Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 04/01294
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de Stichting X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000.00.000.F.01.1501 over het tijdvak 1 juli 2001 tot en met 30 september 2001 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van f 356.660,=. (€ 161.845,=); de heffingsrente bedroeg f 13.637,= (€ 6.188,21).
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het hof; zij heeft haar beroepschrift aangevuld bij brief van 3 augustus 2004.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 273,=.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Belanghebbende heeft bij brief van 14 juni 2005 een nader stuk ingediend, dat door het hof als conclusie van repliek is aangemerkt; de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.
1.4. De Inspecteur heeft vóór de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij.
Het hof rekent deze pleitnota's met de daarbij behorende bijlagen tot de stukken van het geding.
1.5. Het onderzoek ter zitting in de onderhavige zaak en in de gelijktijdig behandelde zaak nr. 04/01293 heeft plaatsgehad op 3 april 2007 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.6. De Inspecteur heeft ter zitting de jaarstukken van na te melden Stichting A over de jaren 1999 en 2000, haar balans per 31 december 2001 met toelichting en exploitatie-overzicht, bladen uit haar grootboekrekeningen "giften en tienden", een totaaltelling van deze giften, alsmede facturen en tariefsinformatie van belanghebbende overgelegd.
1.7. Het hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende, een stichting, heeft als statutaire doelstelling het verkrijgen, beheren, exploiteren, bezwaren en vervreemden van registergoederen. Tot haar doelstelling behoort tevens de verkondiging van het Koninkrijk Gods en de prediking van het evangelie van Jezus Christus. Zij is gevestigd op het adres B-straat 50 te Y, op welk adres nog drie andere stichtingen gevestigd zijn, te weten:
- C, sinds 1999 genaamd D;
- Stichting E;
- Stichting A,
alsmede de eenmanszaak van F.
Tot de D behoren mede de Familiekerken te
G, Y en H. Het bestuur van belanghebbende wordt gevormd door F, J, secretaris/penningmeester, en K.
Het bestuur van de D wordt gevormd door F, zijn echtgenote mevrouw K, L en J.
Het bestuur van de Stichting E wordt gevormd door
F, mevrouw K en J. Het bestuur van Stichting A wordt gevormd door M, mevrouw N, J en P.
De heer M en mevrouw K zijn pastor bij de Familiekerk.
2.2. Belanghebbende exploiteert sinds 29 september 2001 een onroerende zaak genaamd "Q", gelegen aan de B-straat 50 te Y (hierna: Q).
Zij is ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
De bouw van Q is gefinancierd door (onder meer) een hypotheek van de R-bank en een lening van de D.
De grond waarop Q is gebouwd, is door belanghebbende aangekocht in 1997. Per 1 januari 1999 is aan deze grond een waarde toegekend van f 1.531.000,=, welke waarde gebaseerd is op een taxatie d.d. 2 december 1999. In het taxatierapport is als objectomschrijving vermeld: "Bouwterrein met daarop te stichten multifunctioneel centrum annex kerkgebouw".
In het gebouw is een aantal ruimten gepland. Ten tijde van het opleggen van de naheffingsaanslag waren nog niet alle ruimten gerealiseerd.
2.3. Q heeft als grootste ruimte een samenkomstzaal naast de ingang. In de zaal staan ongeveer 300 stoelen opgesteld. Links naast de zaal is een ruimte met bar/balie, daarachter een counter met dozen met snoep. Er staan een koffieapparaat, twee magnetrons, een afwasmachine, een wasbak met kraan en een paar kastjes. In de ruimte staan verder tafels en stoelen.
Een trap achter de entree leidt naar zaal- en speelruimte.
Op de glazen entree bij de ingang staat vermeld dat in het gebouw een familiekerk is gevestigd, dat allen welkom zijn, en dat de gebedsdienst wordt gehouden op zondag om 10.00 uur. Daarnaast staat dat de familiekerk kantoor houdt van dinsdag t/m vrijdag van 9.00 tot 14.00 uur.
2.4. De samenkomstzaal en de ruimten daarboven worden door belanghebbende tegen vergoeding ter beschikking gesteld aan de Familiekerk. Per zondag wordt f 500,= in rekening gebracht, vermeerderd met omzetbelasting.
Aan F wordt ten behoeve van diens eenmanszaak een kantoorruimte ter beschikking gesteld, tegen een vergoeding van f 500,= per maand, vermeerderd met omzetbelasting. Aan E worden twee kantoorruimten, een opslagruimte en een winkelruimte ter beschikking gesteld, tegen een vergoeding van f 5.000,= per maand, vermeerderd met omzetbelasting.
Eenmalig werden in 2001 ruimten tegen vergoeding ter beschikking gesteld aan:
S, afdeling Midden- en Zuid V, voor een dag, vergoeding f 666,=, niet vermeerderd met omzetbelasting; en
T, f 1.150,= voor drie dagen, vermeerderd met omzetbelasting.
2.5. In het verslag van een in 2002 bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek is onder meer vermeld:
"Er zijn geen huurcontracten aanwezig of opgemaakt, zowel niet voor de vaste huurders, als voor de korte of eenmalige verhuur. Optieverklaringen zijn niet opgemaakt. Er zijn ook geen verklaringen aanwezig waarin de huurder verklaart recht te hebben op vooraftrek van minimaal 90%. De vaste huurder de Familiekerk is over de betreffende periode niet aangemerkt als ondernemer voor de omzetbelasting, en zou derhalve ook niet kunnen voldoen aan de voorwaarden die zijn gesteld bij de optie voor belaste verhuur (volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van omzetbelasting, het zogenaamde 90% criterium). De "losse" huurders voldoen eveneens niet aan het zogenaamde 90% criterium.".
2.6. In folders van de Familiekerk wordt mededeling gedaan van de agenda voor de komende twee weken en worden namen en adressen verstrekt.
Zo is in de folder met de agenda van 24 maart t/m 6 april 2002 vermeld dat de volgende activiteiten plaatsvinden in Q:
"Celebration 10.00 uur
English service 10.00 uur
Tamil service 14.00 uur
Culte Franqais 14.30 uur".
In dezelfde folder is vermeld dat in Q een gastspreker is opgetreden op 31 maart, en dat er op dezelfde dag een "superkinderkerk" en een "superkleuterkerk" gehouden is; dat de administratie van de Familiekerk is gehuisvest in Q;
dat Q samenkomstadres is van de Familiekerk; en dat er tijdens de diensten baby- en peuteropvang, een kinderkerk voor kinderen t/m groep 8 en diverse tiener- en jongerenactiviteiten zijn.
In de folder "Van Hart tot Hart" van februari 2002 staat dat op 22 t/m 24 februari 2002 de cabaretier en evangelist Herman Boon optrad in het gebouw. Deze optredens bestonden volgens de folder uit trainingen, een "nachtbidstond", een cabaretavond en een "toerusting". Voor deze optredens was de toegang gratis en heeft belanghebbende geen aparte vergoeding gevraagd aan de D. Men kon wel vrijwillig doneren aan de Familiekerk.
Voor het gebruik van de zaalruimten wordt door belanghebbende één vergoeding aan de D in rekening gebracht.
In de folder van week 35 is vermeld dat op 19 september 2002 een concert wordt gegeven door Recabiteband in Q. De toegang is gratis.
In de folder "Kracht voor het Leven" is onder de titel "Het wonder van de B-straat" vermeld:
"Nadat we in 1987 het W (later: "Familiekerk") hadden opgericht maakte God ons duidelijk wat Zijn visie was. Een deel van deze visie was een eigen gebouw waarin verschillende activiteiten ondergebracht zouden kunnen worden.".
In een "flyer"is vermeld dat de zogenoemde "lifegroepen" bijeenkomen
in Q op woensdagavond om 20.00 uur.
2.7. Op 20 oktober 1999 is er telefonisch contact geweest tussen een medewerker van de Belastingdienst/eenheid Ondernemingen te Y en de heer J, inzake de aangifte van belanghebbende voor de omzetbelasting over het derde kwartaal 1999. Naar aanleiding daarvan heeft die eenheid bij brief van 21 oktober 1999 het volgende aan belanghebbende bericht:
"Onder verwijzing van 't telefoongesprek dd. 20 oktober 1999 tussen u en mijn collega mw. AA deel ik u het volgende mede:
Mijn collega had een aantal vragen gesteld naar aanleiding van de ingediende aangifte OB 3e kwartaal 1999 ten name van de Stichting X.
U verwees in dit gesprek naar een eerder gedaan onderzoek door de Belastingdienst vorig jaar waarbij alles besproken zou zijn. Dit onderzoek betrof echter een loonbelasting onderzoek bij de volgende stichtingen. Stichting BB en de Stichting A.
De Stichting X is toen zijdelings ter sprake gebracht. De grond voor een nieuw te bouwen centrum was bij deze stichting ondergebracht.
De stichting is per 2 december 1997 opgericht. Bij brief van 17 december 1998 zegt u te opteren voor belaste ondernemersschap voor de omzetbelasting. Over het 3e kwartaal 1999 wordt f 4.126,- teruggevraagd in verband met de bouw van een multifunctioneel centrum/kerkgebouw.
Om te kunnen beoordelen in hoeverre u recht heeft op aftrek voorbelasting verzoek ik u onderstaande vragen te beantwoorden voor 1 november 1999.
1 Wat zijn de feitelijke activiteiten die de stichting tot nu toe
heeft verricht ?
2 Wordt 't multifunctioneel centrum gebruikt voor eigen activiteiten van de stichting en/of wordt 't gedeeltelijk c.q. geheel verhuurd ?
3 Indien het gebouw wordt gebruikt voor eigen activiteiten, zijn dit de activiteiten als onder 1 genoemd ?
4 Indien het gebouw wordt verhuurd. Aan wie wordt het verhuurd, en zijn deze huurders voor 90% of meer aftrekgerechtigd ? ".
2.8. Belanghebbende heeft die vragen bij brief van 12 november 1999 als volgt beantwoord:
"1. Tot nu toe zijn de feitelijke activiteiten geweest: ontwerp bouwplan, overleg architect, ondernemingsplan en overleg met financiers
2. Het multifunctioneel centrum wordt niet gebruikt voor eigen activiteiten maar in zijn geheel verhuurd.
3. De feitelijke activiteiten worden: beheer, onderhoud en verhuur van het centrum.
4. Het centrum gaat als volgt verhuurd worden:
a. Stichting E >90 % aftrekgerechtigd
b. Op te richten kinderdagverblijf >90 % aftrekgerechtigd
c. De commerciële verhuur van congres-, vergader- en tentoonstellingsruimte veelal van korte duur en aan veel telkens wisselende huurders waaronder het kerkgenootschap.".
Vervolgens heeft de Inspecteur de gevraagde teruggaaf verleend.
2.9. Naar aanleiding van de bevindingen bij het onder 2.5 bedoelde boekenonderzoek heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende bij de ingebruikneming van Q op 29 september 2001 een levering heeft verricht als bedoeld in artikel 3, lid 1, onderdeel h, van de Wet. In verband met de omstandigheid dat belanghebbende ter zake van deze levering geen omzetbelasting heeft aangegeven of voldaan, heeft de Inspecteur belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Bij de berekening van de hoogte van deze naheffingsaanslag is de Inspecteur er van uitgegaan dat het op vorenvermelde datum in gebruik genomen gedeelte van Q door belanghebbende voor 30% wordt gebezigd voor belaste prestaties.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de litigieuze
naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
Belanghebbende is van mening dat die vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende:
De heer M huurde het kantoor als eenmanszaak, ten behoeve van administratief werk en de verkoop van audio- en videomateriaal. Dat had met de Familiekerk niets te maken.
In 2001 was er nog geen vaste verhuur.
De Inspecteur heeft wel een huurcontract gekregen.
Er is geen sprake van een kerkelijk ontmoetingscentrum. Stoelen en tafels zijn ook in een hotel aanwezig.
Met de verklaring van de heer M dat de Inspecteur "akkoord (ging) met het bovenstaande concept" (zie pagina 2, midden, van de bijlage bij belanghebbendes pleitnota) wordt gedoeld op de onder 2.7 en 2.8 weergegeven brieven van 21 oktober 1999 en 12 november 1999.
Inspecteur
Tijdens de controle waren er geen huurcontracten.
Gelet op de omstandigheid dat ten tijde van de ingebruikneming van Q op 29 september 2001 geen gezamenlijke verzoeken waren gedaan als bedoeld in artikel 11, lid 1, onderdeel b, 5º, van de Wet, had er bij het berekenen van de onderhavige naheffingsaanslag van uit moeten worden gegaan dat het op evenvermelde datum in gebruik genomen gedeelte van Q door belanghebbende voor 100%, en niet voor 70%, wordt gebezigd voor vrijgestelde prestaties.
De naheffingsaanslag is derhalve eerder te laag dan te hoog.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en, primair, tot vernietiging van de naheffingsaanslag.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Kwalificatie dienstverlening
4.1. Belanghebbende stelt in de eerste plaats, dat geen sprake is van (vrijgestelde) verhuur van onroerende zaken in de zin van artikel 11, lid 1, onderdeel b, van de Wet, doch van voorziening in belaste vergader-, congres- en tentoonstellingsfaciliteiten.
Het hof verwerpt deze stelling. De transacties tussen belanghebbende en vaste en wisselende gebruikers heeft in hoofdzaak de passieve terbeschikkingstelling van ruimtes of oppervlakten ten doel, tegen een vergoeding die verband houdt met het tijdsbeslag. De op blz. 6 van de motivering van het beroepschrift van 3 augustus 2004 genoemde dienstverrichtingen zijn niet van voldoende gewicht om een andere kwalificatie van deze transacties te rechtvaardigen. Derhalve is sprake van verhuur van onroerende goederen in de zin van artikel 13, onderdeel B, sub b, van de Zesde richtlijn c.q. verhuur van onroerende zaken in de zin van artikel 11, lid 1, onderdeel b, van de Wet (vergelijk het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 18 november 2004, Temco, C-284/03, V-N 2005/21.22).
Mededeling 40
4.2. In de tweede plaats beroept belanghebbende zich op het Besluit van de staatssecretaris van financiën van 24 november 2000, nr. RTB2000/2814, V-N 2001/3.23, hierna aan te duiden als Mededeling 40.
Deze stelling faalt, nu in Mededeling 40 uitdrukkelijk is bepaald
dat de onderhavige regeling - die belaste verhuur van onroerende zaken toelaat zonder daartoe strekkend verzoek en ongeacht de vraag in welke mate de desbetreffende huurder aftrekgerechtigd is - niet van toepassing is "ten aanzien van kerkgebouwen en andere bij kerkgenootschappen of daaraan verbonden lichamen in eigendom zijnde gebouwen (...)".
Zo Q al niet een kerkgebouw is, is het hof - met de Inspecteur - van oordeel dat sprake is van een bij een met een kerkgenootschap verbonden lichaam in eigendom zijnd gebouw. Belanghebbende is eigenares van Q. Zij heeft sterke banden met de Familiekerk door de aanwezigheid van de heer M, zijn echtgenote en de heer J in zowel het bestuur van belanghebbende als in het bestuur van de Familiekerk. Ook de (mede)financiering door de Familiekerk van Q onderstreept die banden. Onder deze omstandigheden is naar het oordeel van het Hof sprake van verbondenheid in de zin van Mededeling 40, waarvoor - anders dan belanghebbende stelt - niet behoeft te zijn voldaan aan de voor het bestaan van een fiscale eenheid geldende wettelijke voorwaarden, nu voor die stelling in de bewoordingen van Mededeling 40 noch anderszins in het recht steun te vinden is.
Tenslotte doet belanghebbende in dit verband een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Ook die stelling faalt, aangezien belanghebbende - als met een kerkgenootschap verbonden lichaam - niet in dezelfde positie verkeert als ondernemers bij wie geen sprake is van een dergelijke verbondenheid.
Gelet op het vorenstaande kan belanghebbende niet delen in de in Mededeling 40 neergelegde faciliteit. Dat geldt - anders dan belanghebbende verdedigt - zowel ten aanzien van de Familiekerk als ten aanzien van de overige huurders, nu de uitsluiting van de toepassing van Mededeling 40 ziet op "gebouwen".
De verdeelsleutel
4.3. Belanghebbende stelt in de derde plaats dat, zo terecht een aanslag op grond van artikel 3, lid 1, onderdeel h, van de Wet is opgelegd, het wegens belast gebruik van (gedeelten van) Q
aftrekbare gedeelte van de belasting onjuist berekend is.
Deze stelling faalt. Gelet op het sub 4.1 en 4.2 overwogene is voor alle (verhuurde) ruimten in Q sprake van vrijgestelde verhuur, en dient voor belaste verhuur het in artikel 11, lid 1, onderdeel b, 5º, van de Wet bedoelde gezamenlijke verzoek te worden gedaan, en sprake te zijn van gebruik voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van omzetbelasting bestaat. De Inspecteur heeft onweersproken gesteld dat voor het tijdvak van aanslag geen enkel (gezamenlijk) verzoek is gedaan;
reeds daarom is uitsluitend sprake van vrijgesteld gebruik van de ruimten in Q, en wordt aan het zogenoemde gemengd gebruik en de toepassing van een "verdeelsleutel" niet toegekomen.
Aan dit oordeel doet niet af dat de Inspecteur in zijn berekening van de na te heffen belasting het gebruik van een aantal genoemde ruimten (toch) als belast heeft aangemerkt; die omstandigheid kan - nu niet in geschil is dat aan de bij belanghebbende in gebruik zijnde kantoorruimte en het door belanghebbende geëxploiteerde restaurant annex koffiebar minder dan 30% is toe te rekenen - slechts leiden tot de conclusie dat de naheffingsaanslag eerder te laag dan te hoog is.
Het hof merkt nog op dat voor het grootste gedeelte van de verhuurde ruimten - nl. die welke aan de Familiekerk zijn verhuurd - ook niet voldaan is aan de in artikel 11, lid 1, onderdeel b, 5º, van de Wet gestelde eis van verhuur aan personen die de onroerende zaak gebruiken voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van de belasting bestaat.
Gewekt vertrouwen
4.4. Ten slotte doet belanghebbende een beroep op de stelling dat door de sub 2.8 vermelde teruggaaf het vertrouwen is gewekt dat zij gerechtigd was Mededeling 40 toe te passen, en dat de Inspecteur door het opleggen en handhaven van de onderhavige naheffingsaanslag dat vertrouwen heeft geschonden.
Die stelling stuit evenwel af op de omstandigheid dat bij de sub 2.7 en 2.8 weergegeven, aan het verlenen van de teruggaaf voorafgaande briefwisseling met de Inspecteur in het geheel geen melding is gemaakt van de verbondenheid van belanghebbende met een kerkgenootschap, te weten de Familiekerk. Aldus heeft de Inspecteur niet kunnen kennisnemen van alle daartoe vereiste bijzonderheden van het de belastingplichtige zelf betreffende geval, zodat van honorering van gewekt vertrouwen geen sprake kan zijn (HR 26 september 1979, nr. 19 250, BNB 1979/311.
Dit beroep stuit bovendien hierop af dat een belastingplichtige
voorafgaand aan een zogeheten 3-1-h levering recht heeft op aftrek van alle desbetreffende aan hem in rekening gebrachte (voor)belasting.
Conclusie
4.5. Uit al het vorenoverwogene volgt dat het beroep ongegrond is.
5. Proceskosten
Nu het beroep ongegrond is, acht het hof geen termen aanwezig
voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).
Ook voor een vergoeding van de door belanghebbende in de bezwaarfase gemaakte kosten is derhalve geen plaats. Bovendien is niet gebleken dat belanghebbende een vergoeding van deze kosten heeft verzocht voordat de Inspecteur op het bezwaar heeft beslist (artikel 7:15, lid 3, van de Awb).
6. Beslissing
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan op 15 januari 2008 door A. Bijlsma, voorzitter, J.W.J. Huige en J.A. Meijer, in tegenwoordigheid van P.H.A. Calis, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en op die datum aangetekend in afschrift aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.