Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belasting
nummers 06/00382, 06/00455 en 06/00456
uitspraakdatum: 27 augustus 2008
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X, wonende te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de Rechtbank Arnhem van 25 augustus 2006, nummers AWB 05/2392, 05/2422 en 05/2421, in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Centrale administratie Apeldoorn (hierna: de Inspecteur)
1. Loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende zijn over de tijdvakken 7 september 1998 tot en met 6 september 1999, 7 september 1999 tot en met 6 september 2000 en 7 september 2000 tot en met 6 september 2001, naheffingsaanslagen in de motorrijtuigenbelasting (hierna: mrb) opgelegd van respectievelijk € 1.193, € 1.199 en € 1.195. Bij beschikking zijn daarbij aan belanghebbende boeten van 100 percent van de nageheven belasting opgelegd.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur, bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslagen gehandhaafd en de boeten verminderd tot 50 percent van de nageheven belasting.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 25 augustus 2006 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd voor zover deze de boetebeschikkingen betreft, de boete verminderd tot een bedrag van respectievelijk € 477, € 479 en € 476, en de uitspraak van de Inspecteur voor het overige in stand gelaten.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Tot de stukken van het geding behoren het beroepschrift, het op 4 december 2006 ingekomen verweerschrift en de op 5 maart 2008 ingekomen nadere stukken van belanghebbende.
1.5 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 maart 2008 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde, alsmede de Inspecteur.
1.6 De gemachtigde van belanghebbende en de Inspecteur hebben bij deze mondelinge behandeling een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota's wordt als hier ingelast aangemerkt.
1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandel¬de ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1 Belanghebbende is werkzaam als taxichauffeur in de regio Y. Hij exploiteert, tezamen met A in de vorm van een vennootschap onder firma, een taxibedrijf onder de naam B 000 (hierna: de vof). Het nummer in de naam van de vof slaat terug op het nummer waaronder door het Openbaar lichaam taxizaken Q een vergunning is verleend voor het vervoer van personen tegen betaling als bedoeld in de Wet personenvervoer 2000.
2.2 Belanghebbende was vanaf 7 september 1998 houder van een personenauto, merk Mercedes met het kenteken AA-BB-00 (hierna: de Mercedes). Met de Mercedes, die tot zijn ondernemingsvermogen behoorde, verrichtte belanghebbende zijn werkzaamheden als taxichauffeur. A maakte voor dat doel gebruik van een Ford Scorpio. Belanghebbende en zijn echtgenote beschikken tevens over een personenauto die tot het privé-vermogen behoort.
2.3 Voor het inbouwen van de vereiste taxameter heeft belanghebbende met het Taxameter inbouw- en reparatiebedrijf C een afspraak gemaakt voor dinsdag 8 september 1998. In de agenda van C staat voor die dag de volgende afspraak vermeld:
" 000, Mercedes, inbouw, Digitax inbouwen "
In de agenda van C is voor maandag 21 december 1998, 9:45 uur vermeld:
" 000Div "
2.4 Tot de stukken van het geding behoren gegevens, waaronder kopieën van processen-verbaal en verslagen van telefoontaps, afkomstig uit een onderzoek bij C, waaruit kan blijken dat C zich in 1998 - onder meer - bezig hield met het inbouwen in taxi's van een kilometertelleronderbreker (hierna: kto). Met behulp van een kto kunnen aanvankelijk met de kilometerteller van de taxi geregistreerde kilometers achteraf worden verwijderd. Bij het uitschakelen van de kto springt de kilometerteller automatisch terug naar de stand waarop de teller stond toen de kto werd ingeschakeld. Of een kto is ingeschakeld, is voor een klant niet waarneembaar. Op grond van de bevindingen bij het onderzoek heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat met de term "div" (of soortgelijke aanduidingen) in de werkplaatsagenda van C wordt gedoeld op het inbouwen van een kto. Onder gelijke termen werden de uit te voeren werkzaamheden vermeld in de werkschriften van een werknemer van C. Voor de werkzaamheden in verband met het inbouwen van een kto werden door C geen facturen afgegeven. Het gebruik van een kto in een taxi is niet toegestaan. Dit verbod is ook de reden waarom de werkzaamheden in de agenda, het werkschrift en (meestal) tijdens telefoongesprekken, versluierd werden weergegeven.
2.5 Op de voet van artikel 72, eerste lid, onderdeel n, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna: Wet mrb), is aan belanghebbende met ingang van 7 september 1998, op zijn aanvraag, voor de Mercedes vrijstelling verleend van mrb omdat de Mercedes wordt gebezigd voor zogenoemd taxivervoer.
2.6 Voor de beantwoording van de vraag of terecht aan belanghebbende de in 2.5 genoemde vrijstelling is verleend en voor de beoordeling van de regels omtrent - kort gezegd - het privégebruik van de Mercedes, heeft de Inspecteur in 2003 bij belanghebbende een boekenonderzoek doen instellen. De bevindingen tijdens het onderzoek zijn neergelegd in een rapport van 29 september 2003 (hierna: het rapport) waarvan een kopie tot de stukken van het geding behoort. In het rapport is - onder meer - het volgende vermeld:
"(...)
2.2 Ter beschikking gestelde administratie
De volgende bescheiden zijn ingeleverd voor het boekenonderzoek.
- Rittenkaarten 1998 tot en met 2001
- Maandlijsten 1998 tot en met 2001
Kostenfacturen 1998 tot en met 2001
- Werkmappen A 1 van 26-04-1999 t/m 30-04-2000
A 2 van 01-05-2000 t/m 06-05-2001
A 3 van 07-05-2001 t/m 12-05-2002
- Ritten op rekening declaraties
2.3 Niet ter inzage verstrekte administratie
De volgende bescheiden zijn niet overgelegd.
- Gegevens van de taxameter
- Kilometeradministraties
- Werkmap van 01-04-99 tot en met 26-04-1999
3 Kilometeradministratie
3.1 Algemeen
De kilometeradministratie van de auto bestaat uit de rittenkaarten van de betreffende chauffeurs. Hierop worden in de vakjes totale km per dienst de stand van de taxameter van de auto opgenomen. Als de kaarten van de chauffeurs op datum worden gelegd, moet er in samenhang met een vastgelegde begin- en eindstand een sluitende kilometeradministratie ontstaan.
De overige kilometers (naar de garage en dergelijke) worden (ten onrechte) niet apart geadministreerd maar zijn opgenomen in de totale kilometers van de rittenkaart van die dag.
(...)
3.2 Kilometertelleronderbreker
Uit aan de Belastingdienst ter beschikking staande gegevens is gebleken dat in de auto met het kenteken AA-BB-00 een kilometertelleronderbreker is ingebouwd. (...)
3.3 Aansluiting
Ondanks dat geen juiste en controleerbare kilometeradministratie wordt bijgehouden is beoordeeld of hetgeen wel aanwezig is gebreken vertoon[t].
Hierbij valt op dat de door de garage opgenomen stand van de kilometerteller altijd afwijkt van de door de bestuurders opgenomen stand waarbij het verschil niet constant is.
(...)
[Hof: in het rapport volgt daarna een aantal berekeningen voor een zestal perioden tussen 17 november 1998 en 6 september 2000 waaruit naar het oordeel van de controlerend ambtenaar onverklaarbare verschillen tussen de kilometerstanden volgens de garagenota's en de rittenkaarten blijken van resp. 1.773, neg. 2.757, neg 466, 1.051, 75 en neg. 976 kilometers.]
(...)
In de ritten op rekeningadministratie is gebleken dat er op diverse data ritten op rekening zijn gereden, welke niet zijn terug te vinden op de rittenkaarten over deze periode.
(...)
In de ritten op rekeningadministratie is tevens gebleken dat er op diverse data ritten op rekening zijn gereden, waarvan op die dag geen rittenkaart aanwezig was. De betreffende rit is dus niet aangegeven in de rittenadministratie.
(...)
[Hof: in het rapport wordt vervolgens een aantal waarnemingen van vervoer in 2000 en 2001 opgesomd die niet op rittenkaarten zijn vermeld en waarvan derhalve onduidelijk is gebleven of van een zakelijke of een privé-rit moet worden gesproken.]
(...)
Omdat de gegevens van de taxameter niet worden bewaard (en/of aan de inspecteur verstrekt) kunnen deze niet vergeleken worden met de gegevens van de rittenkaarten.
(...)
4.2.2 Opsomming van gebreken bij het invullen van de rittenkaarten
Tijdens het ingestelde onderzoek is geconstateerd dat de rittenkaarten niet juist worden ingevuld. Dit blijkt uit het volgende:
Vóór 1 januari 2000;
De volgende vakken zijn niet of niet altijd ingevuld;
- Vertrektijd per rit,
Op de rittenkaarten is niet of meestal niet ingevuld;
- kilometertellerstand van de auto bij begin en einde van de dienst,
- tijdstip vertrek en aankomst per rit,
- naam en adres van de vervoerder
Vanaf 1 januari 2000;
Op de rittenkaarten is niet of niet altijd ingevuld;
- kenteken van de auto,
- kilometertellerstand van de auto bij begin en einde van de dienst,
- tijdstip vertrek en aankomst per rit,
- naam en adres van de vervoerder
(...)
5.1 Chikwadraattoets
(...)
Tijdens dit onderzoek is de chikwadraattoets toegepast op de enkele en de tientallen van de kilometers van de totale kilometers zoals die op de rittenkaarten van de heer [X] zijn vermeld.
(…)
Uitkomst 54,46710526
(...)"
2.7 Op grond van de bevindingen tijdens het bij belanghebbende ingestelde boekenonderzoek heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen opgelegd.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslagen terecht heeft opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vragen of belanghebbende de Mercedes in de periode van 7 september 1998 tot en met 6 september 2001 voor ten minste 90 percent heeft gebruikt voor taxivervoer, en of de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel.
Belanghebbende beantwoordt laatstbedoelde vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in voormeld proces-verbaal.
3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen.
3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Op grond van artikel 72, eerste lid, aanhef en onderdeel n, van de Wet mrb wordt, onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden en beperkingen, vrijstelling van belasting verleend voor motorrijtuigen, die blijkens een ingevolge de Wet personenvervoer (tekst met ingang van 2001: Wet personenvervoer 2000) afgegeven vergunning dan wel voor zover afgegeven een vergunningbewijs, zijn bestemd om daarmee als personenauto openbaar vervoer of taxivervoer te verrichten en daarvoor geheel of nagenoeg geheel worden gebruikt. Met geheel of nagenoeg geheel wordt bedoeld 90 percent of meer.
4.2 Gelet op de systematiek van de Wet mrb, waarbij belastbaarheid de hoofdregel is en vrijstelling de uitzondering, rust - nu de Inspecteur gemotiveerd stelt dat de vrijstelling ten onrechte aan belanghebbende is verleend - in dezen op belanghebbende de last aannemelijk te maken dat het voertuig in het tijdvak van naheffing geheel of nagenoeg geheel is gebruikt voor taxivervoer in vorenbedoelde zin (vergelijk Hoge Raad 29 november 2000, nr. 35.862, BNB 2001/40). Aangezien de bewijslast reeds op grond hiervan op belanghebbende rust, kan - anders dan de Inspecteur betoogt - van een omkering en verzwaring van de bewijslast geen sprake zijn (vergelijk Hoge Raad 3 februari 2006, nr. 41.329, BNB 2006/204).
4.3 Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij, met de door hem bijgehouden rittenkaarten, ondersteund door overige (delen van de) administratie en een berekening omtrent het dieselverbruik van de taxi, aannemelijk heeft gemaakt dat hij de Mercedes voor ten minste 90 percent heeft gebruikt voor het vervoer in vorenbedoelde zin. Hij bestrijdt met klem dat in de Mercedes een kto is ingebouwd, dat op onderdelen sprake is van een onvoldoende of onvolledige kilometeradministratie en dat voor het overige aan de resterende gebreken de vergaande conclusies moeten worden verbonden zoals de Inspecteur doet.
4.4 Naar de mening van de Inspecteur maakt belanghebbende niet aannemelijk dat hij in het onderhavige tijdvak de Mercedes voor ten minste 90 percent heeft gebruikt voor het verrichten van openbaar vervoer of taxivervoer in de zin van de Wet personenvervoer.
4.5 Voor zover de Inspecteur zich daarbij op het standpunt stelt dat de kilometeradministratie als onbetrouwbaar moet worden verworpen omdat in de Mercedes een kto was ingebouwd, kan het Hof de Inspecteur daarin niet volgen. De enkele verwijzing naar de vermelding in de agenda "000 div" is daarvoor onvoldoende. Belanghebbende heeft, naar het oordeel van het Hof terecht, aangevoerd dat het enkele getal "000" onvoldoende is om hem daarmee te identificeren. Nu geen naam is vermeld of het merk of kenteken van de auto waarin inbouw van de kto moest plaatsvinden, kan - aldus belanghebbende - het ook de auto van A zijn geweest of de auto van een taxibedrijf uit een andere stad. Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat, anders dan de Inspecteur beweert, zijn dienst die dag niet om 6.30 uur is aangevangen. Hij heeft die dag eerst 's morgens zijn kind nog naar school gebracht. Voor zijn daarna aangevangen dienst kan hij een (sluitende) rittenkaart overleggen waarop geen bezoek aan de garage voorkomt. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, de inbouw van een kto niet aannemelijk gemaakt. In het werkschrift van de werknemer van C komt de Mercedes van belanghebbende niet voor. Met de enkele opmerking ter zitting dat de vermelding in de agenda wel op belanghebbendes Mercedes betrekking móet hebben omdat bij werkzaamheden aan een taxi uit een andere regio de plaatsnaam werd vermeld, maakt de Inspecteur die stelling niet aannemelijk. Dat de vermelding ziet op belanghebbendes Mercedes volgt ook niet uit de verwijzing naar een eerder bezoek van A aan C voor de inbouw van een kto in zijn Ford Scorpio. Evenmin is daarvoor voldoende de stelling dat inbouw van kto's in Mercedessen altijd op maandag plaatsvond door een losse arbeidskracht die van zijn werkzaamheden geen aantekening hield in een schrift. Ook het resultaat van de chikwadraattoets is, anders dan de Inspecteur stelt, naar het oordeel van het Hof niet noodzakelijk een aanwijzing dat een kto is ingebouwd. Ter zitting van het Hof is komen vast te staan dat het totaalaantal kilometers dat op de rittenkaart is vermeld, een resultante is van de begin- en eindstand van de kilometerteller op die dag en dat die kilometertellerstanden niet zonder meer als gefingeerd zijn te beschouwen. Het Hof vermag niet in te zien dat het gebruik van een kto leidt tot een niet-systematische verdeling van de enkele en de tientallen cijfers van de kilometertellerstand, nu gesteld noch gebleken is dat de kto alleen op bepaalde kilometertellerstanden wordt ingeschakeld.
4.6 Met betrekking tot de door de Inspecteur gestelde onverklaarbare verschillen tussen de kilometerstanden volgens de garagenota's en de rittenkaarten heeft belanghebbende verklaard dat de door de garage vermelde kilometerstand onjuist is of dat er een verschil bestaat tussen de datum op de factuur en de datum waarop de Mercedes in reparatie is gegeven en de kilometerstand is genoteerd. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van zijn stelling voorts overgelegd de uitspraak op het door hem ingediende bezwaarschrift met betrekking tot de naheffingsaanslag omzetbelasting die naar aanleiding van het bij hem ingestelde boekenonderzoek is opgelegd. In die uitspraak is met betrekking tot dit onderwerp het volgende opgenomen:
"Echter, na de beoordeling van de door belanghebbende verstrekte en van de door de controleur opgestelde overzichten van de verreden kilometers, blijkt aan het einde van het controletijdvak (6 augustus 2001) er een klein verschil in aantal verreden kilometers is. Hierdoor concludeer ik dat de door belanghebbende aangegeven garagenota's van 1998 en 1999 van garage D onjuiste vermeldingen van de kilometerstand van de auto van belanghebbende zouden hebben gehad, zowel in negatieve als positieve zin."
De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat dit weergegeven oordeel van zijn collega van de omzetbelasting, juist is.
4.7 Met betrekking tot de verschillen tussen enerzijds de ritten op rekeningadministratie en anderzijds de rittenkaarten over dezelfde periode heeft belanghebbende verklaard dat de vermeende ontbrekende ritten alle voorkomen op de rittenkaarten van zijn collega A. De ritten op rekening worden per vergunningnummer door de desbetreffende centrale administratief verwerkt. Daartoe dienen hij en A de door hen gereden ritten op rekening gezamenlijk op te geven. Ter zitting heeft de Inspecteur beaamd dat het inderdaad gebruikelijk is dat een vof de facturen van de ritten op rekening gezamenlijk opstuurt en dat de door belanghebbende gegeven verklaring afdoende is voor de bij belanghebbende bevonden, hiervoor bedoelde, verschillen.
4.8 Naar het oordeel van het Hof kan hetgeen overigens nog door de Inspecteur is aangevoerd niet leiden tot het oordeel, dat hetgeen belanghebbende omtrent de verreden kilometers heeft vastgelegd, onvoldoende is om aannemelijk te maken dat hij de Mercedes in het onderhavige tijdvak niet voor ten minste 90 percent heeft gebruikt voor het verrichten van openbaar vervoer of taxivervoer in de zin van de Wet personenvervoer. Weliswaar kan belanghebbende niet voor alle verschillen een controleerbare en sluitende verklaring geven, doch bij het oordeel of belanghebbende het van hem verlangde bewijs heeft geleverd moet het grote aantal kilometers dat belanghebbende met de Mercedes rijdt in aanmerking worden genomen. Uit de stukken van het geding leidt het Hof af, dat belanghebbende gemiddeld ongeveer 45.000 kilometer per jaar rijdt, zodat de marge voor de toepassing van de vrijstelling ongeveer 4.500 kilometer bedraagt. Het Hof neemt daarbij voorts in aanmerking dat niet alle door de Inspecteur aangevoerde feilen tot de conclusie hoeven te leiden dat belanghebbende met de Mercedes ander dan het hiervoor bedoelde vervoer heeft verzorgd. Met betrekking tot de door de Inspecteur gedane waarnemingen is het, gelet op tijd en plaats waarop die waarnemingen zijn gedaan, zeer wel mogelijk dat sprake is geweest van het verrichten van openbaar vervoer of taxivervoer in de zin van de Wet personenvervoer 2000, zij het dat dat vervoer (en de opbrengst daarvan) mogelijk niet in de administratie van belanghebbende is (of zijn) verwerkt. Voor de toepassing van de onderhavige wet is zulks naar het oordeel van het Hof echter niet van belang.
4.9 Op grond van het vorenstaande is het Hof van oordeel dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat hij de Mercedes in het onderhavige tijdvak voor ten minste 90 percent heeft gebruikt voor het verrichten van openbaar vervoer of taxivervoer in de zin van de Wet personenvervoer. Hetgeen de Inspecteur naar voren heeft gebracht noopt niet tot een ander oordeel. Het hoger beroep is derhalve gegrond.
5. Kosten
Gelet op de gelijktijdig met deze uitspraak gedane uitspraak met het nummer 06/00381 kent het Hof in de onderhavige zaak geen afzonderlijke proceskostenvergoeding toe.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten;
- verklaart het tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag;
- vernietigt de boetebeschikking, en
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij dit Hof betaalde griffierecht van € 105.
Deze uitspraak is gedaan door de tweede meervoudige belastingkamer in de samenstelling mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. C.M. Ettema en mr. R.F.C. Spek, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. A.W.M. van der Waerden als griffier.
De beslissing is op 27 augustus 2008 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(A.W.M. van der Waerden) (J.P.M. Kooijmans)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 29 augustus 2008
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.