Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 00/01807
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, zevende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/P van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden beschikking.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Op 4 februari 2000 heeft belanghebbende verzocht om middeling in de zin van artikel 66a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) voor de jaren 1996 tot en met 1998. Dit verzoek (hierna: het verzoek) is bij beschikking van 14 maart 2000 afgewezen. Belanghebbende heeft tijdig bezwaar gemaakt tegen de beschikking. Bij uitspraak van 3 mei 2000 heeft de Inspecteur besloten de beschikking te handhaven.
1.2. Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van € 27,23 (fl. 60,=).
De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgevonden op 29 januari 2003 te ´s-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.
Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota´s tot de stukken van het geding.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en de verklaringen van partijen ter zitting staat als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.
2.1. Belanghebbende, geboren in februari 1951 en gehuwd, was tot en met 31 december 1999 vennoot in V.O.F. A, welke vennootschap een horecabedrijf dreef. Met ingang van 1 januari 2000 wordt de onderneming gedreven voor rekening van een B.V.
2.2. Aan belanghebbende zijn aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar de volgende belastbare inkomens:
Jaar Dagtekening aanslag Belastbaar inkomen Na carry-back
Verlies 1997
1994 30-11-1996 f. -/- 31.799
1995 29-04-1997 - 54.277 f 0
1996 24-07-1997 - 98.660 - 16.950
1997 16-09-1998 - -/- 135.987
1998 23-12-1999 - 113.602
2.3. Op 8 september 1997 heeft belanghebbende verzocht om middeling in de zin va artikel 66a van de Wet voor de jaren 1994 tot en met 1996. Bij beschikking met dagtekening 14 november 1997 is aan belanghebbende een middelingsteruggaaf verleend van f. 4.122 onder het aanslagnummer van het jaar 1996.
2.4. Het belastbaar inkomen 1995 is op 16 oktober 1998 verminderd tot nihil als gevolg van de achterwaartse verrekening van het verlies 1997. Om dezelfde reden is op 25 maart 1999 het belastbaar inkomen 1996 nader vastgesteld op f. 16.950.
2.5. De verrekening van het verlies 1997 met het inkomen 1995 en 1996 leidde tot een herrekening van de middelingsteruggaaf over de jaren 1994 tot en met 1996 bedoeld in 2.3. Op 9 april 1999 is aan belanghebbende op grond van het bepaalde in artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) de navorderingsaanslag van f. 4.122 opgelegd (hierna: de navorderingsaanslag), zijnde het bedrag van de over de jaren 1994 tot en met 1996 verleende teruggaaf. De navorderingsaanslag is opgelegd onder het aanslagnummer van het jaar 1996 en draagt als opschrift: "Navorderingsaanslag/ Inkomstenbelasting/ Herziening Middeling".
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft naar partijen ter zitting uitdrukkelijk hebben verklaard het antwoord op de volgende vragen:
- Kan belanghebbende recht doen gelden op een middelingsteruggaaf over de jaren 1996 tot en met 1998, nu de oorspronkelijk verleende teruggaaf over de jaren 1994 tot en met 1996 bij de navorderingsaanslag ongedaan gemaakt is?
- Is bij belanghebbende een rechtens te honoreren vertrouwen gewekt, dat de oorspronkelijk afgegeven beschikking middelingsteruggaaf over de jaren 1994 tot en met 1996 door de navorderingsaanslag is herzien?
Belanghebbende is van oordeel dat beide vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
Op de navorderingsaanslag staat expliciet "Herziening Middeling". Ik doe beroep op het vertrouwen dat hiermede bij mij is gewekt, dat nu de latere beschikking dient als herziening van de eerdere, er formeel noch materieel sprake is van een verleende teruggaaf over het jaar 1996, zodat ik de mogelijkheid dien te hebben over de jaren 1996 tot en met 1998 te middelen. Ook de Staatssecretaris van Financiën ging in zijn beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Hof van 4 april 2000, nr. 20718, bij het antwoord op de vraag of teruggaaf is verleend uit van wat per saldo is verkregen.
De Inspecteur
De eerdere beschikking wordt door de navorderingsaanslag formeel niet ongedaan gemaakt. De omstandigheid, dat op de navorderingsaanslag expliciet de toevoeging "Herziening Middeling" vermeld staat, doet daarbij niet ter zake. In artikel 66a van de Wet komt de term "herziening" niet voor, dit in tegenstelling tot bijvoorbeeld artikel 51a, derde lid van de Wet.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot het alsnog verlenen door de Inspecteur van een middelingsteruggaaf over de jaren 1996 tot en met 1998.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Artikel 66a, eerste lid van de Wet bepaalt voor zover hier van belang:
"Op verzoek wordt aan degene die gedurende een tijdvak van drie aaneengesloten gehele kalenderjaren (middelingstijdvak) binnenlands belastingplichtig is geweest een teruggaaf van belasting (middelingsteruggaaf) verleend. ... Een kalenderjaar behorende tot een tijdvak waarover een middelingsteruggaaf is verleend, wordt niet in een ander middelingstijdvak betrokken."
4.2. Het zevende lid van artikel 66a van de Wet bepaalt, dat het verzoek gedaan wordt bij de Inspecteur binnen twaalf maanden nadat de op de jaren van het middelingstijdvak betrekking hebbende aanslagen, voorheffingen en beschikkingen om geen aanslag op te leggen onherroepelijk zijn geworden.
4.3. Volgens de parlementaire geschiedenis van de Wet is doel en strekking van artikel 66a van de Wet het verzachten van de progressie van de inkomstenbelasting, welke veroorzaakt wordt door de annaliteit van de inkomstenbelasting. Met de middelingsregeling wilde de wetgever tegemoet komen aan het bezwaar dat voortvloeit uit de omstandigheid, dat voor de inkomstenbelasting het belastbare object per kalenderjaar wordt bepaald, waardoor in verband met de progressie in het tarief bij wisselingen in de grootte van de inkomens veel grotere bedragen aan belasting verschuldigd zouden zijn, dan wanneer de inkomens gelijkmatig zouden worden toegerekend (MvT, Wet 16 december 1964, Stb. 512, Bijlage Handelingen, 5380, nr. 3, blz. 28).
4.4. Volgens dezelfde parlementaire geschiedenis is het niet de bedoeling toe te staan, dat de herrekeningsperioden elkaar overlappen, doch overigens verdient het de voorkeur volgens de wetgever om de belastingplichtige een keuzerecht te laten van de perioden, die hij in de middeling wil betrekken (MvA; Wet 16 december 1964, Stb. 512, Bijlage Handelingen, 5380, nr. 19, blz. 98-99).
4.5. Met betrekking tot de correctie van een eenmaal vastgestelde middelingsteruggaaf is bij de totstandkoming van de Wet het volgende gezegd (MvT, Wet 16 december 1964, Stb. 512, Bijlage Handelingen, 5380, nr. 3, blz. 50):
"Indien ten gevolge van het opleggen van navorderingsaanslagen of het verlenen van verminderingen op aanslagen wijziging komt in een of meer van de bedragen die de grondslag vormen voor de herrekening, wordt de teruggaaf herzien in dier voege dat een aanvullende teruggaaf wordt verleend dan wel navordering van belasting plaatsvindt".
4.6. Naar ´s Hofs oordeel heeft belanghebbende in casu voldaan aan de voorwaarden gesteld in artikel 66a, eerste lid van de Wet. Per saldo is immers aan haar door de werking van de navorderingsaanslag geen middelingsteruggaaf over de periode 1994 tot en met 1996 verleend, zodat niet gezegd kan worden dat het jaar 1996, indien aan het verzoek tegemoet wordt gekomen, betrokken wordt in twee middelingstijdvakken, welke elkaar overlappen.
4.7. Het Hof is van oordeel, dat een redelijke wetstoepassing welke recht doet aan doel en strekking van artikel 66a van de Wet meebrengt, dat de Inspecteur tegemoet dient te komen aan belanghebbendes verzoek. Nu tegemoetkoming aan belanghebbendes verzoek niet een overlapping als hiervoor onder 4.4. bedoeld tot gevolg zou hebben, valt niet in te zien, dat artikel 66a van de Wet zich verzet tegen het tegemoetkomen aan het verzoek. Met de middelingsregeling wilde de wetgever de belastingplichtige het recht geven om de meest voordelige periode te kiezen. De faciliteit zou
naar ´s Hofs oordeel haar doel missen, indien belanghebbende beperkt zou worden in de door de Inspecteur voorgestane zin. Immers over het jaar 1996 is uiteindelijk geen middelingsteruggaaf verleend, zodat bij de inwilliging van belanghebbendes verzoek niet twee maal over hetzelfde jaar wordt gemiddeld. De ratio van de bepaling van artikel 66a van de Wet wordt indien aan het verzoek wordt tegemoetgekomen naar het oordeel van het Hof niet geschonden.
4.8. Zoals ook A-G Van Kalmthout in zijn conclusie bij het arrest van de Hoge Raad 29 augustus 2000, nr. 35 032, VN 2000/40.9 opmerkt, zijn fiscale keuzerechten ertoe bestemd om het belang van de belastingplichtige te dienen. Zij zijn gegeven om door de belastingplichtige naar eigen inzicht te worden uitgeoefend (zie hiervoor onder 4.4). Met de A-G Van Kalmthout is het Hof van oordeel, dat het hier aan de orde zijnde keuzerecht niet aan verdergaande beperkingen behoort te worden onderworpen dan waartoe de Wet dwingt. Nu de Wet in eerste lid van artikel 66a slechts spreekt over een verleende teruggaaf, dwingt de Wet naar het oordeel van het Hof er niet toe om het verzoek af te wijzen. De tekst, de wetsgeschiedenis noch de strekking van de middelingsregeling verzetten zich tegen de tegemoetkoming. Evenmin wordt enig redelijk belang van de fiscus geschaad, indien het jaar 1996 in het middelingstijdvak 1996 tot en met 1998 wordt betrokken.
4.9. Gelet op het vorenstaande dient de eerste in geschil zijnde vraag in belanghebbendes voorgestane zin te worden beantwoord. De tweede vraag behoeft alsdan in principe geen behandeling meer. Ten overvloede merkt het Hof het volgende op. Nu uit parlementaire geschiedenis vermeld onder 4.5 blijkt, dat de wetgever de navorderingsaanslag als een herziening van de oorspronkelijke teruggaaf heeft bedoeld, mocht belanghebbende er in rechte op vertrouwen dat de oorspronkelijk verleende middelingsteruggaaf door de navorderingsaanslag met het opschrift "Herziening Middeling" teniet is gedaan.
4.10. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vraag aan de zijde van belanghebbende. Voor dit geval zijn partijen het er over eens dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd.
5. Griffierecht
Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Awb dient aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht te worden vergoed.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1 (gewicht van de zaak) is € 644.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de bestreden uitspraak;
gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende een middelingsteruggaaf over de jaren 1996 tot en met 1998 verleent;
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 27,23,
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644, en
wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan door J. Swinkels, voorzitter en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van D.G. Moll van Charante, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 27 februari 2003
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 27 februari 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.