete

4.7.

De Inspecteur heeft op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) een verzuimboete opgelegd. Een dergelijke boete kan worden opgelegd op grond van de enkele constatering dat de belasting niet, onvolledig of te laat is betaald en daarom zonder onderzoek naar de mate waarin de belasting- of inhoudingsplichtige daarvan een verwijt moet worden gemaakt. In paragraaf 4 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst is echter bepaald, voor zover hier van belang, dat een pleitbaar standpunt het opleggen van een verzuimboete (zoals die van artikel 67c AWR) uitsluit.

4.8.

Belanghebbende stelt zich – onder meer – op het standpunt dat sprake is van een pleitbaar standpunt. Volgens belanghebbende mocht zij menen dat ook in het onderhavige geval, waarin de rechtsverhouding tussen de statutair bestuurders en een rechtspersoon dient te worden beoordeeld, een holistische en materiële benadering mocht worden toegepast, en (dus) het zijn van ondernemer als zwaarwegende omstandigheid mocht worden meegenomen. Zij heeft ter zitting van het Hof in dit kader gewezen op een artikel in MBB 2023/48 waarin de betreffende auteurs met betrekking tot de kwalificatie van de rechtsverhouding van statutair bestuurders van een lichaam schrijven dat bij hen, gelet op de arresten van de Hoge Raad waarin een louter formele invulling wordt gegeven aan het gezagscriterium, de vraag opkomt in hoeverre de holistische benadering uit het arrest Groen/Schoevers, waarin niet één enkel kenmerk beslissend is, in dergelijke situaties dan nog relevant is. De Inspecteur betwist dat sprake is van een pleitbaar standpunt.

4.9.

Van een pleitbaar standpunt (een pleitbare uitleg van het (belasting)recht) is sprake indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte naar objectieve maatstaven redelijkerwijs kon en mocht menen dat zijn uitleg van het belastingrecht juist was. Deze beoordeling naar objectieve maatstaven brengt mee dat degene die zich op een pleitbaar standpunt beroept, daarvoor een beroep kan doen op bronnen of opinies waarmee hij ten tijde van de aangifte niet bekend was (zie HR 20 december 2019, ECLI:NL:HR:2019:2020). Van een pleitbaar standpunt als hiervoor bedoeld kan uitsluitend worden gesproken indien het een standpunt over de interpretatie van het (fiscale) recht betreft, dus om een – geheel of gedeeltelijk – rechtskundig standpunt. Daaronder is mede te begrijpen de rechtskundige duiding van de feiten (zie HR 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:970).

4.10.

Het Hof is van oordeel dat sprake is van een pleitbaar standpunt. In het onderhavige geval bestaat geen geschil over de feiten, maar ziet het betwiste standpunt op de interpretatie van het (fiscale) recht. Hoewel het Hof van oordeel is dat de eerder genoemde formele benadering nog steeds heeft te gelden, kan daar, ook reeds ten tijde van het doen van de aangiften, twijfel over bestaan. Voor de pleitbaarheid van het standpunt kan steun worden ontleend aan de in het door belanghebbende aangehaalde artikel geuite twijfel, waaruit kan worden afgeleid dat – althans voor de auteurs – niet vaststaat dat de holistische benadering niet toch relevant kan zijn. Daarmee is het – naar objectieve maatstaven gemeten – voldoende verdedigbaar, mede in het licht van de ten tijde van het doen van de aangiften reeds lopende discussie over het element ‘ondernemerschap’ als omstandigheid van het geval (zie de procedure Deliveroo), dat haar standpunt in de context van de melkveehouder/IB-ondernemer als statutair bestuurder van een coöperatie door een belastingrechter gevolgd zou kunnen worden.

4.11.

De pleitbaarheid van het door belanghebbende ingenomen standpunt betekent dat de boetebeschikking niet in stand kan blijven. Het standpunt van belanghebbende inzake de afwezigheid van alle schuld behoeft geen behandeling meer.

SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

5.Griffierecht en proceskosten

Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.

De Rechtbank heeft de kosten voor de behandeling van het beroep vastgesteld op € 1.949 en de Inspecteur opgedragen het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden. Daartegen zijn in hoger beroep geen grieven aangevoerd, zodat het Hof daarvan zal uitgaan. Evenmin zijn grieven aangevoerd tegen de bij de uitspraken op bezwaar door de Inspecteur toegekende proceskostenvergoeding.

Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.868 (2 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 934) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand en € 275 voor verletkosten, ofwel in totaal op € 2.143.

6.Beslissing

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze de beslissing betreft omtrent de boetebeschikking, behoudens de beslissingen over de proceskostenvergoeding en het griffierecht die daarmee verband houden,

– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige,

– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur met betrekking tot de boetebeschikking,

– vernietigt de boetebeschikking,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van € 2.143 en

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het in verband met het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 548.

Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.

De beslissing is op 31 maart 2026 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(K. de Jong-Braaksma) (G.B.A. Brummer)

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.