ECLI:NL:GHARL:2026:4496 - Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden - Hoger beroep tegen navorderingsaanslag inkomstenbelasting...

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

locatie Leeuwarden

nummer BK-ARN 24/1583

uitspraakdatum: 7 juli 2026

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

de Inspecteur van de Belastingdienst/Midden- en kleinbedrijf/kantoor Groningen(hierna: de Inspecteur)

en het incidentele hoger beroep van

[belanghebbende]te
[woonplaats](hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 25 juli 2024, nummer LEE 22/4287, ECLI:NL:RBNNE:2024:2861, in het geding tussen de Inspecteur en belanghebbende.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1

Aan belanghebbende is voor het jaar 2016 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 24.033. Daarbij is belastingrente in rekening gebracht. Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende een verzuimboete van € 2.639 opgelegd wegens het niet verzoeken om een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2016.

1.2

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar het bezwaar gegrond verklaard, de navorderingsaanslag verminderd tot een navorderingaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.273 en de verzuimboete vernietigd. De belastingrente is dienovereenkomstig verminderd.

1.3

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank).

1.4

De Inspecteur heeft op de voet van artikel 8:29 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) verzocht om beperkte kennisneming van een aantal stukken waarin gedeelten zijn weggelakt.

1.5

Bij tussenbeslissing van 13 december 2023 heeft de geheimhoudingskamer van de Rechtbank – kort gezegd – bepaald dat beperkte kennisneming van de ongeschoonde versie van de bedoelde stukken gedeeltelijk gerechtvaardigd is. Belanghebbende heeft toestemming verleend aan de hoofdkamer van de Rechtbank om de ongelakte stukken ten aanzien waarvan de geheimhoudingskamer de beperkte kennisneming gerechtvaardigd heeft geacht, te gebruiken bij de beoordeling van het beroep.

1.6

De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 25 juli 2024 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, behoudens de beslissing over de boete, de navorderingsaanslag vernietigd, de beschikking belastingrente vernietigd, de Inspecteur veroordeeld tot betaling van een aanvullende vergoeding aan belanghebbende van € 1.694 voor de proceskosten ter zake van de bezwaarprocedure, de Inspecteur veroordeeld tot betaling van € 1.750 aan proceskosten aan belanghebbende ter zake van de beroepsprocedure, bepaald dat de Inspecteur het griffierecht aan belanghebbende moet vergoeden, de Inspecteur veroordeeld tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 500 en de staatssecretaris van Justitie en Veiligheid veroordeeld tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 500.

1.7

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.8

Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft het incidenteel hoger beroep van belanghebbende beantwoord.

1.9

De gemachtigde van belanghebbende heeft bij brief van 11 juni 2025 aan het Hof bevestigd dat de beslissing van de geheimhoudingskamer van de Rechtbank in hoger beroep niet meer in geschil is.

1.1

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juni 2026 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. J.J. Bruinsma, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam1] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam2] .

1.11

Partijen hebben een pleitnota voorgedragen en overgelegd.

1.12

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.

2.De vaststaande feiten

2.1

Belanghebbende woonde geheel 2016 in Zweden.

2.2

Belanghebbende is sinds in ieder geval 2010 eigenaar van een aantal in Nederland gelegen onroerende zaken. Op 1 januari 2016 was belanghebbende eigenaar van de volgende onroerende zaken:

- [adres1] ,

- [adres2] ,

- [adres3] ,

- [adres4] ,

- [adres5] ,

- [adres6] ,

- [adres7] en

- [adres8] .

2.3

Belanghebbende is in verband met de eigendom van de bedoelde in Nederland gelegen onroerende zaken in de jaren 2011 tot en met 2016 buitenlands belastingplichtige voor de IB/PVV.

2.4

In het jaar 2017 is belanghebbende geremigreerd naar Nederland.

2.5

Belanghebbende is door de Inspecteur niet uitgenodigd om aangifte IB/PVV te doen over de jaren 2010 tot en met 2016.

2.6

Belanghebbende heeft, zonder daartoe te zijn uitgenodigd, aangifte gedaan voor de IB/PVV over de jaren 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, 2017 en 2018.

2.7

Blijkens de stukken van het geding is op 29 januari 2016 door de gemachtigde van belanghebbende verzocht om SBR-statusinformatie omtrent de op te leggen belastingaanslagen 2016. Op 28 maart 2017, 12.31 uur, is voor het jaar 2016 vervolgens verzocht om de aangifte 2016 op te nemen in de becon-regeling van de gemachtigde van belanghebbende. De ontvangst van dit uitstelverzoek is bevestigd op 28 maart 2017 12.45 uur. Op 13 april 2017 heeft de gemachtigde van belanghebbende verzocht om te kunnen beschikken over de gegevens van de Voor Ingevulde Aangifte (VIA) 2016, waarop de Inspecteur begin 2017 een (papieren) machtigingsformulier VIA 2016 naar belanghebbende heeft gezonden.

2.8

Belanghebbende heeft geen aangifte IB/PVV 2016 ingediend.

2.9

Belanghebbende heeft de hiervoor – onder 2.2 – genoemde onroerende zaken in zijn aangiften IB/PVV voor de jaren 2013, 2014, 2015 en 2017 aangegeven als onderdeel van de rendementsgrondslag van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3). In de jaren daarvoor is steeds ten minste één van deze panden in de aangifte IB/PVV opgenomen. In de aangifte IB/PVV 2018 waren, behoudens [adres1] , ook alle voornoemde panden opgenomen.

2.1

Belanghebbende heeft op 2 november 2015 aangifte IB/PVV voor het jaar 2013 gedaan. De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2013 op 3 februari 2016 vastgesteld.

2.11

Belanghebbende heeft op 7 mei 2018 aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 gedaan. De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2014 op 22 juni 2018 vastgesteld. Belanghebbende heeft deze (buiten de aanslagtermijn vastgestelde) aanslag betaald.

2.12

Belanghebbende heeft op 7 mei 2018 aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 gedaan. De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2015 op 6 juli 2018 vastgesteld.

2.13

Belanghebbende heeft op 15 november 2019 aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 gedaan. De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2017 op 29 september 2020 vastgesteld.

2.14

Belanghebbende heeft op 3 mei 2019 aangifte IB/PVV voor het jaar 2018 gedaan. De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2018 op 5 september 2019 vastgesteld.

2.15

Op 15 januari 2021 heeft een telefonisch onderhoud plaatsgevonden tussen de gemachtigde van belanghebbende en de aanslagregelaar, [naam3] . Op 19 januari 2021 heeft de aanslagregelaar de gemachtigde een e-mailbericht gestuurd met de volgende inhoud:

“
Afgelopen vrijdag hebben wij telefonisch contact gehad over het bezwaar tegen de aanslag IB/PW 2017 van [belanghebbende] . Hierna leest u een summiere samenvatting van het besprokene.

1. De Belastingdienst stemt in met uw standpunt inzake de periode van belastingplicht van uw cliënt in 2017 en gaat er vooralsnog uit van de aanvang van de periode van premieplicht per 25-01-2017.

2. Het gevolg van punt 1 is in beginsel dat [belanghebbende] een navorderingsaanslag IB 2017 dient te ontvangen en dat de aanslag IB 2017 van [partner belanghebbende] dient te worden verminderd. Per saldo zouden uw cliënten gezamenlijk een bedrag (belasting, vermeerderd met rente) zijn verschuldigd. Gelet op het financiële belang van de zaak is afgesproken dat zowel de navorderingsaanslag als de vermindering achterwege blijven.

3. U heeft ingestemd met mijn verzoek het bezwaarschrift in te trekken.

Graag ontvang ik van u een bericht waarin u expliciet bevestigt het ingediende bezwaar in te trekken.”.

Op 21 januari 2021 schrijft de gemachtigde van belanghebbende in een e-mailbericht aan [naam3] :

“
Hierbij bevestig ik u dat de onderstaande samenvatting klopt en dat voor [belanghebbende] en [partner belanghebbende] geldt dat zij vanaf 1 januari volledig binnenlands belastingplichtig zijn. De opgelegde aanslag blijft uit pragmatische overwegingen gehandhaafd en er volgt inderdaad geen navordering voor [belanghebbende] en geen ambtshalve vermindering voor [partner belanghebbende] .

Wij trekken het ingediende bezwaarschrift in en zien — waar nodig — of van een bezwaarkostenvergoeding.”.

2.16

Naar aanleiding van door de Inspecteur gestelde vragen over de aangiften IB/PVV 2018 van belanghebbende en zijn partner, is door de gemachtigde van belanghebbende geconstateerd dat de aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 niet is ingediend. In zijn e-mail van 15 september 2021 heeft de gemachtigde dit aan de Inspecteur meegedeeld.

2.17

Bij e-mailbericht van 15 november 2021 met als onderwerp ‘navorderingsaanslag IB/PVV 2016’ heeft de Inspecteur de gemachtigde van belanghebbende meegedeeld dat hij informatie heeft waaruit blijkt dat belanghebbende in 2016 onroerende zaken in Nederland in bezit had, en verzoekt hij ter zake daarvan om nadere informatie van belanghebbende.

2.18

In reactie op de e-mail van 15 november 2021 heeft de gemachtigde van belanghebbende bij e-mail van 26 november 2021 aan de Inspecteur – voor zover hier van belang – het volgende geschreven:

“
Wij verzorgen sedert het belastingjaar 2011 de belastingaangiften van belanghebbende, die tot en met eind 2016 steeds in het buitenland woonde. Hoewel wij consequent - sinds belastingjaar 2011 - inkomstenbelastingaangiften namens belanghebbende hebben ingediend, is er pas voor het eerst voor het belastingjaar 2017 daadwerkelijk een aangifte inkomstenbelasting uitgereikt.

Over al deze jaren tot 2017 is door belanghebbende spontaan aangifte gedaan en zijn er over al deze jaren belastingaanslagen opgelegd en betaald.

Alleen voor het jaar 2016 is verzuimd om aangifte te doen. Zoals al eerder vermeld is dat per abuis niet gebeurd. De aangifte stond klaar in de aangiftesoftware, maar is om onbekende redenen niet digitaal ingediend. Hetzelfde geldt voor de aangifte van de partner van belanghebbende en voor haar pakt het niet-indienen van de aangifte ongunstig uit, dus van kwade trouw kan geen enkele sprake zijn.

Normaal gesproken wordt het abusievelijk niet-indienen van een aangifte tijdig door ons kantoor onderkend door het feit dat de aangifte in de voortgangslijsten van de zogenaamde ‘becon-uitstelregeling' open blijft staan, of dat de belastingplichtige een herinnering en aanmaning van de belastingdienst krijgt. Omdat belanghebbende niet in de uitstelregeling was opgenomen en er ook geen aangifte was uitgereikt, zijn er geen signalen geweest dat de aangifte nog niet was ingediend. Wij betreuren dat, maar kunnen dat niet meer terugdraaien. Daarnaast was dit verzuim voor 2016 ook al aan de orde geweest in de correspondentie over de aangiften 2017 en hebben wij samen met u vastgesteld dat er in dit geval geen aanleiding bestond om over 2016 nog een aanslag op te leggen.

Hoewel wij onderkennen en benadrukken dat er bij een veronderstelde belastingplicht aangifte gedaan moet worden, ook al wordt er geen aangifte uitgereikt, kunnen wij niet anders constateren dan dat belanghebbende zich altijd als een voorbeeldige belastingplichtige heeft gedragen.

De omissies in de jaren 2016 en 2018 vallen belastingplichtige niet te verwijten en worden veroorzaakt door een hoogst ongelukkige samenloop van omstandigheden. Beide omissies hadden tijdig door de belastingdienst hersteld kunnen worden, maar voor 2016 is er bewust voor gekozen om dat niet te doen en voor 2018 hebben zowel gemachtigde als de belastingdienst ten onrechte te veel vertrouwd op de gebruikte software en de geautomatiseerde afdoening.”

2.19

Op 13 december 2021 heeft de Inspecteur de bestreden navorderingsaanslag opgelegd. Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende een verzuimboete van € 2.639 opgelegd wegens het niet verzoeken om een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2016.

2.2

Op het tegen die navorderingsaanslag gerichte bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar gegrond verklaard, de navorderingsaanslag verminderd tot een navorderingaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.273 en de verzuimboete vernietigd. De belastingrente is dienovereenkomstig verminderd.

2.21

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank.

2.22

De Inspecteur heeft op de voet van artikel 8:29 van Pro de Awb de Rechtbank verzocht om beperkte kennisneming van een aantal stukken waarin gedeelten zijn weggelakt.

2.23

2.24

De gemachtigde van belanghebbende heeft op 15 mei 2023 een bericht van de Rechtbank gekregen dat luidt (waarin met “eiser” belanghebbende en met “verweerder” de Inspecteur wordt bedoeld):

“
Verzoek om geheimhouding

Over het beroep met zaaknummer LEE 22/4287 informeer ik partijen hierbij met één gelijkluidend bericht. Naar aanleiding van het bericht van de rechtbank van 20 april 2023, heeft verweerder de rechtbank een brief met dagtekening 26 april 2023 met bijlage doen toekomen alsmede een brief met eveneens dagtekening 26 april 2023 met bijlagen, waarvoor verweerder een beroep op artikel 8:29 Algemene Pro wet bestuursrecht doet. De rechtbank doet eiser hierbij kopieën van beide brieven en de ene bijlage toekomen.

De rechtbank stelt eiser in de gelegenheid om binnen twee weken na de dagtekening van dit bericht schriftelijk te reageren op het verzoek om geheimhouding van stukken van verweerder. Eiser kan de rechtbank, desgewenst, in zijn reactie gelijk toestemming geven om kennis te nemen van de onderliggende stukken.”.

2.25

De Rechtbank heeft een nadien door de gemachtigde van belanghebbende gedaan verzoek om een conclusie van repliek in te mogen dienen afgewezen.

2.26

Met dagtekening 2 mei 2024 heeft de gemachtigde van belanghebbende in een nader stuk op de voet van artikel 8:58 van Pro de Awb schriftelijk gereageerd op het verweerschrift en de uitkomsten van de tussenbeslissing van de geheimhoudingskamer.

2.27

De gemachtigde van belanghebbende heeft bij brief van 11 juni 2025 aan het Hof bevestigd dat de beslissing van de geheimhoudingskamer van de Rechtbank in hoger beroep niet meer in geschil is.

3.Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1

In het principaal hoger beroep is in geschil of de Inspecteur bevoegd was om de navorderingsaanslag op te leggen. Meer specifiek is in geschil of de Inspecteur in het onderhavige geval geen onderzoekplicht had alvorens de bestreden navorderingsaanslag op te leggen. In incidenteel hoger beroep is in geschil of de Rechtbank terecht geen hogere dan de forfaitaire proceskostenvergoeding voor de beroepsfase heeft toegekend, en subsidiair of de Rechtbank terecht geen vergoeding heeft toegekend voor “het (de) verzoek(en) om schriftelijke inlichtingen”.

3.2

De Inspecteur beantwoordt deze vragen bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.

3.3

Belanghebbende beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – vermelde vragen ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, voor zover deze het oordeel over de proceskosten in de beroepsfase betreft.

3.4

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het bij deze uitspraak gevoegde proces-verbaal van de zitting.

4.Beoordeling van het geschil

4.1

Artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), bepaalt – voor zover hier van belang – dat, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.

4.2

De Inspecteur heeft gesteld dat hij in het onderhavige geval bevoegd was tot navordering, omdat sprake is van een nieuw feit.

4.3

Of de Inspecteur over een nieuw feit beschikte moet worden beoordeeld op het moment van het opleggen van de (primitieve) aanslag of op het moment dat deze uiterlijk kon worden opgelegd. In het onderhavige geval staat vast dat de Inspecteur geen (primitieve) aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 heeft opgelegd. Op grond van het bepaalde in artikel 11, derde en vierde lid, van de AWR eindigde de termijn voor het opleggen van een (primitieve) aanslag drie jaren na afloop van het belastingjaar 2016, dus uiterlijk op 31 december 2019. De beoordeling of de Inspecteur over een nieuw feit beschikte moet in dit geval dus worden beoordeeld op 31 december 2019. De bewijslast met betrekking tot de stelling dat sprake is van een nieuw feit rust op de Inspecteur.

4.4

De Inspecteur heeft gesteld dat de informatie die hem is meegedeeld in het hiervoor – onder 2.16 – genoemde e-mailbericht van 15 september 2021 van de gemachtigde van belanghebbende het nieuwe feit is. In dat e-mailbericht heeft de gemachtigde van belanghebbende aan de Inspecteur meegedeeld dat hij heeft geconstateerd dat de aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 niet is ingediend. Naar aanleiding daarvan heeft de Inspecteur bij e-mailbericht van 15 november 2021 (zie 2.17) de gemachtigde van belanghebbende meegedeeld dat hij informatie heeft waaruit blijkt dat belanghebbende in 2016 onroerende zaken in Nederland in bezit had. Daaruit leidt het Hof af dat de Inspecteur de omstandigheid dat belanghebbende de eigendom van de bedoelde onroerende zaken ook had op 1 januari 2016, als nieuw feit beschouwt.

4.5

De gemachtigde van belanghebbende heeft gesteld dat, nu hij voor de aangifte in het onderhavige jaar uitstel heeft gevraagd in het kader van de Uitstelregeling belastingconsulenten (hierna: becon-regeling), die aanvraag, waarvan de ontvangst door de Belastingdienst is bevestigd, tevens moet worden opgevat als een verzoek om uitnodiging tot het doen van aangifte. De Inspecteur heeft dat betwist.

4.6

Naar het oordeel van het Hof, is het aanmelden van een belastingplichtige voor de becon-regeling uitsluitend op te vatten als een verzoek tot uitstel voor het doen van aangifte. De verplichting tot het doen van aangifte bestaat alleen dan als een belastingplichtige is uitgenodigd tot het doen van aangifte (artikel 8, eerste lid, van de AWR). In het onderhavige geval is belanghebbende daartoe evenwel niet uitgenodigd. Om die reden mocht de Inspecteur aan het verzoek om uitstel voorbij gaan. Hij hoefde, naar het oordeel van het Hof, het verzoek om uitstel niet tevens op te vatten als een verzoek om uitnodiging tot het doen van aangifte. Belanghebbende maakt gebruik van een professionele gemachtigde. Deze had separaat moeten verzoeken om een uitnodiging tot het doen van aangifte. Dat heeft hij evenwel nagelaten. Ook de omstandigheid dat in het Kennisgroepstandpunt van 8 juni 2023, KG:206:2023:5, is aangegeven dat een verzoek om uitstel voor het doen van aangifte (in het kader van de becon-regeling) kwalificeert als een aanvraag in de zin van artikel 1:3, derde lid, van de Awb, maakt dat niet anders. Er is, zoals hiervoor is overwogen, daarmee nog geen aanvraag om een uitnodiging tot het doen van aangifte. Ook het op 13 april 2017 gedane verzoek om toegang tot de gegevens van de VIA voor het jaar 2016, naar aanleiding waarvan de Inspecteur belanghebbende een code heeft verstrekt waarmee de belastingconsulent gedurende een beperkte periode die aangiftegegevens in kan lezen, is, naar het oordeel van het Hof, niet een zodanig verzoek.

4.7

De gemachtigde van belanghebbende heeft voorts gesteld dat ook indien geen aangifte is gedaan, de inspecteur gehouden is om – binnen de daarvoor geldende termijn – een (primitieve) aanslag op te leggen, indien hij bij het einde van die termijn over zodanige informatie beschikt, althans had behoren te beschikken, dat hij op basis daarvan in redelijkheid tot de slotsom had moeten komen dat belasting is verschuldigd. Hij beroept zich in dat verband op het arrest HR 22 april 2022, ECLI:NL:HR: 2022:638.

4.8

Zoals blijkt uit de hiervoor – onder 2.9 tot en met 2.14 – vastgestelde feiten, waren over de jaren 2013, 2014, 2015, 2017 en 2018 vóór 31 december 2019 al aangiften ingediend, waarin de onroerende zaken, die belanghebbende op 1 januari 2016 in eigendom had, voor wat betreft het jaar 2018 behoudens [adres1] , als onderdeel van de rendementsgrondslag van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen zijn aangegeven. Voorts had de Inspecteur de aanslagen voor de jaren 2013, 2014, 2015 en 2018 op 31 december 2019 al vastgesteld naar aanleiding van de door belanghebbende over die jaren gedane aangiften.

4.9

De inspecteur dient bij het opleggen van een aanslag steeds kennis te nemen van de hem ter beschikking staande informatie (vgl. HR 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2150). De inspecteur dient alvorens tot het opleggen van de primitieve aanslag over te gaan, de aangifte althans in die zin aan een onderzoek onderwerpen, dat zij vergeleken wordt met de gegevens, die in het dossier van de belastingplichtige aanwezig zijn, tot welke gegevens behoren de aangiften en aanslagen over vorige jaren (vgl. HR 25 juni 1958, ECLI:NL:HR:1958:AY1185).

4.1

In het onderhavige geval heeft belanghebbende echter geen aangifte gedaan voor het jaar 2016 en is aan hem geen (primitieve) aanslag voor dat jaar opgelegd. Het Hof ziet zich daarom voor de vraag geplaatst of de hiervoor – onder 4.9 – aangehaalde jurisprudentie ook geldt voor die situatie.

4.11

Belanghebbende heeft geen aangifte IB/PVV gedaan. Hij is daartoe weliswaar door de Inspecteur niet uitgenodigd, maar hij heeft ook niet verzocht om een uitnodiging tot het doen van aangifte, waartoe hij – op grond van artikel 6, derde lid, van de AWR gelezen in verbinding met artikel 2, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 – verplicht is. De gemachtigde van belanghebbende heeft voor de aan het onderhavige jaar voorafgaande jaren en de jaren daarna er steeds voor gekozen niet te verzoeken om een uitnodiging tot het doen van aangifte, maar over de desbetreffende jaren een “spontane” aangifte te doen. Deze handelswijze is weliswaar toegestaan en gesanctioneerd in artikel 8, vierde lid, van de AWR, maar doet niet af aan de verplichting om te verzoeken om een uitnodiging tot het doen van aangifte. Een belanghebbende loopt bij de door de gemachtigde van belanghebbende gevolgde handelswijze bovendien het risico dat er iets mis gaat bij de verzending van de aangifte, zoals in het onderhavige geval aan de orde is. Dit risico komt voor rekening van belanghebbende. In een dergelijk geval kan van de inspecteur, naar het oordeel van het Hof, anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, niet worden verwacht dat hij nader onderzoek doet. Ten overvloede overweegt het Hof nog dat belanghebbende bij de navordering niet in een nadeliger positie is komen te verkeren dan in de situatie waarin zijn gemachtigde de fout bij de verzending van de aangifte niet had gemaakt, nu de opgelegde boete in bezwaar is vernietigd en de kosten van de bezwaarprocedure integraal zijn vergoed.

4.12

Het arrest HR 22 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:638, doet aan hetgeen hiervoor is overwogen niet af. In dat arrest overwoog de Hoge Raad voor een geval waarin een (primitieve) aanslag was opgelegd hangende een boekenonderzoek (waarbij de voetnoten zijn weggelaten):

“
3.2.1 Indien de inspecteur bij een belasting die bij wege van aanslag wordt geheven zodanige twijfel heeft over de juistheid van een aangifte dat hij het nodig vindt een onderzoek in te stellen, dient hij als regel met het opleggen van een aanslag te wachten totdat hij de beschikking heeft over de resultaten van dat onderzoek. Hetzelfde heeft te gelden indien geen aangifte is gedaan en de inspecteur zozeer betwijfelt of een aanslag achterwege kan blijven, dat hij het nodig vindt een onderzoek in te stellen.

3.2.2

Legt de inspecteur in de hiervoor in 3.2.1 bedoelde gevallen een aanslag op zonder te wachten totdat hij de beschikking heeft over de resultaten van het volledige onderzoek, dan begaat hij daarmee als regel een ambtelijk verzuim dat niet door middel van navordering kan worden hersteld. Dat is alleen anders indien er gegronde redenen zijn waarom het geboden is de aanslag al op te leggen voordat met de resultaten van dat onderzoek rekening kan worden gehouden.

3.2.3

Zodanige gegronde redenen kunnen zich voordoen indien de termijn voor het opleggen van een primitieve aanslag bijna verstrijkt. Ook indien geen aangifte is gedaan, is de inspecteur in deze gevallen gehouden om – binnen die termijn – een primitieve aanslag op te leggen, indien hij bij het einde van die termijn over zodanige informatie beschikt, althans had behoren te beschikken, dat hij op basis daarvan in redelijkheid tot de slotsom had moeten komen dat belasting is verschuldigd, en hij in verband daarmee het opleggen van een primitieve aanslag bij een behoorlijke taakuitoefening niet had mogen nalaten. De informatie waarover de inspecteur bij het einde van de aanslagtermijn had behoren te beschikken, is de informatie waarover hij op dat moment zou hebben beschikt bij een behoorlijke en voldoende voortvarende taakuitoefening. Indien de inspecteur, gelet op het voorgaande, gehouden is een primitieve aanslag op te leggen, bestaat de mogelijkheid dat er bij het einde van de daarvoor geldende termijn, op basis van de informatie waarover de inspecteur dan beschikt, althans had behoren te beschikken, nog onduidelijkheid bestaat over de omvang van de belastingschuld. De inspecteur dient de aanslag dan te baseren op een redelijke schatting. Het gaat erom met welke omvang van de belastingschuld de inspecteur op dat moment in redelijkheid ten minste rekening moet houden. Komen uit het vervolg van het onderzoek feiten naar voren die meebrengen dat de belastingschuld hoger is dan dit in redelijkheid geschatte bedrag, dan zijn dat nieuwe feiten die in zoverre navordering op de voet van artikel 16, lid 1, AWR rechtvaardigen.”.

4.13

Naar het oordeel van het Hof, is het voorliggende geval anders dan dat waarop het hiervoor – onder 4.12 – aangehaalde arrest ziet. In het onderhavige geval is immers geen sprake geweest van een lopend boekenonderzoek, noch van een aangifte waarover de Inspecteur twijfel heeft over de juistheid, noch van een situatie waarin geen aangifte is gedaan en de inspecteur zozeer betwijfelt of een aanslag achterwege kan blijven, dat hij het nodig vindt een onderzoek in te stellen.

4.14

De gemachtigde van belanghebbende heeft ook nog gewezen op § 13 van het Besluit fiscaal bestuursrecht, waarin – voor zover hier van belang – wordt bepaald dat de inspecteur in ieder geval eenieder tot het doen van aangifte uitnodigt (a.) aan wie vermoedelijk een aanslag tot een te betalen bedrag moet worden opgelegd of (f.) die het vorige jaar heeft aangegeven: winst uit onderneming of belastbaar inkomen uit sparen en beleggen.

4.15

Het Besluit fiscaal bestuursrecht is een beleidsregel, waaraan de Inspecteur op grond van artikel 4:84 van Pro de Awb is gebonden. De Inspecteur had derhalve voor het jaar 2016 belanghebbende moeten uitnodigen tot het doen van aangifte, hetgeen hij heeft nagelaten. Dat betekent, naar het oordeel van het Hof, echter nog niet dat de Inspecteur daarmee ook de plicht had te onderzoeken in hoeverre het achterwege laten van een aanslag voor dat jaar zou leiden tot een aanslag tot een te betalen bedrag. De uitnodiging tot het doen van aangifte zou er uitsluitend toe hebben geleid dat belanghebbende die informatie zou hebben verstrekt, althans zou moeten verstrekken, in de aangifte. Bovendien doet het niet naleven van de beleidsregel niet af aan de verplichting van belanghebbende, toen er geen uitnodiging tot het doen van aangifte werd gestuurd, daarom te verzoeken.

4.16

Belanghebbende heeft zich subsidiair beroepen op het vertrouwensbeginsel.

4.17

Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat de belastingplichtige aannemelijk maakt dat van de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht waaruit de betrokkene in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden of en zo ja, hoe de inspecteur in een concreet geval zijn bevoegdheden zou uitoefenen (vgl. HR 19 juni 2020, ECLI:NL:HR:2020:1069).

4.18

De gemachtigde van belanghebbende heeft gesteld dat op 15 januari 2021 een telefoongesprek heeft plaatsgevonden tussen gemachtigde en de aanslagregelaar, [naam3] , waarin deze zou hebben aangegeven dat voor een navordering over het jaar 2016 geen aanleiding is en dat belanghebbende “geluk gehad heeft”. De Inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat van een dergelijke toezegging sprake is geweest.

4.19

Op belanghebbende rust de last aannemelijk te maken dat er namens de Inspecteur een toezegging is gedaan door de aanslagregelaar. De gemachtigde van belanghebbende heeft in dat verband uitsluitend een handgeschreven notitie overgelegd waarin het telefoongesprek van 15 januari 2021 door hem is vastgelegd. Naar het oordeel van het Hof, is deze notitie onvoldoende om aannemelijk te maken dat [naam3] de beweerdelijke toezegging heeft gedaan. Daarvoor acht het Hof van belang dat het hiervoor – onder 2.15 – aangehaalde e-mailbericht van [naam3] van 19 januari 2021 uitsluitend een summiere vastlegging bevat van de afspraken over de IB/PVV voor het jaar 2017. In zijn reactie van 21 januari 2021 heeft de gemachtigde van belanghebbende gereageerd op deze vastlegging van het bedoelde telefoongesprek, zonder erop te wijzen dat in die vastlegging de beweerdelijke toezegging voor het jaar 2016 ontbreekt. Het had voor de hand gelegen dat de gemachtigde van belanghebbende erop gewezen zou hebben dat een belangrijke toezegging voor de IB/PVV voor het jaar 2016 ontbreekt in de vastlegging door de aanslagregelaar. Mede in dat licht acht het Hof het niet aannemelijk dat een dergelijke toezegging is gedaan.

4.2

Hetgeen hiervoor is overwogen, brengt mee dat de uitspraak van de Rechtbank moet worden vernietigd. Dat betekent evenwel nog niet dat de uitspraak op bezwaar in stand kan blijven. In eerste aanleg is immers vast komen te staan dat de, bij uitspraak op bezwaar verlaagde, aanslag nog steeds te hoog is. Het Hof zal daarom de uitspraak op bezwaar ook vernietigen en de bestreden aanslag, overeenkomstig het standpunt van partijen, vaststellen op een geheven naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.073.

4.21

In de uitspraak van de Rechtbank, waartegen hoger beroep is ingesteld, heeft de Rechtbank ten aanzien van de proceskostenvergoeding overwogen dat zij van oordeel is dat de Inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld bij het opleggen van de verzuimboete, hetgeen een afwijking van de forfaitaire proceskostenvergoeding rechtvaardigt, omdat er daarmee bijzondere omstandigheden zijn als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb). De Rechtbank heeft daarop geoordeeld dat voor wat betreft de bezwaarprocedure recht op een integrale kostenvergoeding bestaat, hetgeen heeft geresulteerd in een aanvullende kostenvergoeding voor de bezwaarfase van € 1.694. Voor de beroepsprocedure heeft de Rechtbank volstaan met een forfaitaire proceskostenvergoeding.

4.22

De Inspecteur is in zijn principaal hoger beroep niet opgekomen tegen het oordeel van de Rechtbank dat voor wat betreft de bezwaarprocedure recht op een integrale kostenvergoeding bestaat, zodat die vergoeding in hoger beroep vaststaat.

4.23

In zijn incidenteel hoger beroep heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat ook voor de procedure in eerste aanleg een hogere proceskostenvergoeding had moeten worden toegekend. Belanghebbende stelt verder dat de Rechtbank ten onrechte geen vergoeding heeft toegekend voor “het (de) verzoek(en) om schriftelijke inlichtingen”. Daarnaast wijst de gemachtigde van belanghebbende nog op een aantal omstandigheden die er naar zijn mening ook toe zouden moeten leiden dat de door de Rechtbank toegekende proceskostenvergoeding hoger moet worden vastgesteld, waaronder de handelswijze van de ontvanger van de Belastingdienst omtrent het intrekken van het betalingsuitstel en die van de Inspecteur houdende het niet, dan wel te laat, uitkeren van de proceskostenvergoeding.

4.24

De gemachtigde van belanghebbende heeft in eerste aanleg gesteld dat bij het opleggen van in de bezwaarfase vernietigde boete in strijd met artikel 10:3, derde lid, van de Awb is gehandeld, maar heeft tijdens de zitting van de Rechtbank de gevolgen daarvan beperkt tot de invloed die dat zijns inziens moet hebben op de hoogte van de proceskostenvergoeding. Hij heeft dat betoog in hoger beroep herhaald. Naar het oordeel van het Hof, is strijd met het mandateringsverbod van artikel 10:3, derde lid, van de Awb bij de boeteoplegging geen reden om in de beroepsfase een hogere dan de forfaitaire proceskostenvergoeding toe te kennen, nu de vernietiging van de boete in de bezwaarfase al heeft geleid tot een hogere vergoeding van kosten in de bezwaarfase en de gemachtigde van belanghebbende in beroep de, overigens door de Inspecteur betwiste, strijd met het mandateringsverbod als beroepsgrond heeft laten varen.

4.25

Het bericht, dat hiervoor – onder 2.22 – is aangehaald, is, anders dan de gemachtigde van belanghebbende betoogt, geen verzoek om inlichtingen als bedoeld in artikel 8:45 van Pro de Awb. Ook overigens blijkt uit het procesdossier niet dat de Rechtbank een dergelijk verzoek om inlichtingen aan belanghebbende heeft gericht.

4.26

Ook overigens is het Hof niet gebleken van een handelswijze van de Inspecteur in de beroepsfase die een bijzondere omstandigheid vormt in de zin van artikel 2, derde lid, van het Bpb. Voor de goede orde merkt het Hof nog op dat hetgeen in het invorderingsproces heeft plaatsgevonden in deze procedure niet in aanmerking kan worden genomen. Anders dan belanghebbende betoogt, is het bestuursorgaan dat partij is in deze procedure, de Inspecteur, niet te vereenzelvigen met een ander bestuursorgaan, de ontvanger van de Belastingdienst. Ook is er geen wettelijke grondslag om de handelingen van de ontvanger toe te rekenen aan de Inspecteur. De handelingen van de ontvanger kunnen in het onderhavige geval geen rol spelen bij de vaststelling van de proceskosten waarin de Inspecteur wordt veroordeeld.

4.27

Belanghebbende heeft ook voor het hoger beroep verzocht om een hogere dan de forfaitaire proceskostenvergoeding toe te kennen, nu de Inspecteur tegen beter weten in zou hebben geprocedeerd. Nu het principaal hoger beroep gegrond is en het incidenteel hoger beroep ongegrond is evenwel in hoger beroep een kostenveroordeling niet aan de orde.

4.28

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Het hoger beroep is ook in zoverre gegrond.

SlotsomOp grond van het vorenstaande is het principaal hoger beroep gegrond en het incidenteel hoger beroep ongegrond.

5.Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

6.Beslissing

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens voor zover het betreft de oordelen met betrekking tot de proceskostenvergoeding, de vergoeding van het griffierecht en de vergoeding van immateriële schade,

– verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, behoudens voor zover het de vernietiging van de boete betreft en de toekenning van de proceskostenvergoeding,

– vermindert de bestreden belastingaanslag tot een die is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.073 en

– vermindert de bestreden beschikking belastingrente dienovereenkomstig.

Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. G.B.A. Brummer en mr. T.H.J. Verhagen, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.

De beslissing is op in het openbaar uitgesproken op 7 juli 2026.

De griffier, De voorzitter,

(H. de Jong)

(P. van der Wal)

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.