Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-20/00785
Uitspraak van 23 november 2021
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: M.J. van Dam)
en
de Inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 17 november 2020, SGR 19/7049.
Procesverloop
1.1.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2016 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.518 en naar het maximum premie-inkomen voor de volksverzekeringen van € 33.715. Verder is aan belanghebbende bij beschikking € 398 belastingrente in rekening gebracht.
1.2.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de tegen de aanslag IB/PVV en beschikking belastingrente gemaakte bezwaren ongegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Er is een griffierecht geheven van € 47. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 131. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Een onderzoek ter zitting van de zaak heeft niet plaatsgehad. Partijen hebben het Hof schriftelijk toestemming verleend een dergelijk onderzoek achterwege te laten. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
Feiten
2.1.
Belanghebbende, geboren op [geboortedatum] 1984, heeft de Nederlandse nationaliteit en woont in het onderhavige jaar in Nederland.
2.2.
Belanghebbende is in de periode van 1 januari 2016 tot en met 10 mei 2016 in dienstbetrekking werkzaam voor [A AG] , gevestigd in Liechtenstein ( [A AG] ). Belanghebbende heeft zijn werkzaamheden van 1 januari 2016 tot en met 29 februari 2016 verricht aan boord van het binnenschip [naam schip 1] . Van 1 maart 2016 tot en met 10 mei 2016 heeft belanghebbende zijn werkzaamheden verricht op het binnenschip [naam schip 2] . Beide binnenschepen worden gezamenlijk aangeduid als de binnenschepen.
2.3.
Op 23 januari 2014 is voor het binnenschip [naam schip 1] een Rijnvaartverklaring afgegeven waarop als eigenaar en exploitant [B B.V.] , gevestigd te [vestigingsplaats] , staat vermeld. Voor het binnenschip [naam schip 2] is op 7 december 2011 een Rijnvaartverklaring afgegeven waarop als eigenaar en exploitant [C B.V.] , gevestigd te [vestigingsplaats 2] , staat vermeld.
2,4. De binnenschepen waren in het jaar 2016 voorzien van het certificaat als bedoeld in artikel 22 van Pro de herziene Rijnvaartakte.
2.5.
De Liechtensteinse autoriteiten hebben op 21 mei 2015 een A1-verklaring aan belanghebbende afgegeven, waarin is vermeld dat op grond van Verordening (EG) 883/2004 (de Basisverordening), op belanghebbende voor de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 december 2015 de Liechtensteinse sociale zekerheidswetgeving van toepassing is.
2.6.
Bij besluit van 6 juni 2016 heeft de Sociale Verzekeringsbank (SVB) voorlopig de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op belanghebbende van toepassing verklaard. Bij besluit van 9 maart 2018 heeft de SVB het bezwaar van belanghebbende tegen dat besluit ongegrond verklaard en een A1-verklaring afgegeven waarin is vermeld dat, op grond van de Basisverordening, van 1 januari 2016 tot en met 10 mei 2016 de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op belanghebbende van toepassing is. De rechtbank Amsterdam heeft bij uitspraak van 22 februari 2019 het beroep ongegrond verklaard. De Centrale Raad van Beroep heeft bij uitspraak van 22 oktober 2020, ECLI:NL:CRVB:2020:2609, deze uitspraak bevestigd.
2.7.
Belanghebbende heeft voor het jaar 2016 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 46.518, bestaande uit een binnenlands inkomen van € 33.411, een buitenlands inkomen van € 14.912 en een belastbaar inkomen uit eigen woning van € 1.805 negatief. Belanghebbende heeft voor het buitenlands inkomen van € 14.912 in de aangifte om aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verzocht.
2.8.
De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag op 15 maart 2019 geen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend. Evenmin heeft de Inspecteur vrijstelling van premie volksverzekeringen voor de periode van 1 januari 2016 tot en met 10 mei 2016 verleend.
2.9.
Naar aanleiding van het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift heeft de Inspecteur belanghebbende bij brief van 14 mei 2019 verzocht om nadere informatie te verstrekken.
2.10.
Belanghebbende heeft op 3 juni 2019 op het informatieverzoek van de Inspecteur gereageerd. Daarbij zijn op naam van belanghebbende gestelde loonstroken van [A AG] overgelegd over de maanden januari 2016 tot met april 2016. Daarop wordt telkens een bedrag aan brutoloon vermeld waarop van belanghebbende ingehouden worden:
‘AHV-IV-Abzug’, ‘Arbeitslosenversicherung’, ‘Taggeld Krankenkasse’, ‘Krankenversicherungsanteil’ ‘Nichtbetriebsunfall’, ‘Pensionskasse CH Variabel Sparanteil’, ‘Pensionskasse CH Variabel Risikoanteil’ en een bedrag wordt bijgeteld voor ‘Krankenkasse Arbeitgeber Beitrag’.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
“
Geschil
Geschil
9. (…) De aftrek ter voorkoming van dubbele belasting is tussen partijen niet langer in geschil.
(…)
Premieplicht volksverzekeringen
12. Vast staat dat eiser in 2016 in Nederland woonde en nog niet de leeftijd van 65 jaar had bereikt. Gelet hierop en op het bepaalde in de artikelen 2 en 6 van de Algemene ouderdomswet (AOW) en de dienovereenkomstige bepalingen in de overige volksverzekeringswetten, is eiser voor dat jaar aan te merken als Nederlands ingezetene en is hij derhalve van rechtswege in Nederland verzekerd en premieplichtig voor de volksverzekeringen.
13. In afwijking van artikel 6 van Pro de AOW wordt op grond van artikel 6a van de AOW als verzekerde aangemerkt de persoon van wie de verzekering op grond van deze wet voortvloeit uit de toepassing van bepalingen van een verdrag of van een besluit van een volkenrechtelijke organisatie. Niet als verzekerde wordt aangemerkt de persoon op wie op grond van een verdrag of een besluit van een volkenrechtelijke organisatie de wetgeving van een andere mogendheid van toepassing is.
14. Eiser stelt zich op het standpunt dat hij niet in Nederland maar in Liechtenstein verzekerd en premieplichtig is voor de volksverzekeringen. Nu eiser zich beroept op afwijking van bovengenoemde hoofdregel dat een Nederlandse ingezetene in Nederland is verzekerd voor de volksverzekeringen, rust op hem de last de daarvoor van belang zijnde feiten te stellen en - in geval van gemotiveerde betwisting door verweerder - aannemelijk te maken.1
15. Vast staat dat aan eiser met dagtekening 9 maart 2018 door de Sociale Verzekeringsbank voor de periode van 1 januari 2016 tot en met 10 mei 2016 een A1-verklaring is afgegeven op grond waarvan gedurende die periode de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op hem van toepassing is. Indien de Sociale Verzekeringsbank een A1-verklaring heeft gegeven, kan verweerder daarvan niet afwijken zolang de verklaring niet is ingetrokken of vernietigd.[i] Verweerder heeft dan ook terecht geen vrijstelling van premie volksverzekeringen verleend. Aan de door de Liechtensteinse autoriteiten afgegeven A1-verklaring komt in dit verband geen betekenis toe nu deze voor een eerdere periode, te weten de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 januari 2015, is afgegeven.
Verrekening Liechtensteinse sociale zekerheidspremies
16. Eiser heeft aangevoerd dat, nu verweerder de aanslag niet met inachtneming van de procedurevoorschriften van de artikelen 6, 16 en 73 van de Toepassingsverordening heeft opgelegd, deze niet in stand kan blijven. Eiser stelt zich op het standpunt dat deze voorschriften een rechtsgrond bieden voor verrekening van de in Liechtenstein betaalde sociale verzekeringspremies met de in Nederland verschuldigde premies volksverzekeringen.
17. In zijn arrest van 10 juli 2020[ii] heeft de Hoge Raad geoordeeld over de vraag of de artikelen 6, 16 en 73 van de Toepassingsverordening een rechtsgrond bieden voor verrekening van buitenlandse sociale zekerheidspremies die van een Rijnvarende zijn geheven met Nederlandse premies volksverzekeringen. In dit arrest overweegt de Hoge Raad daarover, voor zover hier van belang, als volgt:
“(…)
4.3.4 In de Rijnvarendenovereenkomst zijn de EU-Rijnoeverstaten voor de positie van rijnvarenden ter zake van sociale zekerheid afgeweken van het stelsel van artikel 13 Basisverordening Pro. In die overeenkomst is geregeld dat op een rijnvarende als bedoeld in de Rijnvarendenovereenkomst slechts de wetgeving van één enkele Rijnoeverstaat van toepassing is (artikel 4, lid 1, Rijnvarendenovereenkomst). Voor de vaststelling van de toepasselijke wetgeving bevat de Rijnvarendenovereenkomst in de artikelen 4 en 5 eigen regels, in afwijking van regels van de Basisverordening. Het stelsel van de Rijnvarendenovereenkomst laat, anders dan het stelsel van artikel 13 Basisverordening Pro, geen ruimte voor het standpunt dat op een rijnvarende de wetgeving van meer dan één Rijnoeverstaat van toepassing zou kunnen zijn.
4.3.5 Artikel 16 Toepassingsverordening, onderdeel van Titel II, Vaststelling van de toepasselijke wetgeving, bevat een procedure voor de toepassing van artikel 13 Basisverordening Pro. De tekst van artikel 16 Toepassingsverordening (zie de gemeenschappelijke bijlage bij de conclusie van de Advocaat-Generaal onder 4.30) laat zien dat die procedure erop is gericht eventuele onzekerheid in een geval waarin op grond van artikel 13 Basisverordening Pro de wetgeving van meer dan één lidstaat van toepassing zou kunnen zijn, te beëindigen teneinde te waarborgen dat overeenkomstig de algemene regel van artikel 11, lid 1, Basisverordening slechts de wetgeving van één lidstaat van toepassing is.
4.3.6 Anders dan het Hof heeft geoordeeld, kan bij beantwoording van de vraag of er een rechtsgrond is voor verrekening van de in Luxemburg geheven premies, die rechtsgrond niet worden gevonden in artikel 16 Toepassingsverordening. Deze bepaling bevat immers een procedure om bij de uitvoering van artikel 13 Basisverordening Pro te waarborgen dat slechts de wetgeving van één lidstaat van toepassing zal zijn. Uit het voorgaande vloeit evenwel voort dat reeds op grond van de Rijnvarendenovereenkomst op een rijnvarende de wetgeving van slechts één Rijnoeverstaat van toepassing kan zijn.
4.3.7 Artikel 6 Toepassingsverordening bevat een rangorderegeling voor de periode waarin twee of meer lidstaten van mening verschillen over de vraag wiens socialezekerheidswetgeving van toepassing is en wetgeving van een lidstaat voorlopig wordt toegepast (zie onderdeel 4.35 van de gemeenschappelijke bijlage bij de conclusie van de Advocaat-Generaal). Artikel 73 Toepassingsverordening bevat een regeling voor verrekening van in het ene land voorlopig betaalde premies met in het andere land verschuldigde premies (zie onderdeel 4.38 van de gemeenschappelijke bijlage bij de conclusie van de Advocaat-Generaal).
4.3.8 Aangezien het stelsel van de Rijnvarendenovereenkomst belet dat op een rijnvarende de wetgeving van meer dan één Rijnoeverstaat van toepassing zou kunnen zijn en niet voorziet in voorlopige toepassing van wetgeving van een Rijnoeverstaat, bieden de artikelen 6 en 73 Toepassingsverordening geen grondslag voor verrekening in een geval waarin op grond van de Rijnvarendenovereenkomst de wetgeving van slechts één Rijnoeverstaat van toepassing is en in de uitvoeringspraktijk desondanks in meer dan één Rijnoeverstaat premies worden geheven.
4.3.9 De Rijnvarendenovereenkomst voorziet voor een geval waarin een rijnvarende ondanks het stelsel van de Rijnvarendenovereenkomst gevolgen van dubbele heffing ondervindt, niet in een procedure om te waarborgen dat dubbele heffing achterwege blijft. In het oordeel van het Hof is onderkend dat dit de Inspecteur en de belastingrechter voor een dilemma kan plaatsen in een geschil over premieheffing waarin een belanghebbende stelt dat sprake is van dubbele heffing en een beroep doet op verrekening. Uit al het voorgaande vloeit echter voort dat de belastingrechter slechts kan vaststellen of er een rechtsgrond is die de Inspecteur verplicht tot verrekening ingeval in meer dan één Rijnoeverstaat premieheffing plaatsvindt en dat, anders dan het Hof heeft geoordeeld, de artikelen 16 en 73 Toepassingsverordening die rechtsgrond niet bieden in een geval waarin de Rijnvarendenovereenkomst van toepassing is.
4.3.10 Anders dan in het oordeel van het Hof besloten ligt, valt die rechtsgrond voor een geval als hier aan de orde niet te lezen in het arrest Sante Pasquini[iii] van het Hof van Justitie4 of in het Besluit A1 van 12 juni 2009 betreffende de instelling van een dialoog- en bemiddelingsprocedure met betrekking tot de geldigheid van documenten, het bepalen van de toepasselijke wetgeving en het verlenen van prestaties uit hoofde van Verordening (EG) nr. 883/2004 van het Europees Parlement en de Raad (Pb. 2010/C 106/01) van de Administratieve Commissie voor de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels (zie onderdeel 4.39 e.v. van de gemeenschappelijke bijlage bij de conclusie van de Advocaat-Generaal en onderdeel 6.4 van die conclusie).
(…)”
18. De rechtbank is van oordeel dat, gelet op hetgeen de Hoge Raad in r.o. 4.3.6 tot en met 4.3.9 heeft overwogen, de artikelen 6, 16 en 73 van de Toepassingsverordening geen rechtsgrond kunnen vormen voor verrekening van de door eiser in Liechtenstein betaalde sociale zekerheidspremies met de Nederlandse premies volksverzekeringen. Deze beroepsgrond faalt dan ook.
19. Voor zover eiser heeft bedoeld te stellen dat in het onderhavige geval, waarin, naar hij stelt, sprake is van dubbele heffing van sociale verzekeringspremies als gevolg waarvan voor eiser aanzienlijke financiële problemen zijn ontstaan, een uitzondering op de aanwijsregels van de Rijnvarendenovereenkomst moet worden gemaakt, zal hij een verzoek tot regularisatie moeten indienen. Een dergelijk verzoek kan echter geen inzet zijn van de onderhavige procedure, aangezien verweerder niet bevoegd is om een dergelijke regularisatieprocedure te voeren. De rechtbank wijst in dit verband op de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 28 augustus 2019[iv] waarin is overwogen dat, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 2018[v] verweerder en de belastingrechter een door de Sociale Verzekeringsbank afgegeven A1-verklaring moeten volgen. Dit heeft tot gevolg dat dubbele heffingen niet kunnen worden hersteld door verweerder of de belastingrechter, maar uitsluitend door de Sociale Verzekeringsbank en de sociale zekerheidsrechter, aldus de Centrale Raad van Beroep. Op grond van dit uitgangspunt is het niet aan de belastingrechter om de door eiser voorgestane verrekening van buitenlandse sociale verzekeringspremies toe te passen.
Hoogte belastbaar loon Liechtensteinse werkgever
20. Eiser stelt zich ten slotte op het standpunt dat het belastbaar loon dat eiser van zijn Liechtensteinse werkgever heeft ontvangen te hoog is vastgesteld, omdat de verweerder voorbijgaat aan artikel 3.16, negende lid, van de Wet IB 2001. Volgens eiser dienen de in Liechtenstein betaalde sociale premies op grond van die bepaling in aftrek te komen op het belastbare loon. Deze bepaling heeft echter geen betrekking op de vaststelling van het belastbare loon, maar uitsluitend op de vaststelling van de belastbare winst. In afdeling 3.3 van de Wet IB 2001 is voorts geen bepaling te vinden op grond waarvan buitenlandse sociale verzekeringspremies in mindering komen op het belastbare loon. Overigens onderbouwt eiser ook niet voor welke bedragen deze premies in aftrek moeten komen op het belastbare loon van belanghebbende. Nu verweerder bij de berekening van het belastbaar loon voor het overige is uitgegaan van het brutoloon zoals dat is vermeld op de loonstroken die eiser heeft overgelegd, is er geen aanleiding om aan te nemen dat het belastbaar loon te hoog is vastgesteld.
21. Eiser heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken.
22. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
23. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
[i]vgl. Hoge Raad 5 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1725
[ii]Hoge Raad 10 juli 2020, nr. 19/04564, ECLI:NL:HR:2020:1150
[iii]Hof van Justitie 19 juni 2003, ECLI:EU:C:2003:366
[iv]Centrale Raad van Beroep 28 augustus 2019, ECL1:NL:CRVB: 2019:2817
[v]Hoge Raad 5 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1725”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In hoger beroep is in geschil of:
a. a) belanghebbende voor de periode van 1 januari 2016 tot en met 10 mei 2016 in Nederland verzekerd en premieplichtig is voor de Nederlandse volksverzekeringen;
b) belanghebbende de Liechtensteinse sociale zekerheidspremies (premies) kan verrekenen met Nederlandse premies volksverzekeringen;
c) het belastbaar loon op het juiste bedrag is vastgesteld, meer in het bijzonder of recht bestaat op aftrek van de Liechtensteinse sociale zekerheidspremies (premies) op grond van artikel 3.16, lid 9, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001);
d) belanghebbende op grond van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 aanspraak heeft op een vrijstelling in de inkomstenbelasting van 1,2% van het totale buitenlandse loon (ad € 179), dus inclusief de daarin begrepen vergoedingen en verstrekkingen (de zgn. vrije ruimte van de werkkostenregeling).
Belanghebbende beantwoordt de vraag onder a) ontkennend en de andere vragen bevestigend en de Inspecteur in tegenovergestelde zin.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 tot een aanslag waarin geen premie volksverzekeringen is begrepen en waarbij, zo begrijpt het Hof, het belastbaar inkomen uit werk en woning wordt verminderd tot € 46.339 alsmede tot toekenning van een proceskostenvergoeding voor de bezwaar-, de beroeps- en de hoger beroepsfase.
Beoordeling van het hoger beroep
Verzekerings- en premieplicht
5.1.
Niet in geschil is dat belanghebbende in de periode 1 januari 2016 tot en met 10 mei 2016 een werknemer is die, behorend tot het varend personeel, zijn beroepsarbeid verricht aan boord van een schip dat met winstoogmerk in de Rijnvaart wordt gebruikt. In de onderhavige periode was Liechtenstein nog niet toegetreden tot het Rijnvarendenverdrag of de Rijnvarendenovereenkomst.
5.2.
De SVB heeft aan belanghebbende een A1-verklaring afgegeven voor de periode 1 januari 2016 tot en met 10 mei 2016, waarbij het Nederlandse sociale zekerheidsrecht op belanghebbende van toepassing is verklaard. Het beroep tegen de beslissing van de SVB om de A1verklaring in stand te laten is door de rechtbank Amsterdam ongegrond verklaard en de Centrale Raad van Beroep heeft in hoger beroep de uitspraak van de Rechtbank bevestigd (zie onder 2.6). De A1-verklaring is niet ingetrokken of ongeldig verklaard.
5.3.
Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad (onder meer HR 9 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH0546, BNB 2009/312, r.o. 3.4.5 en HR 5 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1725, BNB 2019/44, r.o. 5.4 tot en met 5.5.1) volgt dat zowel de Inspecteur als de belastingrechter gebonden zijn aan een door de SVB afgegeven A1-verklaring zolang die niet is ingetrokken of ongeldig is verklaard. In dit geval staat de A1-verklaring onherroepelijk vast. Het Hof is dus gebonden aan de A1-verklaring en komt daarom niet toe aan de inhoudelijke toets of belanghebbende, zoals zijn gemachtigde stelt, een substantieel deel van de tijd in Nederland heeft gewerkt als bedoeld in artikel 13 van Pro de Basisverordening.
5.4.
Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur belanghebbende over de in geding zijnde periode terecht verzekerd geacht voor de volksverzekeringen en in de premieheffing volksverzekeringen betrokken.
Artikel 18 van Pro de Toepassingsverordening en het zorgvuldigheidsbeginsel
5.5.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat in het onderhavige geval, waarin, naar hij stelt, sprake is van dubbele heffing van sociale verzekeringspremies artikel 16 van Pro de Basisverordening dient te worden toegepast in het belang van een bepaald persoon (belanghebbende) en dat daarom de lidstaten in onderlinge overeenstemming dienen te komen tot een uitzondering op de Basisverordening.
5.6.
Indien belanghebbende uitzondering wenst op zijn verzekeringsplicht op grond van de Basisverordening zal hij, overeenkomstig de in artikel 18 van Pro Verordening (EG) 987/2009 (de Toepassingsverordening) beschreven procedure, een verzoek moeten indienen bij de bevoegde autoriteit of het orgaan dat is aangewezen door de autoriteit van de lidstaat waarvan hij toepassing van de wetgeving wenst, in dit geval Liechtenstein. Een dergelijk verzoek kan, anders dan belanghebbende betoogt, geen inzet zijn van de onderhavige procedure, aangezien de Inspecteur geen partij is bij een dergelijk verzoek.
5.7.
Geen rechtsregel verplicht de Inspecteur vóór het opleggen van de aanslag contact op te nemen met de Liechtensteinse autoriteiten. De Inspecteur is niet bevoegd om in overleg te treden met de Liechtensteinse autoriteiten (zie onder 5.6) en geen rechtsregel verplicht de Inspecteur om in gevallen waarin (mogelijk) sprake is van dubbele heffing contact op te nemen met de voor Nederland bevoegde autoriteit teneinde een dergelijke regularisatieprocedure te doen starten.
5.8.
Een door de Liechtensteinse autoriteiten voor dezelfde periode afgegeven A1-verklaring is niet aanwezig. Dat sprake is van verzekeringsplicht voor sociale verzekeringen in Liechtenstein volgt niet enkel uit het feit dat de werkgever Liechtensteinse sociale verzekeringspremies zou hebben ingehouden van belanghebbende. Gelet op de hiervoor in 5.3 vermelde vaste jurisprudentie van de Hoge Raad betreffende de status van de A1-verklaring alsmede het in de onderhavige zaak betreffende de verzekeringsplicht gegeven oordeel van de Centrale Raad van Beroep (zie onder 2.6) heeft de Inspecteur zich terecht op het standpunt gesteld dat belanghebbende premieplichtig is in Nederland. Niet valt in te zien hoe de Inspecteur daarmee in strijd heeft gehandeld met het zorgvuldigheidsbeginsel of het evenredigheidsbeginsel in de zin van artikel 3:4 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bij het nemen van zijn besluit.
Artikel 73 van Pro de Toepassingsverordening
5.9.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij op grond van artikel 73 van Pro de Toepassingsverordening recht heeft op verrekening van Liechtensteinse premies met Nederlandse premies volksverzekeringen.
5.9.1.
Artikel 73 van Pro de Toepassingsverordening bepaalt voor zover van belang:
“1. (…).
2. Het orgaan dat van een rechtspersoon en/of natuurlijke persoon voorlopige premies heeft ontvangen, gaat pas over tot terugbetaling van de bedragen in kwestie aan de persoon die deze heeft betaald, nadat het bij het als bevoegd aangemerkte orgaan navraag heeft gedaan naar de bedragen die op grond van artikel 6, lid 4, van de toepassingsverordening eventueel aan dit orgaan verschuldigd zijn.
Op verzoek van het als bevoegd aangemerkte orgaan, welk verzoek uiterlijk drie maanden na de vaststelling van de toepasselijke wetgeving wordt ingediend, maakt het orgaan dat voorlopige premies heeft ontvangen, deze premies aan dit orgaan over, opdat deze worden verrekend met de over dezelfde periode door de betrokken rechts- of natuurlijke persoon aan het voor de betrokken periode als bevoegd aangemerkte orgaan verschuldigde premies. De overgemaakte premies worden met terugwerkende kracht geacht betaald te zijn aan het als bevoegd aangemerkte orgaan.
Indien de voorlopig betaalde premies meer bedragen dan de betrokken natuurlijke of rechtspersoon aan het als bevoegd aangemerkte orgaan verschuldigd is, betaalt het orgaan dat de premies voorlopig had ontvangen, het teveel betaalde bedrag aan de betrokken natuurlijke of rechtspersoon terug.”
5.9.2.
De Centrale Raad van Beroep heeft op 28 augustus 2019, ECLI:NL:CRVB:2019:2817, met betrekking tot de reikwijdte van artikel 73 van Pro de Toepassingsverordening als volgt geoordeeld:
“8.7. Uit het arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 2018 (ECLI:NL:HR:2018:1725) volgt dat zowel de Belastingdienst als de belastingrechter in het kader van de premieheffing dienen te handelen en oordelen overeenkomstig de inhoud van door de Svb afgeven A1verklaringen. Dit betekent dat met het Unierecht onverenigbare dubbele heffingen in situaties als aan de orde in de voorliggende zaken in beginsel niet kunnen worden voorkomen of hersteld door de Belastingdienst en de belastingrechter. Dat kunnen in de Nederlandse context alleen de Svb en de sociale zekerheidsrechter. De Svb is voor de hier aan de orde zijnde Unierechtelijke regelgeving immers voor Nederland de bevoegde autoriteit. Ingevolge Nederlands nationaal recht is de Belastingdienst bevoegd ter zake van de heffing van premie volksverzekeringen, maar de Belastingdienst is niet de bevoegde autoriteit om in overleg met (een) andere lidsta(a)t(en) te coördineren in welke lidstaat iemand verzekerings- en premieplichtig is en ook niet om een verrekening te bewerkstelligen van in een andere lidstaat reeds betaalde sociale verzekeringspremies.
8.8.
Het ligt dan ook, mede gelet op de preambule bij Vo 987/2009, punten 9 en 10, in de rede dat de Svb zich mede verantwoordelijk acht voor een verrekening van in een andere lidstaat reeds betaalde sociale verzekeringspremies als bedoeld in het tweede lid van artikel 73 van Pro Vo 987/2009 indien naderhand blijkt dat iemand in Nederland verzekerings- en premieplichtig is en niet in een andere lidstaat, waar reeds sociale verzekeringspremies zijn betaald. Ook CAK dient − met enige nuance waar het gaat om de oplegging van boetes − bij de uitvoering van de Zorgverzekeringswet te handelen overeenkomstig de inhoud van door de Svb afgeven A1verklaringen. De Raad herinnert in dit verband aan zijn uitspraak van 9 augustus 2018, ECLI:NL:CRVB:2018:2467.”
5.9.3.
Vast staat dat de SVB ten name van belanghebbende voor de in geschil zijnde periode een A1-verklaring heeft afgegeven. Vast staat inmiddels ook dat deze A1-verklaring definitief is ( CRvB 22 oktober 2020, ECLI:NL:CRVB:2020:2609, r.o. 10.25). Het vorenstaande onder 5.9.1 en 5.9.2 leidt het Hof reeds daarom tot het oordeel, en anders dan belanghebbende betoogt, dat artikel 73 van Pro de Toepassingsverordening geen grond kan vormen voor de Inspecteur om in de aangifte IB/PVV verrekening van premies toe te staan. Daaraan doet dus niet af dat de SVB (blijkens r.o. 10.26 van voornoemde uitspraak van de Centrale Raad van Beroep), na beëindiging door Liechtenstein van de dialoog- en bemiddelingsprocedure als omschreven in het Besluit van de Administratieve Commissie voor de coördinatie van de sociale zekerheidsstelsels nummer A1 van 12 juni 2009, PbEU 2010, C-106/1 (Besluit nr. A1), stappen heeft gezet om te bewerkstelligen dat de door [A AG] in Liechtenstein voor belanghebbende afgedragen premies op de voet van artikel 73 van Pro de Toepassingsverordening worden afgedragen aan Nederland en worden verrekend met de in Nederland verschuldigde premie volksverzekeringen.
Vaststelling belastbaar loon
5.10.1.
Belanghebbende stelt voorts dat het belastbare loon te hoog is vastgesteld omdat de Inspecteur voorbijgaat aan artikel 3.16, lid 9, van de Wet IB 2001. Volgens belanghebbende dienen de in Liechtenstein betaalde sociale premies in aftrek te komen op het belastbare loon.
5.10.2.
Dit betoog faalt omdat deze bepaling geen betrekking heeft op de vaststelling van het belastbare loon waar hier sprake van is. In afdeling 3.3 van de Wet IB 2001 is voorts geen bepaling te vinden op grond waarvan buitenlandse sociale verzekeringspremies in mindering komen op het belastbare loon. Van een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling tussen winstgenieters en werknemers is in dit verband geen sprake. In artikel 3.16, lid 9, Wet IB 2001 gaat het immers, en anders dan in het onderhavige geval, om buitenlandse sociale verzekeringspremies die aldaar zijn ingehouden omdat de toepasselijke wetgeving van het desbetreffende land is aangewezen en dat is hier met Liechtenstein niet het geval.
Verrekening van sociale premies op grond van inhouding door de werkgever?
5.11.
Evenmin biedt de Wet IB 2001 de mogelijkheid om buitenlandse sociale premies te verrekenen met Nederlandse inkomstenbelasting. Weliswaar laat het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 maart 2014, DGB 2014/144M, Stcrt. 2014, 9763 de door de werknemer zelf betaalde premies voor verzekeringen die naar aard en strekking vergelijkbaar zijn met de Nederlandse volks- en werknemersverzekeringen, waaronder de AWBZ, dan wel vergelijkbaar zijn met de Nederlandse Zorgverzekeringswet in aftrek toe, maar daarin zijn geen Liechtensteinse premies opgenomen. De blijkens de maandopgaven door [A AG] van belanghebbendes loon ingehouden bedragen zijn dus niet aftrekbaar.
Werkkostenregeling
5.12.
Belanghebbende stelt dat zijn buitenlandse inkomsten uit dienstbetrekking van € 14.921 moeten worden verminderd met een algemene vrijstelling van 1,2% op grond van de werkkostenregeling.
5.13.
Op grond van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001, dat van toepassing is als er geen inhoudingsplichtige voor de loonbelasting is, zijn van inkomstenbelasting vrijgesteld de in het loon opgenomen vergoedingen en verstrekkingen overeenkomstig artikel 31, lid 1, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964), voor zover een inhoudingsplichtige daarover bij toepassing van artikel 31a, lid 2, Wet LB 1964 geen belasting zou zijn verschuldigd. Op grond van laatstgenoemde bepaling worden de aangewezen vergoedingen en verstrekkingen verminderd met de zogenoemde vrije ruimte van 1,2% van het loon. De regeling van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 leidt er dus toe dat werknemers zonder inhoudingsplichtige in Nederland, waarvan de werkgever zich evenmin als vrijwillig inhoudingsplichtige als bedoeld in artikel 6, lid 2, onderdeel b, Wet LB 1964 heeft aangemeld, aanspraak kunnen maken op een vrijstelling in de inkomstenbelasting van 1,2% van het totale loon, dus inclusief de daarin begrepen vergoedingen en verstrekkingen.
5.14.
[A AG] is geen inhoudingsplichtige voor de loonbelasting. Op grond van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 kan belanghebbende de vrijstelling van 1,2% toepassen op het belastbare loon ontvangen van [A AG] . Het loon genoten van [A AG] bedraagt volgens de aangifte € 14.921. De vrijstelling bedraagt derhalve afgerond € 179. Dit leidt tot een overeenkomstige vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning.
Slotsom
5.15.
Het hoger beroep is gelet op het in 5.12 tot en met 5.14 overwogene gegrond.
Proceskosten en griffierecht
6.1.
Er zijn termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten, welke kosten, op de voet van artikel 8:75 Awb Pro in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage worden vastgesteld op € 2.244 (1 punt voor het beroepschrift, 0,5 punt voor repliek, 1 punt voor het hoger beroepschrift, 0,5 punt voor repliek met een bedrag per punt van € 748, en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1).
De proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase bedraagt € 265 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift).
6.2.
Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de Rechtbank gestorte griffierecht van € 47, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 131 te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2016 tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.339;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2.509;
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 178 aan griffierecht te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door P.J.J. Vonk, T.A. de Hek en R.A. Bosman, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 23 november 2021 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.