Uitspraak
ERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
derde meervoudige belastingkamer
15 december 2004
nummer BK-01/02902
UITSPRAAK
op het beroep X BV te Z tegen de uitspraak van Inspecteur P, betreffende na te noemen beschikking.
1. Beschikking en bezwaar
1.1. Bij beschikking van 22 maart 1999 als bedoeld in artikel 25 van Pro de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) is de waarde van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als a-straat 1 te P, (hierna: de onroerende zaak of de brouwerij) vastgesteld op ƒ 353.775.000 voor het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 2000 naar de waardepeildatum 1 januari 1992 en de toestandsdatum 1 januari 1999. Deze beschikking is in de plaats getreden vanaf 1 januari 1999 van de eerder op 20 mei 1998 afgegeven beschikking, welke laatste beschikking voorwerp is van de procedure met het nummer BK-01/02901.
1.2. De tegen deze beschikking gerichte bezwaren van belanghebbende zijn bij de bestreden uitspraak afgewezen.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 204,20. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.3. De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 20 november 2002, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
2.4. Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting heeft het Hof het onderzoek ter zitting geschorst en heeft vervolgens tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden.
Een nadere mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 25 juni 2003, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
2.5. Vervolgens heeft het Hof naar aanleiding van het verhandelde tijdens de tweede mondelinge behandeling wederom het onderzoek ter zitting geschorst en heeft vervolgens tussen het Hof en partijen een nadere briefwisseling plaatsgevonden. Met toestemming van partijen is een nadere mondelinge behandeling achterwege gebleven.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende was op 1 januari 1999 genothebbende en gebruikster krachtens eigendom dan wel zakelijk recht van de onderwerpelijke onroerende zaak. Deze vormt een samenstel van gebouwde eigendommen als bedoeld in artikel 16, aanhef en onderdeel d, van de Wet WOZ (hierna: het complex).
Beschrijving van het complex
3.2. Het complex bestaat onder meer uit: een portierscomplex, kantoor wachtchef en kleedruimte, gasontvangststation, trafostation, pomphuis reinwaterkelder, carroussels, nabezinkvijvers, slibretourgemalen, een bedrijfsgebouw, slibverwerking, slibindikkers, pomphuizen, filterhuis A, gebouw B, gebouw D, moutsiloblok I en II, energiedienst, CO2-installatie, brouwhuis en malerij, bedrijfskantoor, gasflessenopslag, centraal magazijn en werkplaatsen, loop- en leidingbruggen, dienstruimten, bottelarijhal I en II, magazijnen vol, luifel, apolloblok I, II, III en IV, proeffabriek, wortbehandeling, reincultuur, marktplein, legerkelder, filtratie, opslag kiezelguhr, centrale koeling, kantoor, v.m. vogelverblijf, ontvangstgebouw, clubhuis, hooiberg, opslag, stal, condensoropstelling, ammoniaktanks, kantine, watermelderkelder, uitgiftemagazijn, bouwkundige werkplaats, chemicaliën-dosering, terreindienst, magazijn electro, magazijn revisie, stofafzuiginstallatie en hopopslag, chemicaliënopslag, magazijn, exportmagazijn, sprinklerpomphuizen, standplaats olietanks, pompenkelder, 10 rijwielstallingen, anaerobe waterzuiveringsinstallatie, aannemerscentrum, schoorsteen/gasmotor, bikegebouw en terreinvoorzieningen w.o. gas- en waterleidingen, parkeerterreinen, weegbruggen e.d. Op 1 januari 1998 was een derde helderbierkeldergebouw en bottelarijhal III gereed. In 1997 was hiervan reeds een deel gereed. Per 1 januari 1999 was gereed een vergroting van een magazijn en een laadkuil en een kantoor van een biermagazijn. Deze (gedeelten van) gebouwde eigendommen zijn beschreven in het door belanghebbende in beroep overgelegde taxatierapport van B B.V. te Q, inmiddels onderdeel van C B.V.(hierna ook aangeduid als: C B.V.)
Kadastrale percelen
3.3. De onroerende zaak omvat de volgende kadastrale percelen: (...)
De brouwerij
3.4. De brouwerij bestaat - zakelijk gezegd - uit vier afdelingen: de energiedienst, de brouwerijafdeling, de afdeling verpakking en de afdeling DCS.
3.5. De energiedienst heeft tot taak te zorgen voor de fabricage en distributie van water, lucht, koolzuur, elektriciteit, stoom en koeling. Er wordt gebruik gemaakt van vijf verschillende kwaliteiten water. Perslucht wordt o.a. gebruikt voor het doseren in wort ten behoeve van het opstarten van de vergisting. Elektriciteit wordt opgewekt door middel van een warmte- krachtcentrale en voor 90% tot 95% gebruikt voor de voeding van procesinstallaties. Stoom wordt geleverd aan de brouwerijafdeling en de verpakkingsafdeling voor reiniging en pasteurisatie. De koelinstallatie voorziet in de koudebehoefte van het productieproces. Koude komt vrij bij verdamping van vloeibaar ammoniak en wordt daarna met behulp van condensators weer vloeibaar gemaakt ten behoeve van het transport naar de hierna te noemen apollo's.
3.6. In de brouwerijafdeling worden drie fasen van bierbereiding gevolgd. De wortbereiding, de gelagerd bier- en de helderbierbereiding. De wortbereiding vindt plaats in het brouwhuis. Via twee aannameputten wordt mout vanuit vrachtauto's gepompt en opgeslagen in twee silogebouwen waarin in totaal 32 moutsilo's staan. Het mout moet enige tijd rusten alvorens te worden verwerkt. Daarna wordt het gemengd tot een melange en met water vermengd tot bierbeslag. Bestanddelen uit het mout worden omgezet in suikers, waarna het beslag langs drie temperatuurniveau's wordt geleid. Het beslag wordt daarna met behulp van de blies van de moutkorrel gefilterd in klaringskuipen. De wort is klaar, wordt gekookt en van hop voorzien. Na afscheiding van eiwit wordt de wort getransporteerd naar het dienstgebouw. De hete wort wordt gekoeld waarna gist en lucht wordt bijgevoegd. In de vergistingtanks worden de suikers uit de wort omgezet in koolzuur en alcohol. Tevens worden er smaakcomponenten gevormd. Het vergistende bier wordt na enige dagen getransporteerd naar de zogenoemde apollo's. De apollo's zorgen voor verdere vergisting. Onder invloed van zuurstof vermeerdert de gist zich en worden suikers omgezet in koolzuur, warmte, aroma en alcohol. Aan het einde van de vergisting vindt koeling plaats en wordt de gist gepurgeerd. De gist zet zich onder in het conusvormige gedeelte van de apollo af waardoor een scherpe scheiding ontstaat tussen gist en jongbier. Koolzuur en warmte worden vervolgens afgevoerd. Na het hoofdvergistingsproces treedt het lageringsproces in werking waarbij zoveel mogelijk ongewenste componenten worden uitgewassen om het bier zo helder mogelijk te krijgen. Het gelagerde bier is in beginsel drinkbaar maar nog niet voldoende helder als gevolg van de nog achtergebleven gistdeeltjes. Het jongbier wordt afgevoerd via leidingen en geleid door filterstraten met kiezelguhr waardoor het bier helderder wordt. Het wordt daarna naar de helderbiertanks getransporteerd waar het gemengd wordt en uitvoerig wordt gecontroleerd. In het geval het bier niet aan de eisen voldoet wordt het teruggeleid naar de filterstraat. Indien het bier de controle doorstaat wordt het vrij gegeven voor verpakking.
3.7. De verpakkingsafdeling zorgt voor reiniging van flessen en fusten en de kwaliteitscontrole daarvan. Het bier wordt gepasteuriseerd met stoom. De afdeling DCS verzorgt de belading van de containers en vrachtauto's en de logistiek.
3.8. De energie-installaties staan opgesteld in een gebouw. De warmte-krachtcentrale staat opgesteld in een gebouw, een ketelhuis, met twee stoomketels en een gasturbine/generator.
3.9. De in 3.6 genoemde apollo's 'steken' vanuit de open lucht in vier los van elkaar staande gebouwen (ook wel genoemd: apolloblokken). In drie gebouwen zijn 42 en in één gebouw zijn 48 apollo's in trio's bij elkaar geplaatst. De apollo's steunen op de zware betonnen dakconstructie. Het dak wordt ondersteund door ongeveer 200 betonnen kolommen die zijn onderheid. De apollo's zijn cilindervormig met aan de onderzijde een conisch deel dat in het dak van het gebouw steekt. Aldus steekt iedere apollo voor ongeveer driekwart van zijn hoogte uit het gebouw omhoog en bevindt een kwart zich in het gebouw. De apollo's zijn niet onderling van elkaar afhankelijk ten aanzien van het productieproces. Zij zijn onafhankelijk van elkaar opgesteld. In het gebouw worden de werkzaamheden verricht die verband houden met de aanvoer van het vergistende bier naar de apollo's en de afvoer van helderbier en restproducten en vindt er controle van het proces plaats. Verder is het gebouw voorzien van een reinigingsinstallatie, koelinstallatie en CO2-installatie.
3.10. De condensoropstelling bestaat uit acht condensorparen met in totaal 16 ventilatoren en warmtewisselaars. Ieder condensorpaar bestaat uit een stalen frame waarin twee grote ventilatoren en twee warmtewisselaars zijn geplaatst. De condensors zijn ieder individueel te verwijderen of toe te voegen waarbij een gedeelte van de capaciteit wordt verkleind respectievelijk vergroot. De installatie (zie ook 3.5.) dient om de hete persgassen van de ammoniakprocessoren af te koelen en te condenseren. Dit geschiedt door afkoeling met behulp van buitenlucht. De ventilatoren persen de koude lucht naar boven waardoor de warme gasvormige ammoniak wordt afgekoeld en vervolgens met behulp van de condensator condenseert in vloeibaar ammoniak die wordt geleid naar de koelspiralen van de apollo's ten behoeve van de koeling van het (ver)gistende bier.
3.11. De helderbiertanks staan opgesteld in een gebouw. Op het bier in de helderbiertanks worden in totaal vijftien controles uitgevoerd waaronder: CO2, zuurstofgehalte, stamwort, kleur, helderheid en schuim worden gemeten. Voor de controle wordt er wat bier uit de tank afgetapt. De gegevens worden bewaard ten behoeve van de kwaliteitscontrole. Het vullen van een tank duurt drie uren en het leeglopen duurt zes uren.
3.12. Belanghebbende heeft een taxatierapport overgelegd van B B.V. waarin de WOZ-waarde van de onroerende zaak is bepaald naar de waardepeildatum 1 januari 1995 en toestandsdatum 1 januari 1999 op ƒ 225.221.000.
Belanghebbende heeft voorts een rapport overgelegd van
C B.V. met een bouwkundige omschrijving en foto's van het energiegebouw en het brouwhuis.
3.13. De Inspecteur heeft bij nadere conclusie van 20 maart 2003 een taxatierapport overgelegd van Kafi waarin de WOZ-waarde van de onroerende zaak is bepaald naar de waardepeildatum 1 januari 1992 en toestandsdatum 1 januari 1999 op ƒ 342.644.000. Beide taxatierapporten en rapport behoren tot de stukken van het geding.
3.14. Bij vaststellingsovereenkomst van 30 oktober 2003 hebben partijen naar aanleiding van de op de zitting van 25 juni 2003 door het Hof geformuleerde voorlopige oordelen, zoals neergelegd in de inlichtingenbrief van het Hof aan partijen van
9 juli 2003, een aantal gemeenschappelijke (cijfermatige) uitgangspunten ingenomen. Partijen zijn uitgegaan van de navolgende bruto vervangingswaarden per 1 januari 1992:
gebouwen ƒ 330.316.000
gebouwgebonden installaties ƒ 47.168.000
procesinstallaties ƒ 33.633.000.
Rekening is gehouden met een bedrag van ƒ 23.494.000 aan procesgebonden installaties, waarvan belanghebbende heeft gesteld dat die buiten de waardebepaling dienen te worden gelaten.
Eerder genoemde bruto vervangingswaarden zijn, met inachtneming van de invloed van latere wijzigingen, gespecificeerd in de tot deze overeenkomst behorende bijlagen. Tussen partijen bestaat overeenstemming over de waarde van ieder in de bijlage opgesomd deelobject. Een kopie van de overeenkomst met de daarbij behorende bijlagen behoort tot de stukken van het geding.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
- naar welke waardepeildatum dient de onroerende zaak te worden gewaardeerd;
- vallen de apollo's, helderbiertanks, condensoropstelling en voorvergistingtanks onder de werktuigenvrijstelling en dienen deze derhalve bij de waardebepaling buiten aanmerking te worden gelaten;
- welk percentage restwaarde dient te worden gehanteerd;
- dient in het geval de waardepeildatum 1 januari 1995 is een correctie voor functionele veroudering wegens veranderde bouwwijze te worden toegepast;
- welk percentage technische veroudering dient te worden gehanteerd;
- wat is de waarde van de grond.
4.2. Voor het bepalen van de gecorrigeerde vervangingswaarde is het complex opgesplitst in drie onderdelen: gebouwen, gebouwgebonden installaties en procesinstallaties. Tot de laatste categorie behoren de apollo's, de condensoropstelling, de installaties energiegebouw en de helderbier/voorvergis-tingtanks.
4.3. Belanghebbende heeft de volgende standpunten ingenomen en ter ondersteuning daarvan - zakelijk weergegeven - het volgende aangevoerd.
4.3.1. De WOZ-waarde dient te worden bepaald naar de waardepeildatum 1 januari 1995. In het geval voor de waardebepaling uitgegaan dient te worden van de waardepeildatum 1 januari 1995 dient een functionele correctie van 20 percent te worden toegepast vanwege een andere bouwwijze per die datum, hetgeen zijn invloed doet gelden op de stichtingskosten. Belanghebbende kan dan doelmatiger bouwen hetgeen is gebleken bij de bouw van de Bottelarijhal III en het helderbiergebouw.
4.3.2. De werktuigenvrijstelling is van toepassing op apollo's, condensoropstelling, helderbiertanks, voorvergistingtanks en procesgebonden installaties, aangezien deze kunnen worden afgescheiden zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid van het werktuig/het gebouwde eigendom verloren gaat.
4.3.3. Voor wat betreft de apollo's geldt het volgende.
Het geheel van gebouw, dak, betonnen kolommen e.d. vormt één constructieve eenheid: één gebouwd eigendom. De apollo's op zich zijn geen zelfstandige gebouwde eigendommen.
Verwijdering van één van de 42 dan wel 48 apollo's doet de uiterlijke herkenbaarheid niet verloren gaan. Het in dat kader vaststellen van het exacte aantal apollo's is arbitrair.
Zelfs indien alle apollo's zouden worden verwijderd zou een ter zake deskundige reeds aan de specifieke kenmerken van het gebouw herkennen dat het om een apollo-gebouw gaat. Het is niet aan een leek of een willekeurige derde dit te beoordelen.
De feitelijke situatie is doorslaggevend. De constructieve samenhang tussen de apollo's binnen één apolloblok leidt tot de conclusie dat ieder apolloblok een afzonderlijk te waarderen eenheid/gebouwd eigendom is. De apollo's kunnen niet zonder het gebouw/de fundering: zij zijn een onzelfstandig onderdeel daarvan. Het is niet mogelijk om de fundering en het koelsysteem toe te rekenen aan individuele apollo's.
De trio-opstelling is essentieel in verband met het feit dat het bier vanuit de vergisting moet worden versneden (=gemengd). Voor het brouwen van bier kan niet worden volstaan met één apollo.
4.3.4. Voor wat betreft de condensoropstelling geldt het volgende. Het geheel van condensorparen is één gebouwd eigendom.
De ventilatoren, warmtewisselaars en meet- en regelapparatuur, van het gebouwde eigendom kunnen worden afgesplitst omdat een deskundige aan het stalen frame altijd de condensatorinstallatie zal herkennen. Het stalen frame en de vloeistoftanks zijn in de waardebepaling door B B.V. begrepen.
Een veronderstelde verwijdering van één van de condensorparen doet de uiterlijke herkenbaarheid van de totale condensoropstelling niet verloren gaan, nu het verwijderen van één paar slechts een inperking van de capaciteit inhoudt en geen invloed heeft op de uiterlijke verschijningsvorm.
4.3.5. De helderbiertanks (voor zover gereed) zijn werktuigen. Zij vervullen een wezenlijke functie ten behoeve van het proces van het bierbrouwen en dienen niet als opslagtanks te worden beschouwd. Zij maken deel uit van het geheel van opeenvolgende handelingen die gezamenlijk leiden tot het voortbrengen van het product. Het is een vraaggestuurd productieproces. Het brouwen van het bier is pas voltooid als vaststaat dat de gestelde kwaliteit is gehaald. Eventueel kan worden gezegd dat de tanks tevens een doseerfunctie hebben. Het eindproduct is het verpakte bier. Werktuigen gericht op een controlefunctie zijn ook werktuigen. Verder hebben de helderbiertanks een mengfunctie. De controle geschiedt buiten de tanks.
4.3.6. De tanks in het kelderdienstgebouw, gebouwd in de periode 1972 tot en met 1978, zijn in 1995 omgebouwd tot zogenoemde voorvergistingtanks en zijn aan te merken als werktuigen. Na de voorvergisting gaat het "bier" naar de apollo's waar de hoofdvergisting plaatsvindt. De voorvergistingtanks zijn aanvankelijk ten onrechte als helderbiertanks aangeduid.
4.3.7. Tussen partijen is niet in geschil dat de energie-installaties alsnog buiten de WOZ-waardebepaling kunnen worden gelaten. Belanghebbende verneemt wel nog graag van het Hof of de energie-installaties roerend zijn en reeds daarom geen deel uitmaken van het complex van onroerende zaken (de onroerende zaak). De energie-installaties zijn geplaatst in een algemeen gebouw, een soort productiehal vergelijkbaar met de andere op het terrein aanwezige gebouwen zoals bijvoorbeeld de bottelarijhal. De uiterlijke herkenbaarheid kan niet aan de orde komen aangezien sprake is van binnen een gebouw opgestelde installaties. De energie-installaties, in ieder geval de warmte-krachtcentrale, kunnen worden verwijderd met behoud van waarde. Het door de gemeente gehanteerde begrip "schil" is geen relevant criterium.
4.3.8. De Inspecteur heeft ten onrechte een bedrag van ƒ 23.494.000 aan procesgebonden installaties betrokken bij de bepaling van de bruto vervangingswaarde. Deze dienen naast de reeds in aanmerking genomen procesgebonden installaties buiten de waardebepaling te worden gelaten. Belanghebbende heeft daartoe een overzicht overgelegd bij haar nader stuk van 28 maart 2003. Het betreft installaties verband houdende met de koeling, meet- en regeltechniek, leidingwerk en elektrische installaties in de apollogebouwen en andere procesinstallaties en schakelkasten en transformatoren. Deze installaties zijn niet hoofdzakelijk dienstbaar aan het gebouw, waarin zij zijn geplaatst, en kunnen slechts tezamen met de procesinstallaties worden verwijderd en zijn dienstbaar aan het productieproces.
4.3.9. De restwaarde gebouwen, gebouwgebonden installaties en procesinstallaties stelt belanghebbende op 10 percent.
4.3.10. De grondwaarde bedraagt ƒ 100 per m2 voor de primaire (bebouwde) grond en ƒ 25 voor de restgrond, waarbij de omvang van de primaire grond is te stellen op 432.500 m2 en de restgrond op 290.997 m2.
Belanghebbende baseert zich te dezen op het rapport van B. B.V.: 173.000 m2 gebouwd maal factor 2,5 is 432.500 m2 en de restgrond bedraagt 290.997 m2, in totaal bedraagt de oppervlakte van het perceel 723.497 m2.
Teneinde het aan de bebouwde grond toe te rekenen gedeelte van het grondoppervlak te bepalen dient er een factor en wel de factor 2,5 te worden gehanteerd. Dit betekent dat twee- en een halfmaal zoveel grond nodig is dan de oppervlakte van de gebouwen voor een goed gebruik van het bedrijf. Volgens de heersende leer is dit een gebruikelijke factor. Factor 3 is buitenproportioneel hoog.
Bij aankoop van een vergelijkbaar grondperceel op de waardepeildatum zal niet meer worden betaald dan ƒ 100 per m2 voor de primaire grond. Rekening dient te worden gehouden met de gebruiksbeperkende bepalingen uit het bestemmingsplan: de gronden mogen alleen worden gebruikt voor brouwerij, mouterij of aanverwante bedrijven.
Verder baseert belanghebbende zich op een overzicht van grondprijzen van industriële locaties elders in Nederland.
4.3.11. Het is onzorgvuldig van de Inspecteur om in de procedure zijn standpunt dat de apollo's niet verwijderbaar waren met behoud van waarde te verruilen voor het standpunt dat zij niet kunnen worden afgesplitst zonder de uiterlijke herkenbaarheid aan te tasten.
4.4. De Inspecteur houdt - zakelijk weergegeven - het volgende staande.
4.4.1. P is een zogenoemde "wetsfictiegemeente". De waardepeildatum 1 januari 1992 wordt geacht de waarde per
1 januari 1995 te zijn. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat waardering naar de waardepeildatum 1 januari 1995 tot een lagere waarde leidt dan de waardering naar de peildatum 1 januari 1992.
4.4.2. De werktuigenvrijstelling is niet van toepassing op apollo's, condensoropstelling, helderbiertanks, voorvergistingtanks en procesgebonden installaties.
4.4.3. Elke apollo is naar zijn aard, bouw en constructie in de openlucht onmiskenbaar aan te merken als een zelfstandig werktuig/gebouwd eigendom, waaraan de fundering/het gebouw niets afdoet en deelt daarom niet in de werktuigenvrijstelling. De uiterlijke herkenbaarheid is gelegen in de apollo zelf en niet in het samenstel van identieke zelfstandige en om efficiency- redenen bijeengeplaatste gebouwde eigendommen. De gebouwen kunnen nooit de identiteit/aard van de apollo's zelf overnemen. De kwestie deskundige/leek is niet aan de orde. Het gaat om een objectief "kennen".
4.4.4. Hetzelfde geldt ten aanzien van de condensoropstellling. De condensor vormt samen met de draagconstructie het gebouwde eigendom/werktuig. Het verwijderen van de ventilator en de warmtewisselaar tast de uiterlijke herkenbaarheid aan.
4.4.5. De helderbiertanks vervullen geen enkele rol in het productieproces en dienen slechts voor de opslag van het bier. Opslagtanks vallen niet onder de werktuigenvrijstelling. Het proces wordt juist gestopt indien het bier nog niet de goede kwaliteit heeft. De controle geschiedt buiten de tanks nadat er bier is afgetapt uit de tank. De helderbiertanks hebben slechts een bufferfunctie voor de vullijn.
4.4.6. De energie-installaties kunnen alsnog buiten de waardebepaling blijven. De (voor)vergistingtanks zijn aangemerkt als werktuigen.
4.4.7. De door belanghebbende bedoelde procesgebondeninstallaties van ƒ 23.494.000 (zie 4.3.8.) behoren tot de gebouwgebonden technische installaties en delen niet in de werktuigenvrijstelling.
4.4.8. Belanghebbende zal bij herbouw geen genoegen kunnen nemen met een multifunctioneel gebouw. Belanghebbende heeft zelf ook nooit multi-functioneel gebouwd. De herbouwwaarde van een specifiek complex als het onderhavige is hoger. Het feit dat sedert 1996 mogelijk goedkoper gebouwd kan worden is cijfermatig niet aan te tonen en geldt alleen voor een relatief klein aantal gebouwen, waaronder niet die van belanghebbende. Voor een correctie in verband met een veranderde bouwwijze is geen reden.
4.4.9. De restwaarde van de gebouwen en de gebouwgebonden-installaties stelt de Inspecteur op 20 percent en de procesinstallaties op 30 percent.
4.4.10. De grondwaarde is bepaald door zoveel mogelijk aansluiting te zoeken bij de prijzen die de gemeente hanteert voor vergelijkbare locaties en rekening houdend met de grootte van de kavel. De grondoppervlakte is kadastraal bepaald op
783.145 m2. Het complex omvat aan intensief gebruikte grond een oppervlakte van 516.497 m2, extensieve grond ter grootte van ongeveer 207.000 m2 en zeer extensieve grond ter grootte van ongeveer 59.648 m2. De voor intensief gebruik aangemerkte grond is nodig om het complex als zodanig te laten functioneren. De als extensief gebruikt aangeduide grond bestaat uit braakliggende terreinen, deels vijverpartijen en groenstroken, nodig om het complex te laten integreren in de omgeving. De als zeer extensief gebruikt aangeduide grond is de R met oever, enige sloten en waterpartijen. 516.497 m2 grond is gewaardeerd op ƒ 125 per m2, de overige extensieve grond op ƒ 25 per m2. Aan de zeer extensieve grond is geen waarde toegekend. De uitgifteprijzen voor kleinere percelen in de omgeving van S, T en U van ƒ 250 per m2 zijn gevolgd zij het met correctie voor grootte en in mindere mate voor specifieke bestemming.
4.5. Tussen partijen is niet in geschil dat de apollo's, condensoropstelling en helderbiertanks moeten worden aangemerkt als een of meer werktuigen en met behoud van waarde kunnen worden verwijderd.
4.6. Partijen zijn het erover eens dat de energie-installaties buiten de WOZ-waardebepaling dienen te blijven.
4.7. In het geval het Hof tot het oordeel komt dat de restwaarde van de gebouwen en de gebouwgebonden installaties 15 percent bedraagt dan geldt dit percentage ook voor de restwaarde van de procesinstallaties.
4.8. De levensduur ter bepaling van de technische veroudering stellen belanghebbende en de Inspecteur éénparig op:
gebouwen: 31,5 jaar
gebouwgebonden installaties: 15,5 jaar
procesinstallaties: 17,0 jaar.
4.9. De belemmeringen gebruik en de excessieve gebruikskosten ter bepaling van de functionele veroudering stellen partijen gezamenlijk op:
belemmeringen gebruik excessieve gebruikskosten
gebouwen: 6,25% 0,00%
gebouwgebonden installaties: 5,00% 2,50%
procesinstallaties: 5,00% 0,00%.
4.10. De bij de apollo's en condensoropstelling behorende leidingen, ventilatoren en wieken en dergelijke vertegenwoordigen, naar partijen eenparig van oordeel zijn, een waarde van ƒ 5.000.000.
4.11. Beide partijen stellen de waarde per m2 van de restgrond op ƒ 25.
4.12. Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot wijziging van de beschikking aldus dat de waarde van de onroerende zaak wordt vastgesteld - naar het Hof begrijpt - variërend van primair ƒ 197.332.925, subsidiair ƒ 249.654.000 tot uiterst subsidiair ƒ 284.281.000.
5.2. De Inspecteur heeft - na wijziging van zijn standpunt in de loop van het geding - geconcludeerd tot wijziging van de beschikking aldus dat de waarde van de onroerende zaak wordt vastgesteld op primair op ƒ 312.043.125 en subsidiair op ƒ 284.281.000.
6. Overwegingen omtrent het geschil
De grootte van het perceel
6.1. De Inspecteur is ter bepaling van de grootte van het perceel grond uitgegaan van de beschrijving in het kadaster waaruit een kadastrale oppervlakte blijkt van 783.145 m2. Het Hof acht dit uitgangspunt juist. De Inspecteur heeft een gedeelte van het perceel, groot 59.648 m2 en bestaande uit de
R met oever, enige sloten en waterpartijen, bij de waardebepaling buiten aanmerking gelaten, naar het Hof begrijpt, met toepassing van het bepaalde in artikel 2d van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken en uiteindelijk 723.497 m2 aan grond gewaardeerd. De door belanghebbende overgelegde taxatie van B hanteert als uitgangspunt voor de waardebepaling een grootte van het perceel van 723.497 m2 derhalve zonder de hiervoor genoemde R, oever en waterpartijen. Dit komt overeen met het door de Inspecteur uiteindelijk in de waardering betrokken perceel. Van een onjuiste objectafbakening is geen sprake.
Waardepeildatum
6.2. De gemeente P hanteert blijkens haar Verordening voor de heffing van onroerende-zaakbelastingen voor het onderhavige jaar als waardepeildatum 1 januari 1992. Ingevolge artikel 41, lid 1, van de Wet WOZ wordt deze waarde geacht de waarde per 1 januari 1995, de waardepeildatum, te zijn onder toepassing van de ingevolge de volgende vier leden geldende bepalingen. In het geval een belanghebbende bezwaar maakt tegen de met toepassing van de leden 1 tot en met 5 vastgestelde waarde van een onroerende zaak, dient hij ingevolge artikel 41, lid 6, WOZ, aannemelijk te maken dat toepassing van de hoofdstukken II en IV van de Wet WOZ tot vaststelling van een lagere waarde zou leiden. In dat geval wordt de waarde op de voet van die hoofdstukken vastgesteld.
Het Hof zal in verband hiermede eerst de in artikel 41, leden 1 tot en met 5, van de WOZ vermelde waarde vaststellen alvorens een oordeel te vellen over de vraag of belanghebbende een lagere waarde aannemelijk heeft gemaakt.
Werktuigenvrijstelling
Uitgangspunt
6.3. Indien sprake is van tot een gebouw behorende apparatuur dienen de werktuigen in hoofdzaak dienstbaar te zijn aan het productieproces binnen het gebouw willen zij in aanmerking komen voor werktuigenvrijstelling. Is echter sprake van een als gebouwd eigendom aan te merken werktuig dan geldt het volgende. Het verschil in aard van een gebouw en een als gebouwd eigendom aan te merken werktuig brengt mee dat voor de beantwoording van de vraag of een gedeelte van dat werktuig onder de werktuigenvrijstelling valt niet dezelfde maatstaf kan worden aangelegd als bij tot een gebouw behorende apparatuur. Voor de beantwoording van de vraag welke gedeelten van een als gebouwd eigendom aan te merken werktuig zelf dat werktuig vormen, is beslissend of zij kunnen worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid van dat werktuig als dat specifiek werktuig verloren gaat (vgl. HR 30 juni 1999, nr. 34.314, BNB 1999/298*).
Apollo's
6.4. De cilindervormige apollo's steken vanuit de open lucht in vier los van elkaar staande gebouwen (ook wel apolloblokken genoemd). De apollo's steunen op de zware betonnen dakconstructie die is onderheid met ongeveer tweehonderd betonnen kolommen. Aldus steekt iedere apollo voor ongeveer driekwart van zijn hoogte uit het gebouw omhoog en bevindt een kwart zich in het gebouw. Elke apollo op zich is door zijn bestemming om duurzaam ter plaatse te verblijven onroerend en moet naar het oordeel van het Hof worden aangemerkt als een gebouwd eigendom/werktuig, mede gelet op de omstandigheid dat de apollo voor het grootste gedeelte in de open lucht is opgesteld en zelf bescherming biedt aan het proces dat zich in de tank afspeelt. Verder heeft het Hof in aanmerking genomen, dat de apollo's niet onderling van elkaar afhankelijk zijn voor wat betreft het productieproces aangezien zich in elke apollo een apart onderdeel/gedeelte afspeelt van het productieproces, namelijk de vergisting. De apollo's zelf zijn verder, gezien de door belanghebbende overgelegde foto's van de betreffende opstelling ook inderdaad onafhankelijk van elkaar opgesteld. De omstandigheid dat zij in trio's bij elkaar staan doet aan het vorenstaande naar het oordeel van het Hof niet af, aangezien deze plaatsing is geschied met het oog op het proces dat volgt na de vergisting in de apollo's, namelijk het versnijden van het 'bier' (zie de beschrijving van de brouwerij in 3.6) maar geen invloed heeft op de functie van de apollo's/het proces dat zich binnen de apollo's afspeelt. Op grond van het vorenstaande is het Hof van oordeel dat de apollo's zelf de werktuigen vormen, dat wil zeggen dat zij niet kunnen worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid van deze specifieke werktuigen verloren gaat. Wel kan de randapparatuur worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid verloren gaat. Het betreft dan de leidingen, bruggen en de koelinstallaties en dergelijke. De apollo's zelf dienen in de waardebepaling te worden betrokken.
Condensoropstelling
6.5. Elk condensorpaar is, gelet op de wijze waarop dit in een metalen frame (zie 3.10.) is opgesteld, zoals dat naar voren komt uit de beschrijving van belanghebbende en de door haar overgelegde foto van de opstelling, een als gebouwd eigendom te merken werktuig. Hiervan dient te worden onderzocht welke gedeelten daarvan zelf het werktuig vormen, dat wil zeggen dat zij niet kunnen worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid als condensor verloren gaat. Naar het oordeel van het Hof gaat, gelet op hetgeen partijen daaromtrent over en weer hebben aangevoerd, de hiervoorbedoelde uiterlijke herkenbaarheid verloren in de door de Hoge Raad bedoelde zin, indien daarvan de ventilator(en) en het schoepenrad/de rotor(en) niet worden behouden. De uiterlijke herkenbaarheid van de condensor zou dan worden aangetast. Anders dan belanghebbende stelt is het enkele frame niet voldoende om daaraan een condensor of meerdere condensors te herkennen. Ten aanzien van de warmtewisselaars, de meet- en regelapparatuur is dat naar het oordeel van het Hof niet het geval. Deze kunnen worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid als condensor wordt aangetast en kunnen als vrijgestelde werktuigen buiten de waardebepaling worden gelaten. De ventilator(en) en het schoepenrad/
de rotor(en) dienen in de waardebepaling te worden betrokken.
6.6. Partijen hebben overeenstemming bereikt over de aan de hiervoor vermelde leidingen, bruggen en koelinstallaties (bij de apollo's) en de warmtewisselaars, meet- en regelapparatuur (bij de condensoropstelling) toe te kennen waarde, in totaal een bedrag van ƒ 5.000.000 (zie bladzijde 4 van de vaststellingsovereenkomst). In de door hen gesloten vaststellingsovereenkomst hebben zij deze werktuigen niet in de waardebepaling betrokken.
6.7. Belanghebbende heeft zich in de procedure uitgebreid kunnen uitlaten over de stelling van de Inspecteur dat van de apollo's en de condensoropstelling niets kan worden afgesplitst zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid verloren gaat. Belanghebbende is door de standpuntwijziging van de Inspecteur in de loop van de procedure niet in haar procespositie geschaad. Van een onzorgvuldig handelen van de Inspecteur is te dezen geen sprake.
6.8. Met betrekking tot de apollo's en de condensoropstelling heeft belanghebbende aangeboden door middel van getuigen te bewijzen dat de uiterlijke herkenbaarheid van het gebouwde eigendom niet verloren gaat bij verwijdering van de genoemde werktuigen. Het antwoord op de vraag of sprake is van een als gebouwd eigendom aan te merken werktuig en of de uiterlijke herkenbaarheid van dit werktuig verloren gaat bij afsplitsing van bepaalde gedeelten, betreft echter een rechtsoordeel en kan geen onderwerp vormen van bewijs bijgebracht door getuigen of op andere wijze. Het Hof gaat derhalve aan dit aanbod voorbij. Voorts ziet het Hof gezien het vorenstaande, geen aanleiding om deskundigen te horen. Het Hof heeft hierbij in aanmerking genomen dat iedere partij in deze procedure gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid een rapport van taxateurs/deskundigen over te leggen, vergezeld van een uitgebreide beschrijving en fotorapportage van de situatie ter plaatse.
Helderbiertanks
6.9. Belanghebbende heeft, gelet op de door haar gegeven uiteenzetting die het Hof aannemelijk voorkomt en die erop neerkomt dat het bier uit de leidingstraten naar de helderbiertanks wordt geleid waar het gemengd wordt en op (monsters van) het bier uit de tanks zo'n vijftien controles worden uitgevoerd, aannemelijk gemaakt dat de helderbiertanks een wezenlijke functie binnen het productieproces van bier vervullen. De controle vormt evenzeer een wezenlijk onderdeel van het productieproces. Deze tanks zijn naar het oordeel van het Hof daarom niet aan te merken als opslagtanks in de zin van de Nota van toelichting op het Besluit onroerend-goedbelastingen, Stb. 1971, 616, die niet als werktuig zijn aan te merken. Daar doet niet aan af dat de feitelijke controle van het bier uit deze tanks buiten de tanks zelf plaatsvindt en de tanks een zekere doseerfunctie vervullen, in die zin dat het zes uren duurt voordat het bier is afgegeven aan de vullijn terwijl drie uren zijn gemoeid met het vullen van de tanks. Tussen partijen is voor dat geval niet in geschil dat alsdan sprake is van vrijgestelde werktuigen. In de door partijen gesloten vaststellingovereenkomst zijn partijen bij de door hen geformuleerde cijfermatige uitgangspunten hiervan reeds uitgegaan en hebben deze tanks niet in de waardebepaling betrokken.
Elektrische installaties
6.10. Tussen partijen is niet in geschil dat de elektrische installaties buiten de WOZ-waardebepaling kunnen worden gelaten. Deze stellingname geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Nu partijen aldus hun rechtsstrijd hebben afgebakend zou het Hof daarbuiten treden indien het nog verder op deze kwestie zou ingaan.
Procesgebonden installaties.
6.11. Het Hof is met belanghebbende van oordeel dat de door haar in het nader overzicht van 28 maart 2003 opgenomen installaties dienstbaar zijn aan het productieproces en alsnog onder de werktuigenvrijstelling vallen. Het betreft installaties die verband houden met koeling, meet- en regeltechniek, leidingwerk en elektrische installatie in de apollogebouwen en andere procesinstallaties, zoals het filterhuis, moutsiloblok, brouwhuis, bottelarijhal, magazijn, dienstruimte, proeffabriek, filtratie, opslag kiezelguhr, wortbehandeling, reincultuur, marktplein en legerkelder en omvat bijvoorbeeld ook schakelkasten en transformatoren. In de vaststellingsovereenkomst zijn partijen bij de door hen geformuleerde cijfermatige uitgangspunten hiervan reeds uitgegaan en hebben deze procesgebonden installaties niet in de waardebepaling begrepen.
Grondwaarde
6.12. Zoals in 6.1 is overwogen is in de waardebepaling een oppervlakte aan grond ter grootte van 723.497 m2 begrepen. De Inspecteur heeft aangenomen dat van de totale oppervlakte 516.497 m2 intensief gebruikte grond is, dat is drie maal zoveel als de oppervlakte bebouwd van 173.000 m2. De grondwaarde wordt gesteld op ƒ 125 per m2 voor de intensief gebruikte grond en voor de extensief gebruikte grond op ƒ 25 per m2. Belanghebbende stelt daartegenover dat de grondwaarde ƒ 100 per m2 bedraagt voor de primaire grond en ƒ 25 voor de restgrond, waarbij de omvang van de primaire grond 432.500 m2 bedraagt, dus 2,5 maal zoveel als de bebouwde grond en de restgrond op 290.997 m2. Het Hof heeft geen reden te veronderstellen dat het door belanghebbende gemaakte begrippenonderscheid primaire grond en restgrond en de door de Inspecteur gehanteerde aanduiding intensief gebruikte grond en extensief gebruikte grond wezenlijk van elkaar verschillen. Het gaat er om dat te dezen, naar het Hof aannemelijk acht, een aanzienlijk waardeverschil is te onderkennen tussen de voor belanghebbende voor de bedrijfsuitoefening benodigde grond en de overige grond die in de waardebepaling is betrokken. Partijen verschillen aldus bezien alleen van mening over de oppervlakte aan intensief gebruikte grond en de aan die grond toe te kennen waarde. Het Hof acht, gelet op hetgeen over en weer door partijen is aangedragen en na afweging van de bewijsmiddelen, niet aannemelijk gemaakt dat in dit geval drie maal zoveel grond nodig is voor de directe bedrijfsuitoefening van belanghebbende dan de oppervlakte bebouwd en dat in dit geval 2,5 maal zoveel volstaat. Het Hof zal daarom de oppervlakte intensief gebruikte grond in goede justitie vaststellen op 475.000 m2.
6.13. De door de Inspecteur verdedigde waarde van ƒ 125 per m2 voor de intensief gebruikte grond is gebaseerd op de uitgifteprijzen van kleinere locaties in de omgeving (U, S en T) en in mindere mate is rekening gehouden met de specifieke bestemming. Het Hof is dienaangaande met belanghebbende van oordeel dat gezien de grootte van het perceel ook rekening moet worden gehouden met de uitgifteprijzen voor omvangrijke locaties elders in het land en dat voorts in meerdere mate rekening moet worden gehouden met de specifieke bestemming "brouwerij en aanverwante bedrijven" die aan het perceel is verbonden volgens het bestemmingsplan. De door belanghebbende voorgestane waarde van ƒ 100 per m2 acht het Hof voldoende aannemelijk gemaakt en door de Inspecteur onvoldoende bestreden.
Restwaarde
6.14. Ten aanzien van de technische veroudering overweegt het Hof het volgende. Partijen houdt nog verdeeld welke restwaarde dient te worden gehanteerd. Belanghebbende hanteert een restwaarde voor gebouwen, gebouwgebonden installaties en procesinstallaties van tien percent. De restwaarde van de gebouwen en de gebouwgebonden installaties stelt de Inspecteur op twintig percent en de procesinstallaties op dertig percent. De over en weer door partijen voor hun standpunt in deze aangevoerde argumenten afwegend, stelt het Hof in goede justitie de restwaarde vast op vijftien percent van de brutovervangingswaarde. Partijen zijn het er over eens dat dit percentage in dit geval ook geldt voor de restwaarde van de procesinstallaties.
Waardepeildatum
6.15. Thans komt het Hof toe aan de vraag of belanghebbende een lagere waarde als bedoeld in artikel 41, lid 6, van de WOZ aannemelijk heeft gemaakt. Dit is naar het oordeel van het Hof het geval. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de afschrijving
in de periode 1992-1995 tot gevolg heeft dat een lagere waarde als bedoeld in artikel 41, lid 6, aannemelijk is. Deze stelling acht het Hof voldoende aannemelijk gemaakt.
Functionele correctie andere bouwwijze
6.16. Het Hof volgt belanghebbende evenwel niet in haar standpunt dat boven de in 4.9 genoemde functionele correcties rekening moet worden gehouden met een functionele correctie van 20 percent wegens de omstandigheid dat, uitgaande van de waardepeildatum 1 januari 1995, een andere bouwwijze zou worden toegepast. Deze stelling van belanghebbende is naar het oordeel van het Hof slechts dan juist in het geval zij stelt en bij betwisting aannemelijk maakt dat en in hoeverre de verouderde bouwwijze belemmerend werkt op het productieproces waardoor een disfunctionaliteit optreedt of aannemelijk maakt dat het object per de waardepeildatum kwalitatief kleiner of slechter is dan volgens het huidige gebruik of de huidige bouwnormen gebruikelijk is (vgl. HR 29 november 2000, nr. 35.535, BNB 2001/37*). Belanghebbende heeft echter onvoldoende feiten en/of omstandigheden aangedragen voor de juistheid van die stelling. De enkele omstandigheid dat goedkoper en doelmatiger gebouwd kan worden en in feite ook op onderdelen, blijkens de door belanghebbende gegeven uiteenzetting over de bouw van bottelarijhal III, is daartoe onvoldoende. Het Hof ziet geen reden om rekening te
houden met een functionele correctie wegens veranderde bouwwijze.
Slotsom
6.17. Het vorenoverwogene leidt tot de volgende slotsom:
- de waardepeildatum is 1 januari 1995;
- de apollo's vallen niet onder de werktuigenvrijstelling;
- de randapparatuur van de apollo's valt onder werktuigenvrijstelling;
- de condensoropstelling valt niet onder de werktuigenvrijstelling;
- de warmtewisselaars en de meet- en regelapparatuur van de condensoropstelling vallen onder de werktuigenvrijstelling;
- de helderbier- en voorvergistingtanks vallen onder de werktuigenvrijstelling;
- van de procesgebondeninstallaties valt ƒ 23.494.000 op grond van de werktuigenvrijstelling buiten de waardebepaling;
- de restwaarde van de gebouwen, de gebouwgebonden installaties en procesinstallaties wordt vastgesteld op 10 percent van de herbouwwaarde;
- aan een gedeelte van het perceel groot 475.000 m2 wordt een waarde toegekend van ƒ 100 per m2 en aan het resterende gedeelte groot 248.497 m2 een waarde van ƒ 25 per m2,
en tot de volgende gecorrigeerde vervangingswaarde, gespecificeerd in de tot deze uitspraak behorende bijlagen:
Gebouwen incl. grond ƒ 235.960.000
Gebouwgebonden installaties ƒ 13.694.000
Procesinstallaties ƒ 4.791.000
Totaal ƒ 254.445.000.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1. Belanghebbende heeft in haar brief van 10 september 2004 te kennen gegeven dat zij geen aanspraak maakt op proceskosten. Het Hof acht dan ook geen termen aanwezig om tot een vergoeding als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht over te gaan.
7.2. Wel dient aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.
8. Beslissing
Het Gerechtshof
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak op bezwaar,
- wijzigt de beschikking aldus dat de waarde van de onroerende zaak nader wordt vastgesteld op ƒ 254.445.000;
- gelast de gemeente P het voor deze zaak gestorte griffierecht van € 204,20 aan belanghebbende te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld op 15 december 2004 door mrs. Schuurman, Vonk en Bouman, in tegenwoordigheid van de gerechtsauditeur mr. Postema. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van de Vijver.
(Van de Vijver)
(Schuurman)
Aangetekend aan
Partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
nummer BK-01/02902 blz. 12/22