ECLI:NL:GHDHA:2023:556 - Gerechtshof Den Haag - Hoger beroep over fiscaal inwonerschap en belastingaansla...

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummer BK-22/00046

Uitspraak van 14 maart 2023

in het geding tussen:

[X]te [Z] ( [buitenland] ), belanghebbende,

(gemachtigde: M. Visser)

de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,

(vertegenwoordiger: […] )

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 15 december 2021, nummer SGR 20/2183.

Procesverloop

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 145.222 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 62.154 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een verzuimboete van € 369 opgelegd en is een bedrag van € 3.875 aan belastingrente in rekening gebracht.

1.2. Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de Rechtbank wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar. Nadien is de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar gedeeltelijk tegemoetgekomen aan belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag en beschikkingen. Belanghebbende heeft zijn beroep vervolgens aangevuld met een motivering tegen voormelde uitspraak op bezwaar. De beslissing van de Rechtbank luidt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:

“De rechtbank:

verklaart het beroep voor zover gericht tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar gegrond;
verklaart het beroep voor het overige ongegrond;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.067,50;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 47 aan eiser te vergoeden.”

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een nader stuk aangeduid als “verweerschrift” ingediend. Belanghebbende heeft met dagtekening 16 januari 2023 een nader stuk aangeduid als “conclusie van repliek” met bijlagen ingediend. Op 20 januari 2023 heeft belanghebbende nog een aantal bijlagen behorend bij het stuk van 16 januari 2023 per e-mail toegezonden.

1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 31 januari 2023. Partijen zijn verschenen. Zowel belanghebbende als de Inspecteur hebben ter zitting een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Feiten

2.1. Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1961, heeft de Nederlandse nationaliteit en beschikt over een Nederlands paspoort. Daarnaast beschikte hij in het onderhavige jaar over een Marokkaanse “Carte d’ímmatriculation”, geldig van 8 oktober 2015 tot en met 1 juli 2016, met nummer [kaartnummer] .

2.2.1. Volgens de basisregistratie personen (BRP) stond belanghebbende van 16 april 2007 tot 30 december 2017 ingeschreven op een Nederlands woonadres, te weten de [adres] te [woonplaats] . Belanghebbende heeft zich op laatstvermelde datum uitgeschreven uit de BRP. Met ingang van 30 december 2017 staat belanghebbende ingeschreven op een adres in Marokko.

2.2.2. Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar een relatie met mevrouw [A] (de partner). De partner van belanghebbende woonde in het onderhavige jaar op het onder 2.2.1 genoemde Nederlandse adres.

2.2.3. Volgens een renseignement van de gemeente [woonplaats] voor het belastingjaar 2015 is belanghebbende aangemerkt als eigenaar en gebruiker van de woning aan de [adres] te [woonplaats] .

2.3.1. Belanghebbende was in het onderhavige jaar eigenaar van onroerende zaken gelegen aan de [adres 2] , [adres 3] en [adres 4] te [woonplaats] .

2.3.2. Op voormelde onroerende zaken rust een hypotheek waarbij belanghebbende hypotheekgever is en de ABN AMRO bank hypotheeknemer. In het onderhavige jaar bedraagt de totale hypotheekschuld € 1.052.500 en is een bedrag van € 16.256 aan rente betaald.

2.4.1. Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van [B.V. 1] . [B.V. 1] is op [oprichtingsdatum 1] 2003 opgericht naar Nederlands recht en is gevestigd op het adres [adres] te [woonplaats] .

2.4.2. Uit een renseignement van het UWV volgt dat belanghebbende in 2015 een loon van € 45.222 heeft ontvangen van [B.V. 1] . Op dit loon is een bedrag van € 17.686 aan loonheffingen ingehouden. Volgens het renseignement is de dienstbetrekking tussen belanghebbende en voormelde BV aangegaan op 1 januari 2003 en beëindigd op 31 januari 2016. Verder vermeldt het renseignement onder “Soort inkomen”: “17 – Directeur NV/BV (n-verz)”.

2.4.3. Tot de stukken van het geding behoort een loonstrook over de periode 13 juli tot en met 9 augustus 2015 van [B.V. 1] ten name van belanghebbende. De loonstrook vermeldt een tot en met 9 augustus 2015 ontvangen loon van € 45.222. Verder vermeldt de loonstrook de [adres] te [woonplaats] als adres van belanghebbende. Het adres van de BV is blijkens de loonstrook [adres 4] te [woonplaats] .

2.4.4. Het loon wordt door [B.V. 1] gestort op een Nederlands bankrekeningnummer van belanghebbende bij de ABN AMRO Bank.

2.5.1. Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van [B.V. 2] . [B.V. 2] is op [oprichtingsdatum 2] 2006 opgericht naar Nederlands recht en is blijkens een uittreksel van de Kamer van Koophandel (KvK) van 14 december 2015 gevestigd op het adres [adres 4] te [woonplaats] .

2.5.2. Uit de jaarrekening 2015 van [B.V. 2] blijkt dat zij de volgende deelnemingen heeft:

[B.V. 3] te [woonplaats] ; [B.V. 2] bezit 100% van de aandelen;
[B.V. 4] te [woonplaats] ; [B.V. 2] bezit 100% van de aandelen;
[B.V. 5] te [woonplaats 2] ; [B.V. 2] bezit 100% van de aandelen;
[B.V. 6] te [woonplaats] ; [B.V. 2] bezit 50% van de aandelen;
[B.V. 7] te [woonplaats 3] ; [B.V. 2] bezit 5% van de aandelen.

2.6.1. Belanghebbende beschikt in 2015 over diverse Nederlandse bankrekeningen waarvan hij gebruik maakt. Het saldo van de diverse Nederlandse bankrekeningen bedroeg € 17.099 op 1 januari 2015.

2.6.2. Belanghebbende heeft een overzicht van banktransacties opgesteld aan de hand van bankafschriften van zijn bankrekeningnummer [bankrekeningnummer] . Daaruit volgt dat hij in 2015 elke maand diverse malen geld heeft opgenomen in Marokko.

2.6.3. Belanghebbende heeft in 2015 een rekening bij de Deutsche Bank SEA in Spanje.

2.6.4. Belanghebbende heeft sinds 2013 een rekening bij de Marokkaanse bank BMCE. Ook heeft hij in 2015 een rekening bij de Marokkaanse bank Crédit du Maroc.

2.7. Belanghebbende heeft in 2015 een kapitaalverzekering bij de Nederlandse verzekeringsmaatschappij Nationale Nederlanden. De waarde van de verzekering bedraagt € 74.773 op 1 januari 2015. De verzekering is op 31 december 2019 tot uitkering gekomen.

2.8.1. Belanghebbende heeft in 2014 zijn auto (Audi Q7) uitgevoerd naar Spanje.

2.8.2. Belanghebbende beschikt in 2015 over een auto (Kia Sportage) in Nederland. Het bouwjaar van deze auto is 2014.

2.9. Tot de stukken van het geding behoort een “Declaracion de obra” (werkverklaring) van 21 april 2014 opgesteld door een notaris in Spanje voor belanghebbende. De verklaring vermeldt het Nederlandse adres [adres] te [woonplaats] van belanghebbende. Deze “Declaracion de obra” is geregistreerd in een Spaans (notarieel) register.

2.10. [B.V. 6] heeft in 2013 een zogenoemde “Private Sector Investeringsprogramma” (PSI) subsidie aangevraagd. PSI was een subsidieprogramma dat innovatieve investeringsprojecten stimuleerde in ontwikkelingslanden, zoals Marokko. De subsidie is aangevraagd ten behoeve van de bouw van een prefab betonfabriek in Marokko. In de aanvraag wordt belanghebbende samen met onder meer de heer [B] als projectpartner benoemd. In 2013 is de subsidie toegekend.

2.11. Nadat de PSI-subsidie was toegekend, is op [oprichtingsdatum 3] 2013 [Sarl. 1] opgericht. Laatstgenoemde onderneming heeft de werkzaamheden met betrekking tot de bouw van de prefab betonfabriek verricht.

2.12. Tot de gedingstukken behoort een huurovereenkomst van een appartement in Marokko. Belanghebbende is samen met drie Nederlandse collega’s in de overeenkomst opgenomen als huurder. De huurovereenkomst is aangegaan voor de periode van 1 oktober 2014 tot en met 30 september 2015. De huur is daarna verlengd.

2.13. Tot de gedingstukken behoort een in het Nederlands opgestelde managementovereenkomst tussen belanghebbende en [B] , beiden handelend als bestuurder van [Sarl. 1] . De overeenkomst is ondertekend op 1 oktober 2014 en vermeldt onder meer:

“1.
[B], wonende te [woonplaats 4] , [adres 5] , geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum 2] 1966 [geboortedatum 2] , ten deze handelend: als zelfstandig vertegenwoordigingsbevoegd bestuurder van de statutair te [woonplaats in Marokko] gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid:
[Sarl. 1], kantoorhoudende te [adres 6] , ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel voor [woonplaats in Marokko] onder nummer [inschrijvingsnummer] , hierna te noemen:
“Opdrachtgever”(…)

2.
[belanghebbende], wonende te [woonplaats] , [adres] , geboren te [geboorteplaats 2] op [geboortedatum] negentienhonderd eenenzestig, ten deze handelend: als zelfstandig vertegenwoordigingsbevoegd bestuurder van de statutair te [woonplaats in Marokko] gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid:
[Sarl. 1], kantoorhoudende te [adres 6] , ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel voor [woonplaats in Marokko] onder nummer [inschrijvingsnummer] , hierna te noemen:
"Opdrachtnemer",

(…) verklaren te zijn overeengekomen als volgt:

1.Opdracht

1.1.

Opdrachtnemer verbindt zich voor de duur van deze overeenkomst tot vervulling van de navolgende opdracht: Het vervullen van de functie van COO (=chief operating officer) ten behoeve van de Opdrachtgever en haar deelnemingen in binnen- en buitenland of het vervullen van een nader in overleg te bepalen opdracht.

(…)

1.4.

De werkzaamheden van de opdracht worden geacht 46 weken per jaar te

werken en eventueel zoveel meer uren als redelijkerwijs noodzakelijk is voor de vervulling van de opgedragen werkzaamheden en gebruikelijk is voor dit soort werkzaamheden en een honorarium van deze omvang. Dit betekend dus 30 vakantie dagen per jaar.

2.Looptijd en beëindiging

2.1.

De overeenkomst begint op 01 oktober 2014 rekening houdend met de

bepalingen zoals weergegeven in artikel 3.1

1.2.

De overeenkomst wordt aangegaan voor de duur van vijf (5) jaar, na deze periode van 5 jaar kan de overeenkomst telkens automatisch worden verlengd voor de duur van 1 jaar.

(…)

3. Honorarium

3.1.

Het honorarium van Opdrachtnemer bedraagt E 100.000 per jaar (exclusief eventuele omzetbelasting en reis- en verblijfskosten) in maandelijkse termijnen te voldoen. De fee zal jaarlijks worden geïndexeerd met het CBS indexcijfers (CPI alle huishoudens of een eventueel daarvoor in de plaats tredend vergelijkbaar CPI).

Voor werkzaamheden welke voor 01 oktober 2014 zijn verricht zal een fee worden betaald ter grootte van € 100.000 en worden gereserveerd tot het moment dat liquiditeiten daar voor voorhanden zijn. Over de schuldig gebleven fee zal een samengestelde rente worden vergoed van 5% per jaar.

(…)

3.3.

Opdrachtgever zal bijdragen aan de door Opdrachtnemer te maken kosten \

inzake representatieve woning ter grote van duizend euro (E 1.000) per maand.

(…)

6. Diversen

6.1.

Deze overeenkomst wordt uitsluitend beheerst door Nederlands recht.”

2.14.

In 2016 heeft belanghebbende samen met zijn partner een appartement gekocht in Marokko.

2.15.

Tot de stukken van het geding behoort een “Statement in respect of the personal tax status of [belanghebbende] in Morocco for the year 2015”. Het stuk is opgesteld met dagtekening 22 februari 2022 en afkomstig van een advieskantoor in Marokko. Het stuk vermeldt onder meer:

“10. As shareholder and manager of a few local legal entities, [belanghebbende] was entitled to reside in Morocco and consequently he obtained his residence cards, the first one valid from 08 October 2015 until 01 July 2016 and the second one valid from 14 August 2016 until 22 June 2021. Before 08 October 2015. [belanghebbende] stayed in Morocco with his Dutch passport which allowed him to enter as a tourist and to stay for a period shorter than 90 days.

11. [Belanghebbende] traveled occasionally from Morocco to Spain and therefore did not stay in Morocco for longer than 90 consecutive days in 2015.

(…)

15. On 09 February 2021, his personal income tax return was filed for the year 2015 under the personal tax ID [nummer] . This tax return was filed with NIL income and with no tax due.

(…)

1. The document with the number [kaartnummer] is a registration card in Morocco entitling [belanghebbende] to reside in Morocco. (…) The card proves his residency and allows him to work as a shareholder or manager of his Moroccan companies.

2. According to Moroccan law, an individual is considered as a tax resident in

Morocco if he fulfils any of the conditions listed below:

- he has his permanent home in Morocco, or;

- his center of economic interests is in Morocco, or;

- he stays in Morocco for a period or periods that exceed(s) 183 days in any 365 days.

According to the facts above, [belanghebbende] rented an apartment in [woonplaats 2 in Marokko] from October 2014, the center of his social and economic life has been in Morocco since 2014 and, in 2015, he was present in Morocco for 240 days. As a consequence, [belanghebbende] was considered a tax resident of Morocco since October 2014 regardless of whether he shared the apartment with his house-mates and his tax residence continued in 2015 and therefore, he was subject to taxation in Morocco on his worldwide income.

(…)

3. In accordance with article 6 of the double tax treaty, taxation of real estate is assigned to the country where the real estate is located, i.e., in the Netherlands and consequently it does not result in taxation in Morocco.

4. Interest on bank accounts is taxable in Morocco, however, as no interest was received in the Netherlands, therefore, there is no tax due in Morocco.

5. Holding shares in Dutch legal entities is not taxed in Morocco as long as there are no capital gains realized or dividends received. which is the case in 2015.

6. With regard to the monthly payments from [B.V. 1] to [belanghebbende] and based on article 17 of the double tax treaty, only the Netherlands are entitled to tax this director remuneration and not Morocco. The remuneration therefore did not have to be declared in the 2015 Moroccan income tax return.

7. To summarize, no Moroccan income tax was due in 2015 and consequently, no 2015 personal income tax return had to be submitted in Morocco as no personal income tax was due. The voluntary submitted 2015 NIL income tax return is correct although there was no liability to submit this return. The fact that there was no taxable income in Morocco does not alter the fact that [belanghebbende] was considered a tax resident of Morocco mainly as he stayed for more than 183 days in Morocco in 2015.”

Uitnodiging, herinnering en aanmaning aangifte

2.16.1.

Met dagtekening 28 februari 2016 is aan belanghebbende een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV 2015 verzonden.

2.16.2.

Met dagtekening 23 mei 2017 is aan belanghebbende een herinnering verzonden. De herinnering vermeldt dat de aangifte IB/PVV 2015 uiterlijk 8 juni 2017 moet zijn ontvangen door de Belastingdienst.

2.16.3.

Met dagtekening 23 juni 2017 is aan belanghebbende een aanmaning verzonden. De aanmaning vermeldt dat de aangifte IB/PVV 2015 uiterlijk 7 juli 2017 moet zijn ontvangen door de Belastingdienst.

Aanslag

2.17.

Met dagtekening 8 november 2017 is ambtshalve de aanslag opgelegd aan belanghebbende naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 145.222 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 62.154. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een verzuimboete van € 369 opgelegd en is een bedrag van € 3.875 aan belastingrente in rekening gebracht.

2.18.

Met dagtekening 11 december 2017 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de aanslag.

2.19.

Belanghebbende heeft op 2 februari 2018 een aangifte IB/PVV voor geëmigreerde belastingplichtigen voor het jaar 2015 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 5.529 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil. In de aangifte is vermeld dat belanghebbende per 1 januari 2015 is geëmigreerd. De aangifte vermeldt verder een te conserveren inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.211.506. Het belastbaar inkomen uit werk en woning betreft het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen.

2.20.

Met dagtekening 27 februari 2019 heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de Rechtbank wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar.

2.21.

Met dagtekening 20 maart 2019 heeft de Inspecteur de uitspraak op bezwaar aan belanghebbende verzonden.

2.22.

De cijfermatige uitwerking van de uitspraak op bezwaar van 17 oktober 2019 vermeldt een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.418. Dit bedrag is als volgt opgebouwd:

- inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking (Nederland) € 45.222

- resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen -/- € 5.529

- aandeel belastbare inkomsten uit eigen woning
-/- € 8.275

€ 31.418

Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen is hierin vastgesteld op € 20.770. Hierbij is een ‘aftrek elders belast inkomen’ verleend waardoor de verschuldigde belasting over het inkomen uit sparen en beleggen nihil bedraagt.

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:

“1. In geschil is of verweerder eiser terecht voor heel het jaar 2015 heeft aangemerkt als (fiscaal) inwoner van Nederland en niet van Marokko en daarvan uitgaande terecht de inkomsten van eiser in de Nederlandse belastingheffing heeft betrokken en dienaangaande geen voorkoming van dubbele belasting op grond van het belastingverdrag met Marokko heeft verleend. Daarbij is ook in geschil of verweerder de te belasten inkomsten uit werk en woning te hoog heeft vastgesteld. Tevens is in geschil of verweerder terecht een verzuimboete van € 369 aan eiser heeft opgelegd wegens het niet doen van de vereiste aangifte. Het in de aanslag betrokken vastgestelde belastbare inkomen uit sparen en beleggen is niet meer in geschil.

2. Op grond van artikel 2.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001 is een natuurlijk persoon die in Nederland woont binnenlands belastingplichtig. Op grond van artikel 4 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) wordt naar de omstandigheden beoordeeld waar iemand woont. Als uitgangspunt heeft daarbij te gelden dat een natuurlijk persoon zijn woonplaats in Nederland heeft indien deze persoon daarmee een duurzame betrekking van persoonlijke aard heeft. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats in Nederland niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt. Dit volgt onder meer uit het arrest van de Hoge Raad van 12 april 2013 (ECLl:NL:HR:2013:BZ6824). Anders dan eiser meent, acht de rechtbank het in dit arrest gegeven criterium wel van toepassing nu het inhoudelijk een identieke bepaling betreft.[1]

3. Verweerder, op wie in beginsel de bewijslast rust, heeft aannemelijk gemaakt dat eiser in 2015 een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland heeft. Daartoe heeft verweerder de volgende door de rechtbank in aanmerking genomen omstandigheden gesteld, waarbij overigens vaststaat dat eiser tot het jaar 2015 in ieder geval in Nederland woonachtig was en fiscaal ook kwalificeerde als inwoner van Nederland.

Eiser heeft de Nederlandse nationaliteit. Hij is eigenaar van de woning [adres] te [woonplaats] , waar hij gedurende de periode 16 april 2007 tot 30 december 2017 staat ingeschreven in de Basisregistratie personen (BRP). De fiscaal partner van eiser staat volgens de BRP in 2015 eveneens ingeschreven op het adres [adres] . Vanaf 1 januari 2015 is niemand anders ingeschreven als woonachtig op dit adres; dat is zo tot januari 2018. Eiser verbleef in 2015 en 2016 meerdere malen in Nederland. Verder was eiser in de jaren vóór 2015 (fiscaal) inwoner van Nederland en heeft hij voor de jaren 2008 tot en met 2014 steeds aangifte gedaan als binnenlands belastingplichtige. Daarbij heeft hij

1. in box 1 steeds Nederlandse inkomsten uit tegenwoordige arbeid, afkomstig van [B.V. 1] , alsmede resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen met betrekking een in Nederland gelegen pand alsook hypotheekaftrek voor de eigen woning ( [adres] te [woonplaats] ) aangegeven,

2. in box 2 steeds aangegeven dat hij een aanmerkelijk belang heeft in drie Nederlandse besloten vennootschappen en

3. in box 3 onder meer saldi van Nederlandse bankrekeningen en in Nederland gelegen onroerende zaken aangegeven, evenals een tweede woning gelegen in Spanje, waarvoor ieder jaar wordt verzocht om aftrek elders belast.

Eiser is daarnaast directeur-enig aandeelouder van de in Nederland gevestigde vennootschap [B.V. 1] (gevestigd op het adres [adres] te [woonplaats] ) en directeur-enig aandeelhouder van de in Nederland gevestigde vennootschap [B.V. 2] (gevestigd op het adres [adres] te [woonplaats] ), een vennootschap die een vijftal in Nederland gevestigde deelnemingen (variërend van 100% (3x) tot 50% (1x) tot 5% (1x)) heeft. Eiser heeft in 2015 van [B.V. 1] een fiscaal loon van € 45.222 genoten, waarop € 17.686 aan loonheffingen is ingehouden; dit loon ziet op het hele kalenderjaar 2015. Eiser beschikt per 1 januari 2015 en per 31 december 2015 over diverse Nederlandse bankrekeningen/creditcards. Hij is eigenaar van andere in Nederland gelegen onroerende goederen (een woning en een bedrijfspand), waarop een hypotheek rust, en hij heeft in 2015 een kapitaalverzekering bij Nationale Nederlanden met een waarde per 1 januari 2015 van € 74.773 en een uitkeringsdatum van 31 december 2019. En ten slotte heeft eiser in Nederland een auto ter beschikking die is aangekocht op 15 juli 2014.

Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat deze feiten en omstandigheden de conclusie rechtvaardigen dat eiser met Nederland een dusdanige duurzame band van persoonlijke aard heeft dat hij alhier zijn woonplaats heeft.

4. Hetgeen door eiser daartegen in is ingebracht, acht de rechtbank van onvoldoende gewicht om tot een ander oordeel te komen. Zo heeft hij aangevoerd dat hij geen sociaal leven heeft in Nederland, dat hij in 2015 alleen voor korte duur voor vakantiedoeleinden in Nederland verblijft, in Marokko een vriendenkring heeft, veel meer dagen in Marokko dan in Nederland verbleef en zijn economische bestaan in 2015 ook veel meer in Marokko had. Eiser stelt verder dat hij in Nederland niet beschikte over een huisarts, tandarts, opticien, apotheek, ziektekostenverzekering en kapper. De omstandigheid dat hieruit volgt dat eiser in 2015 ook in Marokko verbleef en aldaar een bestaan heeft, doet geen afbreuk aan de duurzame betrekking die eiser met Nederland heeft.

5. Vervolgens komt de vraag aan de orde of eiser aannemelijk heeft gemaakt dat hij (ook) inwoner is van Marokko. Om te kwalificeren als inwoner van Marokko moet, naar niet in geschil is tussen partijen, zijn voldaan aan één van de volgende criteria: 1) eiser beschikt in Marokko over een permanente verblijfsplaats
(‘The place of permanent home’), of 2) het middelpunt van (de sociale en) economische belangen van eiser ligt in Marokko
(‘The centre of economic interest’), of 3) eiser heeft in een periode van 365 dagen meer dan 183 dagen in Marokko verbleven. De rechtbank is van oordeel dat eiser, op wie in dit verband de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij voldeed aan één van deze criteria en dus in 2015 (ook) fiscaal inwoner is van Marokko. De rechtbank overweegt daartoe het volgende.

6. Met betrekking tot de eerste twee criteria geldt dat eiser ter ondersteuning van zijn standpunt dat hij daaraan voldoet een veelheid aan feiten en omstandigheden aanvoert, echter zonder daarbij voldoende bewijsstukken te overleggen waaruit de juistheid hiervan blijkt. Zeker afgezet tegen alle aanknopingspunten die erop duiden dat zowel de permanente verblijfsplaats als het middelpunt van de sociale en economische belangen in Nederland liggen (zie de onder 3 opgesomde omstandigheden), heeft eiser onvoldoende bewijsmiddelen overgelegd om met voldoende zekerheid te kunnen concluderen dat hij reeds in 2015 beschikte over een permanente verblijfsplaats in Marokko of dat het middelpunt van (de sociale en) economische belangen van eiser aldaar lag. Het enkele feit dat eiser in 2015 in Marokko over (gehuurde) woonruimte beschikte, acht de rechtbank, gezien het feit dat eiser deze woning niet alleen maar samen met een aantal collega’s huurde, onvoldoende zwaarwegend om te kunnen concluderen dat eiser in Marokko beschikte over een permanente verblijfsplaats. Ook acht de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat het middelpunt van de levensbelangen (sociale en/of economische) in Marokko lag. Anders dan de enkele stellingen van eiser dienaangaande, vindt de rechtbank in de gedingstukken daarvoor geen steun, ook niet bezien in samenhang met het feit dat eiser in 2015 veel dagen in Marokko heeft verbleven en daar werkzaamheden heeft verricht.

De rechtbank acht in voornoemd verband ook van belang dat eiser heel stellig stelt dat hij géén sociaal (en economisch) leven meer heeft in Nederland en dat dit sinds begin 2015 volledig in Marokko (en voor een klein deel in Spanje) ligt, maar dat hij dit niet heeft geconcretiseerd of inzichtelijk heeft gemaakt en daarvan ook vrijwel geen bewijs heeft overgelegd. Ook klemt naar het oordeel van de rechtbank hierbij dat eiser onvoldoende inzichtelijk (met stukken en/of andere bewijsmiddelen) heeft gemaakt welke werkzaamheden hij precies in Marokko heeft verricht en wat voor vergoeding daar (al dan niet) tegenover heeft gestaan, en hoe dit zich precies verhoudt met de over 2015 ontvangen Nederlandse inkomsten. Verder kan het door Marokko afgegeven document dat door eiser is overgelegd ook niet als ondersteunend bewijs van zijn inwonerschap in Marokko dienen. Net als verweerder leidt de rechtbank uit de tekst van dit document af dat het hierbij niet, zoals eiser stelt, gaat om een (identiteits)bewijs terzake permanent inwonerschap, maar om een kortstondige verblijfsvergunning in verband met eisers werkzaamheden in Marokko. Met betrekking tot de stelling van eiser dat hij over 2015 in Marokko wel belastingplichtig is en aldaar ook voor dat jaar als inwoner in de belastingheffing wordt betrokken, overweegt de rechtbank dat zij dat niet aannemelijk gemaakt acht. Dat blijkt op geen enkele wijze uit de gedingstukken, ook niet uit de door eiser tijdens de eerste zitting overgelegde (veel te laat ingediende) Marokkaanse aangifte. Die aangifte betreft, althans zoals de rechtbank deze leest, niet meer dan een nihilaangifte, zodat op grond daarvan enige belastingheffing niet voor de hand ligt.

7. De rechtbank vindt in voornoemd verband ook klemmen dat eiser, die keer op keer uitvoerig schriftelijk op de problematiek van het inwonerschap en de gestelde emigratie is ingegaan en daarbij ook veel stukken heeft overgelegd, geen enkel stuk van vóór 2015 heeft overgelegd waaruit zijn voorgenomen emigratie per begin 2015 blijkt, noch e-mails, brieven of andere schriftelijke stukken aan of van bijvoorbeeld zijn familie/vrienden, boekhouder, belastingadviseur of andere (zakelijke) partijen, terwijl dit ter onderbouwing van het standpunt wel voor de hand had gelegen.

8. Ten slotte is voor de rechtbank ook niet voldoende aannemelijk geworden dat aan het derde criterium (de 183-dageneis) is voldaan. Het door eiser in dit verband overgelegde dagenoverzicht dat een totaal van 240 verblijfsdagen in Marokko toont (zie het overzicht bij het stuk van eiser van 17 juni 2021), acht de rechtbank daartoe, ook in samenhang met de daarbij door hem overgelegde bewijsmiddelen (met name een veelheid aan vliegtickets en creditcard/bankafschriften) en de daarbij gegeven verklaringen, onvoldoende. Wel blijkt uit de bewijsmiddelen dat eiser veel dagen in Marokko heeft verbleven. Echter, voor de rechtbank blijkt daaruit niet met voldoende zekerheid dat dat verblijf meer dan 183 dagen heeft omvat. Daarvoor zitten er teveel verblijfsdagen bij die niet onomstotelijk blijken uit de overgelegde bewijsmiddelen, en die de rechtbank niet reeds aannemelijk gemaakt vindt op basis van de daarbij door eiser gegeven verklaring, namelijk dat het in die gevallen gaat om periodes tussen verschillende vliegdagen waarbij eiser wel steeds in Marokko verbleef.

9. Al met al acht de rechtbank de stelling van eiser dat hij Nederland begin 2015 metterwoon heeft verlaten om zich permanent in Marokko te vestigen, niet aannemelijk gemaakt. Weliswaar twijfelt de rechtbank er niet aan dat eiser in 2015 veel meer dagen in Marokko heeft verbleven dan in Nederland (zie hiervoor), maar dat is niet de graadmeter en neemt in zoverre niet weg dat er al met al te weinig aanknopingspunten zijn om een woonplaats in Marokko aannemelijk te achten.

10. Dat eiser, zo hij niet als inwoner van Marokko wordt beschouwd, dan als inwoner van Spanje dient te worden beschouwd, heeft hij evenmin aannemelijk gemaakt. Dat hij aldaar een woning heeft en daar regelmatig zijn partner ontmoet en aldaar een rekening heeft bij de Deutsche Bank SEA is, zonder bijkomende omstandigheden die op een woonplaats aldaar wijzen die de rechtbank niet zijn gebleken, van onvoldoende gewicht om dat aannemelijk te achten.

11. De rechtbank merkt in voornoemd verband nog op dat alles wat is aangevoerd over de aanslagen IB/PVV over het jaar 2016 (en volgende jaren) en over de in dat verband door partijen tijdens de aanslagregeling en de bezwaarfase over en weer ingenomen standpunten, bij de beoordeling van het inwonerschap in de onderhavige procedure niet relevant is, in zoverre dat dat niet wegneemt dat eiser in deze procedure de door hem gestelde emigratie per 1 januari 2015 aannemelijk moet maken. Zoals hiervoor overwogen, is eiser in dat laatste niet geslaagd.

12. Al het vorenstaande betekent dat verweerder terecht het inkomen van eiser in de (Nederlandse) belastingheffing heeft betrokken. Voor zover eiser meent dat terzake van een deel van die inkomsten een tegemoetkoming moet worden verleend op basis van het belastingverdrag tussen Nederland en Marokko, volgt de rechtbank hem daarin niet. Enerzijds omdat de rechtbank niet aannemelijk acht dat eiser (ook) kwalificeert als inwoner van Marokko, zodat eiser zich niet uit dien hoofde op het verdrag kan beroepen. Anderzijds omdat, zo ook sprake zou zijn van Marokkaans inwonerschap, niet voldoende inzichtelijk is gemaakt dat verweerder inkomsten in de belastingheffing heeft betrokken die op grond van het verdrag aan Marokko worden toegewezen. Dat de arbeidsinkomsten die eiser heeft genoten terwijl hij in Marokko verbleef wel als zodanig kwalificeren, zodat de belastingheffing daarover aan Marokko (als verblijfsland) is toegewezen, is onvoldoende verifieerbaar en derhalve niet aannemelijk gemaakt. Daarbij klemt dan met name ook dat nergens uit blijkt of (concreet) kan worden herleid dat het gaat om inkomsten die eiser heeft genoten ter zake van een dienstbetrekking die in Marokko is uitgeoefend.

13. Het vorenstaande betekent verder dat eiser, als zijnde inwoner van Nederland, hier te lande aangifte had moeten voor de IB/PVV, en wel naar zijn wereldinkomen. Nu eiser, ondanks daartoe te zijn uitgenodigd, herinnerd en aangemaand, voor het jaar 2015 desondanks geen aangifte heeft gedaan, stelt verweerder terecht dat sprake is van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast. Dat betekent dat eiser moet doen blijken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar – en daarmee in feite het vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning – onjuist is. Wel geldt daarbij nog de eis dat het door verweerder vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning ten minste dient te berusten op een redelijke schatting.

14. Verweerder heeft het belastbare inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 31.418. Dit bedrag is als volgt opgebouwd:

- inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking (Nederland) € 45.222

- resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen € 5.529 -/-

- Aandeel belastbare inkomsten uit eigen woning
€ 8.275 -/-

€ 31.418

De inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking heeft verweerder vastgesteld aan de hand van en overeenkomstig de door eisers werkgever ( [B.V. 1] / [B.V. 2] ) via de aangifte loonheffingen gerenseigeneerde informatie (inkomsten € 45.222, ingehouden loonheffing € 17.686). Het negatieve resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen heeft verweerder vastgesteld overeenkomstig de door eiser in de bezwaarfase ingediende aangifte, en de (negatieve) inkomsten uit eigen woning heeft verweerder vastgesteld op basis van de hem beschikbare gegevens, ervan uitgaande dat de woning [adres] te [woonplaats] kwalificeert als eigen woning en de daarmee samenhangende schuld als eigenwoningschuld. De rechtbank acht dit belastbare inkomen (en de wijze waarop verweerder dit heeft vastgesteld/geschat) redelijk. Gezien alles wat hiervoor is overwogen, acht de rechtbank ook redelijk dat verweerder ervan uit is gegaan dat Nederland volledig heffingsbevoegd is over dit inkomen en daarover dus geen voorkoming van dubbele belasting heeft toegepast. Eiser heeft met wat hij heeft aangevoerd en overgelegd niet doen blijken dat het aldus vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning onjuist (te hoog) is.

De verzuimboete

15. Met betrekking tot de verzuimboete overweegt de rechtbank dat deze naar haar oordeel terecht en tot het juiste bedrag is vastgesteld. Vaststaat immers dat sprake is van een aangifteverzuim; eiser heeft het aan hem uitgereikte aangiftebiljet niet binnen de gestelde termijn ingediend. Dat daarbij sprake is geweest van zogenoemde afwezigheid van alle schuld, is gesteld noch gebleken. In zo’n geval kan op grond artikel 67a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst 2017) en het bepaalde in het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) een verzuimboete van € 369 opgelegd, wat verweerder ook heeft gedaan. De rechtbank acht die boete ook passend en geboden. Van enige matigingsgrond is niet gebleken. Dat in een eerdere versie van het BBBB – onder bepaalde omstandigheden – een verdere matiging voor verzuimboetes was opgenomen, maakt niet dat de onderhavige boete ook aldus moet worden verminderd. Die bewuste versie van het BBBB was immers niet meer geldig toen de onderwerpelijke verzuimboete werd opgelegd, in het nu geldende BBBB is een dergelijke matiging(sgrond) niet opgenomen.

De belastingrente

16. Tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft eiser geen afzonderlijke gronden aangevoerd, terwijl ook overigens niet is gebleken dat deze niet conform de wettelijke bepalingen is vastgesteld. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding deze te matigen.

17. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep voor zover gericht tegen de bestreden uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.

18. Wel dient, nu het beroep aanvankelijk was gericht tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar door verweerder en het beroep in zoverre, naar tussen partijen ook niet in geschil is, gegrond is, verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten te worden veroordeeld. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.067,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, met een waarde per punt van € 265, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting (anders dan na tussenuitspraak), met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor 0,5). De wegingsfactor is op 0,5 gesteld, omdat het beroep enkel gegrond is vanwege het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar door verweerder. De rechtbank overweegt verder dat zij het stuk van eiser van 23 maart 2020 dat is ingediend onder de titel ‘conclusie van repliek’ niet als zodanig aanmerkt en daar dus geen vergoeding voor toekent, omdat door de rechtbank geen toestemming is verleend voor de indiening van repliek.

Voor toekenning van een (proces)kostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is geen grond. Immers, uit hetgeen hiervoor is overwogen vloeit voort dat geen sprake is van ‘tegen beter weten in procederen’ door verweerder. Dat sprake is van ‘in vergaande mate onzorgvuldig handelen’ van de zijde van verweerder is verder niet gesteld en, bezien ook in het licht van de uitkomst van deze procedure, ook niet gebleken. Aan de voorwaarden om in aanmerking te komen voor een integrale kostenvergoeding is derhalve niet voldaan.[2]

(…)

[1] Zo ook Hof Den Haag: ECLI:NL:GHDHA:2021:20

[2] vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975.”

Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1.

In geschil is of de aanslag terecht is opgelegd en tot het juiste bedrag is vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of belanghebbende in het onderhavige jaar binnenlands belastingplichtige is en zo ja, of hij voor de toepassing van de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk Marokko tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belastingen met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen van 1977 (het Verdrag) inwoner is van Nederland. Verder is in geschil of de verzuimboete terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd.

4.2.

Tussen partijen is niet (meer) in geschil dat belanghebbende in 2015 naar Marokkaans recht kwalificeert als inwoner van Marokko.

4.3.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vernietiging dan wel vermindering van de aanslag en tot vernietiging dan wel vermindering van de verzuimboete naar een bedrag van € 49.

4.4.

De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.

Beoordeling van het hoger beroep

Fiscaal inwonerschap van belanghebbende naar nationaal recht

5.1.

Op basis van het bepaalde in artikel 2.1, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) wordt als binnenlands belastingplichtige aangemerkt een natuurlijk persoon die in Nederland woont.

5.2.

Waar iemand woont wordt op grond van artikel 4, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) naar de omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en het land waar hij woont. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat het voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt (zie bijvoorbeeld HR 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824, BNB 2013/123, over de inhoudelijk identieke bepaling van artikel 3, lid 1, van de Algemene Kinderbijslagwet). Uit de parlementaire geschiedenis van het fiscale woonplaatsbegrip volgt dat de wetgever geen bijzondere betekenis wilde toekennen aan bepaalde (categorieën) omstandigheden, zoals bijvoorbeeld iemands sociale of economische binding met een land (vgl. HR 21 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP1466, BNB 2011/98 en HR 4 maart 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP6285, BNB 2011/127).

5.3.

Ter onderbouwing van het fiscale inwonerschap van belanghebbende in Nederland in het onderhavige jaar heeft de Inspecteur, op wie in dezen de bewijslast rust, onder meer de volgende feiten en omstandigheden aangevoerd:

Belanghebbende woonde vóór 2015 in Nederland.
Belanghebbende stond in 2015 in de BRP geregistreerd als woonachtig op het adres [adres] te [woonplaats] in Nederland.
Belanghebbende is weliswaar veel werkzaam buiten Nederland, maar hij keert in 2015 ook regelmatig terug naar Nederland.
Belanghebbende heeft in Nederland een woning in eigendom waarvan hij volgens het renseignement van de gemeente [woonplaats] ook gebruiker is.
De partner van belanghebbende stond in 2015 in de BRP ook ingeschreven op het adres [adres] te [woonplaats] in Nederland.
De moeder en zus van belanghebbende wonen in Nederland.
Belanghebbende geniet tot en met 9 augustus 2015 looninkomsten uit een in Nederland gevestigde vennootschap, te weten [B.V. 1] . Daarbij heeft [B.V. 1] voor het gehele jaar 2015 aangiftes loonheffingen ingediend.
Belanghebbende is bestuurder en enig aandeelhouder van in Nederland gevestigde, actieve vennootschappen.
Belanghebbende heeft een auto met een Nederlands kenteken die in 2015 in Nederland is geregistreerd.
Belanghebbende beschikt over diverse Nederlandse bankrekeningen en een kapitaalverzekering bij een Nederlandse verzekeringsmaatschappij.
Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit.

5.4.

Belanghebbende stelt ter onderbouwing van zijn standpunt dat hij in 2015 geen inwoner van Nederland was, zakelijk weergegeven, onder meer het volgende:

Belanghebbende had al ruim voor 2015 de intentie te emigreren naar het buitenland. In dit verband voert belanghebbende aan dat hij in de periode 2010 tot en met 2013 met enige regelmaat naar Marokko is gereisd, onder meer om te verkennen of hij daar een onderneming kon opzetten. Belanghebbende, die is gespecialiseerd in prefab constructiebouw en ruime werkervaring heeft als manager van bouwprojecten, zag economische kansen in Marokko omdat de bouwsector in dat land in die tijd aanzienlijk beter was dan in andere landen. Belanghebbende is vervolgens in Marokko een project gestart met onder andere de heer [B] . Voor dit project is de PSI-subsidie aangevraagd. Na toekenning van de PSI-subsidie is medio 2013 het bedrijf [Sarl. 1] opgericht. Medio 2014 heeft belanghebbende grond gekocht in Marokko. De bouwactiviteiten zijn in augustus 2014 gestart. Belanghebbende gaf in dit verband onder meer leiding aan ongeveer 23 werknemers en onderhield contacten met beoogde financiers.
Naast het opbouwen van een economisch leven in Marokko blijken belanghebbendes emigratieplannen, naar hij stelt, verder uit het gereedmaken van zijn woning in Spanje in 2014. Belanghebbende heeft zich in 2014 geregistreerd in Spanje en hij heeft zijn auto (Audi Q7) in 2014 uitgevoerd naar Spanje.
Belanghebbende was in 2015 slechts 30 dagen in Nederland, 240 dagen in Marokko en 70 dagen in Spanje. Belanghebbende kwam alleen naar Nederland voor vakantiedoeleinden en om post op te halen.
Belanghebbende heeft al meer dan 20 jaar geen contact meer met zijn in Nederland wonende moeder en zus.
Belanghebbende heeft zich abusievelijk pas in 2017 (in plaats van 2015) uitgeschreven uit de BRP.
Belanghebbende hield de woning in Nederland aan om zijn partner woonruimte te bieden. Zij was bezig met een opleiding in Nederland en had een wijnhandel. De woning fungeerde verder als verblijfplaats van belanghebbende tijdens zijn bezoeken aan Nederland.
De overige panden werden verhuurd door belanghebbende en zijn aangehouden als belegging.
De vennootschappen [B.V. 1] en [B.V. 2] , waarvan belanghebbende directeur en enig aandeelhouder is, en de deelnemingen van laatstgenoemde vennootschap zijn inactieve vennootschappen. Belanghebbende heeft nauwelijks bestuurswerkzaamheden voor deze vennootschappen verricht.
Belanghebbende verrichte in 2015 geen werkzaamheden meer voor [B.V. 1] zodat het loon in 2015 ten onrechte is uitbetaald.
Belanghebbende heeft de Nederlandse bankrekeningen aangehouden voor het ontvangen van huurpenningen, het betalen van vaste lasten ten aanzien van panden in Nederland, het betalen van creditcardafschrijvingen en het doen van geldopnames bij banken in Marokko en Spanje. Het gebruik van belanghebbendes Marokkaanse bankrekening was niet praktisch omdat dit extra kosten zou meebrengen en meer tijd in beslag zou nemen.
De kapitaalverzekering was een oude verzekering die in 2019 is uitgekeerd. Het zou kapitaalvernietiging zijn geweest om deze verzekering vlak voor de einddatum te beëindigen wegens emigratie.
Het aanhouden van een auto (de Kia) in Nederland was goedkoper en makkelijker dan het huren van een auto.

5.5.

De Inspecteur heeft, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in 2015 een duurzame band van persoonlijke aard had met Nederland. Bij dat oordeel zijn met name de volgende feiten en omstandigheden, in onderlinge samenhang bezien, van belang. Belanghebbende heeft vóór 2015 onbetwist jarenlang in Nederland gewoond. Hij was in 2015 eigenaar van de woning te [woonplaats] , stond in de BRP geregistreerd als woonachtig op dit adres en maakte gedurende zijn verblijf in Nederland (30 dagen) gebruik van deze woning. Op de door belanghebbende gesloten managementovereenkomst, de Spaanse werkverklaring, de loonstrook en de bankafschriften van belanghebbende staat dit adres vermeld. Bovendien woonde belanghebbendes partner in 2015 in deze woning, en stond zij ook op dit adres ingeschreven. Daarnaast was belanghebbende eigenaar van diverse andere in Nederland gelegen onroerende zaken, waarop een recht van hypotheek rust ten behoeve van een Nederlandse bank. Belanghebbende was voorts bestuurder en enig aandeelhouder van diverse in Nederland gevestigde vennootschappen. Van één van deze vennootschappen ontving hij een beloning. Ten slotte beschikte belanghebbende over diverse Nederlandse bankrekeningen en een kapitaalverzekering bij een Nederlandse verzekeringsmaatschappij.

5.6.

Hieruit volgt dat belanghebbende in 2015 woonde in Nederland in de zin van artikel 4, lid 1, AWR. Hieraan doet niet af dat belanghebbende in 2015 voor het grootste deel van dat jaar in Marokko verbleef om daar te werken en dat het sociale leven van belanghebbende, zoals hij stelt, zich in Marokko (en deels in Spanje) afspeelde. De duurzame band met Nederland hoeft immers niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat het voor een fiscale woonplaats in Nederland niet noodzakelijk is dat het middelpunt van belanghebbendes maatschappelijke leven zich in Nederland bevond.

5.7.

Aangezien belanghebbende in 2015 op basis van de nationale wet moeten worden aangemerkt als inwoner van Nederland, kwalificeert hij als binnenlandse belastingplichtige in de zin van artikel 2.1, lid 1, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001.

Invloed Verdrag op belastbaar inkomen

5.8.

Belanghebbende is als binnenlandse belastingplichtige in beginsel over zijn gehele inkomen in Nederland inkomstenbelasting verschuldigd. Om te bepalen of het Nederlandse heffingsrecht door het Verdrag wordt beperkt, dient eerst te worden vastgesteld in welke staat belanghebbende voor de toepassing van het Verdrag geacht wordt inwoner te zijn. Als belanghebbende voor de toepassing van het Verdrag als inwoner van Marokko moet worden beschouwd , mag Nederland het inkomen van belanghebbende alleen in de heffing betrekken voor zover het heffingsrecht ten aanzien van inkomensbestanddelen van niet-inwoners aan Nederland is toegewezen (de zogenoemde beperkte binnenlandse belastingplicht); zie onder andere HR 12 maart 1980, ECLI:NL:HR:1980:AX0028, BNB 1980/170.

5.9.

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is voor de bepaling van het heffingsrecht ten aanzien van het belastbaar inkomen uit werk en woning relevant of belanghebbende op basis van het Verdrag moet worden beschouwd als inwoner van Nederland of Marokko. Belanghebbende is inwoner van Nederland in de zin van artikel 4, lid 1, van het Verdrag omdat hij naar Nederlands recht in het onderhavige jaar als inwoner van Nederland wordt beschouwd en derhalve op grond van artikel 2.1, lid 1, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001 als binnenlands belastingplichtige wordt aangemerkt. Tussen partijen staat vast dat belanghebbende ook in Marokko op basis van de nationale wet als inwoner wordt aangemerkt en in die hoedanigheid aldaar aan belasting is onderworpen. Belanghebbende wordt dus op grond van artikel 4, lid 1, van het Verdrag aangemerkt als inwoner van zowel Nederland als Marokko. Het inwonerschap van belanghebbende voor verdragsdoeleinden dient daarom te worden bepaald op basis van artikel 4, lid 2, van het Verdrag (de tie-breakerbepaling).

5.10.

Op grond van artikel 4, lid 2, aanhef en onder a, van het Verdrag wordt een natuurlijke persoon, indien hij inwoner is van beide staten, geacht inwoner te zijn van de staat waar hij een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft; indien hij in beide staten een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, wordt hij geacht inwoner te zijn van de staat waarmee zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen). Voor zover niet kan worden vastgesteld met welke staat de persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn, wordt de natuurlijke persoon op grond van artikel 4, lid 2, aanhef en onder b, van het Verdrag geacht inwoner te zijn van de staat waarin hij gewoonlijk verblijft.

5.11.

Van een duurzaam tehuis is sprake indien aan belanghebbende permanent een woning feitelijk ter beschikking staat en niet incidenteel voor bepaalde doeleinden en/of voor korte duur (vgl. HR 3 oktober 2003, ECLI:NL:HR:2003:AL6962, BNB 2004/264). Vast staat dat belanghebbende in Nederland permanent een woning ( [adres] ) ter beschikking stond. Ook in Marokko had belanghebbende de feitelijke beschikking over een (huur)woning. Gelet op de duur en verlenging van de huurovereenkomst was geen sprake van een incidentele verhuur voor korte duur. Het feit dat belanghebbende deze woning huurde samen met zijn collega’s doet er, anders dan de Inspecteur stelt, niet aan af dat aan belanghebbende een woning ter beschikking stond in Marokko. Belanghebbende had in 2015 dan ook zowel in Marokko als in Nederland een duurzaam tehuis tot zijn beschikking.

5.12.

Aangezien belanghebbende in zowel Nederland als Marokko beschikt over een duurzaam tehuis, moet op grond van artikel 4, lid 2, onder a, van het Verdrag worden beoordeeld met welke staat de persoonlijke en economische betrekkingen van belanghebbende het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen).

5.13.

Weging van alle feiten en omstandigheden leidt tot het oordeel dat belanghebbendes persoonlijke en economische betrekkingen in 2015 het nauwst waren met Marokko. Bij dat oordeel is in het bijzonder waarde toegekend aan de volgende omstandigheden. Belanghebbende verbleef het grootste deel van het jaar in Marokko; tussen partijen is althans niet in geschil dat belanghebbende in 2015 ten minste 206 dagen in Marokko verbleef. Belanghebbende was bestuurder en aandeelhouder van de in Marokko gevestigde onderneming [Sarl. 1] . Via deze onderneming hield belanghebbende zich intensief bezig met de bouw van een prefab betonfabriek in Marokko. Belanghebbende woonde in Marokko samen met drie collega’s, waarmee hij nauw samenwerkte en waarmee hij in Marokko zijn vrije tijd doorbracht. Verder hebben belanghebbende en zijn partner ter zitting geloofwaardig verklaard dat laatstgenoemde regelmatig op bezoek kwam bij belanghebbende in zijn huurwoning in Marokko en dat zij elkaar vooral in Marokko zagen.

5.14.

Ten overvloede wordt overwogen dat indien veronderstellenderwijs niet kan worden vastgesteld dat belanghebbendes persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst waren met Marokko dan wel Nederland, hij toch geacht wordt inwoner van Marokko te zijn omdat belanghebbende daar in 2015 gewoonlijk verbleef. Tussen partijen is immers niet in geschil dat belanghebbende in 2015 veel meer tijd in Marokko verbleef dan in Nederland (ten minste 206 dagen in Marokko tegenover 30 dagen in Nederland).

5.15.

Belanghebbende kwalificeert voor de toepassing van het Verdrag derhalve als inwoner van Marokko. Dit betekent dat Nederland het inkomen uit werk en woning van belanghebbende alleen in de heffing mag betrekken voor zover het Verdrag hieraan niet in de weg staat (beperkte binnenlandse belastingplicht).

5.16.

Tussen partijen is niet in geschil dat aan belanghebbende een bedrag van € 45.222 aan loon is betaald door [B.V. 1] . Tussen partijen is wel in geschil in hoeverre Nederland dit bedrag op grond van het Verdrag in de belastingheffing mag betrekken.

5.17.1.

Ingevolge artikel 16, lid 1, van het Verdrag zijn lonen, salarissen en andere soortgelijke beloningen verkregen door een inwoner van een van de staten ter zake van een dienstbetrekking slechts in die staat (de woonstaat) belastbaar, tenzij de dienstbetrekking in de andere staat wordt uitgeoefend (de werkstaat). Indien de dienstbetrekking aldaar wordt uitgeoefend, mag de ter zake daarvan verkregen beloning in de werkstaat worden belast.

5.17.2.

Op grond van de bijzondere regel van artikel 17, lid 2, van het Verdrag mogen tantièmes, presentiegelden en andere beloningen verkregen door een inwoner van Marokko in zijn hoedanigheid van bestuurder van een vennootschap met beperkte aansprakelijkheid die inwoner is van Nederland, in Nederland worden belast.

5.18.

Niet in geschil is dat belanghebbende de enige directeur is van [B.V. 1] . Belanghebbende heeft verklaard, en ter zitting bevestigd, dat hij voor deze vennootschap in 2015 geen werkzaamheden heeft verricht. Volgens de jaarrekening 2015 van [B.V. 1] waren in dat jaar overigens geen werknemers in dienst. Uit het renseignement van het UWV volgt bovendien dat de soort inkomstenverhouding is aangemerkt als loon of salaris genoten door een directeur. Belanghebbende heeft het loon derhalve ontvangen in zijn hoedanigheid van bestuurder van [B.V. 1] . Deze vennootschap is gevestigd in Nederland en kwalificeert voor het Verdrag dan ook als inwoner van Nederland. Dit brengt mee dat de bijzondere regel van artikel 17, lid 2, van het Verdrag van toepassing is op de beloning betaald door [B.V. 1] .

5.19.

Gelet op het voorgaande is Nederland heffingsbevoegd ten aanzien van de beloning die belanghebbende heeft verkregen van [B.V. 1] . Aangezien het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen en het aandeel belastbare inkomsten uit eigen woning tussen partijen niet in geschil is, is de aanslag terecht en naar het juiste bedrag opgelegd.

Belastingrente

5.20.

Tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft belanghebbende geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Gesteld noch gebleken is dat de belastingrente naar een onjuist bedrag of in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht.

Verzuimboete

5.21.

Op grond van artikel 67a AWR kan de inspecteur een verzuimboete opleggen wanneer niet binnen een in de aanmaning gestelde termijn aangifte wordt gedaan. Op grond van paragraaf 21, lid 2, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) wordt er in dat geval een boete opgelegd van 7% van het wettelijk maximum. Dit bedraagt in het onderhavige jaar € 369. Een verzuimboete blijft achterwege indien sprake is van afwezigheid van alle schuld (avas) of indien belanghebbende een pleitbaar standpunt heeft.

5.22.

Vast staat dat belanghebbende de aangifte IB/PVV 2015 niet heeft gedaan binnen de daarvoor gegeven termijn. Daarmee is het verzuim begaan. Ter zitting heeft belanghebbende gesteld dat sprake is van afwezigheid van alle schuld. Hij heeft aangevoerd dat hij in de desbetreffende periode twee belastingadviseurs had die beiden in de veronderstelling waren dat de aangifte door de ander was ingediend. De stelling van belanghebbende kan niet worden gevolgd. Belanghebbende heeft namelijk met zijn stelling niet aannemelijk gemaakt dat hij alle in de gegeven omstandigheden van hem in redelijkheid te vergen zorg heeft betracht om te bewerkstelligen dat tijdig aangifte zou worden gedaan. Dat verwarring is ontstaan tussen belanghebbendes belastingadviseurs waardoor de aangifte niet (tijdig) is ingediend, komt voor zijn eigen rekening en risico. Het had op de weg van belanghebbende gelegen om bij zijn belastingadviseurs na te gaan of zij de aangifte hadden ingediend. De boete is dus terecht opgelegd en is tevens passend en geboden.

5.23.

De duur van deze procedure is aanleiding tot matiging van de boete, omdat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de zaak (zie ook 5.25 e.v.). De datum van 8 november 2017 geldt als aanvangsmoment voor de berekening van de redelijke termijn, omdat op die datum de boete is meegedeeld. Tussen het tijdstip waarop de boetebeschikking is gegeven en het tijdstip waarop het Hof uitspraak doet zijn vijf jaar en ruim vier maanden verstreken. Deze overschrijding van de als uitgangspunt te nemen totale behandelingsduur van vier jaar vindt geen verklaring in bijzondere omstandigheden. Dit leidt tot het oordeel dat de redelijke termijn van vier jaar is overschreden met een jaar en ruim vier maanden. De boete wordt daarom gematigd met 15% en vastgesteld op € 313 (vgl. Hof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298). Omdat dit een ambtshalve vermindering is, leidt dit niet tot gegrondverklaring van het hoger beroep (vgl. HR 16 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP8053, BNB 2011/286).

5.24.

Voor een verdere matiging van de boete op grond van een eerdere versie van het BBBB, zoals belanghebbende betoogt, is geen aanleiding. Het Hof sluit zich in dat kader aan bij het oordeel van de Rechtbank en de gronden waarop dat oordeel berust (overweging 15 van de uitspraak van de Rechtbank).

Immateriële schadevergoeding

5.25.

Belanghebbende heeft in beroep en nogmaals in hoger beroep verzocht om toekenning van een immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. De Rechtbank heeft hier ten onrechte geen beslissing over genomen.

5.26.

Het (pro forma) bezwaarschrift is door de Heffingsambtenaar ontvangen op 11 december 2017. Hij heeft uitspraak op bezwaar gedaan op 20 maart 2019. Het beroepschrift is op 27 februari 2019 door de Rechtbank ontvangen. De Rechtbank heeft op 15 december 2021 uitspraak gedaan. Vanaf de datum van ontvangst van het bezwaarschrift door de Heffingsambtenaar tot en met de datum waarop de Rechtbank uitspraak heeft gedaan, zijn afgerond vier jaren verstreken.

5.27.

Voor de bezwaarfase geldt in de regel een termijn van zes maanden als redelijk en voor de beroepsfase anderhalf jaar. De bezwaarfase is met afgerond negen maanden overschreden. Hierbij geldt dat in gevallen waarin beroep wordt ingesteld wegens het niet tijdig beslissen op een bezwaarschrift, voor de toepassing van deze regel de duur van de beroepsfase niet in aanmerking wordt genomen zolang de inspecteur nog geen uitspraak op het bezwaar heeft gedaan (vgl. HR 19 februari 2016, ECLI;NL:HR:2016:252, BNB 2016/140). De beroepsfase is met afgerond 15 maanden overschreden.

5.28.

De overschrijding bedraagt in totaal 24 maanden. Dit komt neer op een vergoeding van € 2.000. Hiervan moet € 750 (9/24 * € 2.000) aan de Inspecteur worden toegerekend en € 1.250 (15/24 * € 2.000) aan de Staat.

5.29.

De uitspraak van het Hof wordt binnen een termijn van twee jaar (voor 15 december 2023) gedaan, zodat voor de hogerberoepsfase geen recht op vergoeding van immateriële schade bestaat.

Slotsom

5.30.

Het hoger beroep is gegrond.

Proceskosten en griffierecht

6.1.

Omdat een vergoeding van immateriële schade wordt toegekend, is er aanleiding een vergoeding toe te kennen voor de door belanghebbende gemaakte proceskosten (HR 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660, BNB 2015/198 en HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140, r.o. 3.14.1). Het feit dat een proceskostenvergoeding wordt toegekend in verband met de overschrijding van de redelijke termijn is geen aanleiding om, zoals door belanghebbende verzocht, een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen.

6.2.

Op grond van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage worden de kosten wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand berekend op € 837 (hoger beroep: 1 punt voor het indienen van het hogerberoepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 837 en wegingsfactor 0,5).

6.3.

Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep betaalde griffierecht van € 136 te worden vergoed.

Beslissing

Het Gerechtshof:

vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, maar uitsluitend voor wat betreft de boetebeschikking;
vernietigt de uitspraak op bezwaar, maar uitsluitend voor wat betreft de boetebeschikking;
vermindert de boete tot een bedrag van € 313;
veroordeelt de Staat tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 1.250;
veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 750;
veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende vastgesteld op € 837;
gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 136 aan griffierecht te vergoeden.

Deze uitspraak is vastgesteld door P.J.J. Vonk, Chr.Th.P.M. Zandhuis en R.A. Bosman, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 14 maart 2023 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. - de naam en het adres van de indiener;

b. - de dagtekening;

c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. - de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Hoger beroep over fiscaal inwonerschap en belastingaanslag 2015 met toepassing belastingverdrag Nederland-Marokko

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

1.Opdracht

2.Looptijd en beëindiging