Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
nummer BK-08/00056
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer van 1 december 2008
op het hoger beroep van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Utrecht-Gooi (kantoor Utrecht Gerbrandystraat), tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 27 december 2007, nummer AWB 06/5581/LB, betreffende de hierna vermelde naheffingsaanslag.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor de rechtbank
1.1. Aan de naamloze vennootschap X N.V., statutair gevestigd te Z, hierna: belanghebbende, is met dagtekening 24 maart 2005 voor het tijdvak van 1 januari 2002 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag in de loonbelasting (aanslagnummer [nummer]) opgelegd. De naheffing beloopt een bedrag van € 26.050. Voorts is een bedrag van € 1.922 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Inspecteur beroep bij de rechtbank ingesteld. In verband hiermee is een griffierecht geheven van € 281, welk griffierecht tevens ziet op het tegelijk ingediende beroep nummer AWB 06/5582/LB. Bij de in de aanhef vermelde uitspraak heeft de rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 644, de Staat aangewezen als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet voldoen en voorts de Staat gelast het betaalde griffierecht van € 281 aan belanghebbende te vergoeden. Deze vergoeding heeft tevens betrekking op de zaak met nummer AWB 06/5582/LB. Dit blijkt uit hetgeen in punt 5 van de uitspraak van de rechtbank is overwogen.
2. Loop van het geding in hoger beroep
2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 17 september 2008, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep het volgende komen vast te staan:
Belanghebbende is een betaaldvoetbalorganisatie (hierna ook: BVO). Zij en een betaaldvoetbalorganisatie uit Groot-Brittannië (hierna: BVO uit GB) zijn in juli 2002 overeengekomen dat een aantal bij haar in loondienst zijnde voetballers een vriendschappelijke (oefen) wedstrijd tegen een aantal voetballers van belanghebbende speelt. Deze wedstrijd heeft in 2002 plaatsgevonden. Belanghebbende heeft in dit verband € 133.000 exclusief omzetbelasting aan de BVO uit GB betaald. Zij heeft op dat bedrag geen loonbelasting ingehouden en afgedragen. De BVO uit GB heeft aan haar spelers geen bedragen uitbetaald in verband met voormelde (oefen)wedstrijd, afgezien van het vaste salaris. Belanghebbende heeft de kosten van het plaatselijk vervoer voor haar rekening genomen.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. In geschil is of de onderhavige naheffingsaanslag terecht aan belanghebbende is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de wettelijke bepalingen op basis waarvan van buitenlandse gezelschappen loonbelasting wordt geheven door middel van verplichte inhouding aan de bron door degene met wie de sportbeoefening is overeengekomen verenigbaar zijn met artikel 49 van Pro het te Rome gesloten Verdrag van 25 maart 1957 tot oprichting van de Europese Gemeenschap, zoals dit verdrag is gewijzigd bij het Verdrag betreffende de Europese Unie, te Maastricht gesloten op 7 februari 1992 en in werking getreden op 1 november 1993 en zoals nader gewijzigd bij het Verdrag betreffende de Europese Unie dat op 2 oktober 1997 te Amsterdam is gesloten en op 1 mei 1999 in werking trad (hierna: het EG-Verdrag). Het gaat met name om de situatie dat het buitenlandse gezelschap niets van het voor de dienst ontvangen bedrag doorbetaalt aan haar individuele sporters. Belanghebbende beantwoordt de vorenvermelde vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
5.2. Belanghebbende is van mening dat de uitspraak van de rechtbank moet worden bevestigd.
6. Beoordeling van het hoger beroep
Wettelijke kader en Verdragsbepalingen
6.1. Ingevolge artikel 1 van Pro de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) wordt - voor zover hier van belang - onder de naam "loonbelasting" van buitenlandse gezelschappen een directe belasting geheven. Ingevolge artikel 5b, eerste lid, van de Wet wordt voor de toepassing van de Wet en de daarop berustende bepalingen onder buitenlands gezelschap verstaan: een groep van hoofdzakelijk niet in Nederland wonende natuurlijke personen of gevestigde rechtspersonen waarbij de leden van de groep individueel of gezamenlijk ingevolge een overeenkomst van korte duur, dan wel kortstondig krachtens een andere grond, als artiest in Nederland optreden of als beroep een tak van sport in Nederland beoefenen. Ingevolge artikel 5b, derde lid, van de Wet, vindt - voor zover hier van belang - de heffing van loonbelasting plaats ingevolge de regelingen zoals die gelden voor het buitenlandse gezelschap ingeval een lid van een buitenlands gezelschap als beroep een tak van sport beoefent in het kader van een dienstbetrekking tot een inhoudingsplichtige die niet in Nederland is gevestigd.
6.2. Ingevolge artikel 35g, eerste lid, van de Wet wordt de belasting ten aanzien van een buitenlands gezelschap geheven naar de gage. Ingevolge artikel 35g, tweede lid, van de Wet is gage - voor zover hier van belang - al hetgeen het buitenlandse gezelschap ontvangt ter zake van de sportbeoefening in Nederland. Ingevolge artikel 35h, eerste lid, van de Wet bedraagt de verschuldigde belasting 20 percent van de gage. Ingevolge artikel 35h, derde lid, van de Wet bedraagt de verschuldigde belasting 52 percent van de gage, indien aan de inhoudingsplichtige de naam, het adres, de woonplaats, het woonland en de geboortedatum van de leider of vertegenwoordiger, alsmede de namen van de leden van het gezelschap niet zijn verstrekt dan wel indien ten aanzien van het merendeel van de leden geen afschrift van een document als bedoeld in artikel 1 van Pro de Wet op de identificatieplicht aan de inhoudingsplichtige is verstrekt of de identiteit niet is vastgesteld en opgenomen in de loonadministratie van de inhoudingsplichtige overeenkomstig artikel 35m, onderdeel d, van de Wet.
6.3. Ingevolge artikel 8a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet is - indien de sportbeoefening is gebaseerd op een overeenkomst van korte duur en voor zover de gage wordt ontvangen van degene met wie de sportbeoefening is overeengekomen - ten aanzien van een beroepssporter of een buitenlands sportgezelschap inhoudingsplichtige degene met wie de sportbeoefening is overeengekomen. Ingevolge artikel 35m van de Wet is de inhoudingsplichtige gehouden volgens bij ministeriële regeling te stellen regels van het buitenlandse gezelschap opgave te verlangen van gegevens waarvan de kennisneming voor de heffing van de belasting van belang kan zijn, een loonadministratie te voeren en daarbij de gegevens te administreren met betrekking tot de gage en met betrekking tot vergoedingen en verstrekkingen die niet tot de gage behoren, aan de inspecteur opgave te doen van de in een kalenderjaar door het gezelschap ontvangen gage, van de ingehouden belasting en van andere gegevens die van belang kunnen zijn voor de heffing van de inkomstenbelasting en de identiteit van een zo groot mogelijk deel, doch ten minste het merendeel van de leden van het gezelschap vast te stellen aan de hand van een document als bedoeld in artikel 1 van Pro de Wet op de identificatieplicht, alsmede de aard, het nummer en een afschrift daarvan in de loonadministratie op te nemen.
6.4.1. Artikel 49 van Pro het EG-Verdrag luidt - voor zover hier van belang -:
"In het kader van de volgende bepalingen zijn de beperkingen op het vrij verrichten van diensten binnen de Gemeenschap verboden ten aanzien van de onderdanen der lidstaten die in een ander land van de Gemeenschap zijn gevestigd dan dat, waarin degene is gevestigd te wiens behoeve de dienst wordt verricht."
6.4.2. Artikel 50 van Pro het EG-Verdrag luidt als volgt:
"In de zin van dit Verdrag worden als diensten beschouwd de dienstverrichtingen welke gewoonlijk tegen vergoeding geschieden, voor zover de bepalingen betreffende het vrije verkeer van goederen, kapitaal en personen op deze dienstverrichtingen niet van toepassing zijn.
De diensten omvatten met name werkzaamheden:
a) van industriële aard,
b) van commerciële aard,
c) van het ambacht,
d) van de vrije beroepen.
Onverminderd de bepalingen van het hoofdstuk betreffende het recht van vestiging, kan degene die de diensten verricht, daartoe zijn werkzaamheden tijdelijk uitoefenen in het land waar de dienst wordt verricht, onder dezelfde voorwaarden als die welke dat land aan zijn eigen onderdanen oplegt."
Nederland heffingsbevoegd in relatie tot Groot-Brittannië
6.5. Tussen partijen is niet in geschil dat de onder 3 bedoelde spelers van de BVO uit GB een buitenlands gezelschap in de zin van artikel 5b, eerste lid, van de Wet vormen. Op grond van het bepaalde in artikel 17, in het bijzonder het tweede lid, van de Overeenkomst tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar vermogenswinsten, Trb. 1980, 205 (hierna: het Verdrag Nederland-Engeland), mag het bedrag dat belanghebbende aan de BVO uit GB heeft betaald hier te lande in de heffing van loon- en inkomstenbelasting worden betrokken. Aldaar is bepaald: "Indien voordelen of inkomsten ter zake van persoonlijke werkzaamheden die door een artiest of een sportbeoefenaar in die hoedanigheid worden verricht, niet aan die artiest of sportbeoefenaar zelf toekomen, maar aan een andere persoon, mogen die voordelen of inkomsten, niettegenstaande de bepalingen van de artikelen 7, 14 en 15, worden belast in de Staat waar de werkzaamheden van de artiest of sportbeoefenaar worden verricht."
Toepasselijkheid artikel 49 en Pro 50 van het EG-Verdrag; verboden beperking
6.6. Tussen partijen is niet in geschil dat een aantal leden van het gezelschap in Nederland een dienst heeft verricht in de zin van artikel 50 van Pro het EG-Verdrag. Nu niet is gebleken van een onjuiste voorstelling van de feiten dan wel van een onjuiste juridische kwalificatie van de feiten, sluit het Hof zich hierbij aan.
6.7. Het Hof stelt voorop dat, ofschoon bij de huidige stand van het gemeenschapsrecht de directe belastingen als zodanig niet tot de bevoegdheidsfeer van de Gemeenschap behoren, de lidstaten niettemin verplicht zijn de bij hen verbleven bevoegdheden in overeenstemming met het gemeenschapsrecht uit te oefenen (zie Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ EG) 3 oktober 2006, C-290/04, in de zaak FKP Scorpio Konzertproduktionen, punt 30).
6.8. Volgens rechtspraak van het HvJ EG verlangt artikel 49 van Pro het EG-Verdrag de afschaffing van elke beperking van het vrij verrichten van diensten die wordt opgelegd op grond dat de dienstverrichter is gevestigd in een andere lidstaat dan die waar de dienst wordt verricht. Voorts verleent artikel 49 van Pro het EG-Verdrag volgens vaste rechtspraak niet alleen rechten aan de dienstverlener zelf, maar ook aan de ontvanger van de dienst, zoals belanghebbende in de onderhavige zaak (zie het in 6.7 vermelde arrest in de zaak FKP Scorpio Konzertproduktionen, punten 31 en 32).
6.9. Het Hof is van oordeel dat de verplichting van degene die met een buitenlands gezelschap een overeenkomst van korte duur inzake sportbeoefening is aangegaan (de dienstontvanger) om bij de bron belasting in te houden op de vergoeding die wordt betaald aan dat gezelschap (de groep die een dienst verricht) en het feit dat diegene kan worden geconfronteerd met een naheffingsaanslag in de loonbelasting dan wel, gelet op artikel 37, tweede lid, van de Invorderingswet 1990, in voorkomend geval aansprakelijk kan worden gesteld indien geen loonbelasting wordt afgedragen, vennootschappen zoals belanghebbende redelijkerwijs niet ervan behoeven te weerhouden een overeenkomst als hier aan de orde aan te gaan met buitenlandse gezelschappen. Daartoe merkt het Hof op dat de in Nederland (na)geheven loonbelasting bij de BVO uit GB voor het volledige bedrag kan worden verrekend met de in het Verenigd Koninkrijk van laatstgenoemde geheven winstbelasting (corporate tax). Vergelijk daartoe artikel 22, eerste lid, van het Verdrag Nederland-Engeland.
6.10. Het Hof merkt nog op dat het trekken van een parallel met de situatie dat een overeenkomst wordt aangegaan in verband met het spelen van een vriendschappelijke wedstrijd met een gezelschap waarvan de leden hoofdzakelijk uit in Nederland wonende natuurlijke personen bestaat (hierna te noemen: Nederlands gezelschap), de dienstontvanger niet als inhoudingsplichtige wordt aangemerkt, als minder juist moet worden beschouwd. Immers, de fiscale positie van een binnenlands belastingplichtige en die van een buitenlands belastingplichtige verschillen nu eenmaal wezenlijk van elkaar. Belanghebbende heeft haar stelling dat gelet op de grondslag en het toepasselijke tarief haar buitenlandse tegenpartij, de BVO uit GB, wordt gediscrimineerd, ook niet aannemelijk gemaakt. Wat dat betreft volgt het Hof de Inspecteur in diens standpunt dienaangaande.
6.11. In de parlementaire geschiedenis is erkend dat de voorheffing van buitenlandse gezelschappen een zogenoemd gemengd karakter heeft, omdat de heffing zowel ziet op het gedeelte van de gage dat als loon wordt doorbetaald aan de leden van het gezelschap als op het deel dat aan het gezelschap zelf toekomt als winst (zie Kamerstukken II 2001/2002, 28 015, nr. 3, p. 12). De geheven loonbelasting komt in het onderhavige geval daadwerkelijk ten laste van (de organisatie van) het buitenlandse voetbalgezelschap en niet ten laste van de individuele leden. De stelling van belanghebbende dat buitenlandse gezelschappen ten opzichte van Nederlandse gezelschappen meer kosten zullen maken en administratieve lasten zullen hebben, omdat zij aanspraak zullen willen maken op verrekening van de in Nederland verschuldigde belasting met de in het in het land van vestiging verschuldigde belasting, faalt naar het oordeel van het Hof. Zo al sprake is van extra kosten, zullen deze betrekkelijk gering zijn en administratief eenvoudig te verwerken, zodat voor zowel de dienstverlener als de dienstontvanger geen sprake is van een wezenlijke barrière om een buitenlandse BVO te contracteren. Bovendien is het Hof met de Inspecteur van oordeel dat te dezen geen sprake is van onevenredig bezwarende administratieve verplichtingen.
6.12. Gelet op hetgeen in 6.10 en 6.11 is overwogen, vormt de hiervoor genoemde wettelijke regeling van de heffing van loonbelasting van buitenlandse gezelschappen over de niet doorbetaalde ontvangen vergoeding, naar het oordeel van het Hof niet een door artikel 49 van Pro het EG-Verdrag verboden beperking van het vrij verrichten van diensten. Zo veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat toch sprake is van een verboden beperking van het vrij verrichten van diensten, heeft het volgende te gelden.
Objectieve rechtvaardiging
6.13. Volgens het HvJ EG staat artikel 49 van Pro het EG-Verdrag in de weg aan de toepassing van een nationale regeling die de mogelijkheid voor een dienstverrichter om daadwerkelijk van die vrijheid gebruik te maken, zonder objectieve rechtvaardiging beperkt (zie met name HvJ EG 5 oktober 1994, C-381/93 in de zaak Commissie/Frankrijk, punt 16, en HvJ EG 28 april 1998, C-118/96, in de zaak Safir, punt 22). Om de verwezenlijking van de doelstellingen van de interne markt mogelijk te maken, verzet artikel 49 van Pro het EG-Verdrag zich ook tegen de toepassing van elke nationale regeling die ertoe leidt dat het verrichten van diensten tussen lidstaten moeilijker wordt dan het verrichten van diensten binnen een enkele lidstaat (zie bijvoorbeeld voornoemde arresten in de zaak Commissie/Frankrijk (punt 17) en in de zaak Safir (punt 23) en HvJ EG 3 oktober 2002, C-136/00 in de zaak Danner, punt 29). Uit vaste rechtspraak blijkt dat nationale maatregelen, die de uitoefening van de in het EG-Verdrag gewaarborgde fundamentele vrijheden kunnen belemmeren of minder aantrekkelijk kunnen maken, niettemin kunnen worden toegestaan, mits zij een doel van algemeen belang dienen, geschikt zijn om de verwezenlijking daarvan te waarborgen en niet verder gaan dan noodzakelijk is om dat doel te bereiken (zie onder andere HvJ EG 11 maart 2004, C-9/02 in de zaak De Lasteyrie du Saillant, punt 49).
6.14. De vraag is of er een objectieve rechtvaardiging is voor de in 6.12 veronderstellenderwijs aanwezig geachte beperking. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de onderhavige regeling verenigbaar is met artikel 49 van Pro het EG-Verdrag, gelet op het in 6.7 vermelde arrest in de zaak FKP Scorpio Konzertproduktionen.
6.15. Blijkens de geschiedenis van de hier aan de orde zijnde wettelijke bepalingen liggen de volgende overwegingen ten grondslag aan de totstandkoming van de regeling inzake de heffing van loonbelasting van buitenlandse individuele beroepssporters:
"(...) zich kunnen vinden in de voorgestelde regeling om buitenlandse sporters via de loonbelasting te belasten voor inkomsten uit hier te lande door hen verrichte werkzaamheden. (...) Voor de sporters is behoudens (...) tot nog toe niets geregeld. Dit bemoeilijkt de heffing en invordering van belasting bij sporters. Derhalve is het wenselijk dat er een sportersregeling in de Wet op de loonbelasting 1964 wordt opgenomen om aan deze problematiek tegemoet te komen. (...)."
Kamerstukken II 1999/2000, 26 941, nr. 5, p. 22.
"(...) Het aanmerken van een buitenlands lichaam of buitenlands natuurlijk persoon als inhoudingsplichtige is evenwel onvoldoende voor een praktische hanteerbare grondslag ter verzekering van zowel de heffing als de invordering van de door de buitenlandse sporters binnen Nederland verschuldigd wordende loonbelasting. Gezien voorts het vooralsnog beperkte aantal gevallen waarin invorderingsbijstand kan worden ingeroepen van de belastingautoriteiten in de landen waar de buitenlandse sporters woonachtig zijn, alsmede de aan het inroepen van invorderingsbijstand verbonden uitvoeringslasten, wordt (...) voorgesteld aan artikel 37 van Pro de Invorderingswet 1990 een lid toe te voegen om de organisator van het evenement hoofdelijk aansprakelijk te stellen voor de verschuldigde loonbelasting van de buitenlandse sporters. De voorgestelde aansprakelijkstelling vormt dan binnen de Nederlandse verhoudingen een aanknopingspunt om tot een redelijke mate van bescherming van het Nederlandse heffingsrecht te komen, de mogelijkheid tot daadwerkelijke invordering daaronder begrepen, inzake sportbeoefening tegen beloning door buitenlanders. (...). In de brief van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs wordt gevraagd op welke gronden gekozen is voor het tarief van 20%. Het argument om dit percentage te kiezen is voortgekomen uit de doelstelling dat de inhouding en heffing zo eenvoudig en praktisch als mogelijk dient te geschieden. Er wordt voorgesteld de loonbelasting over een ruimere grondslag in te houden dan bij de inkomstenbelasting. (...)."
Kamerstukken II 1999/2000, 26 941, nr. 5, p. 24 en 25.
"(...) De buitenlandse sporters worden daarbij geconfronteerd met een voorheffing van 20%. Zij kunnen hun daadwerkelijke kosten in aanmerking nemen in de inkomstenbelasting (...). Evenals voor de buitenlandse sporter, die een overeenkomst van korte duur is aangegaan, vormt de loonheffing ook voor de binnenlandse sporter geen eindheffing. Aldus zijn zowel de binnenlandse als de buitenlandse sporter met een overeenkomst van korte duur onderworpen aan dezelfde belastingdruk met dien verstande dat de laatste te maken krijgt met een apart in de Wet op de loonbelasting 1964 geregelde voorheffing. (...). Voor deze apart geregelde voorheffing is gekozen uit praktische overwegingen omdat, zoals in het verleden is gebleken bij artiesten die een overeenkomst van korte duur zijn aangegaan, kort in Nederland verblijvende personen moeilijk controleerbaar zijn met als gevolg dat de heffing/invordering problematisch wordt. De bedoeling is om tot een globale voorheffing te kunnen komen. Bij de heffing van de inkomstenbelasting kan vervolgens alsnog maatwerk worden geleverd (...)."
Kamerstukken II 1999/2000, 26 941, nr. 5, p. 26.
Voorts liggen blijkens de memorie van toelichting de volgende overwegingen ten grondslag aan de totstandkoming van de wettelijke regeling inzake de heffing van loonbelasting van buitenlandse gezelschappen:
"Ter vergemakkelijking van de heffing van en ter beperking van de administratieve lasten voor buitenlandse artiesten- en sportgezelschappen wordt voorgesteld in de Wet op de loonbelasting 1964 een algemene voorheffing van 20% te introduceren over het totaalbedrag van de door deze gezelschappen ontvangen gage. De achtergrond hiervan is dat in de Belastingherziening 2001 is gekozen voor een meer individuele benadering van de belastingheffing. Voorts is met ingang van 1 januari 2001 voor buitenlandse artiesten de loonbelasting niet langer eindheffing. Dit heeft in het bijzonder voor buitenlandse artiestengezelschappen en hun opdrachtgevers/inhoudingsplichtigen onbedoeld geleid tot een verzwaring van de administratieve lasten. Ook buitenlandse sportgezelschappen kregen te maken met deze administratieve lasten. Door de hierna te beschrijven regeling worden de administratieve lasten tot aanvaardbare proporties teruggebracht. De bijzondere heffingsregeling van buitenlandse artiestengezelschappen en buitenlandse sportgezelschappen wordt, op basis van het voorgestelde artikel 5b, uitgewerkt in het nieuwe hoofdstuk VIIa van de Wet op de loonbelasting 1964. De regeling voorziet er in dat deze buitenlandse gezelschappen als belastingplichtige voor de loonbelasting worden aangemerkt en niet hun leden."
Kamerstukken II 2001/2002, 28 015, nr. 3, p. 11.
"(...). Uitgangspunt is het streven de heffing van loonbelasting van buitenlandse gezelschappen te vereenvoudigen en daarmee de administratieve lasten te beperken voor zowel de artiesten en beroepssporters, als ook voor de inhoudingsplichtige."
Kamerstukken II 2001/2002, 28 015, nr. 3, p. 12.
"De loonheffing van het buitenlandse gezelschap is ingegeven door de wens van vereenvoudiging van de heffing van de diverse individuele artiesten of beroepssporters die als een collectief naar buiten treden. Door niet per individu maar van het buitenlandse gezelschap te heffen worden de administratieve lasten verminderd. Net als in het derde en vierde lid van artikel 5a wordt ook in het derde lid van artikel 5b de rangorde ten opzichte van de artikelen 2 tot en met 4 van de Wet op de loonbelasting 1964 aangegeven. (...) Het wijzigen van artikel 8a heeft als doel de bepaling van de inhoudingsplicht te verduidelijken. Het eerste lid bepaalt wie de inhoudingsplichtige is indien het optreden of de sportbeoefening is gebaseerd op een overeenkomst van korte duur. (...)."
Kamerstukken II 2001/2002, 28 015, nr. 3, p. 19.
"(...) Voor buitenlandse beroepssporters, artiesten en gezelschappen is de ABSR [artiesten-en beroepssportersregeling] niet eenvoudig en efficiënt toepasbaar gebleken. Om de daaruit voortvloeiende administratieve lasten voor zowel de organisatoren van de sportevenementen en optredens als de buitenlandse beroepssporters, artiesten en gezelschappen, alsmede de uitvoeringsproblemen bij de Belastingdienst te verminderen, wordt voorgesteld om de ABSR niet meer te laten gelden voor buitenlandse beroepssporters, artiesten en gezelschappen uit landen waarmee de Staat der Nederlanden een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting heeft gesloten en buitenlandse beroepssporters, artiesten en gezelschappen uit de Nederlandse Antillen of Aruba. In geval er geen verdrag ter voorkoming van dubbele belasting van toepassing is, blijft de huidige situatie ongewijzigd."
Kamerstukken II 2006/2007, 30 804, nr. 3, p. 16 en 17.
6.16. Uit de in 6.15 geciteerde parlementaire geschiedenis van de heffing van individuele buitenlandse beroepssporters volgt dat de voorheffing van deze sporters is geïntroduceerd om de heffing en invordering van belasting van die sporters te vergemakkelijken, omdat kort in Nederland verblijvende personen moeilijk controleerbaar zijn met als gevolg een problematische uitvoering van aan Nederland bij verdrag toegewezen heffingsbevoegdheid. Vervolgens heeft de wetgever ervoor gekozen in de situatie waarin buitenlandse beroepssporters als een collectief naar buiten treden niet de loonbelasting van de individuele sporter te heffen maar van het zogenoemde gezelschap, dit vanwege de wens van vereenvoudiging van de heffing van de diverse individuele beroepssporters en de minimalisering van de administratieve lasten voor buitenlandse artiesten- en sportgezelschappen.
6.17. Naar het oordeel van het Hof vormt deze zogenoemde bronheffingsprocedure, gelet ook op het in punt 6.16 overwogene, anders dan belanghebbende verdedigt, primair een heffingsprocedure van de in Nederland verschuldigde (loon)belasting in verband met sportbeoefening in Nederland tegen beloning die enkel van toepassing is wanneer een buitenlands (voetbal)gezelschap in verband daarmee een vergoeding ontvangt. Die uitwerking is naar 's Hofs oordeel inherent aan zo'n heffing en is als zodanig niet alleen door de wetgever onderkend maar ook uitdrukkelijk beoogd. Daaraan doet niet af dat, indien de vergoeding aan een zogenoemd Nederlands (voetbal)gezelschap wordt betaald, de bronheffingsprocedure niet van toepassing is. Het Hof verwijst in dat verband ook naar het in 6.7 vermelde arrest in de zaak FKP Scorpio Konzertproduktionen.
6.18. Met de onderhavige regeling wordt al met al een doel van algemeen belang nagestreefd, te weten het doeltreffend heffen en invorderen van in Nederland verschuldigde (loon)belasting over in Nederland betaalde inkomsten in verband met door buitenlandse beroepssporters in Nederland uitgeoefende beroeps(voetbal)sport. De regeling is in beginsel een op dat doel toegesneden instrument. Het is noodzakelijk om de doeltreffendheid van de inning van de verschuldigde belasting in verband met in Nederland belaste activiteiten door een gezelschap van hoofdzakelijk buitenlandse beroepssporters te waarborgen. Het Hof is van oordeel dat de invoering van de Wet IB 2001 en de daarin gekozen andere vormgeving van de belastingheffing over de voordelen of inkomsten welke door hier te lande optredende sportbeoefenaars worden behaald, tot doel heeft de administratieve lasten voor alle betrokkenen - de BVO, de BVO uit GB en de spelers van de BVO uit GB alsmede de belastingdiensten in de beide lidstaten - te verminderen. De wettelijke bepalingen strekken er immers bij uitstek toe het heffingstraject te vereenvoudigen en hebben daardoor ook gevolgen voor het invorderingstraject. Het Hof is van oordeel dat de onderhavige regeling niet alleen een geschikt, maar ook een passend middel vormt voor de fiscale behandeling van de in Nederland belastbare inkomsten van het buitenlandse gezelschap, zulks in overeenstemming met artikel 49 van Pro het EG-Verdrag. Van disproportionaliteit is geen sprake en evenmin kan worden gezegd dat de regeling verder gaat dan noodzakelijk is ter bereiking van het doel dat ermee wordt nagestreefd (zie HvJ EG 7 september 2006, C-470/04 in de zaak N., punt 48).
Invorderingsrichtlijn
6.19. De Inspecteur heeft naar 's Hofs oordeel met juistheid uiteengezet dat in het onderhavige geval de Invorderingsrichtlijn, Richtlijn 2002/94/EG van de Commissie van 9 december 2002, PbEG L 337, tot vaststelling van de praktische maatregelen die nodig zijn voor de tenuitvoerlegging van sommige bepalingen van Richtlijn 76/308/EEG van de Raad betreffende wederzijdse bijstand inzake de invordering van schuldvorderingen die voortvloeien uit bepaalde bijdragen, rechten en belastingen alsmede andere maatregelen, laatstelijk gewijzigd 23 oktober 2006, PbEG L 362, te dezen geen toepassing kan vinden. Gelet op het bepaalde in artikel 25, tweede lid, is de ondergrens voor wederzijdse bijstandsverlening gesteld op € 1.500 per persoon. Het Hof acht aannemelijk dat de BVO uit GB met ten minste twintig spelers naar Nederland is gekomen. Dat is ook door de Inspecteur gesteld en door belanghebbende niet weersproken.
6.20. Het Hof merkt overigens op dat, indien het voormelde bedrag van € 1.500 per speler zou worden overtroffen, dit niet tot een ander oordeel leidt. Daartoe verwijst het Hof naar hetgeen in punt 6.12 is overwogen.
Afschaffing van de wettelijke regeling met ingang van 2007
6.21. Het enkele gegeven dat de voormelde wettelijke regeling met ingang van 1 januari 2007 gedeeltelijk is afgeschaft vanwege het feit dat de regeling voor buitenlandse beroepssporters, artiesten en gezelschappen niet eenvoudig en efficiënt toepasbaar is gebleken, doet aan de hiervoor vermelde oordelen niet af.
Verrekening van de (na)geheven loonbelasting in Groot-Brittannië
6.22. Belanghebbende heeft zich nog op het standpunt gesteld dat de te haren laste nageheven loonbelasting bij de BVO uit GB niet wordt verrekend met de aldaar van laatstgenoemde geheven winstbelasting (corporate tax). Die stelling faalt naar 's Hofs oordeel, reeds omdat de niet-verrekening de belastingpositie van de BVO uit GB betreft. Een met artikel 49 van Pro het EG-Verdrag strijdige belemmering doet zich alsdan niet in Nederland doch in Groot-Brittannië voor. Voorts heeft de Inspecteur de principiële juistheid van belanghebbendes stelling gemotiveerd bestreden en daartoe onder meer verwezen naar de verrekeningsmogelijkheid die in artikel 22, eerste lid, van het Verdrag Nederland-Engeland aan de BVO uit GB is toegekend. Daartoe merkt het Hof op dat een redelijke verdeling van de bewijslast met zich brengt dat belanghebbende haar andersluidende standpunt nader feitelijk dient te ondersteunen bijvoorbeeld - maar niet uitsluitend - aan de hand van een verklaring van de BVO uit GB omtrent dienaangaande gevoerde correspondentie tussen de BVO uit GB en de Britse fiscale autoriteiten. Belanghebbende heeft echter volstaan met ontkenning van de verrekeningsmogelijkheid en heeft dusdoende niet aan haar bewijslast voldaan. Ook in zoverre vermag belanghebbende de naheffingsaanslag niet aan te tasten.
6.23. Gelet op al hetgeen het Hof hiervoor heeft overwogen, is het gelijk aan de Inspecteur. Bijgevolg dient te worden beslist als hierna is vermeld.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
7.2. Het Hof laat de beslissingen van de rechtbank inzake de proceskosten en het griffierecht niet in stand. Hierdoor ontstaat een omissie die het Hof herstelt in zijn uitspraak op het tegelijk met deze zaak behandelde hoger beroep met het nummer BK-08/00057.
8. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank; en
- bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.
De uitspraak is vastgesteld door mrs. J.T. Sanders, U.E. Tromp en B. van Walderveen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.W. Otto. De beslissing is op 1 december 2008 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.