Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-22/00316
Uitspraak van 24 januari 2023
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 1 maart 2022, nummer SGR 21/1260.
Procesverloop
1.1.
Belanghebbende is voor het jaar 2017 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.897 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 85 aan belastingrente in rekening gebracht.
1.2.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het tegen de aanslag gemaakte bezwaar afgewezen.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 49. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 december 2022. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Feiten
2.1.
Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2017 een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 26.777.
2.2.
Vanaf 2003 tot en met 2017 heeft belanghebbende werkzaamheden verricht als drumleraar. Daarnaast is hij in 2016 gestart met het opzetten van de website [naam] (de website). De website is begin 2017 een aantal weken online geweest, waarna de website wegens gebrek aan investeringsvermogen offline is gehaald.
2.3.
In zijn aangiften IB/PVV heeft belanghebbende het resultaat van de onder 2.2 genoemde activiteiten aangegeven als resultaat uit overige werkzaamheden. De samenstelling van het aangegeven resultaat is in de jaren 2006 tot en met 2017 als volgt:
Jaar
Omzet
Kosten
Resultaat
2006
€ 1.396
€ 2.525
-/- € 1.129
2007
€ 1.949
€ 2.305
-/- € 356
2008
€ 3.469
€ 2.867
€ 602
2009
€ 3.694
€ 4.585
-/- € 891
2010
€ 2.100
€ 3.024
-/- € 924
2011
€ 3.209
€ 5.859
-/- € 2.650
2012
€ 5.400
€ 7.775
-/- € 2.375
2013
€ 5.638
€ 9.007
-/- € 3.369
2014
€ 5.103
€ 10.389
-/- € 5.286
2015
€ 9.503
€ 13.106
-/- € 3.513
2016
€ 8.922
€ 14.935
-/- € 6.013
2017
€ 5.936
€ 7.745
-/- € 1.809
2.4.
Bij het opleggen van de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 heeft de Inspecteur het aangegeven negatieve resultaat uit overige werkzaamheden niet in aftrek toegestaan, omdat de activiteiten van belanghebbende volgens de Inspecteur geen bron van inkomen vormen. Belanghebbende heeft geen bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2016.
2.5.
Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2017, na toepassing van de drempel van € 446, een bedrag van € 311 als specifieke zorgkosten in aftrek gebracht op zijn inkomen uit werk en woning. Dit bedrag is als volgt samengesteld:
Voorgeschreven medicijnen
€ 45
Uitgaven voor vervoer i.v.m. ziekte of invaliditeit
€ 367
Genees- en heelkundige hulp
€ 180 +
Totaal uitgaven voor verhoging
€ 592
Verhoging
€ 165 +
Totaal uitgaven specifieke zorgkosten
€ 757
Drempel
€ 446 -/-
Aftrek specifieke zorgkosten
€ 311
2.6.
Bij het opleggen van de aanslag heeft de Inspecteur de in de aangifte opgevoerde specifieke zorgkosten niet in aftrek toegestaan.
2.7.
Het belastbaar inkomen uit werk en woning is derhalve vastgesteld op € 28.897, te weten het in de aangifte opgenomen bedrag van € 26.777 vermeerderd met € 1.809 (resultaat uit overige werkzaamheden) en € 311 (zorgkosten).
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
“7. Van een bron van inkomen is sprake als wordt deelgenomen aan het economische verkeer met het doel om voordelen te behalen en het behalen van voordelen in redelijkheid kan worden verwacht.
8. De vraag of in enig jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen.[1]
9. Nu sprake is van een negatief resultaat brengt een redelijke verdeling van de bewijslast mee dat eiser feiten en omstandigheden aannemelijk dient te maken die de conclusie rechtvaardigen dat sprake was van een objectieve voordeelsverwachting.
10. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat in 2017 objectief gezien sprake was van een redelijkerwijs te verwachten voordeel, noch met betrekking tot de onder 2 genoemde activiteiten afzonderlijk noch met betrekking tot die activiteiten in samenhang bezien. Hij heeft onvoldoende duidelijk gemaakt waaraan hij in 2017, objectief bezien, de verwachting kon ontlenen dat met de activiteiten, in weerwil van de negatieve resultaten, positieve opbrengsten konden worden behaald.[2] Eisers stelling dat hij niet met de website zou zijn gestart als geen sprake was van een objectieve voordeelsverwachting en dat hij daarnaar vooraf ook onderzoek heeft gedaan waaruit dat ook bleek, heeft hij niet nader onderbouwd en acht de rechtbank daarom van onvoldoende gewicht om met betrekking tot die activiteit tot een ander oordeel te komen. De activiteiten (onderling en in samenhang bezien) vormen dan ook geen bron van inkomen. Dat in 2019 met de werkzaamheden als drumleraar eenmalig een positief resultaat is behaald, is ook niet voldoende om dit voor deze werkzaamheden anders te maken. Het negatieve resultaat van beide activiteiten kan daarom niet in aanmerking worden genomen.
11. Met betrekking tot de specifieke zorgkosten overweegt de rechtbank dat verweerder in zijn verweerschrift uitgebreid gemotiveerd concludeert dat van alle door eiser opgevoerde kosten een bedrag van (€ 172 + € 35=) € 207 kwalificeert als aftrekbare kosten, namelijk als vervoerskosten in verband met ziekte of invaliditeit. Ook na verhoging met 40% (€ 83, waarmee het totaalbedrag uitkomt op € 290), blijft het bedrag van de specifieke zorgkosten daarmee beneden het voor eiser geldende drempelbedrag (op basis van zijn verzamelinkomen vastgesteld op € 476), zodat eiser geen recht heeft op aftrek van specifieke zorgkosten. De rechtbank ziet geen reden om aan de juistheid van verweerders berekening te twijfelen. De uitgangspunten en gronden waarop deze is gebaseerd, is naar het oordeel van de rechtbank juist. Eiseres heeft met wat hij heeft aangevoerd en overgelegd het tegendeel niet aannemelijk gemaakt en dus niet aannemelijk gemaakt dat desondanks recht bestaat op een hogere aftrek, laat staan een aftrek die zou uitkomen boven het drempelbedrag. Dit geldt ook met betrekking tot de uitgaven die eiser heeft gedaan voor de behandelingen door zijn chiropractor. Die uitgaven kwalificeren op de door verweerder in het verweerschrift genoemde gronden niet als aftrekbare specifieke zorgkosten. Ook als, zoals eiser stelt, de chiropractor tegenover eiser heeft verklaard dat die uitgaven wel als zodanig kwalificeren, maakt dat het vorenstaande niet anders. Aan een uitlating van de chiropractor kan eiser in deze procedure jegens de Belastingdienst immers geen vertrouwen ontlenen. Het vorenstaande betekent dat het beroep ook voor wat betreft de aftrek van specifieke zorgkosten ongegrond is.
12. Tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft eiser geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Gesteld noch gebleken is dat de belastingrente naar een onjuist bedrag of in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht.
13. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.
14. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
[1] Vgl. Hoge Raad ECLI:NL:HR:2011:BP5707 en Hoge Raad ECLI:NL:HR:2012:BW8348.
[2] vgl. Gerechtshof Den Haag 31 maart 2020, ECLI:NL:GHDHA:2020:794”
Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In geschil is of:
a. de werkzaamheden voor de website een bron van inkomen vormen, meer specifiek of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting; en
b. de uitgaven voor specifieke zorgkosten voor aftrek in aanmerking komen.
Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
4.2.
Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.777.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
Bron van inkomen
5.1.
Volgens vaste jurisprudentie moet - wil er sprake zijn van een bron van inkomen in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) - onder meer redelijkerwijs te verwachten zijn dat de bron, eventueel in de toekomst, een positieve opbrengst zal geven (objectieve voordeelsverwachting). De vraag of sprake is van een dergelijke objectieve voordeelsverwachting moet in beginsel worden beantwoord op basis van de feiten en omstandigheden in het onderhavige jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en kunnen daarom mede in aanmerking worden genomen (vgl. Hoge Raad 24 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5707, BNB 2011/246).
5.2.
Omdat belanghebbende een negatief resultaat in aanmerking wil nemen, brengt een redelijke verdeling van de bewijslast mee dat belanghebbende feiten en omstandigheden dient te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geoordeeld dat het door belanghebbende beoogde voordeel ook, objectief beoordeeld, kan worden verwacht.
5.3.1.
Niet meer in geschil is dat belanghebbendes werkzaamheden als drumleraar geen bron van inkomen vormen. Wat betreft de website is er volgens belanghebbende wel sprake van een objectieve voordeelsverwachting en daarmee van een bron van inkomen. Hij voert daartoe aan dat de website een enorme potentie had, omdat deze zich richtte op vermindering van eenzaamheid en uit onderzoeken is gebleken dat veel mensen eenzaam zijn. Belanghebbende voegt daaraan toe dat zijn doel was om uiteindelijk van de opbrengsten van de website te leven en dat hij daarom onderzoek heeft gedaan naar onder andere de voordeelsverwachting van vergelijkbare concepten, zoals datingsites, en dat daaruit bleek dat het realistisch was om voordeel te verwachten. Het offline halen van de site is niet veroorzaakt doordat het concept geen kans van slagen had, maar door gebrek aan financiële middelen om noodzakelijke investeringen te doen, aldus belanghebbende.
5.3.2.
De Inspecteur weerspreekt de aanwezigheid van een objectieve voordeelsverwachting en voert daartoe aan dat de website niet heeft geleid tot positieve opbrengsten. Daarnaast heeft belanghebbende volgens de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat hij onderzoek heeft gedaan naar onder andere financieringsmogelijkheden, terwijl duidelijk was dat hij over een beperkte financieringscapaciteit beschikte. Het door belanghebbende overgelegde investeringsoverzicht van de website is onvoldoende, aldus de Inspecteur.
5.3.3.
Belanghebbende is niet in de op hem rustende bewijslast geslaagd. Het door hem overgelegde investeringsoverzicht met betrekking tot de website is te algemeen om daaruit af te leiden of en in hoeverre zijn website potentie had. Hetzelfde geldt voor de algemene verwijzing naar niet nader gespecificeerd marktonderzoek waaruit zou blijken dat eenzaamheid onder mensen, niet alleen ouderen, stijgt. Daarnaast ontbreekt een ondernemingsplan, in het bijzonder voor de financiering van de ontwikkeling van de website. Een dergelijk plan had voor de hand gelegen, omdat, zoals de Inspecteur heeft gesteld en belanghebbende niet heeft betwist, belanghebbende zelf minder middelen voorhanden had dan nodig zou zijn voor het professioneel opzetten van de website. De verwijzing van belanghebbende naar het succes van datingwebsites in het algemeen zegt niets over zijn website in het bijzonder. Bovendien staat vast dat de website slechts een aantal weken online was en dat deze inmiddels is opgeheven. Gelet hierop heeft belanghebbende onvoldoende duidelijk gemaakt waaraan hij in 2017, objectief bezien, de verwachting kon ontlenen dat met de website, in weerwil van de negatieve resultaten, positieve opbrengsten konden worden behaald. Dit leidt tot de conclusie dat de website geen bron van inkomen vormt en de Inspecteur het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden terecht niet in aanmerking heeft genomen bij de bepaling van het belastbaar inkomen uit werk en woning.
Specifieke zorgkosten
5.4.
Op grond van artikel 6.1, lid 2, aanhef en letter d, Wet IB 2001 kunnen uitgaven voor specifieke zorgkosten als persoonsgebonden aftrek in aanmerking worden genomen indien deze op de belastingplichtige hebben gedrukt. In artikel 6.17 Wet IB 2001 is limitatief opgenomen welke uitgaven als specifieke zorgkosten zijn aan te merken. De bewijslast voor de aftrek van specifieke zorgkosten ligt bij belanghebbende.
5.5.1.
Uitgaven voor genees- en heelkundige hulp kwalificeren op grond van artikel 6.17, lid 1, aanhef en letter a, Wet IB 2001 als specifieke zorgkosten indien de uitgaven wegens ziekte of invaliditeit zijn gedaan. Uit artikel 6.17, lid 9, Wet IB 2001 volgt dat onder genees- en heelkundige hulp wordt verstaan:
“a. een behandeling door een arts;
b. een behandeling op voorschrift en onder begeleiding van een arts door een paramedicus;
c. een behandeling door een bij ministeriële regeling aan te wijzen paramedicus, mits voor de behandeling een verklaring door de paramedicus is afgegeven die voldoet aan bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden.”
5.5.2.
Belanghebbende heeft in zijn aangifte € 180 opgevoerd als uitgaven voor genees- en heelkundige hulp. Dit bedrag bestaat uit niet-vergoede uitgaven voor behandelingen door een chiropractor. Belanghebbende stelt dat de behandelingen noodzakelijk waren en dat het gebruikelijk is om zonder tussenkomst van de huisarts dergelijke behandelingen af te spreken. De Inspecteur betoogt dat de behandelingen door de chiropractor niet kwalificeren als genees- en heelkundige hulp in de zin van artikel 6.17, lid 9, Wet IB 2001, omdat aan geen van de voorwaarden van dat artikellid is voldaan.
5.5.3.
Om voor aftrek in aanmerking te komen moet worden voldaan aan één van de voorwaarden van artikel 6.17, lid 9, Wet IB 2001. De chiropractor is niet als arts ingeschreven (letter a) en behoort ook niet tot de aangewezen paramedici (letter c). Omdat belanghebbende daarnaast niet aannemelijk heeft gemaakt dat de behandelingen op voorschrift en onder begeleiding van een arts hebben plaatsgevonden (letter b) is aan geen van de voorwaarden voldaan. Belanghebbendes stelling dat het gebruikelijk is om zonder tussenkomst van de huisarts dergelijke behandelingen af te spreken, maakt dit niet anders. Ook de vergelijking met afspraken bij een fysiotherapeut kan hem niet baten, omdat de fysiotherapeut wel behoort tot de aangewezen paramedici van artikel 6.17, lid 9, letter c, Wet IB 2001. De uitgaven voor behandelingen door de chiropractor komen aldus niet voor aftrek in aanmerking. Dat de chiropractor, zoals belanghebbende stelt, heeft verklaard dat de niet-vergoede kosten voor aftrek in aanmerking komen, maakt dit oordeel niet anders. Belanghebbende kan immers jegens de Belastingdienst geen vertrouwen ontlenen aan de uitlating van de chiropractor.
5.6.1.
Uitgaven voor vervoer kwalificeren op grond van artikel 6.17, lid 1, aanhef en letter b, Wet IB 2001 als specifieke zorgkosten, indien de uitgaven wegens ziekte of invaliditeit zijn gedaan. Belanghebbende heeft in zijn aangifte € 367 opgevoerd als vervoerskosten in verband met ziekte en invaliditeit. Belanghebbende heeft afspraakkaarten van zijn ziekenhuisbezoeken overgelegd en bankafschriften inzake parkeerkosten. De Inspecteur heeft aan de hand van de afspraakkaarten en uitgaande van een kilometerprijs van € 0,19 berekend dat een bedrag van € 172 voor aftrek in aanmerking komt als vervoerskosten. Daarnaast heeft de Inspecteur de parkeerkosten die hij kon koppelen aan ziekenhuisafspraken berekend op € 34,85. In totaal kwalificeert er volgens de Inspecteur een bedrag van € 207 als aftrekbare vervoerskosten. Na de verhoging met 40% op basis van artikel 6.19, lid 1, aanhef en letter b, Wet IB 2001 (€ 83, waarmee het totaalbedrag uitkomt op € 290), blijft het bedrag van de specifieke zorgkosten onder het ingevolge artikel 6.20, lid 1, aanhef en letter b, Wet IB 2001 voor belanghebbende in 2017 geldende drempelbedrag van € 476, zodat belanghebbende volgens de Inspecteur geen recht heeft op aftrek specifieke zorgkosten.
5.6.2.
Het Hof acht de uitgangspunten waarop de berekening van de Inspecteur is gebaseerd juist. Met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd en overgelegd heeft hij niet aannemelijk gemaakt dat hij recht heeft op een hogere aftrek. De Inspecteur heeft de opgevoerde uitgaven voor specifieke zorgkosten terecht niet in aftrek toegestaan.
Belastingrente
5.7.
Belanghebbende heeft geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met de wet belastingrente in rekening is gebracht, is evenmin gesteld of gebleken.
Slotsom
5.8.
Gelet op het voorgaande is het hoger beroep ongegrond.
Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door I. Reijngoud, T.A. de Hek en M.J.M. van der Weijden, in tegenwoordigheid van de griffier M.G. Kastelein. De beslissing is op 24 januari 2023 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.