ECLI:NL:GHSHE:2009:BH5081 - Gerechtshof 's-Hertogenbosch - Veroordeling belastingadviseur voor medeplegen onjuiste b...

Uitspraak

Gerechthof 's-Hertogenbosch

Nevenzittingsplaats Arnhem

Sector strafrecht

Parketnummer: 21-001413-08

Uitspraak d.d.: 4 maart 2009

TEGENSPRAAK

Arrest van de meervoudige kamer voor strafzaken

gewezen op het hoger beroep, ingesteld tegen het vonnis van de rechtbank 's-Hertogenbosch van 27 februari 2007 in de strafzaak tegen

[Verdachte]

Het hoger beroep

De verdachte en de officier van justitie hebben tegen het hiervoor genoemde vonnis hoger beroep ingesteld.

Onderzoek van de zaak

Dit arrest is gewezen naar aanleiding van het onderzoek op de terechtzittingen van het hof van 20 oktober 2008, 12 februari 2009, 17 februari 2009 en 18 februari 2009 en, overeenkomstig het bepaalde bij artikel 422 van Pro het Wetboek van Strafvordering, het onderzoek op de terechtzitting in eerste aanleg.

Het hof heeft kennisgenomen van de vordering van de advocaat-generaal. Deze vordering is na voorlezing aan het hof overgelegd. Het hof heeft voorts kennis genomen van hetgeen door verdachte en zijn raadsman, mr R.W.J. Kerckhoffs, naar voren is gebracht.

Verzoeken

De raadsman heeft (nogmaals) verzocht om [belastingambtenaar 1] als getuige te horen en om de uitwerking van de 970 tapgesprekken en de televisiebeelden van het in het dossier genoemde televisieprogramma - waarin is gezegd dat [H] regelmatig in Amsterdam verbleef - aan het dossier toe te voegen.

Deze verzoeken zullen worden afgewezen nu het hof de noodzaak tot het horen van de getuige, de uitwerking van de bedoelde gesprekken en de voeging van de televisiebeelden aan het dossier niet is gebleken. De gronden voor deze verwerping worden nader uiteengezet bij de bespreking van het verweer inzake artikel 126 dd Pro van het Wetboek van Strafvordering en de bewijsoverweging van feit 3.

Ontvankelijkheid van het hoger beroep

De raadsman heeft betoogd dat het Openbaar Ministerie door in de zaak tegen verdachte hoger beroep in te stellen tegen de vrijspraak van de rechtbank met betrekking tot feit 3, aangifte inkomstenbelasting 2002, en deze vrijspraak in de zaak tegen medeverdachte [H] te accepteren, in strijd handelt met het verbod van willekeur dan wel het gelijkheidsbeginsel en daarom ten aanzien van deze vrijspraak niet-ontvankelijk moet worden verklaard in het hoger beroep.

Het hof overweegt dat verdachte voor meer feiten is veroordeeld. De heer [H] is voor één feit veroordeeld. Voorts is verdachte in hoger beroep gekomen en de heer [H] niet. Daarenboven richt het hoger beroep zich tevens tegen de vrijspraak voor feit 2. Van schending van het gelijkheidsbeginsel, dan wel schending van het verbod van willekeur is geen sprake.

Het hof verwerpt het verweer.

De tenlastelegging

Aan verdachte is tenlastegelegd, zoals deze tenlastelegging in eerste aanleg en in hoger beroep is gewijzigd, dat:

Primair

hij in of omstreeks de periode van januari 2003 tot en met april 2003 en/of de periode van januari 2004 tot en met juli 2004, althans de periode vanaf 1 februari 2002 tot en met 1 juli 2004 in de gemeente Eindhoven en/of Waalre en/of Netersel en/of Veldhoven, althans in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met anderen of een ander

(telkens) opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als

bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de vennootschapsbelasting over het/de jaar/jaren 2001 en/of 2002,

(telkens) ten name gesteld van [...] Beheer B.V., onjuist en/of onvolledig heeft gedaan,

immers hebben verdachte en/of (een of meer van) zijn mededader(s) alstoen aldaar (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreek 9 april 2003) ingediend aangiftebiljet vennootschapsbelasting over het jaar 2001

op/in het/de tot dat aangiftebiljet behorende opgaveformulier/opgaaf op pagina 2 onder 5f, als overige financiële vaste activa, een bedrag groot 753.189 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid lager, in elk geval onjuist, was en/of

op pagina 5 onder 15o, als waarderingsvermeerderingen van effecten, een bedrag groot -4.477 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid hoger, in elk geval onjuist, was, en/of

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 1 juli 2004) ingediend aangiftebiljet vennootschapsbelasting over het jaar 2002

op pagina 2 onder 1f, als vermogensverschil, -429.885 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 2 onder 1g, als niet aftrekbare bedragen algemeen, nihil opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 2 onder 1h, als saldo fiscale winst, -429.885 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 4 onder 12a aan belastbare winst -48.993 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl die/dat bedrag(en) (telkens) in werkelijkheid hoger, in elk geval onjuist, waren/was en/of

in/op het/de tot dat aangiftebiljet behorende opgaveformulier/opgaaf op pagina 5 onder 15p, als overige opbrengsten, een bedrag groot -32.555 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven terwijl dat bedrag in werkelijkheid hoger, in elk geval onjuist, was, en/of

op pagina 6 onder 19k, als waarderingsvermindering van effecten, een bedrag groot 103.569 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid lager, in elk geval onjuist, was, en/of

in/op die/dat bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, ingediend(e) aangiftebiljet(ten) vennootschapsbelasting over het/de ja(a)r(en) 2001 en/of 2002 (telkens) een te laag belastbaar bedrag, althans een te laag belastingbedrag, opgegeven, althans doen of laten opgeven,

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven;

Subsidiair, indien en voor zover het vorenstaande niet tot een veroordeling mocht of zou kunnen leiden:

[Belastingadvieskantoor van verdachte] B.V., verder te noemen 'de B.V.', in of omstreeks de periode van januari 2003 tot en met april 2003 en/of de periode van januari 2004 tot en met juli 2004, althans in de periode vanaf 1 februari 2002 tot en met 1 juli 2004 in de gemeente Eindhoven en/of Waalre en/of Netersel en/of Veldhoven, althans in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met anderen of een ander,

(telkens) opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de vennootschapsbelasting over het/de jaar/jaren 2001 en/of 2002,

(telkens) ten name gesteld van [...] Beheer B.V., onjuist en/of onvolledig heeft gedaan,

immers hebben de B.V. en/of (een of meer van) haar mededader(s) alstoen aldaar (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 9 april 2003) ingediend aangiftebiljet vennootschapsbelasting over het jaar 2001

op pagina 2 onder 1f, als vermogensverschil, -40.191 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 2 onder 1g, als niet aftrekbare bedragen algemeen, nihil opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 2 onder 1h, als saldo fiscale winst, -40.191 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 4 onder 11a aan belastbare winst -36.642 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl die/dat bedrag(en) (telkens)in werkelijkheid hoger, in elk geval onjuist, waren/was en/of in/op het/de tot dat aangiftebiljet behorende opgaveformulier/opgaaf op pagina 2 onder 5f, als overige financiële vaste activa, een bedrag groot 753.189 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid lager, in elk geval onjuist, was, en/of

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 1 juli 2004) ingediend aangiftebiljet vennootschapsbelasting over het jaar 2002

onder 1h, als saldo fiscale winst, -429.885 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 4 onder 12a aan belastbare winst -48.993 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl die/dat bedrag(en) (telkens) in werkelijkheid hoger, in elk geval onjuist, waren/was, en/of

in/op het/de tot dat aangiftebiljet behorende opgaveformulier/opgaaf op pagina 5 onder 15p, als overige opbrengsten, een bedrag groot -32.555 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid hoger, in elk geval onjuist, was en/of

in/op (een) bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, ingediend(e) aangiftebiljet(ten) vennootschapsbelasting over het/de ja(a)r(en) 2001 en/of 2002 (telkens) een te laag belastbaar bedrag, althans een te laag belastingbedrag, opgegeven, althans doen of laten opgeven,

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven,

tot het plegen van welk(e) bovenomschreven strafbare feit(en) hij, verdachte, tezamen en in vereniging met een ander of anderen, althans alleen,

(telkens) opdracht heeft gegeven, dan wel aan welke bovenomschreven verboden gedraging(en) hij, verdachte, tezamen en in vereniging met een ander of anderen, althans alleen, (telkens) feitelijke leiding heeft gegeven;

Meer subsidiair, indien en voor zover het vorenstaande niet tot een veroordeling mocht of zou kunnen leiden:

[...] Beheer B.V. in of omstreeks de periode van januari 2003 tot en met april 2003 en/of de periode van januari 2004 tot en met juli 2004, althans in of omstreeks de periode vanaf 1 februari 2002 tot en met 1 juli 2004 in de gemeente Eindhoven en/of Waalre en/of Netersel en/of Veldhoven, althans in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met anderen of een ander, althans alleen,

(telkens) opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als

bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de vennootschapsbelasting over het/de jaar/jaren 2001 en/of 2002,

(telkens) ten name gesteld van [...] Beheer B.V., onjuist en/of onvolledig heeft gedaan,

immers heeft/hebben [...] Beheer B.V. en/of (een of meer van) haar mededader(s) alstoen aldaar (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 9 april 2003) ingediend aangiftebiljet vennootschapsbelasting over het jaar 2001

op pagina 2 onder 1f, als vermogensverschil, -40.191 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 2 onder 1g, als niet aftrekbare bedragen algemeen, nihil opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 2 onder 1h, als saldo fiscale winst, -40.191 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of op pagina 4 onder 11a aan belastbare winst -36.642 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl die/dat bedrag(en) (telkens) in werkelijkheid hoger, in elk geval onjuist, waren/was en/of in/op het/de tot dat aangiftebiljet behorende opgaveformulier/opgaaf op pagina 2 onder 5f, als overige financiële vaste activa, een bedrag groot 753.189 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid lager, in elk geval onjuist, was, en/of

in/op het/de tot dat aangiftebiljet behorende opgaveformulier/opgaaf op pagina 5 onder 15p, als overige opbrengsten, een bedrag groot -32.555 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid hoger, in elk geval onjuist, was en/of

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven,

bij en/of tot het plegen van welk misdrijf of welke misdrijven hij, verdachte, op verschillende tijdstippen in of omstreeks de periode van 1 januari 2003 tot en met 1 juli 2004 te Eindhoven en/of Waalre en/of elders in Nederland tezamen en in vereniging met een ander of anderen, althans alleen, opzettelijk behulpzaam is geweest en/of opzettelijk gelegenheid, middelen en/of inlichtingen heeft verschaft door toen aldaar opzettelijk [S], directeur-grootaandeelhouder van [...] Beheer B.V., een constructie voor het afwentelen van (reeds geleden) privé-verliezen op diens aandeel in de effectenportefeuille (ten name van [betrokkene 3] en [S]) in 2001 en 2002 naar [...] Beheer B.V. aan de hand te doen en/of contact te onderhouden met de vermogensbeheerder ([vermogensbeheerder] van Fundamentum Asset Management te Luxemburg) omtrent de samenstelling en/of redactie van gegevens betreffende die effectenportefeuille (hetgeen geleid heeft tot het weglaten van de optieverplichtingen uit het overzicht van de effectenportefeuille) en/of aanwijzingen te geven (aan ABAB Accountants) voor de samenstelling van de (valse) aangifte Vpb 2001 van [...] Beheer B.V. en/of te bemiddelen bij de toelevering van (onvolledige en/of onjuiste) informatie (betreffende die effectenportefeuille) aan ABAB accountants (die de aangifte van [...] Beheer B.V. over het jaar 2001 samenstelden) en/of aanwijzingen te geven (aan medewerkers bij [belastingadvieskantoor van verdachte] B.V.) voor de samenstelling van de (valse) aangifte Vpb 2002 van [...] Beheer B.V. en/of te bemiddelen bij de toelevering van (onvolledige en/of onjuiste) informatie aan [belastingadvieskantoor van verdachte] B.V. (die de aangifte van [...] Beheer B.V. over het jaar 2002 samenstelden),

althans door toen aldaar al dan niet tezamen met zijn mededader(s) opzettelijk het/de aangiftebiljet(ten) vennootschapsbelasting 2001 en/of 2002 ten name van [...] Beheer B.V. te doen of laten invullen met onjuiste en/of onvolledige gegevens (bestaande onder meer uit telkens een verlies op die effectenportefeuille);

Primair

hij in of omstreeks de periode van januari 2003 tot en met april 2003 en/of de periode van januari 2004 tot en met juli 2004, althans in of omstreeks de periode vanaf 28 februari 2002 tot en met 7 juli 2004 in de gemeente(n) Waalre en/of Veldhoven en/of Netersel en/of Eindhoven en/of Rijswijk en/of Heerlen, althans in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met anderen of een ander, (telkens) opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het/de jaar/jaren 2001 en/of 2002, (telkens) ten name gesteld van [S], onjuist en/of onvolledig heeft gedaan,

immers hebben verdachte en/of (een of meer van) zijn mededader(s) alstoen aldaar (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Rijswijk, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 9 april 2003) ingediend aangiftebiljet inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2001

op aangifteblad 4 onder 18b, als reguliere voordelen uit het aanmerkelijk

belang, nihil opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of onder 18h, als voordeel uit aanmerkelijk belang, -20.040,00 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl die [S] voornoemd in werkelijkheid een groter bedrag aan reguliere voordelen uit het aanmerkelijk belang en/of voordeel uit aanmerkelijk belang in de vennootschap [...] Beheer B.V. had genoten (te weten - onder meer - een vermomde uitdeling ter grootte van diens vermogensverlies op de gemeenschappelijke effectenportefeuille ten name van [betrokkene 3] en [S] in het jaar 2001), en/of

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Heerlen, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 7 juli 2004) ingediend aangiftebiljet inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2002 op het voorblad van dat aangiftebiljet (door ondertekening door die [S] voornoemd) verklaard dat die [S] alle vragen die op [S] voornoemd van toepassing zijn, ingevuld mee heeft teruggestuurd, terwijl in de ruimte op dat voorblad, bestemd voor het aankruisen van de meegezonden aangiftebladen, aangifteblad 4 is aangekruist en/of de achterzijde van aangifteblad 4 van dat aangiftebiljet (waarop onder box 2 als inkomsten uit aanmerkelijk belang bij vraag 17b de reguliere voordelen uit het aanmerkelijk belang vermeld moeten worden) niet is meegezonden met het voorblad, terwijl die [S] voornoemd in werkelijkheid wel inkomsten uit aanmerkelijk belang, althans reguliere voordelen uit het aanmerkelijk belang, in de vennootschap [...] Beheer B.V. had genoten (te weten - onder meer - een vermomde uitdeling ter grootte van diens vermogensverlies op de gemeenschappelijke effectenportefeuille ten name van [betrokkene 3] en [S] in het jaar 2002),

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven;

Subsidiair, indien en voor zover het vorenstaande niet tot een veroordeling mocht of zou kunnen leiden:

[Belastingadvieskantoor van verdachte] B.V., verder te noemen 'de B.V.', in of omstreeks de periode van januari 2003 tot en met april 2003 en/of de periode van januari 2004 tot en met juli 2004, althans in of omstreeks de periode vanaf 28 februari 2002 tot en met 7 juli 2004 in de gemeente(n) Waalre en/of Veldhoven en/of Netersel en/of Rijswijk en/of Heerlen, althans in Nederland,

(telkens) tezamen en in vereniging met anderen of een ander, (telkens)

opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het/de jaar/jaren 2001 en/of 2002, (telkens) ten name gesteld van [S], onjuist en/of

onvolledig heeft gedaan,

immers hebben de B.V. en/of (een of meer van) haar mededader(s) alstoen aldaar, (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Rijswijk, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 9 april 2003) ingediend aangiftebiljet inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2001 op aangifteblad 4 onder 18b, als reguliere voordelen uit het aanmerkelijk belang, nihil opgegeven, althans doen of laten opgeven, en/of onder 18h, als voordeel uit aanmerkelijk belang, -20.040,00 euro opgegeven, althans doen of laten opgeven, terwijl die [S] voornoemd in werkelijkheid een groter bedrag aan reguliere voordelen uit het aanmerkelijk belang en/of voordeel uit aanmerkelijk belang in de vennootschap [...] Beheer B.V. had genoten (te weten - onder meer - een vermomde uitdeling ter grootte van diens vermogensverlies op de gemeenschappelijke effectenportefeuille ten name van [betrokkene 3] en [S] in het jaar 2001), en/of

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven,

tot het plegen van welk(e) bovenomschreven strafbare feit(en) hij, verdachte, (telkens) opdracht heeft gegeven, dan wel aan welke bovenomschreven verboden gedraging(en) hij, verdachte, (telkens) feitelijke leiding heeft gegeven;

Primair

hij in of omstreeks de periode van oktober 2003 tot en met december 2003 en/of de periode van februari 2005 tot en met april 2005, althans in of omstreeks de periode

vanaf 1 februari 2003 tot en met 29 april 2005 in de gemeente(n) Waalre en/of Winterswijk en/of Heerlen en/of Eindhoven, althans in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met anderen of een ander, althans alleen,

(telkens) opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het/de jaar/jaren 2002 en/of 2003, (telkens) ten name gesteld van [H], onjuist en/of onvolledig heeft gedaan,

immers hebben hij, verdachte, en/of (een of meer van) zijn mededader(s)

alstoen aldaar (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Winterswijk en/of Heerlen, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 1 december 2003) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2002

in/op het voorblad van dat aangiftebiljet (door ondertekening door die [H] voornoemd) verklaard dat die [H] alle vragen die op [H] voornoemd van toepassing zijn, ingevuld mee heeft teruggestuurd, terwijl in de ruimte op het voorblad, bestemd voor het aankruisen van de meegezonden aangiftebladen, aangifteblad 3 niet is aangekruist en/of aangifteblad 3 van dat aangiftebiljet niet is meegezonden met het voorblad, terwijl [H] voornoemd in 2002 in Nederland in loondienst (te weten bij PSV N.V. te Eindhoven) heeft gewerkt en/of diens werkgever (PSV N.V.) in 2002 een auto (merk Mercedes) ter beschikking had gesteld en/of aangifteblad 4 niet is aangekruist en/of aangifteblad 4 van dat aangiftebiljet (waarop bij vraag 12a de opbrengsten uit overige werkzaamheden vermeld moeten worden) niet is meegezonden met het voorblad, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid opbrengsten uit overige werkzaamheden heeft genoten, althans aan het kalenderjaar 2002 toerekenbare opbrengsten uit overige werkzaamheden in zijn aangifte inkomstenbelasting had behoren aan te geven (samenhangende - onder meer - met één of meer van zijn overeenkomsten met Nike Sports Korea Ltd., Kyobo Life Insurance Co. Ltd., Coca-Cola Korea Company Limited, Cheil Communications Inc., Dream Space Co. Ltd., The Chosun Hbo Co. Ltd. en Korea Football Association), en/of

in/op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet voornoemd bij vraag la, in welk(e) land(en) [H] voornoemd in 2002 heeft gewoond, vermeld dat [H] voornoemd in de periode vanaf 31 oktober 2002 tot en met 31 december 2002 (uitsluitend) in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid in (een gedeelte of gedeeltes van) de periode vanaf 7 juli 2002 tot en met 31 december 2002 (ook) in Nederland heeft gewoond, althans in dat aangiftebiljet niet (duidelijk, stellig en zonder voorbehoud) gegevens verstrekt en/of bescheiden overgelegd betreffende de vraag in welke landen die [H] in het kalenderjaar 2002 heeft gewoond (door in het bijzonder zijn duurzaam tehuis bij [betrokkene 1] aan [adres] te Amsterdam en/of zijn duurzaam tehuis in de vorm van een eigen kamer op De Herdgang, het sportcomplex van zijn werkgever PSV, te verzwijgen),

en/of

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 29 april 2005) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2003 in/op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet op vraag la, in welk land buiten Nederland [H] voornoemd in 2003 heeft gewoond, vermeld dat [H] voornoemd in de periode vanaf 1 januari 2003 tot en met 26 augustus 2003 in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in die periode in werkelijkheid (ook) in Nederland heeft gewoond en/of

in/op aangifteblad 6 bij dat aangiftebiljet voornoemd op vraag 17a, betreffende opbrengsten uit overige werkzaamheden een bedrag groot 186.935,00 euro vermeld, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid meer opbrengsten uit overige werkzaamheden heeft genoten, althans aan het kalenderjaar 2003 toerekenbare opbrengsten uit overige werkzaamheden in zijn aangifte inkomstenbelasting had behoren aan te geven (samenhangende - onder meer - met één of meer van zijn overeenkomsten met Nike Sports Korea Ltd. en/of Kyobo Life Insurance Co. Ltd., Coca-Cola Korea Company Limited, Cheil Communications Inc., Dream Space Co. Ltd., The Chosun Hbo Co. Ltd. en Korea Football Association),

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven;

EN/OF

hij in of omstreeks de periode van oktober 2003 tot en met december 2003 en/of de periode van februari 2005 tot en met april 2005, althans in of omstreeks de periode

(telkens) [H] heeft doen plegen het opzettelijk onjuist en/of onvolledig doen van diens bij de Belastingwet voorziene aangifte(n) voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het/de jaar/jaren 2002 en/of 2003,

immers heeft/hebben hij, verdachte, en/of (een of meer van) zijn mededader(s) alstoen aldaar (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Winterswijk en/of Heerlen, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 1 december 2003) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2002

voorblad, bestemd voor het aankruisen van de meegezonden aangiftebladen,

aangifteblad 3 niet is aangekruist en/of aangifteblad 3 van dat aangiftebiljet niet is meegezonden met het voorblad, terwijl [H] voornoemd in 2002 in Nederland in loondienst (te weten bij PSV N.V. te Eindhoven) heeft gewerkt en/of diens werkgever (PSV N.V.) in 2002 een auto (merk Mercedes) ter beschikking had gesteld en/of aangifteblad 4 niet is aangekruist en/of aangifteblad 4 van dat aangiftebiljet (waarop bij vraag 12a de opbrengsten uit overige werkzaamheden vermeld moeten

worden) niet is meegezonden met het voorblad, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid opbrengsten uit overige werkzaamheden heeft genoten, althans aan het kalenderjaar 2002 toerekenbare opbrengsten uit overige werkzaamheden in zijn aangifte inkomstenbelasting had behoren aan te geven (samenhangende - onder meer - met één of meer van zijn overeenkomsten met Nike Sports Korea Ltd., Kyobo Life Insurance Co. Ltd., Coca-Cola Korea Company Limited, Cheil Communications Inc., Dream Space Co. Ltd., The Chosun Hbo Co. Ltd. en Korea Football Association), en/of

in/op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet voornoemd bij vraag 1 a, in welk(e)

land(en) [H] voornoemd in 2002 heeft gewoond, vermeld dat [H] voornoemd in de periode vanaf 31 oktober 2002 tot en met 31 december 2002 (uitsluitend) in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid in (een gedeelte of gedeeltes van) de periode vanaf 7 juli 2002 tot en met 31 december 2002 (ook) in Nederland heeft gewoond, althans in dat aangiftebiljet niet (duidelijk, stellig en zonder voorbehoud) gegevens verstrekt en/of bescheiden overgelegd betreffende de vraag in welke landen die [H] in het kalenderjaar 2002 heeft gewoond (door in het bijzonder zijn duurzaam tehuis bij [betrokkene 1] aan [adres] te Amsterdam en/of zijn duurzaam tehuis in de vorm van een eigen kamer op De Herdgang, het sportcomplex van zijn werkgever PSV, te verzwijgen),

en/of die [H] diens aldus (door verdachte en/of zijn mededader(s)) ingevulde aangiftebiljet over het jaar 2002 doen ondertekenen en/of doen (laten) inleveren bij of toezenden aan de Belastingdienst,

en/of

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Eindhoven, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 29 april 2005) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2003 in/op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet op vraag la, in welk land buiten

Nederland [H] voornoemd in 2003 heeft gewoond, vermeld dat [H]

voornoemd in de periode vanaf 1 januari 2003 tot en met 26 augustus 2003 in

België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in die periode in

werkelijkheid (ook) in Nederland heeft gewoond en/of

in/op aangifteblad 6 bij dat aangiftebiljet voornoemd op vraag 17a,

betreffende opbrengsten uit overige werkzaamheden een bedrag groot 186.935,00 euro vermeld, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid meer

opbrengsten uit overige werkzaamheden heeft genoten, althans aan het kalenderjaar 2003 toerekenbare opbrengsten uit overige werkzaamheden in zijn aangifte inkomstenbelasting had behoren aan te geven (samenhangende - onder meer - met één of meer van zijn overeenkomsten met Nike Sports Korea Ltd. en/of Kyobo Life Insurance Co. Ltd., Coca-Cola Korea Company Limited, Cheil Communications Inc., Dream Space Co. Ltd., The Chosun llbo Co. Ltd. en Korea Football Association),

en/of die [H] diens aldus (door verdachte en/of zijn mededader(s)) ingevulde aangiftebiljet over het jaar 2003 doen ondertekenen en/of doen (laten) inleveren bij of toezenden aan de Belastingdienst,

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven;

Subsidiair, indien en voor zover het vorenstaande niet tot een veroordeling mocht of zou kunnen leiden:

[Belastingadvieskantoor van verdachte] B.V., verder te noemen 'de B.V.,' in of omstreeks de periode van oktober 2003 tot en met december 2003 en/of de periode van februari 2005 tot en met april 2005, althans in of omstreeks de periode vanaf 1 februari 2003 tot en met 29 april 2005 in de gemeente(n) Waalre en/of Winterswijk en/of Heerlen en/of Eindhoven, althans in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met anderen of een ander, althans alleen,

(telkens) opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als

bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het/de jaar/jaren 2002 en/of 2003, (telkens) ten name gesteld van [H], onjuist en/of

onvolledig heeft gedaan,

immers hebben de B.V. en/of (een of meer van) haar mededader(s) alstoen aldaar (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Winterswijk en/of Heerlen, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 1 december 2003) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2002 in/op het voorblad van dat aangiftebiljet (door ondertekening door die [H] voornoemd) verklaard dat die [H] alle vragen die op [H] voornoemd van toepassing zijn, ingevuld mee heeft teruggestuurd, terwijl in de ruimte op het voorblad, bestemd voor het aankruisen van de meegezonden aangiftebladen, aangifteblad 3 niet is aangekruist en/of aangifteblad 3 van dat aangiftebiljet niet is meegezonden met het voorblad, terwijl [H] voornoemd in 2002 in Nederland in loondienst (te weten bij PSV N.V. te Eindhoven) heeft gewerkt en/of diens werkgever (PSV N.V.) in 2002 een auto (merk Mercedes) ter beschikking had gesteld en/of aangifteblad 4 niet is aangekruist en/of aangifteblad 4 van dat aangiftebiljet (waarop bij vraag 12a de opbrengsten uit overige werkzaamheden vermeld moeten worden) niet is meegezonden met het voorblad, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid opbrengsten uit overige werkzaamheden heeft genoten, althans aan het kalenderjaar 2002 toerekenbare opbrengsten uit overige werkzaamheden in zijn aangifte inkomstenbelasting had behoren aan te geven (samenhangende - onder meer - met één of meer van zijn overeenkomsten met Nike Sports Korea Ltd. en/of Kyobo Life Insurance Co. Ltd., Coca-Cola Korea Company Limited, Cheil Communications Inc., Dream Space Co. Ltd., The Chosun Hbo Co. Ltd. en Korea Football Association), en/of

in/op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet op vraag la, in welk(e) land(en) [H] voornoemd in 2002 heeft gewoond, vermeld dat [H] voornoemd in de periode vanaf 31 oktober 2002 tot en met 31 december 2002 (uitsluitend) in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid in (een gedeelte of gedeeltes van) de periode vanaf 7 juli 2002 tot en met 31 december 2002 (ook) in Nederland heeft gewoond, althans in dat aangiftebiljet niet (duidelijk, stellig en zonder voorbehoud) gegevens verstrekt en/of bescheiden overgelegd betreffende de vraag in welke landen die [H] in het kalenderjaar 2002 heeft gewoond (door in het bijzonder zijn duurzaam tehuis bij [betrokkene 1] aan [adres] te Amsterdam en/of zijn duurzaam tehuis in de vorm van een eigen kamer op De Herdgang, het sportcomplex van zijn werkgever PSV, te verzwijgen),

en/of

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Eindhoven,in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 29 april 2005) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2003 in/op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet op vraag la, in welk land buiten

Nederland [H] voornoemd in 2003 heeft gewoond, vermeld dat [H]

voornoemd in de periode vanaf 1 januari 2003 tot en met 26 augustus 2003 in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in die periode in

werkelijkheid (ook) in Nederland heeft gewoond en/of

in/op aangifteblad 6 bij dat aangiftebiljet op vraag 17a, betreffende

opbrengsten uit overige werkzaamheden, een bedrag groot 186.935,00 euro

vermeld, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid meer opbrengsten uit

overige werkzaamheden heeft genoten, althans aan het kalenderjaar 2003 toerekenbare opbrengsten uit overige werkzaamheden in zijn aangifte inkomstenbelasting had behoren aan te geven (samenhangende - onder meer - met één of meer van zijn overeenkomsten met Nike Sports Korea Ltd. en/of Kyobo Life Insurance Co. Ltd., Coca-Cola Korea Company Limited, Cheil Communications Inc., Dream Space Co. Ltd., The Chosun llbo Co. Ltd. en Korea Football Association),

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven,

tot het plegen van welk(e) bovenomschreven strafbare feit(en) hij, verdachte, tezamen en in vereniging met een ander of anderen, althans alleen, (telkens) opdracht heeft gegeven, dan wel aan welke bovenomschreven verboden gedraging(en) hij, verdachte, tezamen en in vereniging met een ander of anderen, althans alleen, (telkens) feitelijke leiding heeft gegeven;

EN/OF

immers heeft/hebben de B.V. en/of (een of meer van) haar mededader(s) alstoen aldaar (telkens) opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Winterswijk en/of Heerlen, in elk geval de belastingdienst, (op of omstreeks 1 december 2003) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2002

in/op het voorblad van dat aangiftebiljet (door ondertekening door die [H] voornoemd) verklaard dat die [H] alle vragen die op [H] voornoemd van toepassing zijn, ingevuld mee heeft teruggestuurd, terwijl in de ruimte op het voorblad, bestemd voor het aankruisen van de meegezonden aangiftebladen, aangifteblad 3 niet is aangekruist en/of aangifteblad 3 van dat aangiftebiljet niet is meegezonden met het voorblad, terwijl [H] voornoemd in 2002 in Nederland in loondienst (te weten bij PSV N.V. te Eindhoven) heeft gewerkt en/of diens werkgever (PSV N.V.) in 2002 een auto (merk Mercedes) ter beschikking had gesteld en/of aangifteblad 4 niet is aangekruist en/of aangifteblad 4 van dat aangiftebiljet (waarop bij vraag 12a de opbrengsten uit overige werkzaamheden vermeld moeten worden) niet is meegezonden met het voorblad, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid opbrengsten uit overige werkzaamheden heeft genoten, althans aan het kalenderjaar 2002 toerekenbare opbrengsten uit overige werkzaamheden in zijn aangifte inkomstenbelasting had behoren aan te geven (samenhangende - onder meer - met één of meer van zijn overeenkomsten met Nike Sports Korea Ltd. en/of Kyobo Life Insurance Co. Ltd., Coca-Cola Korea Company Limited, Cheil Communications Inc., Dream Space Co. Ltd., The Chosun llbo Co. Ltd. en Korea Football Association), en/of in/op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet op vraag la, in welk(e) land(en)

[H] voornoemd in 2002 heeft gewoond, vermeld dat [H] voornoemd in de periode vanaf 31 oktober 2002 tot en met 31 december 2002 (uitsluitend) in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid in (een gedeelte of gedeeltes van) de periode vanaf 7 juli 2002 tot en met 31 december 2002 (ook) in Nederland heeft gewoond, althans in dat aangiftebiljet niet (duidelijk, stellig en zonder voorbehoud) gegevens verstrekt en/of bescheiden overgelegd betreffende de vraag in welke landen die [H] in het kalenderjaar 2002 heeft gewoond (door in het bijzonder zijn duurzaam tehuis bij [betrokkene 1] aan [adres] te Amsterdam en/of zijn duurzaam tehuis in de vorm van een eigen kamer op De Herdgang, het sportcomplex van zijn werkgever PSV, te verzwijgen), en/of die [H] diens aldus (door de B.V. en/of haar mededader(s)) ingevulde aangiftebiljet over het jaar 2002 doen ondertekenen en/of doen (laten) inleveren bij of toezenden aan de Belastingdienst, en/of

= in/op een bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te

Nederland [H] voornoemd in 2003 heeft gewoond, vermeld dat [H]

voornoemd in de periode vanaf 1 januari 2003 tot en met 26 augustus 2003 in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in die periode in

werkelijkheid (ook) in Nederland heeft gewoond en/of

in/op aangifteblad 6 bij dat aangiftebiljet op vraag 17a, betreffende

opbrengsten uit overige werkzaamheden, een bedrag groot 186.935,00 euro

vermeld, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid meer opbrengsten uit

en/of die [H] diens aldus (door de B.V. en/of haar mededader(s)) ingevulde aangiftebiljet over het jaar 2003 doen ondertekenen en/of doen (laten) inleveren bij of toezenden aan de Belastingdienst,

terwijl dat feit/die feiten (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven,

Indien in de tenlastelegging taal- en/of schrijffouten voorkomen, zijn deze verbeterd. De verdachte is daardoor niet geschaad in de verdediging.

Geldigheid van de dagvaarding

Feit 1 primair, subsidiair en meer subsidiair

Met betrekking tot het bij de aangifte vennootschapsbelasting 2001 gevoegde opgaveformulier is ten laste gelegd dat op pagina 2 onder 5f een te hoog althans onjuist bedrag aan financiële vaste activa is vermeld. Ten aanzien van de aangifte vennootschapsbelasting 2002 is een dergelijke onjuistheid niet geformuleerd. De raadsman heeft betoogd dat voor dit onderscheid geen goede reden bestaat. Ten aanzien van deze post stelt de raadsman zich daarom op het standpunt dat de tenlastelegging onbegrijpelijk is en de dagvaarding derhalve nietig moet worden verklaard.

Het hof overweegt hieromtrent dat het door de raadsman aangevoerde - en voor hem onbegrijpelijke - verschil in de tenlastelegging geenszins betekent dat de tenlastelegging niet begrijpelijk is. Het hof is van oordeel dat de dagvaarding een voldoende duidelijke opgave inhoudt van het strafbare feit dat verdachte ten laste is gelegd in de zin van het bepaalde in artikel 261 van Pro het Wetboek van Strafvordering.

Het hof verwerpt derhalve dit verweer.

Feit 1 meer subsidiair

De raadsman heeft betoogd dat alle in de tenlastelegging genoemde feitelijke gedragingen aan het misdrijf vooraf gaan. Dat betekent dat de tenlastelegging in de vorm van een simultane delictsomschrijving en een consecutieve feitelijke invulling innerlijk tegenstrijdig is. Derhalve zou de dagvaarding nietig moeten worden verklaard.

Dit verweer behoeft geen bespreking nu het hof aan dit feit niet toekomt.

Feit 3

De raadsman heeft betoogd dat de tenlastelegging voor zover die behelst het woordje EN (in hoofdletters) als onderdeel van EN/OF (in hoofdletters) leidt tot een innerlijk tegenstrijdige tenlastelegging. Dat dient volgens de raadsman te leiden tot nietigheid van de dagvaarding van feit 3.

De raadsman heeft hiertoe aangevoerd dat de aangifte inkomstenbelasting één geheel vormt. De onjuistheid/onvolledigheid van de aangifte kan slechts in zijn geheel ten laste worden gelegd met één deelnemingsvorm. Volgens de raadsman is het niet mogelijk om bepaalde onderdelen uit de aangifte te pikken en die afzonderlijk (in ook nog eens verschillende deelnemingsvormen) cumulatief ten laste te leggen.

Het hof is van oordeel dat hoewel het niet erg voor de hand ligt dat meerdere deelnemingsvormen van toepassing zijn op één aangifte, dit geen innerlijke tegenstrijdigheid van de tenlastelegging oplevert. Dit geldt temeer nu het hof de tenlastelegging zo leest dat de doen plegen variant alternatief is tenlastegelegd.

Het hof verwerpt derhalve het verweer.

Ook overigens is het hof van oordeel dat de tenlastelegging voldoet aan artikel 261 van Pro het Wetboek van Strafvordering, nu deze voldoende feitelijk en duidelijk is.

Ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie

1. Fair trial

Ter terechtzitting van 17 februari 2009 heeft de raadsman het verweer ter zake van het ontbreken van een fair trial / schending van artikel 6 EVRM Pro herhaald. De raadsman voerde dit verweer reeds eerder ter terechtzitting van 20 oktober 2008 als preliminair verweer en het hof verwierp het verweer op die terechtzitting.

Het hof overweegt hieromtrent dat dit verweer door of namens de verdachte na de terechtzitting van 20 oktober 2008 niet nader is onderbouwd en ook overigens niet is gebleken van niet op de bovengenoemde terechtzitting aangevoerde feiten en omstandigheden die kunnen leiden tot een ander oordeel van het hof.

Het hof verwijst naar de verwerping van het verweer in het proces-verbaal van de terechtzitting van 20 oktober 2008:

"Na de wrakingsbeslissing is het onderzoek opnieuw aangevangen. Het hof kan niet inzien dat er individuele belangen van verdachte in het gedrang komen. Alle belangen kunnen op de nadere zitting(en) (opnieuw) aan de orde komen. Het Openbaar Ministerie is derhalve ontvankelijk in zijn strafvervolging."

2. Hades-tapes

Samenvatting verweer en verzoek

Door de verdediging is aangevoerd dat taps zijn bewaard en gebruikt voor een mogelijk toekomstig strafrechtelijk onderzoek en dat een dergelijke handelwijze in strijd is met het bepaalde in artikel 126dd van het Wetboek van Strafvordering. Het gevolg hiervan zou moeten zijn dat het Openbaar Ministerie niet-ontvankelijk wordt verklaard, dan wel de afgeluisterde gesprekken niet voor het bewijs gebruikt mogen worden.

In verband met het gevoerde verweer heeft de raadsman verzocht de heer [belastingambtenaar 1] als getuige te horen.

Feiten

In het aanvangsproces-verbaal van de Belastingdienst/FIOD-ECD/Zuid-Oost(1) wordt over de aanleiding van het onderzoek het volgende opgemerkt:

"De aanleiding van het onderzoek is het door de politie aan de Belastingdienst/FIOD-ECD verstrekken van opgenomen telefoongesprekken gevoerd op het telefoonnummer (...), in 2003 in gebruik bij verdachte [S]. Het gaat om opgenomen telefoongesprekken in de periode gelegen van 18 februari 2003 tot en met 13 mei 2003. Deze informatie is afkomstig uit een strafrechtelijk onderzoek tegen verdachte [S] (...) in verband met mogelijk gepleegde seksuele misdrijven. In dat kader zijn met toestemming van de officier van justitie, na overleg met de rechter-commissaris, de opgenomen telefoongesprekken over fiscale en financiële zaken uit het strafrechtelijk onderzoek ter beschikking gesteld aan de Belastingdienst/FIOD-ECD ten behoeve van fiscaal-strafrechtelijk onderzoek."

In de zedenzaak tegen [S] heeft de Hoge Raad op 13 maart 2007 arrest gewezen.

Op 11 januari 2007 is ten overstaan van de rechter-commissaris [verbalisant] (financieel expert bij de politie) gehoord. Zij heeft verklaard voor zover relevant:

'De raadsman vraagt mij wat mijn betrokkenheid is geweest bij het Hades-onderzoek. Niet meer dan het adviseren over bepaalde tapgesprekken die men niet begreep, met name financiële gesprekken. (...) De raadsman zegt mij dat in het p.v. staat dat er informatie naar voren was gekomen die de politie herkende als mogelijk fiscale fraude. De raadsman vraagt of ik degene ben geweest. Ik ben inderdaad één van de ambtenaren geweest die zich daarmee bezig hield. De raadsman vraag of ik kennis heb genomen van de taps. Ja, maar niet integraal. (....) Wat ik me nog kan herinneren is de (lees: dat) er gesproken werd over de versluiering van de woonplaats van [H] en dat er op een gekunstelde manier werd geadviseerd. (....) Ik heb fragmenten gehoord en ik heb gezegd: dat is interessant. Dan laat je dat uitwerken en analyseer je dat. Toen heb ik gezegd dat past niet binnen ons onderzoek. (...) De raadsman vraagt hoe dat zit t.a.v. [verdachte]. Ik kan mij herinneren dat hij adviezen heeft gegeven aan [S] of [H] of alle twee. Over een fiscale constructie hoe hij zo gunstig mogelijk met in Korea verdiende gelden kon omgaan. Uit de taps zat daar voor mij de moedwillige opzet in. (...) Er komt nu een verhaal terug van de aandelenportefeuille (...). Dat ging er om dat [S] het verliesgevende gedeelte buiten de boekhouding en alleen het winstgevende gedeelte opgaf. Ik weet het niet precies meer."

Bijlage D-400 (pagina 201738) betreft het formulier 'beoordeling informatie-verstrekking aan Fiod'. Daarin staat onder meer dat uit restinformatie uit het onderzoek bij verdachte [S] (onderzoek Hades) is gebleken dat er vermoedelijk sprake is van fiscale delicten. Door zowel de verbalisant [verbalisant] als de officier van justitie [...] wordt toestemming gegeven om de onderzoeksgegevens, waaronder de tapverslagen en opgenomen gesprekken, te gebruiken voor fiscale doeleinden. Het formulier is niet voorzien van een datum. Wel is op het formulier een stempel geplaatst met de tekst: 'ingekomen 2 juni 2003'.

Op 27 april 2004 heeft [...] namens de officier van justitie [...] een brief geschreven over de omvang en grondslag van de verleende toestemming. Zij schrijft onder meer: 'De toestemming voor fiscale doeleinden is zowel gebaseerd op artikel 126dd van het Wetboek van Strafvordering als op paragraaf 6.2 onder b sub III van de Aanwijzing verstrekking van strafrechtelijke gegevens aan derden voor buiten de strafrechtspleging gelegen doeleinden. Dit betekent dat de gegevens kunnen worden aangewend ten behoeve van een ander (fiscaal) strafrechtelijk onderzoek als ook ten behoeve van (fiscaal) administratiefrechtelijke doeleinden (bijlage D-401, pagina 201739).

Uit bijlage D-1 (pagina 200008 e.v.) blijkt dat in de periode van 18 februari 2003 tot en met 13 mei 2003 onder andere de volgende gesprekken zijn afgeluisterd:

Gesprek van 20 februari 2003 tussen verdachte en [S] (gespreknummer 00038)

(...)

Verdachte: (...) In dat ene overzicht staat aan aandelen 652.000 euro (...) en daar staan al die Put en Call-opties, staan allemaal negatieve bedragen achter.

(...) Als je even gaat tellen, (...) dan kom ik op negatief aan Put- en Call-opties 1,2 miljoen euro. (....) Nou heb ik die jongen van Fortis gevraagd: maak er twee overzichten van (...) dat heeft ie ook keurig gedaan. Dus ik heb nu twee overzichten. Het ene overzicht staat plus 652.000 euro aan aandelen (...) en dat andere overzicht staat min 1,2 miljoen euro aan Put en Call-opties. (...) Je kunt natuurlijk aan ABAB alleen het overzicht geven waarin je de aandelen hebt en je houdt gewoon je mond over Put- en Call-opties. (...) Wat je ook kan doen, kijk we zitten gewoon de zaak te flessen, hè, da's duidelijk hè? (...) Als we dan toch aan het flessen zijn... kun je ook in je Put- en Call overzicht, met tippex een aantal minnen weg weer lakken en dat zijn dan zogenaamde plussen op dat moment (...)

[S]: Ja, dat zou ik doen.

(...)

Verdachte: Dus je moet een aantal minnen, moet je wegstrepen (...) waardoor je suggereert alsof het plussen zijn. Ik vermoed namelijk dat ABAB daar helemaal niet naar kijkt. (...) Kijkt je benadert natuurlijk niemand van de buitenwacht, want als je dit naar de buitenwacht zou doen, dat is natuurlijk levensgevaarlijk. (...) maar het is natuurlijk een intern feestje of dat verlies in de BV zit of dat het verlies in privé zit.

Gesprek van 21 februari 2003 tussen [S] en [vermogensbeheerder] (gespreknummer 00171)

[Vermogensbeheerder]: (...) [voornaam verdachte] had ik net relatief lang aan de lijn. Ik moet wat knippen en plakwerk doen... om jouw vermogenspositie van 31/12/2001 wat te veranderen, maar ja dat kost je wel een hele grote fles wijn, want daarmee maak ik me natuurlijk ehhh... dan zet ik me wel op het randje natuurlijk. Ik moet gaan knippen en plakken.

Gesprek van 27 februari 2003 tussen verdachte en [S] (gespreknummer 00467)

(...)

Verdachte (...) Ik heb een fax aan [vermogensbeheerder] geschreven waarbij ik hem verzoek om de vermogenspositie per 31 december over te geven. (...) Dat gaat.. zo'n beetje een brief alsof ik [vermogensbeheerder] niet ken... (...) en [vermogensbeheerder] begrijpt die fax van mij dan net verkeerd...dus die meldt alles, behalve de optieposities en die vraag ik om die rechtstreeks aan [medewerker van ABAB] door te geven. (...) En dan kan [medewerker van ABAB] (...) de jaarrekening 2001 afwerken. (...) Dus we doen nou net of jij die portefeuille hebt terugverkocht aan [...] Beheer BV. Kijk dan komt in de loop van 2002, komt dus die optiepositie eigenlijk goed op tafel. (...) maar het verlies wat jij nou creëert maak je dan uiteindelijk aftrekbaar in de BV.

Gesprek van 11 maart 2003 tussen verdachte en [S] (gespreknummer 00806)

(...)

Verdachte: (...) En dat is nou precies het zwakke punt in het hele verhaal, want [voornaam H] die woont in de praktijk niet België.

[S]: Ja, niet alleen dat...wil ook niet in België wonen.

Verdachte: (...) maar ik hou mijn hart vast dat, zoals ik [voornaam H] nu heb meegemaakt de afgelopen maanden dat hij helemaal niet zo sterk in zijn dossiervorming heeft gedaan. (...)

[S]: Het enigste wat er gebeurd is, heb jij gedaan... een abonnement op Voetbal International, Eindhovens Dagblad (...).

Gesprek van 22 maart 2003 tussen verdachte en [S] (gespreknummer 01501)

(...)

Verdachte: (...) [voornaam H] woont al ook... naar fiscale maatstaven woont [voornaam H] al in Nederland. (...) Nou en die discussie verlies je als de fiscus eenmaal op het spoor is (...) maar als de fiscus je niet op het spoor is, dan kun je een beetje gebruik maken van. zeg maar (...) die vage situatie. (...) Nou en als je in Utrecht gaat praten, dan heb je meteen de honden op je dak, want iedereen ziet ook alles wat fiscaal als een constructie... Nou en dan kun je het beter in Eindhoven regelen.

Gesprek van 28 maart 2003, tussen verdachte en [S] (gespreknummer 01957)

(...)

Verdachte: (...) Die huurovereenkomst van [voornaam H].

(...)

[S]: Nee, die ligt er al..al een paar maanden, die is goedgekeurd, alleen de datum is aangepast.

Verdachte: Ja, maar 1 november had voor mij... ook nog een maandje eerder mogen zijn.

(...)

[S]: Maar hoe moet ik dat nou doen met die betalingen?

(...)

Verdachte (...)Dan moet hij maar ehh... dat moet hij dan maar cash betaald hebben. Ehh... of, of nu nog de huur boeken, maar het is een beetje raar als nu de huur gaat boeken van ehh.... 1 november vorig jaar hè?

(...)

Verdachte: maar ik zou hem zelf laten boeken, van een Belgische bankrekening (...).

Gesprek van 11 april 2003 tussen [S] en een medewerker van Box Consultants (gespreknummer 02647)

(....)

[S]: (...) ik heb een contract liggen op naam van meneer [H], voor een huis in Achel... van november, ik stel voor dat het één keer in het half jaar betaald wordt..

(...)

[S]: (...) Dus nu ligt het contract er, alleen ja... er moet iemand, denk ik een keer betalen, want anders hebben we helemaal geen dossier België.

Gesprek van 22 april 2004 tussen verdachte en [S] (gespreknummer 03275)

(Verbalisant: [verdachte] zegt dat hij een brief gaat schrijven naar de inspecteur waarin zal staan waar hij over wil praten en dat alle leidinggevende bij PSV al onder de inspectie Eindhoven vallen (...) over de inhoud van het gesprek met de inspecteur wordt het volgende gezegd)

Verdachte: Jongens het is gewoon een Eindhoven kwestie. En ik wil eigenlijk over iets heel simpels komen praten, namelijk de inkomsten na immigratiedatum. En zo bluf ik een beetje die België woonplaats weg.

Gesprek van 29 april 2004 tussen verdachte en [S] (gespreknummer 03606)

Verdachte: (...) Ik kreeg gisteren een telefoontje van Nico Hermans dat hij naar een TV programma zat te kijken (...) en toen ging het er onder andere over dat Cruijff had gezegd dat hij het onbegrijpelijk vond dat PSV het goed vond dat [H] in Amsterdam woonde. (...) Maar dat gekut moeten we natuurlijk niet hebben hè? (...) dat als wij dadelijk te vuur en te zwaard bestrijden dat hij in België woont...dat moet natuurlijk geen aanleiding voor de fiscus zijn om dieper te gaan zoeken. (...) en ik hoop dat die inspecteurs dat niet gezien hebben...dat we toch snel zaken kunnen doen (...). Ik heb er echt slecht van geslapen.

Uit zijn brief van 12 augustus 2008 blijkt dat [belastingambtenaar 1] in september 2003 te horen kreeg dat hij aan de FIOD-ECD beschikbaar gestelde stukken vanuit een fiscaal technisch perspectief moest analyseren. Hij begreep dat het ging om telefoontaps die door de officier van justitie voor verder onderzoek aan de FIOD-ECD ter beschikking waren gesteld. Hij schrijft:

'Op basis van deze nadere analyse zou vervolgens beoordeeld moeten worden of er een redelijk vermoeden van een strafbaar feit was, dan wel dat er vermoedelijke sprake was van een nog niet voltooid delict (er was nog geen informatie uit aangiften bekend).'

Na zijn onderzoek komt [belastingambtenaar 1] in december 2004 tot de conclusie dat er redelijke vermoedens bestaan van de volgende feiten:

- onjuiste aangifte Vpb ([S], beleggingen);

- onjuiste aangifte IB ([H], woonplaats);

- valsheid in geschrifte (brieven [verdachte] over woonplaats);

- oplichting van de Belastingdienst.

Uit het bevel inverzekeringstelling van 25 oktober 2005 blijkt dat de verdachte toen verdacht werd van opzettelijk onjuist doen van belastingaangiften op onder andere 9 april 2003 (namelijk de aangifte op naam van [...] Beheer B.V.) en van het valselijk opmaken van één of meer brieven, gepleegd op 25 april 2003 en/of 8 mei 2003.

Relevante wettelijke bepalingen

Artikel 126cc van het Wetboek van Strafvordering bepaalt (voor zover relevant):

(1) Zolang de zaak niet is geëindigd, bewaart de officier van justitie de processen-verbaal en andere voorwerpen, waaraan gegevens kunnen worden ontleend die zijn verkregen door (...) het opnemen van telecommunicatie (...), voor zover die niet bij de processtukken zijn gevoegd, en houdt deze ter beschikking van het onderzoek.

(2) Zodra twee maanden verstreken zijn nadat een zaak geëindigd is en de laatste mededeling, bedoeld in artikel 126bb, is gedaan doet de officier van justitie de processen-verbaal en andere voorwerpen, bedoeld in het eerste lid vernietigen. (...)

Artikel 126dd van het Wetboek van Strafvordering bepaalt (voor zover relevant):

(1) De officier van justitie kan bepalen dat gegevens die zijn verkregen door (...) het opnemen van telecommunicatie (....) kunnen worden gebruikt voor: (a) een ander strafrechtelijk onderzoek dan waartoe de bevoegdheid is uitgeoefend. (...)

(2) Indien toepassing is gegeven aan het eerste lid, onderdeel a, behoeven de gegevens, in afwijking van artikel 126cc, tweede lid niet te worden vernietigd, totdat het andere onderzoek is geëindigd. (...)

Oordeel hof

A. Ten aanzien van de vraag of de officier van justitie ten onrechte heeft bepaald dat de tapgegevens voor een ander strafrechtelijk onderzoek gebruikt konden worden

Volgens de verdediging dient artikel 126dd lid 1 onder a van het Wetboek van Strafvordering zo te worden uitgelegd dat de officier van justitie slechts toestemming mag geven voor het gebruik van gegevens voor een ander onderzoek voor zover dat andere onderzoek betrekking heeft op de opheldering van een (vermoedelijk) reeds gepleegd strafbaar feit.

Uit de verklaring van [verbalisant] blijkt dat zij na kennisname van de afgeluisterde gesprekken het vermoeden had dat (onder meer) de verdachte zich bezig hield met verboden fiscale constructies. Gelet op de inhoud van de opgenomen gesprekken kon [verbalisant] dat vermoeden hebben. Verboden fiscale constructies kunnen bestaan uit of leiden tot verschillende strafbare feiten, zoals het doen van onjuiste aangifte en het plegen van valsheid in geschrift. Onder andere de gesprekken waarin gesproken werd over 'knippen en plakken' en het weglakken van minnen rechtvaardigen het vermoeden van het plegen van valsheid in geschrift op korte termijn. Op het moment dat de officier van justitie moest beslissen (een aantal maanden na de betreffende gesprekken) over het gebruik van de gegevens door de FIOD kon zij rekening houden met de mogelijkheid dat de valsheid in geschrift reeds was gepleegd en/of reeds sprake was van onjuiste aangifte. Bij een onderzoek naar een vermoedelijk gepleegd strafbaar feit, hoeft niet vast te staan dat het feit is gepleegd. Een vermoeden dat het is gepleegd, is voldoende.

Na de overdracht van de afgeluisterde gesprekken heeft het FIOD-onderzoek zich gericht op verschillende feiten waaronder twee die zich hadden voorgedaan vóór het moment waarop de officier van justitie toestemming had gegeven. Het betreft de aangifte voor de vennootschapsbelasting die op 9 april 2003 was ingediend en door de verdachte geschreven brieven in april en begin mei 2003.

Naar het oordeel van het hof dient het verweer - ook als de uitleg van de verdediging van artikel 126dd van het Wetboek van Strafvordering wordt gevolgd - te worden verworpen, omdat op het moment dat de officier van justitie toestemming gaf voor de overdracht van de gegevens sprake was van een redelijk vermoeden dat een of meer strafbare feiten waren gepleegd. De omstandigheid dat vervolgens door een fiscaal deskundige nader en grondiger wordt onderzocht of inderdaad sprake is van een redelijk vermoeden dat fiscale delicten of daaraan verwante delicten zijn begaan, doet niet af aan het feit dat de officier van justitie in juni 2003 in overeenstemming met het bepaalde in artikel 126dd van het Wetboek van Strafvordering heeft gehandeld. Op basis van de toen beschikbare informatie kon zij bepalen dat de tapgegevens voor fiscaal strafrechtelijk onderzoek konden worden gebruikt.

B. Ten aanzien van de vraag of de heer [belastingambtenaar 1] als getuige gehoord moet worden

Aangezien de heer [belastingambtenaar 1] pas in een later stadium in het onderzoek werd betrokken is zijn visie niet van belang voor de beoordeling van de beslissing van de officier van justitie van juni 2003 en is het hof (zoals reeds verwoord in het tussenarrest van 3 november 2008) van oordeel dat de verdediging geen belang heeft bij het horen van de heer [belastingambtenaar 1].

C. Ten aanzien van de vraag of het bewaren van de tapgegevens onrechtmatig was

Gelet op

1) het bepaalde in de artikelen 126cc en 126dd lid 2 van het Wetboek van Strafvordering,

2) het feit dat ver voordat er een einde kwam aan de zedenzaak tegen [S] de officier van justitie op basis van artikel 126dd van het Wetboek van Strafvordering toestemming had gegeven voor het gebruik van de tapgegevens in het fiscaal strafrechtelijk onderzoek, en

3) deze toestemming niet in strijd was met het bepaalde in artikel 126dd lid 1 van het Wetboek van Strafvordering,

is het hof van oordeel dat het bewaren van de tapgegevens niet onrechtmatig was en is.

3. Verbod van willekeur en gelijkheidsbeginsel ten aanzien van de feiten 1 en 2

De raadsman heeft - zakelijk weergegeven - betoogd dat de omstandigheid dat slechts verdachte is vervolgd voor het doen van onjuiste aangiften vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting en niet tevens de heer [S] en de vennootschap [...] Beheer B.V., een schending oplevert van het gelijkheidsbeginsel en het verbod van willekeur, hetgeen moet leiden tot de niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie.

Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Het Openbaar Ministerie is belast met de vervolging van strafbare feiten. De ruime discretionaire bevoegdheid van de officier van justitie wordt onder meer beperkt door beginselen van een goede procesorde. Eén van deze beginselen betreft volgens de raadsman het gelijkheidsbeginsel, behelzende dat gelijke gevallen ook gelijk dienen te worden behandeld.

Voor de beoordeling van het verweer is het volgende van belang. Verdachte wordt behalve ter zake van de feiten die verband houden met de heer [S] en [...] Beheer B.V. - waarvan verdachte en zijn toenmalige echtgenote aandeelhouder waren - voor nog een feit vervolgd. Voorts was de rol van verdachte een andere dan die van [S]: [S] was de niet-deskundige belastingplichtige en verdachte was zijn deskundige adviseur. Ten slotte is [S] - anders dan verdachte - ter zake van een ander feit tot een forse straf veroordeeld. In verband met de (mogelijke) toepasselijkheid van artikel 63 van Pro het Wetboek van Strafrecht moet ook dit bij de vervolgingsbeslissing in aanmerking worden genomen.

Gelet op het bovenstaande is het hof van oordeel dat de beslissing van de officier van justitie om verdachte te vervolgen en niet (ook) de heer [S] en/of [...] Beheer B.V. geen schending oplevert van het gelijkheidsbeginsel of het verbod van willekeur. Het hof verwerpt derhalve dit verweer.

4. Verbod van willekeur en gelijkheidsbeginsel ten aanzien van feit 3

De raadsman heeft - zakelijk weergegeven - betoogd dat de omstandigheid dat verdachte is vervolgd voor het doen van onjuiste aangiften inkomstenbelasting en niet tevens (een adviseur van) PricewaterhouseCoopers (hierna: PWC) die ook betrokken was bij het opstellen en indienen van die aangiften, een schending oplevert van het gelijkheidsbeginsel en het verbod van willekeur, hetgeen moet leiden tot de niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie.

Voor de boordeling van het verweer is het volgende van belang. Verdachte wordt behalve ter zake van het feit dat verband houdt met [H], voor nog twee feiten vervolgd. Voorts had verdachte een andere relatie met [H] dan de namens verdachte genoemde adviseur. Gebleken is dat verdachte nauw betrokken is geweest bij de problematiek van de woonsituatie van [H].

Gelet op het bovenstaande is het hof van oordeel dat de beslissing van de officier van justitie om alleen verdachte te vervolgen en niet (ook) (een) andere adviseur(s) geen schending oplevert van het gelijkheidsbeginsel of het verbod van willekeur. Het hof verwerpt derhalve ook dit verweer.

5. Toekijken

De raadsman heeft betoogd dat het Openbaar Ministerie ten aanzien van feit 3 niet-ontvankelijk dient te worden verklaard omdat - zakelijk weergegeven - het Openbaar Ministerie en/of de politie en/of de FIOD ten onrechte niet heeft ingegrepen voordat de belastingaangiften werden ingediend.

Het hof overweegt hieromtrent dat een verdachte - uitzonderlijke gevallen daargelaten, die zich hier niet voordoen - er rechtens geen aanspraak op kan maken dat wordt ingegrepen alvorens strafbare feiten worden gepleegd, zodat niet kan worden gezegd dat op een ontoelaatbare wijze inbreuk is gemaakt op de rechten van de verdachte of dat rechtens te respecteren belangen van de verdachte zijn geschonden.

Het hof verwerpt derhalve het verweer.

6. Salduzverweer

Samenvatting van het verweer

Door de verdediging is aangevoerd dat de verdachte tijdens de inverzekeringstelling geen 'acces to a lawyer' heeft gehad, omdat de raadsman niet in de gelegenheid is gesteld de verhoren bij te wonen, er tussen de verhoren door weinig gelegenheid was voor overleg tussen de raadsman en de verdachte en de raadsman voorafgaand aan die gesprekken (ondanks zijn verzoek) geen kennis heeft kunnen nemen van de op schrift gestelde verklaringen van de verdachte.

Volgens de verdediging is gelet op het arrest Salduz in strijd gehandeld met artikel 6 EVRM Pro en dient als gevolg hiervan het Openbaar Ministerie niet-ontvankelijk te worden verklaard dan wel de verklaringen van het bewijs te worden uitgesloten.

Feiten

Verdachte is op 25 oktober 2005 aangehouden en in verzekering gesteld. Op 28 oktober 2005 is hij in vrijheid gesteld. De raadsman heeft ter terechtzitting van het hof op 17 februari 2009 gesteld dat hij zijn cliënt tijdens de inverzekeringstelling gesproken heeft. De advocaat-generaal heeft naar voren gebracht dat [belastingambtenaar 7], opsporingsambtenaar van de FIOD-ECD al op 25 oktober 2005 bezoek heeft gehad van zijn raadsman. Dit is niet weersproken door de raadsman, zodat het hof er van uit gaat dat er op 25 oktober 2005 contact is geweest tussen de verdachte en zijn raadsman.

Uit de door de raadsman aan zijn pleitnotities "niet ontvankelijkheid OM" gehechte brieven blijkt dat de raadsman op 25 en 26 oktober 2005 verzocht heeft om kopieën van de processen-verbaal van verhoor van verdachte. Op 28 oktober 2005 zijn de op 25, 26 en 27 oktober 2005 door verdachte afgelegde verklaringen gefaxt naar de raadsman.

Uit de processen-verbaal van verhoor blijkt dat de verdachte voorafgaand aan elk verhoor gewezen is op zijn zwijgrecht. Voorts is bekend dat de verdachte jurist is en hij - als belastingadviseur - kennis had van de onderwerpen die tijdens de ondervraging centraal stonden. Ook is echter bekend dat de verdachte voor het eerst in zijn leven in een politiecel heeft doorgebracht en dat de detentie en het gebeuren daar om heen diepe indruk op hem hebben gemaakt.

Het arrest Salduz tegen Turkije, EHRM 27 november 2008 en artikel 31 van Pro het Wetboek van Strafvordering

Uit het arrest Salduz leidt het hof af dat een (gedetineerde) verdachte voorafgaand aan zijn eerste verhoor de mogelijkheid moet hebben gehad om met een advocaat te overleggen. Het feit dat een verdachte gedetineerd is maakt hem kwetsbaarder en daardoor meer beïnvloedbaar. Het overleg met zijn advocaat - die hem kan wijzen op zijn rechten (waaronder het zwijgrecht) en de bewijsrechtelijke consequenties van zijn verklaringen - moet daaraan tegenwicht bieden.

Het hof leest in het arrest niet dat de verdachte het recht heeft om zich tijdens de politieverhoren te laten bijstaan door een raadsman.

In het arrest, noch in enig ander arrest van het EHRM, heeft het EHRM (voor zover het hof bekend) gesteld dat uit artikel 6 EVRM Pro voortvloeit dat aan verdachte en zijn raadsman onverwijld een kopie van het proces-verbaal van verhoor moet worden uitgereikt.

Weliswaar houdt artikel 31 van Pro het Wetboek van Strafvordering in dat aan de verdachte niet de processen-verbaal van zijn verhoor onthouden mogen worden, maar het artikel houdt niet in dat die processen-verbaal onverwijld uitgereikt dienen te worden.

Oordeel hof

Omdat het hof niet kan vaststellen dat de verdachte vóór zijn eerste verhoor op 25 oktober 2005 contact heeft gehad met zijn raadsman, gaat het hof er van uit dat dit niet is gebeurd. Het hof zal de verklaring die de verdachte op 25 oktober 2005 heeft afgelegd niet voor het bewijs gebruiken.

Ten aanzien van de overige door de verdachte afgelegde verklaringen geldt dat hij (vóór het afleggen) met zijn raadsman heeft kunnen overleggen. Het verlenen van rechtsbijstand werd echter beperkt door het feit dat de raadsman maar kort met zijn cliënt kon overleggen en het feit dat de raadsman niet de beschikking had over de processen-verbaal van verhoor. Het is de vraag of door deze beperkingen niet meer gesproken kan worden van 'acces to a lawyer' en/of door het gebruik van de verklaringen van de verdachte afgelegd tussen 26 en 28 oktober 2005 als bewijsmiddel artikel 6 EVRM Pro wordt geschonden.

Het hof beantwoordt die vraag ontkennend.

De invulling van het recht op rechtsbijstand voorafgaand aan het politieverhoor hangt samen met de doeleinden van artikel 6 EVRM Pro. In dat verband is van belang dat verdachte zijn verklaring in vrijheid aflegt waarbij onder meer betekenis toekomt aan de mogelijkheid voor verdachte om zijn procespositie te bepalen en vorm te geven zodat bijvoorbeeld geen sprake is van een volledig door de verhorende ambtenaren gestuurde verklaring of een verklaring waarbij verdachte zich niet heeft kunnen baseren op zijn eigen herinnering.

Deze doeleinden zijn door de raadsman aangevoerde beperkingen van het recht op rechtsbijstand niet zodanig in gedrang gekomen dat (in geval de verklaringen van de verdachte voor het bewijs worden gebruikt) sprake is van schending van artikel 6 EVRM Pro.

De verdachte is immers voor elk verhoor gewezen op zijn zwijgrecht. De verdachte is hoog opgeleid en is deskundig op het terrein waarop hij ondervraagd werd, hetgeen de mogelijkheid van sturing door de rechercheurs (sterk) zal hebben verminderd. Dit blijkt ook in een na de verhoren opgenomen telefoongesprek (bijlage AH-51, pagina 100406, gespreknummer 283), waarin de verdachte zegt dat hij wel een redelijk gevoel heeft bij de verklaringen en dat hij ze goed genuanceerd heeft weergegeven.

Ten slotte was het contact met de raadsman weliswaar kort (het hof begrijpt een kwartier per overleg), maar dat moet op zich voldoende zijn geweest om de (juridisch geschoolde) verdachte te wijzen op zijn rechten en de algemeen bewijsrechtelijke consequenties van het afleggen van verklaringen.

Het hof komt tot de conclusie dat de op 25 oktober 2005 door de verdachte afgelegde verklaring niet voor het bewijs kan worden gebezigd en dat het gebruik van de overige door de verdachte afgelegde verklaringen geen schending van artikel 6 EVRM Pro oplevert.

Voorts heeft het hof zich de vraag gesteld - in het bijzonder door de verklaringen van verdachte hieromtrent ter terechtzitting in hoger beroep - of de verklaringen van verdachte wel betrouwbaar zijn en voor het bewijs kunnen worden gebruikt.

Het hof beantwoordt deze vraag bevestigend. De inhoud van zijn verklaringen worden ondersteund door verschillende tapgesprekken en de bekennende verklaring van [S] (bijlage V4-S-02, pagina 000218 e.v.).

Voorts heeft verdachte in telefoongesprekken kort na zijn verklaringen aangeven dat hij bij de FIOD "goed heeft verklaard" (bijlage D-58, pagina 200477), hij "een genuanceerd verhaal heeft neergelegd" (bijlage D-58, pagina 2004790) en hij "een redelijk gevoel heeft dat hij de verklaring goed genuanceerd heeft weergegeven" (bijlage AH-51, pagina 100406).

Het vonnis waarvan beroep

Het hof zal het vonnis waarvan beroep vernietigen omdat het tot een andere strafoplegging komt en daarom opnieuw rechtdoen.

Vrijspraak

Het hof heeft - met de verdediging en de advocaat-generaal - uit het onderzoek ter terechtzitting niet door de inhoud van wettige bewijsmiddelen de overtuiging bekomen dat verdachte het onder 2 primair en subsidiair tenlastegelegde heeft begaan, zodat verdachte daarvan behoort te worden vrijgesproken.

Overweging met betrekking tot het bewijs

Het hof is van oordeel dat de door verdachte gevoerde verweren strekkende tot vrijspraak van het tenlastegelegde wordt weersproken door de gebezigde bewijsmiddelen, zoals deze later in de eventueel op te maken aanvulling op dit arrest zullen worden opgenomen. Het hof heeft geen reden om aan de juistheid en betrouwbaarheid van de inhoud van die bewijsmiddelen te twijfelen.

Pleitbaar standpunt

De vraag of tot een bewezenverklaring kan worden gekomen, moet worden beantwoord op grondslag van de tenlastelegging. Door de raadsman is ten aanzien van beide feiten betoogd dat bij het doen van de tenlastegelegde aangiften sprake is van een pleitbaar standpunt. Het hof zal die verweren beoordelen op grond van wat de verdachte ten laste is gelegd. Dat betekent dat de verweren hierna worden besproken bij de vraag of de aangiften onjuist en opzettelijk onjuist zijn gedaan, dan wel bij de vraag of aan het strekkingsvereiste is voldaan.

Bewijsoverweging feit 1

Feiten en omstandigheden

Op grond van de processtukken alsmede het verhandelde ter terechtzitting in hoger beroep stelt het hof de volgende feiten en omstandigheden vast.

In het bijzonder betreffende 2001

- [S] (hierna ook: de grootaandeelhouder) is aandeelhouder van "[...] Beheer bv" (hierna: de bv) De grootaandeelhouder heeft een belang van 50 procent in de bv (bijlage D-4, pagina 200171).

- Op of omstreeks 14 juni 2000 stort de grootaandeelhouder een bedrag van

ƒ 1.000.000 (€ 453.780) op een effectenrekening (hierna: de effectenrekening) bij Fortis Bank Nederland nv (hierna: de bank) welke reeds op naam van [betrokkene 3] stond en ten laste waarvan effectentransacties kunnen worden bewerkstelligd (bijlage D-352, pagina 201649).

- Het door de grootaandeelhouder op de effectenrekening gestorte bedrag van

ƒ 1.000.000 (€ 453.780) is gefinancierd door middel van een rentedragende schuld in rekening courant aan de bv.

- Van de voornoemde schuld in rekening courant is een op het briefpapier van "ABAB accountants-belastingadviseurs-juristen" (hierna: ABAB), de toenmalige adviseur van de grootaandeelhouder alsmede de bv, opgestelde overeenkomst van geldlening opgemaakt, gedagtekend 27 juni 2000 (bijlage D-368, pagina 201703 e.v.).

- De grootaandeelhouder heeft zekerheid verschaft voor de door hem geleende gelden door middel van het vestigen van een bezitloos pandrecht ten behoeve van de bv op de door de grootaandeelhouder in privé verworven effecten, welk recht in een eveneens op het briefpapier van ABAB opgestelde pandakte is vastgelegd en welke is gedagtekend 27 juni 2000 (bijlage D-367, pagina 201695 e.v.).

- Aan de pandakte is een bankstuk gehecht van de fondsenstaat per 27 juni 2000 waaruit volgt dat de effecten per genoemde datum een waarde hebben van

€ 786.600 (bijlage D-367, pagina 201700).

- Het bankstuk is afkomstig van [betrokkene 9], hoofd Beleggingen van de bank, en is op verzoek van [betrokkene 10], werknemer van ABAB, aan laatstgenoemde per fax van 27 juni 2000 gezonden. Naast het genoemde bankstuk van de fondsenstaat van de effecten per 27 juni 2000 heeft [betrokkene 9] voorts een fondsenstaat van call en put opties per 27 juni 2000 aan [betrokkene 10] gefaxt welke eveneens ten laste van de effectenrekening zijn gekocht. De waarde van de opties bedraagt per 27 juni 2000 negatief € 317.335. (bijlage D-367, pagina 201701).

- In de periode juni tot en met december 2000 zijn er diverse risicovolle effectentransacties ten laste van de effectenrekening aangegaan hetwelk ultimo 2000 resulteerde in een negatieve waarde van de effecten en opties tezamen van

ƒ 739.250 (€ 335.457) (bijlage D-352, pagina 201650).

- In de periode januari/februari 2001 hebben de grootaandeelhouder en [betrokkene 3] een bedrag van ƒ 852.314 (€ 386.763) gestort om aan de margin verplichting te voldoen om op die wijze de liquidatie van de effectenportefeuille en openstaande optieposities te vermijden (bijlage D-352, pagina 201650).

- Naar aanleiding van een geschil welke is gerezen tussen de grootaandeelhouder en [betrokkene 3] enerzijds en de bank anderzijds ter zake van de - in de ogen van de grootaandeelhouder en [betrokkene 3] - tekortkomingen in de zorgplicht van de bank met betrekking tot de effectentransacties in de periode juni tot en met december 2000 en de als gevolg van die tekortkomingen geleden verliezen ter zake, is in november 2002 een vaststellingsovereenkomst tot stand gekomen, waarna de bank overeenkomstig de vaststellingsovereenkomst een schadeloosstelling van € 400.000 uitkeert aan de grootaandeelhouder en [betrokkene 3] (bijlage D-354, pagina 201655 e.v.).

- In september 2002 geeft de grootaandeelhouder verdachte de opdracht zijn alsmede de financiële zaken van de bv te behartigen en de werkzaamheden van ABAB ter zake over te nemen.(2)

- In het kader van de overdracht van de werkzaamheden van ABAB naar het kantoor van verdachte vindt er op 30 januari 2003 een bespreking plaats tussen [medewerker van ABAB], werknemer in dienst van ABAB, de grootaandeelhouder en verdachte (getuigenverklaring van [medewerker van ABAB], bijlage G1-S-02, pagina 000233 e.v. en een e-mailbericht van verdachte gericht aan [medewerker van ABAB] d.d. 05-02-2003, bijlage D-355, pagina 201658 e.v.).

- De bespreking betrof onder meer de inbreng van de effectenportefeuille van de grootaandeelhouder in de bv (een e-mailbericht van verdachte gericht aan [medewerker van ABAB] opgenomen in bijlage D-355, pagina 201658 e.v.).

- Naar aanleiding van deze bespreking heeft verdachte bovengenoemd e-mailbericht aan [medewerker van ABAB] gestuurd, welk bericht onder meer het volgende bevat:

"(...)

2. In het kader van de afwerking van de jaarrekening 2001 zijn twee zaken van belang:

a. De lening van [voornaam S] bij zijn BV i.v.m. het in prive beleggen is een groot probleem. De lening bedroeg medio 2000 NLG 1 miljoen. De gang van zaken m.b.t. de onderliggende beleggingen is genoegzaam bekend (alles weg). Het is zaak de beleggingen boekhoudkundig terug te draaien naar de BV per 1-1-2001. De gesloten leningsovereenkomst biedt daartoe mogelijkheid. Artikel 3 en Pro 6 van de leningsovereenkomst bieden de BV namelijk de mogelijkheid de verpanding te effectueren indien de rente niet wordt betaald (voor het eerst opeisbaar 31-12-2000). Mijns inziens moet het zo verwerkt kunnen worden dat de beleggingen zijn teruggestort naar de BV naar de waarde per 1-1-2001 vanwege het niet na komen van de rente en aflossingsverplichtingen door [voornaam S] (immers rentebijschrijving is niet hetzelfde als betaling van rente).

[voornaam S] zal een vermogensoverzicht aanreiken van de waarde van de effectenportefeuille naar de stand van 1-1-2001. Hiermee wordt de schuld van [voornaam S] aan de BV verrekend. Per saldo zal nog ongetwijfeld een schuld overblijven maar die is minder dramatisch dan de huidige uitwerking (schuld van zo'n 650.000 euro eind 2001 aan de BV en een waardeloze effectenportefeuille in prive).

Actie [voornaam S]: vermogensoverzicht van de effectenportefeuille per 1-1-2001 en per 31-12-2001 aanleveren bij Jack.

(...)"

Op 18 februari 2003 zendt verdachte aan de heer [betrokkene 11] van Fortis Bank Eindhoven een faxbericht, inhoudende, voor zover hier van belang (bijlage D-356, pagina's 201660-201661):

"(...)

Ik treed op als belastingadviseur van de heer [S]. In het kader van de samenstelling van zijn privé aangifte alsmede de jaarrekening van zijn BV. over 2001 hebben wij de fondsenstaten per begin en ultimo 2001 nodig. Het betreft het beginsaldo van de beleggingen in aandelen en put en call opties. Namens cliënt verzoek ik u de overzichten te verstrekken naar de stand van 1 januari 2001 en 31 december 2001 (de laatste indien en voor zover in uw bezit) van:

a. de aandelenfondsen, en

b. de geschreven put en call opties

Ik zou beide overzichten over 2001 graag op afzonderlijk overzicht gepresenteerd zien. Kunt u in verband met de afwikkeling op korte termijn de overzichten aanreiken?

(...)"

- Op 18 februari 2003 zendt verdachte een faxbericht aan [vermogensbeheerder] van Fundamentum Asset Management (hierna: Fundamentum), inhoudende, voorzover hier van belang (bijlage D-357, pagina 201663)

"(...)

Bijgaand de fax die ik zojuist naar Fortis Bank in Eindhoven heb gestuurd. Vermoedelijk heb jij de overzichten per 31 december 2001. Wil jij kijken welke informatie jij mij kunt aanleveren? Graag gescheiden overzichten van de aandelenfondsen en de put/call opties.

(...)"

- Op 19 februari 2003 zendt de bank een fax gericht aan verdachte waarbij de waardenstaat per 31 december 2000 van de effectenrekening van de grootaandeelhouder en [betrokkene 3] wordt overgelegd. De waardestaat bestaat uit een afzonderlijk overzicht van de effecten en een afzonderlijk overzicht van de optieposities. De effecten bedragen per ultimo 2000 € 652.800 positief, de optieposities negatief € 1.212.500 (bijlage D-360, pagina's 201668-201670).

- Uit de tapverslagen blijkt dat op 19 februari 2003 een telefoongesprek heeft plaatsgevonden tussen de grootaandeelhouder en verdachte (bijlage D-1, pagina 200010), inhoudende, voor zover hier van belang:

"(...)

Verdachte: [voornaam S], hai. Een paar dingen, ik heb jou een fax gestuurd, ik heb contact gehad met Fortis, ik heb ze een fax gestuurd en een kopietje aan jou...

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: Eind van de week wil die aandelen en die, eh, dat overzichtje wat jij liet zien nu,

[Grootaandeelhouder]: Ja, dat zag ik, apart hebben...

Verdachte: Dat overzichtje dat jij liet zien op een aandelenfonds en die put- en call opties... Dat zijn, maar, inderdaad verplichtingen, dus ik wil twee A4-tjes maken, waar het ene zeg maar de aandelen als bezittingen op zitten, de ander is dan per saldo een negatieve put- en call verhaal, maar dat wil ik dan een beetje aan de zijkant houden en ik wil alleen het aandelenoverzicht laten zien want dan komt er nog een positief vermogen uit.

[Grootaandeelhouder]: ja, ja.

Verdachte: dus ehhh, ik heb [vermogensbeheerder] ook een fax gestuurd om het overzicht per 31-12-2001 te geven, dus ehh, dat zie ik wel tegemoet...

(...)"

- Eveneens uit de tapverslagen (bijlage D-1, pagina's 200012-200014) volgt op 20 februari 2003 een telefoongesprek tussen verdachte en de grootaandeelhouder

"(...)

Verdachte: Hé [voornaam S], ik ben op dit moment bezig om een faxje naar jou te sturen. Ehhm, het gaat om het volgende, ik zal het even erbij pakken, moment... Ik heb spullen van Fortis gekregen. Even kijken...

[Grootaandeelhouder]: zo snel al?

Verdachte: Ja, ja, ja. Luister. Ik heb twee, ik heb één overzicht. In dat ene overzicht staat aan aandelen 652.000 euro positief, dat is hetzelfde overzicht wat jij hebt gehad van ehh, mevrouw van [betrokkene 3], ehhm, en daar staan al die put- en call opties, staan allemaal negatieve bedragen achter...

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: als je even gaat tellen, dan kom ik op 45 plus 31 plus 43 plus 48 plus 54 plus 2. 5 plus 70 plus 29 plus 552 plus 11. Kom ik op negatief aan put en call opties 1,2 miljoen euro.

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: je staat aan aandelen positief 652, dus op dat moment staat per saldo de portefeuille ruim 600.000 euro in de min. Nou heb ik die jongen van ehh, van ehh Fortis gevraagd: maak er twee overzichten van ...

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: dat heeft ie ook keurig gedaan. Dus ik heb nou twee overzichten. Het ene overzicht staat plus 652.000 euro aan aandelen...

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: en dat andere overzicht staat min 1.2 miljoen euro aan put en call opties.

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: jij kunt natuurlijk aan ABAB alleen het overzicht geven waarin je de aandelen hebt en je houdt gewoon je mond over de put en call opties...

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: en dan verwerken zij dat jij de helft van 652.000 euro aan aandelen hebt.

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: dan heb je dus even, zeg maar 652 gulden voor het gemak. Je hebt geleend destijds voor 1.2 miljoen gulden volgens mij vanuit de BV, dus per saldo heb je dan een verlies op je dak van 600.000 gulden.

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: wat je ook kan doen, kijk we zitten gewoon de zaak te flessen, hè, das duidelijk hè?

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: als we dan toch aan het flessen zijn... kun je ook in je put en call overzicht, ehh, met Tippex een aantal minnen weer weg lakken en dat zijn dan zogenaamde plussen op dat moment, waardoor je per saldo om en nabij, op die 1.2 miljoen gulden uitkomt.

[Grootaandeelhouder]: ja, dat zou ik doen.

(...)

Verdachte: dus je moet een aantal minnen, moet je wegstrepen, en een aantal ehh, waardoor je dus suggereert alsof het plussen zijn, ik vermoed namelijk dat ABAB daar helemaal niet naar kijkt. Die krijgen gewoon een gekopieerd overzicht van jou en die zeggen, nou oké, we rammen gewoon die portefeuille erin. Kijk, je benadert natuurlijk niemand van de buitenwacht, want als je dit naar de buitenwacht zou doen, dat is natuurlijk levensgevaarlijk...

[Grootaandeelhouder]: nee, nee, nee, nee

Verdachte: maar het is natuurlijk een intern feestje of dat verlies in de BV zit of dat het verlies in privé zit.

(...)"

- Op 21 februari 2003 zendt Fudamentum een fax aan verdachte waarin de waardestaat van de effectenportefeuille per 31 december 2001 is weergegeven. Het overzicht houdt het volgende in:

Totaal liquiditeiten € 120.111,69

Totaal aandelen € 391.152,30

Totaal obligatiefondsen € 132.582,70

Totaal € 643.846,69

(bijlage D-362, pagina's 201676-201679).

- Op 26 februari 2003 volgt een telefoongesprek tussen verdachte en de grootaandeelhouder (bijlage D-1, pagina's 200129-200130)

"(...)

Verdachte: had jij er nog aan gedacht om die ehh... fondsenstaten van ehh... Fortis nog door te sturen naar ehh... ehh

[Grootaandeelhouder]: nee, want ik dacht dat ik moest wachten op [vermogensbeheerder]

Verdachte: nou ik heb [vermogensbeheerder] nog gesproken, die heb ik vandaag nog gehad...ik...vervolgen...We lossen het als volgt op... ik stuur [vermogensbeheerder] een verzoek om een overzicht van de aandelen... van de aandelenposities te geven...

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: en de liquiditeit, dus maak ik geen melding van de opties...

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: en dan krijg een... dan krijg ik dus eigenlijk een ehh...een ehh... niet volledig overzicht...

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: en ehh. Dat stuur ik dan door naar ABAB

[Grootaandeelhouder]: Oké

Verdachte: of ik laat het rechtstreeks sturen

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: ehh... als jij jouw aandelenoverzicht alvast naar ehh... naar ehh.. [betrokkene 12] ... of hoe heet hij ook alweer? [medewerker van ABAB] ehhh... stuurt

[Grootaandeelhouder]: ja, ja, ja

Verdachte: dan zeg je, nou de, Luxemburgse stukken komt er ook ehh...morgen aan, dan kan hij vast de jaarrekening 2001 klaarmaken en dan kunnen we die na onze vakanties bespreken.

[Grootaandeelhouder]: goed zo

Verdachte: dus, ehh, ... als je die (...). Dus niet die optieposities meegeven hè? (lacht)

[Grootaandeelhouder]: je hoeft tegen mij maar één ding te zeggen hoor.

(...)"

- Op 27 februari 2003 zendt verdachte een faxbericht aan Fundamentum ter attentie van [vermogensbeheerder] (bijlage D-363, pagina 201682), inhoudende zakelijk weergegeven, het verzoek om toezending van de fondsenstaten per 31 december 2001 aan ABAB ter attentie van [medewerker van ABAB]. ABAB zal het overzicht verwerken in de jaarrekening 2001 van de bv waarna de concept cijfers en aangiften 2001 medio maart zullen worden besproken.

- Uit de tapverslagen volgt op 27 februari 2003 een telefoongesprek tussen verdachte en de grootaandeelhouder (bijlage D-1, pagina's 200032-200033)

"(...)

[Grootaandeelhouder]: ik ben op weg naar ABAB om die brief weg te brengen

Verdachte: ahhh, ik net ... een fax. Ik heb het volgende met [vermogensbeheerder] afgesproken, ehh, dat ik ehh, ik heb een fax aan [vermogensbeheerder] geschreven waarbij ik hem verzoek om de vermogenspositie per 31 december over te geven

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: en ik zet in die brief ehh...het overzicht van de aandelen, de liquiditeiten en obligaties. Dat gaat...zo'n beetje een brief alsof ik [vermogensbeheerder] niet ken.

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: en [vermogensbeheerder] begrijpt die fax van mij dan net verkeerd... dus die meldt alles, behalve de optieposities en die vraag ik om die rechtstreeks aan [medewerker van ABAB] door te geven. Dus die heeft die [medewerker van ABAB] als het goed is, vandaag nog, want volgens mij werkt [vermogensbeheerder] nog vandaag hè?

[Grootaandeelhouder]: ja, ja

Verdachte: en dan kan ehh.. [medewerker van ABAB] in de carnavalsvakantie zeg maar de jaarrekening 2001 afwerken en dan kunnen we die na onze vakanties bespreken en ook de bijbehorende aangifte ook

[Grootaandeelhouder]: Ennehh. Wat is het verschil dan, want ik bedoel ik zie hier nu staan 650.000 euro

Verdachte: ja

[Grootaandeelhouder]: is de waarde

Verdachte: ja, de helft daarvan is voor jou dan hè?

[Grootaandeelhouder]: juist en wat is dan ehhh

Verdachte: nou die optieposities als je die erin zou fietsen, dan is het per saldo negatief

[Grootaandeelhouder]: oké

Verdachte: dus we doen nou net of jij die portefeuille hebt terugverkocht aan ehh.. aan [...] Beheer BV, ehh (kucht) Kijk, ehh dan komt er in de loop van 2002, komt dus die optieposities eigenlijk pas goed en wel ehh op tafel

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: maar het verlies wat jij nou creëert maakt je dan uiteindelijk aftrekbaar in de BV

[Grootaandeelhouder]: Oké, maar dan maakt hij dus het hele dinge wel

Verdachte: wat zeg je?

[Grootaandeelhouder]: dan brengt hij dus wel de hele ... de hele portefeuille in beeld?

Verdachte: ja, en die komt dan in de loop van 2002, blijkt pas, als wij de boeken overnemen, dat eigelijk het vermogen, welk voor wat betreft de aandelen goed verantwoord is, maar niet voor wat betreft de optieposities... Weet, weet, weet, [medewerker van ABAB] van jouw beleggingsverhaal af?

[Grootaandeelhouder]: nee

Verdachte: dus als hij zegt van: "Ja, ik mis de opties", die kans is vrij klein

[Grootaandeelhouder]: die is nul

Verdachte: Ja, oké, da's belangrijk, want ehh, mijn vraag was effe of hij wel... Kijk als hij kennis heeft genomen van jouw gezeik rondom de beleggingen, maar daar weet hij niets van...

[Grootaandeelhouder]: Niks. Het enigste wat kan zijn is dat hij belt als hij denkt van ehh, het lijkt zo op elkaar, ik mis bij het ene een kolommetje..

Verdachte: Ja, oké, maar goed, daar gaan we maar even niet van uit... Ik heb zijn voicemail ingesproken, dus ehh, om even contact op te nemen en ik stuur ook een faxje naar [medewerker van ABAB] dat hij de cijfers opmaakt en er moet in die, die jaarrekening 2001 moet de pensioenvoorziening opgenomen worden en moet dan die aandelenposities voor wat betreft de helft, jouw aandeel moet op de BV komen

[Grootaandeelhouder]: Ja

Verdachte: nou, dan gaan we... en in 2002, komt dan eigenlijk het grote vermogensverlies in één keer op de proppen en dan hebben we tevens de vrijval van de vervangingsreserve...

[Grootaandeelhouder]: dan moeten we even kijken hoe dat we Chris van Kasteren (fon) doorgaan hè?

Verdachte: ja, oké, dat sowieso, maar eerst even die jaarrekening ... want ik wil ook de jaarrekening 2002 vrij snel klaar maken nadat ABAB klaar is.

[Grootaandeelhouder]: ja

Verdachte: kijk en dan kunnen wij daarop inhaken en dan leven we iets meer in de actualiteit wan het niet nou nog zo, zo ver weg ... (onverstaanbaar)

[Grootaandeelhouder]: oké

(...)"

- Op 27 februari 2003 verzendt verdachte een faxbericht aan ABAB (bijlage D-363, pagina 201680) waarin verdachte kort samengevat melding maakt van de hiervoor vermelde fax aan Fundamentum van 27 februari 2003 en waarin het volgende staat vermeldt:

"(...)

Volgens onze laatste bespreking zou ABAB vervolgens de cijfers 2001 gereed maken (althans in concept). In de jaarrekening 2001 van [...] B.V. zouden twee zaken worden gewijzigd:

1. (...)

2. overdracht van de beleggingsportefeuille door [voornaam S] in privé aan de B.V. naar de stand per 1-1-2001 De hiervoor benodigde overzichten (per 1-1 en 31-12-2001) worden aangereikt door Fortis respectievelijk Fundamentum.

Ik stel voor dat jullie vervolgens de cijfers (jaarrekening en aangiften VPB/IB) afwerken en dat we dan na de carnavalsvakantie een afspraak plannen om de nieuwe cijfers definitief af te werken. Vervolgens kunnen de aangiften en publicatiestukken worden ingediend en volgt overdracht van de dossiers naar ons.

(...)"

- Op 28 februari 2003 volgt een telefoongesprek tussen verdachte en de grootaandeelhouder (bijlage D-1, pagina's 200036-200037)

"(...)

Verdachte: Hé, luister, ehhh, ik heb ABAB nog gesproken, ehh, die zit alleen nog op het overzichtje van [vermogensbeheerder] te wachten

[Grootaandeelhouder]: ja, dat weet ik, want ik heb het zelf daar naar toe gebracht, dus ik heb mijn verplichting gedaan.

Verdachte: Goed, weet ik, weet ik, maar ik ehh en [vermogensbeheerder] probeer ik al een paar keer te bereiken, maar zit die ook al bij jou?

[Grootaandeelhouder]: Nee, die zit in Portugal en die komt vanavond hiernaartoe. Die is naar een grote klant toe, maar op zijn kantoor zou ik, als ik jou was, vragen naar [betrokkene 13], en die kan er wel voor zorgen, dat is een hele goeie jongen.

Verdachte: ja dat weet ik, maar ik zit even te kijken want er moet namelijk een overzichtje van die opties moet er uit blijven...

[Grootaandeelhouder]: Maar volgens mij heeft hij daar wel opdracht voor gegeven aan Arne...

Verdachte: Ohh, dan zal ik Fundamentum dadelijk even bellen...

[Grootaandeelhouder]: en anders moet die [betrokkene 13] gewoon even met [vermogensbeheerder] bellen om goed ehh bij te praten wat hij moet doen.

Verdachte: Jij ziet [vermogensbeheerder] straks...Ik heb met ehh

[Grootaandeelhouder]: Ja vanavond pas, om twaalf uur, of elf uur komt hij

Verdachte: ja, dat komt ook niet zo nauw. Als [vermogensbeheerder] dan maandag zorgt dat die fax naar ABAB gaat, en ik heb dat nummer allemaal doorgegeven bij hem op kantoor...

[Grootaandeelhouder]: Oh goed zo...

Verdachte (lacht): en had [medewerker van ABAB] nog aan de lijn en die zei van Ja, maar Goed, ik dacht dat hij veel minder aan beleggingen had. Ik zeg nou, dat weet ik allemaal niet. Het valt toch nogal mee? Dus die vroeg...die stelde een aantal vragen, maar hij vroeg niet door.

[Grootaandeelhouder]: Oké

Verdachte: dus dat gaat wel lukken

[Grootaandeelhouder] (lacht) ja

Verdachte: dus dat gaat wel lukken...Dus die...Ja, maar die [vermogensbeheerder] is toch een goeie vriend van hem? Ik zeg Ja dat weet ik allemaal niet hoor...Dus...Ik zeg maar nou ik zal wel vragen of die meneer Verweer zijn ehh, dat jaaroverzicht snel faxt, want dan maken ze cijfers 2001 tijdens onze vakanties en dan kunnen we daarna aan de slag.

(...)"

- Op 5 maart 2003 faxt Fundamentum aan ABAB een overzicht van de effectenportefeuille per 31 december 2001 waarin de grootaandeelhouder voor 50 percent deelneemt. De fax vermeldt voor zover hier van belang (bijlage D-366, pagina 201694)

"(...)

Liquiditeiten: € 120.111,69

Aandelen: € 391.152,30

Beleggingsfondsen: € 132.582,70

(...)"

- Met de pen is op deze fax bijgeschreven:

"Eigendom dhr. [S] 50% € 321.923,35"

- Op 9 maart 2003 volgt een telefoongesprek tussen verdachte en de grootaandeelhouder dat, voor zover hier van belang het volgende inhoud (bijlage D-1, pagina 200130)

"(...)

Verdachte: ehh... heeft [vermogensbeheerder] nog die spullen naar ehh... ABAB kunnen doen?

[Grootaandeelhouder]: ja

(...)"

- Op of omstreeks 3 april 2003 wordt de aangifte vennootschapsbelasting 2001 ten name van de bv blijkens het stempel van binnenkomst op of omstreeks 9 april 2003 ingediend bij de Belastingdienst/Oost-Brabant/kantoor Eindhoven. De aangifte vennootschapsbelasting 2001 is onder vermelding van het beconnummer van ABAB (beconnummer 335988) ingediend (bijlage D-4, pagina's 200156-200175).

- Het bij de aangifte vennootschapsbelasting 2001 gevoegde jaarrapport 2001 van de bv is opgemaakt door ABAB (bijlage D-4, pagina's 200176-200199).

- De aangifte vennootschapsbelasting 2001 is ondertekend door de grootaandeelhouder (bijlage D-4, pagina 200156 en de verklaring van de grootaandeelhouder d.d. 13 februari 2006, bijlage V4-S-02, pagina 000218 e.v.).

- In de aangifte vennootschapsbelasting 2001 is onder vraag 1f, als vermogensverschil negatief € 40.191 opgegeven (bijlage D-4, pagina 200158).

- Voorts is in de aangifte vennootschapsbelasting 2001 onder vraag 1g, als niet aftrekbare bedragen algemeen nihil opgegeven (bijlage D-4, pagina 200158).

- Tevens is in de aangifte vennootschapsbelasting 2001 onder vraag 1h, als saldo fiscale winst een belastbare winst van negatief € 40.191 aangegeven (bijlage D-4, pagina 200158).

- In de aangifte vennootschapsbelasting 2001 is als belastbare winst, vraag 11a, negatief € 36.642 aangegeven (bijlage D-4, pagina 200160).

- In de aangifte vennootschapsbelasting 2001 is opgenomen dat bij de aangifte gevoegde opgaafformulier de volgende vragen als volgt zijn ingevuld:

o Vraag 5f 'Overige financiële vaste activa' boekwaarde per 31 december 2001 € 753.189 (bijlage D-4, pagina 200163);

o Vraag 15o 'waarderingsvermeerderingen van effecten' per 31 december 2001 negatief € 4.477 (bijlage D-4, pagina 200166).

- In de bij de aangifte vennootschapsbelasting 2001 gevoegde jaarrekening is opgenomen, dat de bv voor een bedrag van € 321.923 aan effecten bezit op 31 december 2001, welke effecten zijn gewaardeerd tegen de verkrijgingsprijs of de lagere marktwaarde (bijlage D-4, pagina's 200182 en 200187)

In het bijzonder betreffende 2002

- Op 10 april 2003 vindt er een telefoongesprek plaats tussen verdachte en de grootaandeelhouder (bijlage D-1, pagina 200131, gespreknummer 02556)

"(...)

[Grootaandeelhouder] (inzake zijn aangifte inkomstenbelasting): zeg eh... we moeten wel even nog een goed kijken...ik heb eens een keer een rekening geopend (kucht)... in Luxemburg.

Verdachte: ja...

[Grootaandeelhouder]: gewoon, keurig netjes...

Verdachte: ja

[Grootaandeelhouder]: enehh die die, daar reageerde ze de vorige keer op dat ze dat niet wist...

Verdachte: ja, dat klopt ja

[Grootaandeelhouder]: en ik weet zeker, dat ik gewoon van mijn lopende rekening ik een bedrag over heb geboekt, ik meen dat dat toen iets van tweehonderd of tweehonderdvijftigduizend gulden was

Verdachte: ja

[Grootaandeelhouder]: heb ik gewoon aan een rekening geboekt in Luxemburg

Verdachte: ja, goed, maar goed... we moet...we moeten toch een paar dingen ehh...ook rechttrekken want die aandelenportefeuille die zit er ook niet goed in, dus die gaat er in onze cijfers gaat die wel goed in ... maar goed dat hebben we bewust gedaan... ehh... en ja, al die dingen moeten we dus meenemen. Dus ik wil eigenlijk gewoon vrij snel... een totaal beeld neerleggen op basis van 2002 dan leven we iets meer in de actualiteit dan dat we nu nog over 2001 moeten praten.

(...)"

- Tussen 23 april 2003 en 28 april 2003 vindt een telefoongesprek plaats tussen verdachte en de grootaandeelhouder(3)

"(...)

[Grootaandeelhouder] vraagt of de loonbelasting van Anita nog door ABAB gebeurt of door een medewerker van verdachte. Verdachte zegt dat de [grootaandeelhouder] de spullen voor 2002 moet verzamelen voor de inkomstenbelasting en de jaarrekening.

(...)"

- Tussen 23 april 2003 en 28 april 2003 vindt er een telefoongesprek plaats tussen verdachte en de grootaandeelhouder(4)

"(...)

[De grootaandeelhouder] zegt op weg te zijn naar ABAB en of verdachte nog contact heeft gehad met hen. Verdachte heeft geen contact meer gehad. Maar [betrokkene 2] heeft nog contact gehad met [betrokkene 14]. Verdachte heeft morgen om 14.00 uur een afspraak met de fiscus. [De grootaandeelhouder] zit om die tijd bij [voornaam H]. [De grootaandeelhouder] zegt dat hij bij ABAB, LB en OB wil aangeven. Verdachte zegt, dat hij samen met [betrokkene 2], de gegevens van 2002 zal doorspreken, ook de salarisadministratie die nog bij ABAB loopt om die naar [verdachte] over te zetten en dat zij dan 2002 in elkaar breien. Verdachte denkt dat ABAB het laatste kwartaal van 2002 nog doet.

(...)"

- Op 13 juni 2003 heeft verdachte een bespreking met de echtgenote van de grootaandeelhouder samen met [betrokkene 2], werknemer in dienstbetrekking werkzaam bij Kantoor [naam verdachte] accountants. Hiertoe heeft verdachte 2,50 uur geboekt als aan het dossier bestede uren.(5)

- [betrokkene 2] heeft de hiervoor genoemde bespreking van 13 juni 2003 met de echtgenote van de grootaandeelhouder en verdachte als volgt in zijn urenstaat omschreven:

"Bespreking met mevr. [S] inzake jaarwerk 2002 en SB"

RW heeft hiertoe 3 uren geboekt als bestede uren aan het dossier.(6)

- Bij brief van 7 juli 2003 afkomstig van [betrokkene 2], nodigt [betrokkene 2] de grootaandeelhouder en diens echtgenote uit voor een bespreking waarbij onder meer de concept jaarcijfers 2002 en de concept aangiften 2002 worden besproken. Voor het maken van een afspraak wordt in de brief als contactpersoon [betrokkene 2] en verdachte genoemd.(7)

- Op 28 januari 2004 zendt [betrokkene 2] een e-mail aan verdachte met de mededeling dat er een afspraak zal worden gepland betreffende het jaarwerk 2002. Uit de door verdachte handgeschreven reactie op die e-mail volgt(8):

"(...)

Ik heb met [voornaam S] afgesproken dat hij met jou een afspraak plant. Hij wil nog info omtrent oude verwerking door ABAB van vervangingsreserve (inventaris + pand). Ik kom er in het tweede gedeelte van de bespreking bij.

(...)"

- Bij brief van 23 juni 2004 wordt de aangifte vennootschapsbelasting 2002 ten name van de bv aangeboden door [betrokkene 4], vennoot van het [belastingadvieskantoor van verdachte], aan de directie van de bv met het verzoek tot ondertekening en doorzending aan de Belastingdienst.(9)

- Op of omstreeks 23 juni 2004 wordt de aangifte vennootschapsbelasting 2002 ten name van de bv blijkens het stempel van binnenkomst op of omstreeks 1 juli 2004 ingediend bij de Belastingdienst/Oost-Brabant/kantoor Eindhoven. De aangifte vennootschapsbelasting 2002 is onder vermelding van het beconnummer van [belastingadvieskantoor van verdachte] (beconnummer [...]) ingediend (bijlage D-5, pagina's 200201-200214)

- Het bij de aangifte vennootschapsbelasting 2002 gevoegde jaarrapport 2002 van de bv is opgemaakt door [naam verdachte] accountants (bijlage D-5, pagina's 200215-200251).

- De aangifte vennootschapsbelasting 2002 is ondertekend door de grootaandeelhouder (bijlage D-5, pagina 200201 en de verklaring van de grootaandeelhouder, V5-H-03, pagina 000218 e.v.).

- In de aangifte vennootschapsbelasting 2002 is onder vraag 1f, als vermogensverschil negatief € 429.885 aangegeven (bijlage D-5, pagina 200202).

- Voorts is in de aangifte vennootschapsbelasting 2002 onder vraag 1g, als niet aftrekbare bedragen algemeen nihil opgegeven (bijlage D-5, pagina 200202).

- Tevens is in de aangifte vennootschapsbelasting 2002 onder vraag 1h, als saldo fiscale winst negatief € 429.885 opgegeven (bijlage D-5, pagina 200202).

- In de aangifte vennootschapsbelasting 2002 is onder vraag 12a, als belastbare winst negatief € 48.993 aangegeven (bijlage D-5, pagina 200204).

- In de aangifte vennootschapsbelasting 2002 is opgenomen dat de bij de aangifte gevoegde opgaafformulier de volgende vragen als volgt zijn ingevuld:

o Vraag 8 "effecten" tegen een boekwaarde begin 2002 van € 321.923 en een boekwaarde eind 2002 van € 287.841 (bijlage D-5, pagina 200207);

o Vraag 19k 'waarderingsvermindering van effecten' per 31 december 2002

€ 103.569 (bijlage D-5, pagina 200210).

- In de bij de aangifte vennootschapsbelasting 2002 gevoegde jaarrekening is opgenomen dat de waardemutatie van de effecten Fundamentum negatief € 103.569 bedraagt (bijlage D-5, pagina 200234).

- In deze jaarrekening is opgenomen dat in 2002 voor alle vorderingen van de bv op de grootaandeelhouder een voorziening wegens een gebrek aan zekerheden is gevormd van 50%.

Verklaringen verdachte

De verdachte heeft op 28 oktober 2005 ten overstaan de van de opsporingsambtenaren [belastingambtenaar 4] en [belastingambtenaar 6] de navolgende verklaring afgelegd (bijlage V2-S-02, pagina's 000205-000208) voor zover hier van belang:

"(...)

Ik weet niet meer precies wanneer het is geweest maar op een gegeven moment komt [S] naar mij toe met de vraag wil je eens naar mijn fiscale positie kijken. (...) Het advies bestond uit het aangeven van manieren om zijn slechte financiële positie te verbeteren, uit gedachte spinsels van mij die hij over nam en ook nog uit ondersteunende acties. (...) Ik heb in verschillende gesprekken met [voornaam S] hem een aantal ideetjes aan de hand gedaan waarvan [voornaam S] er een paar heeft overgenomen . (...) [voornaam S] zat in de financiële problemen zoals ik al verklaard heb. Hij had in 2001 en 2002 een verlies geleden op zijn effectenportefeuille. Met dat verlies kun je in de inkomstenbelasting niets doen. Verder had hij een zeer hoge rekening-courantschuld aan [...] Beheer B.V. Met die hoger schuld liep je het risico dat de fiscus een dividenduitkering zou stellen ter hoogte van de rekening-courantstand. Verder zat in de B.V. een vervangingsreserve in verband met onroerend goed dat verkocht was. Die viel in principe in 2004 vrij en er zaten geen financiële middelen in de B.V. om nieuw onroerende goed aan te kopen. Dat zou betekenen dat de latente fiscale vennootschapsbelastingclaim uiterlijk in 2004 afgerekend zou moeten worden. Ook daarvoor zaten geen financiële middelen in [...] Beheer B.V. Samen met [S] heb ik in de periode dat de taps gelopen hebben in 2003, gezocht naar mogelijkheden om [S] en zijn vrouw uit de financiële malaise te halen. We hebben daar herhaaldelijk telefonisch contact over gehad zoals u vermoedelijk uit de opgenomen telefoongesprekken kunt horen en hebben ergens begin 2003, toen de verliezen op de effectenportefeuille bekend waren, er voor gekozen om de privé-beleggingsverliezen over 2001 en 2002 af te wentelen op [...] Beheer B.V. Wij hadden het volgende besproken. In 2003 zouden we met terugwerkende kracht naar 2001 de aandelen van de portefeuille, een positief vermogensbestanddeel, verkopen aan de B.V. Hierdoor zou de rekening-courantschuld behoorlijk worden teruggebracht. In 2003 zouden we met terugwerkende kracht naar 2002 de negatieve optieverplichtingen inbrengen waardoor de vervangingsreserve kon vrijvallen zonder af te rekenen met de fiscus. De jaarrekening en aangifte vennootschapsbelasting 2001 zouden gedaan worden door de toenmalige adviseur van [...] Beheer B.V., te weten ABAB Accountants te Veldhoven. Wij hebben toen afgesproken met de vermogensbeheerder van [S], Fundamentum van [vermogensbeheerder] te Luxemburg, dat van de totale portefeuille alléén de aandelen werden verstrekt aan ABAB Accountants en niet de optieverplichtingen. ABAB Accountants heeft vervolgens de aandelen ingebracht in [...] Beheer B.V. en verlies op die aandelen over 2001 in de jaarrekening en de aangifte vennootschapsbelasting 2001 verwerkt. Zoals wij bedoeld hadden. Ik merk op dat wij geprobeerd hebben om ABAB ontwetend te houden over ons plan en ABAB heeft ook zo gehandeld (...) Hoe dan ook, het privé-beleggingsverlies werd op deze wijze afgewenteld op [...] Beheer B.V. (...) Het afwentelen van verliezen, op deze wijze zoals door mij omgeschreven, moet fiscaal als een niet-aftrekbaar verlies, worden beschouwd. Dat is niet gebeurd in de aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002. Die aangiften zijn derhalve onjuist ingediend. (...) (Verbalisanten: in de aangifte vennootschapsbelasting 2001 ten name van [...] Beheer B.V. (bijlager D-04) is in de rubriek Waarderingsverminderingen van effecten een verlies opgenomen ten bedrage van € 4.477,-. Heeft dit verlies betrekking op de privé-effectenportefeuille van [S]?) Ik neem aan van wel (...)"

Verklaringen grootaandeelhouder

De grootaandeelhouder heeft op 13 februari 2006 de volgende verklaring afgelegd (bijlage V4-S-02, pagina's 000218-000224), voor zover hier van belang:

"(...)

(Verbalisanten: Op welk moment is besloten deze portefeuille in de BV in te brengen?) Dat is besloten in 2003, vlak voor het opmaken van de jaarstukken van [...] Beheer BV over 2001. (Verbalisanten: In welk boekjaar is deze portefeuille ingebracht?) Dat is in 2001 (...). (Verbalisanten: Wat is de reden geweest om deze portefeuille in de BV in te brengen?) (...) De reden dat de portefeuille is ingebracht is dat er nog een positieve waarde in de portefeuille zat. Ik had geld geleend van de BV om die portefeuille aan te schaffen. Ik heb in het eerste jaar ook netjes afgelost op deze schuld aan de BV (...). (Verbalisanten: Wat is de reden om deze portefeuille per boekjaar 2001 in de BV in te brengen?) Kantoor [achternaam verdachte] heeft mij gezegd dat het beter was om de aandelen in de BV in te brengen. Ik had altijd contact met [verdachte], maar [kantoorgenoot van verdachte] en [betrokkene 15] en [betrokkene 2] zijn er ook bij betrokken geweest. Dat was om een belastingvoordeel te creëren. Er was namelijk een verlies op de aandelen en obligaties gelden. Ik wist dat er een verlies was geleden op mijn aandelenpakket in 2001 en 2002. (Verbalisanten: Heeft u in privé financiële voordelen gehad bij het inbrengen van dit pakket in de BV?) Ja, dat voordeel was gelegen in het minder betalen van belasting doordat de belastbare winst van de BV is verlaagd. (Verbalisanten: zijn in privé geleden vermogensverliezen aftrekbaar voor de inkomstenbelasting?) Nee, dat is niet aftrekbaar. (Verbalisanten: Zijn zakelijk, althans door de BV, geleden vermogensverliezen aftrekbaar voor de vennootschapsbelasting?) Ja, die zijn aftrekbaar. Ik had die wetenschap ook in 2003, op het moment van inbreng van de effectenportefeuille ook. (...)"

Verbalisanten houden de grootaandeelhouder de verklaring van verdachte van 28 oktober 2005 voor, zoals hiervoor door het hof onder "verklaring van verdachte" is weergeven.

"(Verbalisanten: Wat is hierop uw reactie?) Dit heeft allemaal plaatsgevonden. U moet weten dat ik bewust de privé-verliezen op de effectenportefeuille in 2001 en 2002 op de BV heb afgewenteld. (...) Ik wist wel dat ik een groot risico liep met het zakelijk verwerken van deze verliezen. Dus dat de inspecteur het er niet mee eens zou zijn, want de verliezen zijn ten slotte in privé geleden en kunnen niet zomaar zakelijk worden verwerkt. [verdachte] heeft mij gezegd dat het zakelijk nemen van het verlies fiscaal niet kon, maar dat we er mee weg zouden kunnen komen als we het op een bepaalde manier zouden doen. Dat was een stapsgewijze inbreng waarbij eerst de aandelen, obligaties en liquiditeiten zouden worden ingebracht en een jaar daarna of nog later, de negatieve optieposities. (...) De eerste stap, het inbrengen van die aandelen, is in 2003 gebeurd over het boekjaar 2001. (...) Ik wil overigens niet dat [verdachte] er alleen voor moet opdraaien. Hij heeft wel de constructie bedacht, maar ik heb er voor getekend. (...) (Verbalisanten: Zijn de aangiften vennootschapsbelasting gebruikt om de financiële schade wegens uw in privé geleden vermogensverliezen te beperken?) Ja (...)."

Verweren van verdachte

Verdachte heeft in hoger beroep, zakelijk weergeven, de volgende tot vrijspraak strekkende bewijsverweren aangevoerd, inhoudende dat:

- de aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002 niet hebben geleid tot een onjuiste aangifte die er toe zou hebben gestrekt dat een te lage belastbare winst is aangegeven. In de fiscale winstberekening is terecht rekening gehouden met de waardemutaties van de aandelen, nu deze als onderpand fungeerden voor de vordering van de bv en de door verdachte voorgestane handelwijze niet in strijd met het goedkoopmansgebruik. Ter onderbouwing van zijn stelling verwijst verdachte naar de door hem overgelegde rapporten van mr. Van Brunschot (het door de verdediging onder productie C.10 overgelegde stuk), prof.dr. Cornelisse (het door de verdediging onder productie I overgelegde stuk), drs. [kantoorgenoot van verdachte] (het door de verdediging onder productie H overgelegde stuk) en een brief van mr [betrokkene 16] (het door de verdediging onder productie F overgelegde stuk). Uit de door verdachte overgelegde rapporten volgt, aldus de verdachte, dat te dezen in elk geval sprake is van een pleitbaar standpunt;

- er geen sprake is van opzet daar verdachte er geen weet van had dat er in de jaren 2001 en 2002 verliezen waren geleden op de aandelen. Bovendien waren de intenties van verdachte juist gericht op het voorkomen van grote fiscale problemen;

- er geen sprake is van medeplegen daar verdachte met de feitelijke uitvoering ter zake van de verwerking van de aandelentransactie in de aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002 feitelijk niets van doen had en dat zijn bemoeienis ter zake niet verder is gegaan dan het doen van een suggestie;

- de in de aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002 verwerkte aandelentransactie is gebaseerd op een pleitbaar standpunt.

Oordeel van het Hof

Onjuiste aangiften

Het hof stelt allereerst vast dat noch op grond van het dossier noch op grond van het verhandelde ter terechtzitting in hoger beroep is gebleken dat de bv, anders dan als pandhouder, op 1 januari en 31 december 2001 rechthebbende was van de door de grootaandeelhouder in privé gekochte effectenportefeuille bestaande uit aandelen en optieposities. Van een uitwinning van het pandrecht ultimo 2000, welke op grond van de pandakte de dato 27 juni 2000 op de aandelen behorende tot de effectenportefeuille ten gunste van de bv was gevestigd, is het hof evenmin gebleken. Het hof leidt uit de hiervoor onder "feiten en omstandigheden" genoemde bewijsmiddelen alsmede uit de hiervoor genoemde verklaringen van verdachte en van de grootaandeelhouder af dat, nadat de grootaandeelhouder verdachte in september 2002 om fiscale bijstand had verzocht, het verdachte was die begin 2003 met het plan kwam om de door de grootaandeelhouder in privé geleden beleggingsverliezen over de jaren 2001 en 2002 met terugwerkende kracht af te wentelen op de bv. Om dit te realiseren heeft verdachte begin 2003 aan de grootaandeelhouder het voorstel gedaan de tot het privé-vermogen van de grootaandeelhouder behorende aandelen met terugwerkende kracht te verkopen aan de bv en de aandelen op de balans van de bv voor het jaar 2001 te waarderen tegen de waarde per respectievelijk 1 januari en 31 december 2001. In 2002 bestond, aldus het door verdachte voorgestane plan, het voornemen om vervolgens de niet eerder ingebrachte en zwaar negatieve optieposities, welke onderdeel uitmaakten van de effectenportefeuille, in te brengen in de bv om aldus alle door de grootaandeelhouder in privé geleden beleggingsverliezen van de jaren 2001 en 2002 op de bv af te wentelen.

Aan het door verdachte voorgestane plan is uitwerking gegeven in de aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002. In de aangifte vennootschapsbelasting 2001 is ervan uitgegaan, dat op 1 januari 2001 het economische eigendom van de aandelen is overgedragen door de grootaandeelhouder aan zijn bv. Het hof leidt dit af uit de volgende omstandigheden:

- de activering van de aandelen in de aangifte vennootschapsbelasting 2001;

- het boeken van een aflossing van de rekening-courantschuld van de grootaandeelhouder aan de bv ter grootte van de waarde van de geactiveerde aandelen per 1 januari 2001;

- de waardedaling van de aandelen als verlies ten laste van de winst van de bv brengen;

- de rente over de rekening-courantschuld van de grootaandeelhouder aan de bv berekenen over de hoofdsom verminderd met de aflossing, en;

- het verdwijnen van de aandelen uit de aangifte inkomstenbelasting 2001 ten name van de grootaandeelhouder (aangifte IB/PVV 2001, aangifteblad 5, bijlage D-6, pagina 200262 en getuigenverklaring van mw. [betrokkene 17] op 15 december 2006, proces-verbaal van verhoor van de rechter-commissaris d.d. 15-12-2006: "De raadman vraagt of de overdracht van de effectenportefeuille betrekking had op de toestand per 1 januari 2001? Ja. (...) De raadsman laat mij bladzijde 200262 zien. De aangifte inkomstenbelasting 2001 en wijst mij erop dat per 1 januari bij aandelen/obligaties € 326.400 staat en vraagt of dat diezelfde aandelen zijn die aan de BV waren overgedragen? Ja. De raadsman vraagt hoe het dan kan dat in de aangifte inkomstenbelasting toch nog de effectenportefeuille staat? Omdat dat in de aangifte de stand per 1 januari om 00.00 is vermeld. De raadsman vraagt of dit strookt met de overdracht? Ja, ik zie daar niks geks in. Het sluit aan bij de aangifte 2000.")

In de aangifte vennootschapsbelasting 2002 is de in de aangifte vennootschapsbelasting 2001 ingezette lijn voortgezet. Het hof leidt dit af uit de volgende omstandigheden:

- de activering van de aandelen in de aangifte vennootschapsbelasting 2002;

- de waardedaling van de aandelen als verlies ten laste van de winst van de bv brengen

- naast de waardedaling van de aandelen ook nog een voorziening ten laste van de winst te brengen wegens een gebrek aan zekerheden voor de vorderingen op de grootaandeelhouder op te voeren van 50% en

- de rente over de rekening-courantschuld van de grootaandeelhouder aan de bv berekenen over de hoofdsom na aflossing.

Het hof stelt vast dat noch uit het dossier noch uit het verhandelde ter zitting in hoger beroep is gebleken dat de in de aangifte vennootschapsbelasting 2001 gepresenteerde aandelentransactie in werkelijkheid heeft plaatsgevonden. De boeking van de aandelen als activum door de bv in het jaar 2001 is derhalve ten onrechte geschiedt. Ook de boeking van de aflossing op de rekening-courantschuld van de grootaandeelhouder aan zijn bv ter grootte van de waarde van de aandelen was niet mogelijk, omdat er op 1 januari 2001 geen aflossing heeft plaatsgevonden. De bv presenteert door deze twee niet op feiten gestoelde boekingen, een verlies op niet tot haar vermogen behorende aandelen. Daarnaast wordt een lagere rente bij de rekening-courantschuld van de grootaandeelhouder opgeboekt. Het hof concludeert dat uit het door verdachte voorgestane plan voortvloeit dat onjuiste aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002 zouden worden gedaan en ook feitelijk zijn gedaan, in die zin dat ter zake van de aangifte vennootschapsbelasting 2001 op pagina 2 onder 1h als saldo fiscale winst negatief € 40.191 en op pagina 4 onder 1a, aan belastbare winst negatief € 36.642 is opgegeven, terwijl die bedragen onjuist waren en dat voorts op het tot dit aangiftebiljet behorende opgaafformulier op pagina 2 onder 5f, als overige financiële vaste activa, een bedrag groot € 753.189 en op pagina 5 onder 15o, als waarderingsvermeerderingen van effecten, een bedrag groot negatief € 4.477 is opgegeven, terwijl die bedragen eveneens onjuist waren. Ter zake van de aangifte vennootschapsbelasting 2002 op pagina 2 onder 1h, als saldo fiscale winst, negatief

€ 429.885 en pagina 4 onder 12a aan belastbare winst negatief € 48.993 is opgegeven, terwijl die bedragen onjuist waren en dat voorts op het tot dit aangiftebiljet behorende opgaafformulier op pagina 6 onder 19k, als waarderingsverminderingen van effecten, een bedrag groot € 103.569 is opgegeven, terwijl dit bedrag eveneens onjuist was.

Pleitbaar standpunt

Verdachte heeft als verweer aangevoerd dat er sprake zou zijn van een pleitbaar standpunt nu de bv overeenkomstig het goedkoopmansgebruik met de in de aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002 gevolgde handelwijze in feite een afwaardering van de rekening-courantvordering op haar grootaandeelhouder heeft laten plaatsvinden en dat hiermee slechts de slechte vermogenspositie van de grootaandeelhouder tot uitdrukking werd gebracht en dat die handelwijze op zakelijke overwegingen is gestoeld. Ter onderbouwing van zijn verweer verwijst verdachte op de door hem ingebrachte deskundigenrapporten van Van Brunschot en Cornelisse.

Dat de bv een vordering op haar grootaandeelhouder had en dat het de bv - binnen de grenzen van goedkoopmansgebruik - vrij staat die vordering af te waarderen zodra het risico van oninbaarheid zich aandient en dat de bv derhalve eveneens een verlies zou hebben geleden indien zij de vordering zou hebben afgewaardeerd tot de waarde van de aandelen, brengt naar het oordeel van het hof geen pleitbaar standpunt met zich. Het hof heeft vastgesteld dat het plan van verdachte er op gericht was de privé-beleggingsverliezen van de grootaandeelhouder ten laste van de bv te brengen. Dergelijke verliezen kunnen op geen enkele wijze met terugwerkende kracht ten laste van het ondernemingsvermogen van de bv worden gebracht en het staat de bv ter zake van dergelijke door de grootaandeelhouder in privé geleden verliezen niet vrij die tot de hare te rekenen.

De door de verdediging ingebrachte deskundigenrapporten vormen naar het hof geen onderbouwing voor een pleitbaar standpunt. Van Brunschot gaat in zijn opinie uit van de veronderstelling dat de aandelen eerst in het jaar 2003 door de grootaandeelhouder aan de bv zijn verkocht en bouwt hierop voort door in zijn opinie in te gaan op de vraag of de voor de in de jaren 2001 en 2002 bestaande rekening-courantvordering van de bv op de grootaandeelhouder een afwaardering mag plaatsvinden. De opinie van Van Brunschot ziet echter niet op de in de aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002 van de bv verwerkte verkoop van de aandelen met terugwerkende kracht aan de bv en de daarmee door de bv in verband gebrachte aflossing van de rekening-courantvordering. Het door de verdediging ingebrachte rapport van Cornelisse spitst zich eveneens enkel toe op de vraag op of de rekening-courantvordering mag worden afgewaardeerd en gaat hiermee eveneens voorbij aan het feit dat in de aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002 ervan is uitgegaan dat er sprake zou zijn van een aflossing van de rekening-courantschuld door middel van een met terugwerkende kracht geboekte aandelentransactie.

Dat aan de hand van de onjuiste aangiften mogelijkerwijze toch een juiste aanslag tot stand zou zijn gekomen, omdat de bv de mogelijkheid had om de rekening-courantvordering op de grootaandeelhouder af te waarderen zodat per saldo het belastbaar bedrag wellicht juist kon zijn aangegeven (verdachte doet hierbij als het ware een beroep op interne compensatie), leidt evenmin tot een pleitbaar standpunt. Immers brengt het door de verdediging aangevoerde verweer naar het oordeel van het hof niet mee, dat daarmee kan worden gezegd dat het doen van de onjuiste aangiften niet de strekking had dat te weinig belasting zou worden geheven. Voor de beantwoording van de vraag of de gestelde gedraging ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven - in dit geval het doen van onjuiste aangifte door middel van het met terugwerkende kracht inbrengen van de aandelen in de bv - is beslissend of de gedraging naar haar aard en in het algemeen geschikt was om teweeg te brengen dat onvoldoende belasting wordt geheven (vergelijk HR 26-06-2001, LJN ZD2493: "indien door die gedraging de te geringe heffing naar redelijke, uit objectieve omstandigheden af te leiden, verwachting waarschijnlijk is. Daarbij is met "objectieve omstandigheden" gedoeld op een "van buitenaf" waarneembare eigenschap van de gestelde gedraging".). Het met terugwerkende kracht inbrengen van de economische eigendom van de aandelen brengt naar haar aard en in het algemeen mee, dat alle vruchten en lasten van die aandelen met terugwerkende kracht worden afgewenteld op de bv, terwijl die vruchten en lasten niet tot het ondernemingsvermogen van de bv behoren. Uit de aard van die handelwijze vloeit voort dat er een aanmerkelijke kans bestaat dat ten onrechte de opbrengsten van die aandelen aan de bv worden toebedeeld doch ook de aanmerkelijke kans dat ten onrechte de verliezen van die aandelen worden afgewenteld op de bv en dat daardoor de gerede mogelijkheid bestond dat er een te lage winst zou worden aangegeven. Naar het oordeel van het hof brengt de aard van de genoemde handelwijze mee dat verdachte ernstig rekening had moeten houden met de aanmerkelijke kans dat er zich over de jaren 2001 en 2002 verliezen zouden voordoen, dat die verliezen ten laste van de winst van de bv zouden worden gebracht en dat als gevolg daarvan te weinig belasting zou worden geheven. De aard van die handelwijze verandert niet doordat de winst van de bv mogelijkerwijs op andere wijze, welke overigens niet in de aangifte vennootschapsbelasting 2001 tot uitdrukking is gebracht, tot een lager belastbaar bedrag zou hebben geleid. De redenering van de raadsman en de deskundigen is voor de aangifte vennootschapsbelasting 2002 ook om een andere reden niet valide. In dat jaar heeft reeds een afwaardering (i.c. een vorming van een voorziening) van de vordering plaatsgevonden van 50%. Ervan uitgaande dat hiermee een juiste inschatting is gemaakt van het risico van oninbaarheid, bestaat er voor dat jaar geen ruimte meer voor een verdere afwaardering. Dit klemt te meer, omdat verdachte heeft nagelaten de in zijn ogen slechte vermogenspositie van [S] in de betreffende jaren met cijfers te onderbouwen.

Opzet

Het hof verwerpt het verweer van verdachte dat er geen sprake zou zijn van opzet nu verdachte geen weet had van de in de jaren 2001 en 2002 geleden verliezen op de aandelen. Uit voornoemde "feiten en omstandigheden" leidt het hof af dat verdachte degene was die het plan heeft aangedragen om de privé-beleggingsverliezen af te wentelen op de bv, dat hij actief betrokken was bij het aandragen van de benodigde gegevens dan wel doen verschaffen van die gegevens aan degene die de aangifte zou opmaken en dat verdachte, door zich niet te vergewissen van de exacte waardestatus van de aandelen terwijl verdachte wel de mogelijkheid had om over de betreffende gegevens te beschikken en daarover ook beschikte, daarmee willens en wetens heeft blootgesteld aan de aanmerkelijk kans dat zich een verlies over het jaar 2001 en 2002 zou voordoen en dat verdachte dit risico - gelet op de strekking van het plan - bewust heeft aanvaard.

Het verweer van verdachte dat er geen sprake is van opzet nu het door verdachte voorgestane plan in belangrijke mate gericht was op het verminderen van de vordering van de bv op de grootaandeelhouder wordt eveneens door het hof verworpen. Het hof heeft reeds vastgesteld dat het door verdachte voorgestane plan bestond uit het met terugwerkende kracht op de bv afwentelen van de verliezen op de privé-beleggingen. Uit hiervoor genoemde "feiten en omstandigheden in het bijzonder betreffende 2001" volgt eveneens dat aan dit plan consistent uitvoering is gegeven door de wijze waarop de aandelentransactie met terugwerkende kracht is verwerkt in de aangiften. Aan het voornemen om tevens de zwaar negatieve optieposities in te brengen in de bv is aanvankelijk eveneens uitvoering gegeven. Het hof leidt dit af uit de volgende omstandigheden:

- Een besprekingsverslag de dato 13 september 2005 inzake de aangifte inkomstenbelasting 2004 en het jaarwerk 2004 van de bv.(10) Daarin staat vermeld voor zover hier van belang:

"Bespreking ib 2004 en jaarwerk 2004 [...] Beheer BV

d.d. 13 september 2005

Aanwezig:

- [S]

- [Verdachte]

- [betrokkene 2]

- [betrokkene 15] (deels)

(...)

Opties

In het verleden zijn ten onrechte de opties niet zakelijk verantwoord

in 2004 alsnog verwerkt derhalve verlies van € 445.000.

(...)"

- De grootaandeelhouder heeft op 13 februari 2006 de volgende verklaring afgelegd (bijlage V4-S-02, pagina's 000218-000224 weergegeven verklaring) voor zover hier van belang:

"(...)

Rond de datum van uw actie in dit strafrechtelijk onderzoek, eind oktober 2005 had Kantoor [achternaam verdachte] de jaarrekening over het jaar 2004 van [...] Beheer BV in concept klaar. In dit concept, waar ik de beschikking over heb, zijn de in mijn effectenportefeuille opgenomen negatieve optieposities opgenomen. Dus die zijn in het boekjaar 2004 ingebracht in mijn BV, althans in concept. Nadat uw actie is geweest eind oktober 2005, ben ik benaderd door iemand van Kantoor [achternaam verdachte met de mededeling "We hebben geluk". Hij heeft mij uitgelegd dat de aangifte 2004 van [...] Beheer BV nog niet was ingediend en dat er een tweede conceptjaarrekening 2004 is geproduceerd door Kantoor [achternaam verdachte], waarin de optieposities niet als zakelijk zijn opgenomen. (...) Wat er is gebeurd is op initiatief van [verdachte], maar ik ben er wel in meegegaan. De reden dat de portefeuille is ingebracht is dat er nog een positieve waarde in de portefeuille zat. Ik had geld geleend van de BV om die portefeuille aan te schaffen. Ik heb in het eerste jaar ook netjes afgelost op deze schuld aan de BV (...)."

Uit voornoemde feiten en omstandigheden kan het hof niet anders concluderen dat aan het door verdachte voorgestane plan consistent uitvoering is gegeven en dat daarmee het verweer van verdachte dat ten deze geen sprake zou zijn van opzet moet worden verworpen.

Medeplegen

Het door verdachte voorgestane plan is met de grootaandeelhouder en diens toenmalige adviseur, ABAB, besproken. Het hof stelt vast dat verdachtes betrokkenheid bij de indiening van de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2001 ten name van de bv niet is gebleven tot het enkel aandragen van suggesties. Uit de voornoemde "feiten en omstandigheden in het bijzonder betreffende 2001" volgt dat verdachte actief uitwerking heeft gegeven aan het door hem bedachte plan door de benodigde gegevens aan ABAB te verschaffen dan wel te doen verschaffen en dat als gevolg van die actieve bijdrage de aangifte vennootschapsbelasting 2001 ten name van de bv door ABAB overeenkomstig het door verdachte opgezette plan is opgemaakt, door de grootaandeelhouder namens de bv is ondertekend en als zodanig is ingediend bij de Belastingdienst.

Uit de hiervoor genoemde "feiten en omstandigheden in het bijzonder betreffende het jaar 2002" stelt het hof vast dat verdachte ook betrokken is geweest bij de aangifte vennootschapsbelasting 2002 ten name van de bv, alleen dan meer op afstand. Het hof stelt vast dat verdachte meerdere malen, al dan niet met een medewerker in dienstbetrekking werkzaam bij de accountancytak van het kantoor, zij het telefonisch zij het ten kantore van verdachte overleg heeft gevoerd met de grootaandeelhouder dan wel diens echtgenote over het jaarwerk 2002 en de daaruit voortvloeiende aangifte. De aangifte voor het jaar 2002 is overeenkomstig het plan van verdachte opgemaakt onder vermelding van het beconnummer van diens kantoor. Met dien verstande dat aan het oorspronkelijke voorstel om tevens de zwaar negatieve optieposities in het jaar 2002 in de bv in te brengen geen uitvoering is gegeven. De aangifte is vervolgens door de belastingadviestak van het kantoor aan de grootaandeelhouder ter ondertekening aangeboden, door de grootaandeelhouder ondertekend en als zodanig ingediend bij de Belastingdienst.

Gelet op bovengenoemde feiten en omstandigheden kan niet anders geconcludeerd worden dan dat verdachte in nauwe en bewuste samenwerking met de grootaandeelhouder onjuiste aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2001 en 2002 ten name van de bv heeft gedaan, terwijl dit feit ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven.

Opzet belastingplichtige

Namens de verdachte is aangevoerd dat [...] Beheer B.V. geen opzet had op het doen van valse aangiften en dat als gevolg daarvan niet tot een bewezenverklaring kan worden gekomen.

Nog afgezien van het feit dat [grootaandeelhouder](directeur-grootaandeelhouder van de B.V) heeft verklaard dat hij bewust privé-verliezen op zijn effectenportefeuille in 2001 en 2002 op de B.V. heeft afgewenteld (bijlage V4-S-02, pagina 000218 e.v.), geldt dat voor een bewezenverklaring van het onder 1 primair tenlastegelegde vastgesteld moet worden dat de verdachte opzet had op het gronddelict en op het medeplegen. Niet hoeft vastgesteld te worden dat de (rechts)personen die met de verdachte hebben deelgenomen eveneens dat opzet hadden.

Bewijsoverweging feit 3

Aangifte inkomstenbelasting 2002 en 2003

Verdachte heeft voor [H] aangifte in de inkomstenbelasting gedaan over de jaren 2002 en 2003 (hierna: aangifte IB 2002 en aangifte IB 2003). Over het jaar 2002 is aangifte gedaan als buitenlandse belastingplichtige en is enkel de onroerende zaak aan [adres] in Zelhem aangegeven (bijlage D-13, pagina 200288 e.v.). In de aangifte over het jaar 2003 wordt over de periode 1 januari 2003 tot en met 26 augustus 2003 aangifte gedaan als buitenlandse belastingplichtige (bijlage D-14, pagina 200294 e.v.), waarbij de inkomsten zijn aangegeven uit de dienstbetrekking bij PSV, de terbeschikkingstellingsregeling en de onroerende zaken in Zelhem en de [adres] te Doetinchem.

In de aangifte IB 2002 van [H] heeft verdachte de vraag "Woonde u heel 2002 buiten Nederland?" bevestigend beantwoord. In de aangifte IB 2003 heeft hij de vraag "Woonde u in 2003 buiten Nederland?" bevestigend beantwoord. Door deze wijze van beantwoorden, komen in het aangiftebiljet nog enkel vragen aan de orde die gelden voor buitenlandse belastingplichtigen. Zo wordt in vraag 1c van het aangiftebiljet IB 2002 de vraag gesteld:

"Als buitenlandse belastingplichtige kunt u in bepaalde situaties kiezen om voor de belasting behandeld te worden als binnenlandse belastingplichtige. (...) Kiest u voor 2002 voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige".

Het gevolg van deze wijze van invullen van de aangifte is dat [H] zijn zogenoemde wereldinkomen niet heeft vermeld in de Nederlandse aangifte IB.

Onjuiste aangiften

Beide aangiften zijn onjuist, omdat [H] vanaf zijn terugkeer uit Korea op 7 juli 2002 als binnenlands belastingplichtige in Nederland aangemerkt moet worden. Vermelding van de binnenlandse belastingplicht van [H] in de periode van 7 juli 2002 tot en met 26 augustus 2003 is in de aangiften achterwege gebleven, zodat onjuiste aangiften zijn gedaan.

Voordat nader wordt ingegaan op het oordeel van het hof dat [H] als binnenlandse belastingplichtige aangemerkt moet worden, behandelt het hof eerst de verweren van de raadsman dat verdachte geen aangifte IB 2002 of IB 2003 heeft ingediend voor [H], dan wel dat verdachte de aangifte op een juiste, althans verdedigbare wijze heeft ingevuld.

Doen van aangifte

De raadsman voert het verweer, dat geen aangifte is gedaan, omdat de vitale bijlagen bij het biljet ontbreken, dan wel dat [H] voor het jaar 2002 om uitreiking van een M-biljet had moeten verzoeken. Dit verweer verwerpt het hof, nu de ingediende aangiftebiljetten de aangiften zijn welke verdachte wenste in te dienen, namelijk aangiften waarin [H] als buitenlandse belastingplichtige werd aangemerkt. Hiermee heeft hij voldaan aan zijn aangifteplicht.

Pleitbaar standpunt wijze van invullen aangifte

Standpunt verdachte

De verdachte verdedigt zijn keuze om op deze wijze de aangifte in te vullen, zo begrijpt het hof, dat hij bij de invulling is uitgegaan van het belastingverdrag Nederland-België van 19 oktober 1970 (Trb. 1970, 192) voor het belastingjaar 2002 en het belastingverdrag Nederland-België van 5 juni 2001 (Trb. 2003, 2) voor het belastingjaar 2003 (hierna tezamen: het Verdrag). In de opinie van verdachte merkte het Verdrag [H] als inwoner van België aan, omdat hij binnenlands belastingplichtig was in België en aldaar een duurzaam tehuis had. Daarom was hij geen inwoner van Nederland, dan wel hoeft hij het wereldinkomen niet aan te geven. Dit verweer is op verschillende gronden onjuist.

Periode 7 juli 2002 tot 31 oktober 2002

Op de eerste plaats geldt de redenering van verdachte slechts vanaf 31 oktober 2002, de datum waarop [H] in België aangifte doet als binnenlandse belastingplichtige. Vóór die tijd is hij in België noch in Korea noch elders binnenlands belastingplichtig, zodat in de periode 7 juli 2002 tot 31 oktober 2002 [H] het in de periode te belasten wereldinkomen had moeten aangeven.

Onderscheid binnenlandse en buitenlandse belastingplicht

Vervolgens bepaalt niet het Verdrag maar de nationale wetgeving waar iemand woont. Nadat op basis van de nationale wetgeving is vastgesteld dat een belastingplichtige inwoner is van beide staten, wijst artikel 4 van Pro het Verdrag fictief het inwonerschap van de belastingplichtige toe aan één van de staten. De Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB) kent een duidelijk onderscheid tussen binnenlandse en buitenlandse belastingplichtigen. Artikel 4 van Pro het Verdrag bewerkstelligt niet dat voor de toepassing van de Wet IB een binnenlandse belastingplichtige wijzigt in een buitenlandse belastingplichtige. Hooguit kan gesproken worden van een beperkt binnenlandse belastingplichtige. Desondanks heeft verdachte aangifte gedaan alsof [H] een buitenlandse belastingplichtige is.

Wijze van invullen aangifte IB

De aangifte IB gaat ervan uit dat een binnenlandse belastingplichtige zijn wereldinkomen aangeeft, waarna voor de inkomsten waarvan het Verdrag de heffing aan België toewijst, een voorkoming van dubbele belasting wordt toegepast. Dit volgt uit de wijze waarop het aangiftebiljet is opgezet. Nadat het wereldinkomen is aangegeven zonder toepassing van enig verdrag, kan bij vraag 80 (aangiftebiljet M voor de IB 2003) om een voorkoming van dubbele belasting worden verzocht. Deze vraag 80 is zinledig, als bij de invulling van de aangifte al het Verdrag wordt toegepast en inkomsten niet worden aangegeven. Voor de berekening van een voorkoming van dubbele belasting voor inkomsten waarvoor een progressievoorbehoud geldt, is het wereldinkomen een van de berekeningselementen. Verdachte verstrekt deze inlichtingen door zijn wijze van aangifte doen niet. Een andere vraag die zinledig zou zijn, is vraag 1c van het aangiftebiljet, waarin [H] wordt verzocht of hij als buitenlandse belastingplichtige wil opteren voor binnenlandse belastingplicht. Verdachte weet dat deze vraag niet op de situatie van [H] kan zien nu hij binnenlands belastingplichtig is, maar desondanks wordt in zowel de aangifte 2002 als 2003 deze vraag ontkennend beantwoord.

Ook uit de toelichtingen bij de verschillende biljetten volgt dat voor het resultaat uit overige werkzaamheden, waartoe het merendeel van de inkomsten uit de in Korea en Nederland gesloten contracten vallen, op deze wijze aangifte moet worden gedaan. In de ter terechtzitting van het hof door de raadsman overgelegde toelichting bij het C-biljet voor het jaar 2002, wordt over de invulling van het biljet op dit punt opgemerkt:

"Als u koos voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige

Koos u voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige, ga dan uit van uw werkzaamheden in Nederland én buiten Nederland. Hierbij moet u de inkomsten die door een belastingverdrag zijn toegewezen aan het land waarin u woont ook aangeven. Dat u ook uw buitenlandse inkomsten moet aangeven, betekent niet dat u dubbel belasting moet betalen. Zie de toelichting bij vraag 48.

Als u niet koos voor behandeling al binnenlandse belastingplichtige

Koos u niet voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige, ga dan alleen uit van de werkzaamheden in Nederland. De inkomsten die door een belastingverdrag zijn toegewezen aan het land waarin u woont, moet u ook aangeven. Dat u ook deze inkomsten moet aangeven, betekent niet dat u dubbel belasting moet betalen. Zie de toelichting bij vraag 49."

In de toelichting bij het M-biljet voor het jaar 2004 wordt over de invulling van het biljet opgemerkt:

"Als u voor de buitenlandse periode in 2004 koos voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige

Ga dan uit van uw werkzaamheden in Nederland én het buitenland. Hierbij moet u ook de inkomsten aangeven die door een belastingverdrag zijn toegewezen aan het land waarin u woont. Dat u ook uw buitenlandse inkomsten moet aangeven, betekent niet dat u dubbel belasting moet betalen. Zie de toelichting bij vraag 80 en 81.

Als u voor de buitenlandse periode in 2004 niet koos voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige

Ga dan bij vraag 18 alleen uit van de werkzaamheden in Nederland. U moet ook de inkomsten aangeven die door een belastingverdrag zijn toegewezen aan het land waarin u woont. Dat u ook deze inkomsten moet aangeven, betekent niet dat u dubbel belasting moet betalen. Zie de toelichting bij vraag 82. Bij vraag 17 gaat u uit van uw inkomsten uit Nederland en het buitenland. Dat u ook uw buitenlandse inkomsten moet aangeven, betekent niet dat u dubbel belasting moet betalen. Zie de toelichting bij vraag 80."

Overigens is niet gebleken dat hetgeen voor het jaar 2002 gold, niet eveneens op het jaar 2003 van toepassing zou zijn.

Verdachte had derhalve de inkomsten uit werkzaamheden in Nederland en het buitenland aan moeten geven, omdat [H] een binnenlandse belastingplichtige was.

Standpunten derden

Het vorenstaande wordt ondersteund door advocaat-generaal bij de Hoge Raad Wattel in onderdeel 1.2 van zijn conclusie bij het arrest van de Hoge Raad van 13 januari 2006, nr. 40.417, BNB 2006/218. Aan de andersluidende mening van Daniëls(11) gaat het hof voorbij, omdat deze ervan uitgaat dat de toewijzingsregels van het Verdrag de Nederlandse heffingsgrondslag aantasten. De regels van het Verdrag wijzen enkel de heffing toe, maar maken daarbij geen inbreuk op de nationale wetgeving en de heffingsgrondslag die daaruit voortvloeit.(12)

Binnenlandse belastingplicht, kader

Belastingplichtig voor de inkomstenbelasting zijn de natuurlijke personen die in Nederland wonen (binnenlandse belastingplichtigen) of die niet in Nederland wonen maar wel Nederlands inkomen genieten (buitenlandse belastingplichtigen). De term "wonen" wordt niet in de Wet IB maar in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) gedefinieerd. Artikel 4 van Pro de AWR bepaalt dat waar iemand woont wordt beoordeeld naar de omstandigheden. Uit de jurisprudentie volgt dat bij de beoordeling meer naar de feitelijke dan naar de formele omstandigheden wordt gekeken.

De Hoge Raad heeft voor personen die niet over een vaste woning in Nederland beschikken, het volgende beslist:

"Uit het feit dat iemand als Indisch verlofganger van 1 juli 1928 tot 25 april 1929 hier te lande, zij het ook op verschillende plaatsen, verblijf heeft gehouden, kan en mag worden afgeleid, dat hij gedurende zijn verloftijd in den zin der wet op de inkomstenbelasting binnen het Rijk heeft gewoond. Het niet hebben van een hoofdverblijf in enige gemeente sluit een wonen hier te lande niet uit."(13)

Iemand van Nederlandse nationaliteit, die, zonder alle banden met Nederland verbroken te hebben, een zwervend bestaan leidde, waarbij zij zich meestal in het buitenland doch ook wel in Nederland in hotels en pensions ophield, werd geacht hier te lande te wonen. Mede werd overwogen dat belanghebbende steeds met een hier te lande gevestigde bank in relatie stond voor de behartiging van haar financiën en ook met een hier te lande gevestigde notaris en telkens na korter of langer verblijf in het buitenland in Nederland terugkeerde en ondanks verblijf buitenslands hier geruime tijd een woning ter beschikking hield.(14)

Over de situatie, dat iemand min of meer tegen zijn wil verblijft in een ander land overweegt de Hoge Raad:

"Uit de feiten dat belastingplichtige, die uit het buitenland was uitgewezen, doch het voornemen had daarheen terug te keren, met zijn gezin gedurende het gehele belastingjaar in Nederland had geleefd, waar hij voortdurend een vast verblijf had in de door hem gehuurde kamers, kon en mocht de Raad van Beroep afleiden dat appellant in het belastingjaar binnen het Rijk had gewoond."(15)

Binnenlandse belastingplicht, toetsing

[H] is in de periode 7 juli 2002 tot en met 26 augustus 2003 binnenlands belastingplichtige, omdat hij naar de feitelijke omstandigheden beoordeeld in die periode in Nederland heeft gewoond. Zoals uit het navolgende volgt, heeft [H] sterke economische en sociale banden met Nederland. Hij wilde in Nederland wonen en heeft dit geconcretiseerd door aldaar feitelijk te verblijven. De inschrijving in België en de huur van de woning in België zijn enkel ingegeven door het vullen van het "België-dossier" ten behoeve van de Nederlandse Belastingdienst.

Economische banden

Door zijn dienstverband met zijn Nederlandse werkgever PSV per 1 juli 2002 heeft hij een sterke economische band met Nederland (bijlage D-78, pagina 200806 e.v.). Deze dienstbetrekking leidt tot media- en andere verplichtingen in Nederland, waardoor de band met Nederland nog wordt versterkt (bijlage D-70, pagina 200788 e.v. en bijlage D-71, pagina 200790 e.v.). Zijn zaakwaarnemer, [zaakwaarnemer van verdachte], zijn administrateur, [administrateur], en zijn financieel adviseur, Box Consultants, zijn gevestigd in Nederland. Verder bestaan de economische banden met Nederland uit Nederlandse bankrekeningen, in Nederland gelegen onroerende zaken, te weten de [adres] te Zelhem, [adres] te Doetinchem en vanaf 8 april 2003, [adres] met een parkeerplaats in Amsterdam (bijlage D-14; bijlage D-260, pagina 201125 e.v.; bijlagennummer 6-61 bij het deskundigenrapport(16)), contracten met Nederlandse bedrijven (bijlage D-255, pagina 201115 e.v.; bijlage D-286, pagina 201238; bijlage D-414, bijlage 4, pagina 201776 en bijlage D-417, pagina 201780) en zijn in Nederland gevestigde bv (bijlage D-14). In de loop van het jaar 2003 komt daar nog de woning in Waalre bij (verhoor van [H] d.d. 27 oktober 2005, bijlage V5-H-01, pagina 000122 e.v.). Weliswaar is deze woning eerst in augustus 2003 geleverd, maar PSV had deze woning ten behoeve van [H] reeds in 2002 aangeschaft, om hem te bewegen tot contractverlenging. Bij de contractverlenging in mei 2003 heeft [H] het besluit genomen in Waalre te gaan wonen (bijlage D-244, tap [betrokkene 6]-[S], 27-2-2003, gespreknummer 00454, pagina's 20030-20031 en tap [vermogensbeheerder]-[S], 17-3-2003, gespreknummer 01292, pagina's 20051-20053, over de wens van [H] om in Waalre te wonen en over de stroman). Reeds voor de levering zijn op aanwijzingen en voor rekening van [H] en [betrokkene 1] aanzienlijke verbouwingen aan het pand gepleegd (bijlage 6-90 bij het bovengenoemde deskundigenrapport; bijlage D-244, tap [H]-[S], 28-2-2003, gespreknummer 0518, pagina's 20035-20036, sleutel Waalre om [betrokkene 1] de woning te laten bekijken met binnenhuisarchitect, tap [H]-[S], 3-3-2003, pagina's 200038-200040, [H] krijgt alarm niet uit van woning Waalre, tap verdachte-[S], gespreknummer 01957, pagina's 200072-200074, verdachte maakt zich zorgen over bestelling van interieur en offertes van [betrokkene 3] t.z.v. verbouwing Waalre door [H]).

Sociale banden

[H] was ook sociaal sterk verbonden met Nederland. Zijn partner, mevrouw [betrokkene 1], zijn kinderen, zijn ouders en zijn echtgenote, waarvan hij gescheiden leefde, woonden allen in Nederland. Met mevrouw [betrokkene 1] heeft hij sinds 1998 een relatie, hij beschouwt haar als een "diepe levenspartner" (Bijlage D-19, pagina 200357 e.v. en verhoor [H], 27-10-2005, V5-H-01, pagina 000122 e.v.). In Korea verbleef [betrokkene 1] in de hotelkamer van [H] en bestond er ook het voornemen na terugkeer uit Korea te gaan samenwonen (bijlage D-19, pagina 200357 e.v. en verhoor [H] op 28-10-2005, bijlage V5-H-03, pagina 000131 e.v.). Daarom is in eerste instantie gezamenlijk naar een woning gezocht, totdat mevrouw [betrokkene 1] aangaf niet in België te willen wonen (verklaring [H] op 27-10-05, bijlage V5-H-01). Eerst na de overeenkomst met de Belastingdienst van mei 2003, zijn [H] en betrokkene 1] gaan samenwonen in Waalre. In de periode 7 juli 2002 tot en met 26 augustus 2003 verblijft [H] echter wel zeer regelmatig bij [betrokkene 1] (bijlage AH-25, tap [betrokkene 11]-[betrokkene 1] op 28-10-2005, pagina 100234: "alleen fysiek woonde hij in Amsterdam, bij mij"; bijlage AH-25, tap [betrokkene 5]-[H] op 30 oktober 2005, pagina 100235: "dat was na twee weken over, toen ben ik weer rustig naar Nederland gegaan (...) in de tussentijd zat ik in Amsterdam"). Zij zijn ook samen enkele weken op vakantie geweest naar Spanje. [betrokkene 1] en [H] bezitten een gemeenschappelijke bankrekening, [betrokkene 1] wordt deels door [H] onderhouden en PSV stelt aan [betrokkene 1] een auto ter beschikking (bijlage D-311, pagina 201312; bijlagen 6-11 en 6-102 bij het bovengenoemde deskundigenrapport; bijlage D-307, pagina 201307 en het verhoor van [betrokkene 1]). Met zijn kinderen heeft hij eveneens regelmatig contact (verhoor van [H] ten overstaan van raadsheer-commissaris op 28 januari 2009). Zijn zoon en zijn echtgenote woonden in woningen die (mede) tot het eigendom van [H] behoorden. Bij zijn ouders overnachtte hij wel eens.(17) Veel van zijn vrienden waarmee hij in voornoemde periode contact had, waren Nederlanders (bijlage D-71, pagina 200790).

Verblijf

Als [H] in die periode niet op reis of op vakantie was, overnachtte hij op verschillende plaatsen in Nederland. [H] zegt hierover (verhoor [H] op 27-10-2005, bijlage V5-H-01):

"Feitelijk woonde ik op De Herdgang te Eindhoven en bij mijn vriendin in Amsterdam."

en op de vraag waarom hij regelmatig in het Dorint hotel te Eindhoven overnachtte, antwoordt [H] (bijlage V5-H-02):

"Dat heeft te maken met het feit dat ik late werkzaamheden had in Eindhoven of vroeg hier in de buurt moest zijn. Dan was het niet doenlijk om die nacht dan nog naar Amsterdam te gaan."

Hij overnachtte bij [betrokkene 1] in Amsterdam. Op dit adres werd ook post bezorgd voor [H] (bijlagen 6.47, 6.51, 6.59 van het deskundigenrapport). Verschillende malen hebben [H] en [betrokkene 1] de woning in Amsterdam als hun "thuis" aangegeven (verhoor [H] op 27-10-2005, bijlage V5-H-01; tap [H]-[S] op 12-4-2003, bijlage D-1, pagina 200091, gespreknummer 02692). Daarnaast overnachtte [H] regelmatig op De Herdgang. Hij heeft daar de volledige beschikkingsmacht over een kantoor met slaap- en wasgelegenheid in het trainingscentrum De Herdgang alwaar hij ook kon eten, zijn post werd bezorgd en zijn was werd gedaan(18). Zijn persoonlijke kleren en boeken lagen daar eveneens.(19)

[H] bezoekt een in Nederland gevestigde tandarts (bijlage D-259, pagina 201124 en bijlage D-264, pagina 201133), is lid van een Nederlandse golfclub (bijlage D-257, pagina 201122) en is in Nederland voor ziektekosten, aansprakelijkheid en rechtsbijstand verzekerd (bijlage D-254, pagina 201113 e.v. en bijlage D-256, pagina 201120).

Wil van [H]

De wil van [H] was gericht op rust in zijn privé-situatie, waartoe het samenwonen met [betrokkene 1] behoorde (verhoor [H] op 27-10-2005, bijlage V5-H-01). In het najaar van 2002(20) gaf [betrokkene 1] aan niet in België te willen wonen, zodat vanaf dat moment die stabiele leefomgeving enkel nog te bereiken leek in Nederland. Dit verklaart ook de keuze voor een woning aan de Parklaan in Waalre die op 31 oktober 2003 door [H] bekeken is (bijlage D-70, pagina 200788 e.v.) en waarvoor op 15 november 2002 een concept-koopverklaring is opgesteld (D-147, pagina 200926; bijlage D-319, agenda GH jaar 2002 waarbij op woensdag 21-08-2002 19.00 uur wordt opgemerkt "[voornaam S] huizen" en op 31-10-2002 14.00 uur "Waalre-[adres]" voor het eerst wordt vermeld; bijlage D-18, pagina 200356, betreft memo van verdachte aan [S] gedagtekend 31-10-2002: aankoop woning Waalre; bijlage D-16, pagina 200344 e.v., memo verdachte, 15-11-2002: "zulks met het oog op terugkeer naar Nederland (Waalre)"). In deze woning zouden [H] en [betrokkene 1] samen willen gaan wonen indien het contract met PSV zou worden verlengd (bijlage AH-01, tap d.d. 27-2-2003, [betrokkene 6] en [S], pagina 100020; bijlage D-130, pagina 200903; bijlage D-147, pagina 200926 en bijlage D-56, pagina 200413). De wil van [H] was dan ook gericht op het verblijf en het gaan wonen in Nederland.

Inschrijving en woning in België

Dat [H] zich op 25 november 2002 heeft ingeschreven in België (bijlage D-158, pagina 200940) en uiteindelijk op 8 mei 2003 akkoord is gegaan met de huur van de woning in België door het ondertekend terugsturen van de huurovereenkomst (bijlage D-221, pagina 201042) is in het bijzonder ingegeven door de druk die Box Consultants en verdachte op hem hebben uitgeoefend. Dat hij de woning niet als verblijfplaats, maar meer als vulling van het België-dossier ziet, volgt onder andere uit het niet dan hooguit incidenteel enkele uren verblijven in deze woning, het blokkeren van het transport van de persoonlijke spullen naar deze woning (bijlage D-186, pagina 200977) en de volgende opmerking over het wonen in de woning in Hamont-Achel:

"als jij (en PWC's [medewerker PWC]) me destijds echt verplicht had, was ik langzaam maar zeker dood gegaan. You tax-suckers!" (bijlage D-248, pagina 201103).

Ontbreken inschrijven en bezit woning in Nederland

[H] staat niet ingeschreven in het Nederlandse bevolkingsregister en hij heeft niet op eigen naam een woning in Nederland gekocht of gehuurd. Dit maakt overigens niet dat in redelijkheid getwijfeld kan worden dat [H] niet als binnenlands belastingplichtige moet worden aangemerkt.(21)

Geen woonplaats in enig ander land

Het hof beoordeelt tot slot of uit feitelijke omstandigheden volgt dat [H] nog in enig ander land woont. België komt als woonstaat niet in aanmerking, vanwege het ontbreken van feitelijk verblijf aldaar, het ontbreken van enig sociaal netwerk en de geringe economische banden. De inschrijving in het bevolkingsregister, het huren van een, niet als verblijfplaats gebruikte woning en het laten bezorgen van post op het adres van deze woning, maken niet dat [H] in België woont. Slechts door het bewijsvermoeden als neergelegd in de Belgische belastingwetgeving wordt [H] geacht inwoner van België te zijn. Spanje komt evenmin in aanmerking als woonstaat. Weliswaar heeft [H] na het vertrek uit Korea enkele weken in Madrid verbleven, heeft hij daar bankrekeningen (bijlage D-179, pagina 200967 en bijlage D-238, pagina 201071) en is hij mogelijk in Spanje ingeschreven als inwoner (bijlage D-152, pagina 200932 e.v. en bijlage D-157, pagina 200939), maar het verblijf in Spanje bestempelt [H] als vakantie (bijlage D-70, pagina 200788 e.v. en verhoor [H], 27 oktober 2005, bijlage V5-H-01). De sociale en economische banden met Spanje zijn beperkt. Onder deze omstandigheden is niet aannemelijk dat Spanje een woonplaats voor [H] vormt. Nu er zo weinig aanwijzingen zijn dat een ander land woonstaat is voor [H], is de keuze voor Nederland als woonstaat zeer voor de hand liggend.(22)

Deskundigenrapporten

De deskundigenrapporten leiden het hof, anders dan de verdediging en de Tuchtraad van de NOB, er niet toe aan te nemen, dat verdachte zich in redelijkheid op het standpunt had kunnen stellen, dat [H] niet woonachtig was in Nederland. Daniëls, Van Raad, Van Brunschot, Van Lint en Geerets laten zich niet expliciet uit of [H] op basis van de feiten in het strafdossier als binnenlands belastingplichtige moet worden aangemerkt. Mw. I.J.J. Burgers verklaart desgevraagd ter terechtzitting van de rechtbank op 2 februari 2007, dat:

"Gelet op de jurisprudentie lijkt er een specifieke woonplaats te moeten zijn om iemand als fiscaal inwoner aan te wijzen van Nederland."

"er is geen jurisprudentie over de casus dat iemand geen enkele binding heeft met het buitenland en ook geen inschrijving heeft in Nederland."

"Iemand die in Nederland leeft en niet in het buitenland en op allerlei adressen slaapt is fiscaal inwoner van Nederlands als hij alleen in Nederland verblijft. (...) Ik zit te schipperen omdat er geen jurisprudentie over is. Het lijkt mij dan toch evident dat, als zo iemand helemaal geen aanknopingspunten in het buitenland heeft, hij naar nationaal recht wel in Nederland woont".

Niet duidelijk is waarom mevrouw Burgers de hiervoor genoemde arresten B. 4766 en B. 7375 niet in haar beoordeling heeft betrokken. Evenmin is duidelijk of mevrouw Burgers over het hele dossier beschikte en de gelegenheid heeft gehad dit volledig te bestuderen. Het hof leidt uit de verklaring van Burgers af dat bij een gebrek aan aanknopingspunten in het buitenland, ook zij tot inwonerschap van Nederland concludeert.

Tussenconclusie

Het staat vast dat [H] binnenlands belastingplichtig was in Nederland. Verdachte heeft desondanks de aangiften IB 2002 en 2003 van [H] ingevuld alsof hij een buitenlandse belastingplichtige was en heeft in de aangiften vermeld in België te wonen, terwijl hij in de betreffende periode volgens Nederlands belastingrecht in Nederland woonde. Verdachte had een aangifte in moeten dienen, ervan uitgaande dat [H] binnenlandse belastingplichtige was. Door dit niet te doen heeft verdachte onjuiste aangiften ingediend voor [H].

Opzettelijk

Ten aanzien van de vraag of de verdachte de aangifte IB 2002 en 2003 opzettelijk onjuist heeft gedaan, moet worden vastgesteld, dat

1) de verdachte kennis had van feiten en omstandigheden waaruit hem bleek dat [H] na zijn terugkeer uit Korea tot en met 26 augustus 2003 in Nederland woonde;

2) de verdachte op de hoogte was van het feit dat bij het doen van de aangifte IB 2002 er van uit is gegaan dat [H] vanaf juli 2002 niet in Nederland woonde en dat [H] vanaf 31 oktober 2002 in België woonde en dat in de aangifte IB 2003 is vermeld dat [H] tot en met 26 augustus 2003 in België woonde, met als gevolg dat niet alle in die ('Belgische') periode genoten inkomsten zijn opgegeven;

3) de verdachte wist of moet hebben geweten, dat door het niet vermelden van het juiste woonland in de aangiften IB 2002 en 2003 en het niet vermelden van het wereldinkomen dat tot 27 augustus 2003 was genoten in deze aangiften, beide aangiften onjuist zijn.

Ad 1.

Uit de bewijsmiddelen blijkt dat de verdachte wist dat de enige band die [H] in de periode 2002-2003 met België had, bestond uit de inschrijving als inwoner van België en een huis in Hamont-Achel, waarvan [H] gebruik kon maken, maar waarvan hij niet of nauwelijks gebruik maakte. Verdachte heeft verschillende malen aangegeven, dat [H] (in de tijd dat hij stond ingeschreven in België) feitelijk inwoner was van Nederland, "geen enkele kans op fiscaal succes in Nederland"(bijlage D-185, pagina 2000974 e.v.), "door het veelvuldig feitelijk verblijf in Nederland" (bijlage D-56, pagina 200413 e.v.), "[voornaam H] woont fiscaal al in Nederland"(bijlage D-17, pagina 200345 e.v.), "De feiten in het dossier [H] wijzen op een woonplaats in Nederland. Uit het feitelijk aanwezig zijn/verblijven in Nederland, uit de economische banden (relatie met PSV), en uit de wil en de handelingen die erop gericht zijn om zich hier definitief te vestigen (aankoop pand Waalre), kan de conclusie getrokken worden dat de woonplaats in Nederland ligt." (bijlage D-205, pagina 201007), "dus die discussie, die verlies je altijd" (tap 22-3-2003, verdachte-[S], nr. 01501, bijlage D-1, pagina's 200057-200065). In mei 2003 wist verdachte dat [H] niet overnachtte in de woning in Hamont-Achel (verhoor verdachte 27-10-2005, bijlage V2-H-04, pagina 000089 e.v.). Begin 2003 is het verdachte bekend geworden dat [H] bij [betrokkene 1] woonde in Amsterdam (verhoor [H], 28 oktober 2005, bijlage V5-H-03, pagina 000083 e.v. en verhoor verdachte, bijlage V2-H-04, pagina 000089 e.v.). Verdachte was zich er ook van bewust dat [H] niet de wil had in België te wonen (bijlage D-223, pagina 201047 en bijlage D-1, tap verdachte-[S], 11-03-2003, gespreknummer 00806, pagina 200045 e.v.).

Uit het voorgaande concludeert het hof dat verdachte bekend was dat [H] naar de feitelijke omstandigheden beoordeeld in Nederland woonde en daarmee voor de inkomstenbelasting als binnenlandse belastingplichtige aangemerkt moest worden.

Ad 2.

Verdachte heeft tijdens zijn verhoren bij de FIOD (bijlage V2-H-02, pagina 000079 e.v. en bijlage V2-H-04, pagina 000089 e.v.) uitgelegd waarom in de aangiften IB 2002 en 2003 is ingevuld dat [H] in België woonde. Ook heeft de verdachte over de aangifte IB 2002 verklaard: 'Onder mijn supervisie is deze aangifte door een medewerker van ons kantoor voorbereid' en: 'Ik heb de aangifte gedaan in de geest van de afspraken zoals met de fiscus gedaan'. Over de aangifte IB 2003 heeft de verdachte verklaard: 'Met deze aangifte is het op dezelfde wijze gegaan als met de aangifte van [H] over het jaar 2002. Mijn betrokkenheid met deze aangifte is ook hetzelfde geweest als met de aangifte van 2002' (bijlage V2-H-05, pagina 000096 e.v.). Voorts blijkt uit het dossier (bijlage D-239, pagina 201076 e.v.) dat op initiatief van de verdachte in de aangifte IB 2002 de aanvangsdatum van het verblijf van [H] in België veranderd is.

Uit het bovenstaande leidt het hof af dat op het moment dat de aangiften werden gedaan verdachte er van op de hoogte was dat de aangiften zodanig waren ingevuld dat daaruit volgde dat [H] vanaf juli 2002 niet in Nederland woonde en dat [H] wel van 31 oktober 2002 tot en met 26 augustus 2003 in België had gewoond.

Het gevolg van het feit dat [H] in de aangiften IB 2002 en 2003 werd gepresenteerd als buitenlandse belastingplichtige, was dat zijn wereldinkomen in de periode van 7 juli 2002 tot en met 26 augustus 2003 niet werd opgegeven. Verdachte is belastingdeskundige en heeft bovendien meegewerkt aan het "België-traject". Dit "België-traject had als doel te voorkomen dat [H] over het genoten wereldinkomen belasting moest betalen aan de Nederlandse fiscus. Verdachte wist dus dat het wereldinkomen in de betreffende periode niet werd opgegeven.

Ad 3.

Uit zowel de door de verdediging overgelegde toelichting bij de aangifte 2002, de vraagstelling in de aangiften en het feit dat verdachte belastingadviseur is en bovendien werkzaam is in een kantoor dat volgens hem gespecialiseerd is in de fiscale begeleiding Nederland-België (bijlage D-136, pagina 200909 e.v.), leidt het hof af dat verdachte moet hebben geweten dat door te (laten) vermelden dat [H] (een gedeelte van het jaar) niet in Nederland heeft gewoond en daaraan de conclusie te verbinden dat hij buitenlandse belastingplichtige was waardoor in het buitenland genoten inkomsten niet werden opgegeven, de aangiften onjuist werden ingevuld.

Vaststellingsovereenkomst

Verdachte heeft aangevoerd dat in de vaststellingsovereenkomst besloten ligt, dat de Belastingdienst [H] in de voorliggende periode aanmerkt als buitenlandse belastingplichtige, althans dat hij dat zo heeft opgevat.

Het hof deelt bovengenoemde uitleg van de vaststellingsovereenkomst niet. De vaststellingsovereenkomst is door de Belastingdienst aangegaan met als uitgangspunt het door verdachte aangedragen gegeven, dat [H] tot het moment van terugkeer naar Nederland niet als binnenlands belastingplichtige in Nederland was aan te merken. Het argument van verdachte bij de onderhandeling met de Belastingdienst, dat hij een zogenoemde "step-up" wenste (een activering van rechten op de beginbalans voor de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden), is immers ook op dit gegeven gebaseerd. Met de marginale toets die de heren [belastingambtenaar 2] en [belastingambtenaar 3] hebben toegepast, naar aanleiding van het op de bespreking voorafgaande avond uitgezonden tv-programma van Johan Derksen met Waterreus, kunnen zij in een dergelijke situatie volstaan. Te meer nu verdachte aandrong op spoed (tapgesprek 3642 d.d. 29-04-2003 tussen [S] en verdachte, bijlage D-1, pagina's 200105-200109).

Bij drie deelnemers leeft de overtuiging dat tijdens het vooroverleg geen afspraken zijn gemaakt over de woonplaats van [H] in de periode voor 1 juli 2003. [betrokkene 4], de kantoorgenoot van verdachte, zegt zelfs expliciet dat de inspecteurs hebben gemeld dat zij zich op dit punt (het hof begrijpt de woonplaats van [H] in de voorafgaande periode) het recht voorbehielden om een nader onderzoek in te stellen.(23) Later merkt [betrokkene 4] nog op, dat zij niet over de woonplaats zijn gaan praten, dat de woonplaats van [H] geen punt van discussie was en dat daarover ook nooit afspraken werden gemaakt.(24)

Ook verdachte ging ervan uit dat geen afspraak met de Belastingdienst was gemaakt over een woonplaats van [H]. Dit volgt uit de brief die verdachte aan [H], [zaakwaarnemer van verdachte], [betrokkene 7] en [S] heeft gestuurd na afloop van de bespreking met de Belastingdienst (bijlage D-214, pagina 201020 e.v.), waarin is opgemerkt:

"We zijn van het standpunt uitgegaan dat [voornaam H] in België woont. Kern van de mogelijke discussie is dat [voornaam H] in Hamont-Achel staat ingeschreven maar dat hij daarnaast mogelijk een dubbele woonplaats in de zin van het belastingverdrag tussen Nederland en België heeft, gezien zijn relatie met Liesbeth (...) Gezien de toenemende publiciteit rondom de woonplaats van [voornaam H] bestaat de kans dat de fiscus vragen gaat stellen omtrent de woonplaats van [voornaam H]."

Tot slot heeft verdachte ook ter zitting van het hof op 12 februari 2009 in eerste instantie aangegeven, dat de inspecteurs bij de aanslagregeling de woonplaats nog wel zouden bezien. Deze verklaring acht het hof gelet op het voorgaande ook geloofwaardig.

Het hof is dan ook van oordeel dat noch in de vaststellingsovereenkomst een afspraak is gemaakt over de belastingplicht van [H] in de periode voorafgaand aan 1 juli 2003, noch dat verdachte in de veronderstelling verkeerde dat er wel een afspraak lag.

Verzoek raadsman om toevoeging aan het dossier van de 970 tapgesprekken

De raadsman verzoekt om naast het hem reeds toegezonden deel van de 970 tapgesprekken, ook de overige tapgesprekken te ontvangen om te kunnen beoordelen wat de perceptie van de deelnemers aan de telefoongesprekken is van de vaststellingsovereenkomst.

Het hof wijst dit verzoek af, omdat de perceptie van de betreffende personen niet is gestoeld op de vaststellingsovereenkomst zelf, maar op hetgeen ze daarover gehoord hebben. Uit het voorgaande volgt dat geen van de inspecteurs, noch [betrokkene 4], noch verdachte ervan uitgingen dat de woonplaatsdiscussie was beslist in die zin dat de Belastingdienst heeft bevestigd dat [H] tot augustus 2003 in België en niet in Nederland woonde.

Verzoek raadsman om toevoeging aan het dossier van de televisiebeelden van het in het dossier genoemde televisieprogramma

Het verzoek van de raadsman om beelden van het tv-programma met Johan Derksen toe te voegen aan het dossier, waarvan de kern is opgenomen in de telefoontap met nummer 3606 (bijlage AH42, pagina 100356), wijst het hof af, nu de noodzaak daartoe ontbreekt. Zelfs als daarin meer is opgemerkt over de woonplaats van [H] dan uit deze telefoontap voortvloeit, blijkt uit het voorgaande dat geen van de partijen die aan het vooroverleg hebben deelgenomen, daaruit de conclusie heeft getrokken, dat de woonplaatsdiscussie afgerond was.

Medeplegen en opzet belastingplichtige

De bemoeienis van de verdachte met het doen van de aangiften IB 2002 en 2003, zoals met name beschreven onder het kopje "Opzettelijk" leidt tot de conclusie dat de verdachte tezamen en in vereniging met een ander of anderen onjuiste aangiften heeft gedaan. Van één deelnemer ([H]) staat vast dat hij belastingplichtige was, dat hij de aangiften heeft ondertekend en dat hij (het kantoor van) verdachte opdracht heeft gegeven zijn fiscale zaken te behandelen.

De vraag of [H] opzet had op de onjuistheid van de aangiften, is een vraag die beantwoord moet worden (en inmiddels bevestigend beantwoord is door de rechtbank te 's-Hertogenbosch) in een strafvervolging tegen [H], maar niet in de strafvervolging tegen verdachte. Een bewezenverklaring van het medeplegen door verdachte (in de strafvervolging tegen verdachte), vereist niet het bewijs dat de personen met wie de verdachte heeft medegepleegd eveneens opzet op de onjuistheid van de aangifte hadden.

Strekkingsvereiste

Ingevolge artikel 69, tweede lid, van de AWR dient de onjuiste gedane aangifte ertoe te strekken dat te weinig belasting wordt geheven. De wijze waarop aangifte is gedaan zal naar alle waarschijnlijkheid kunnen meebrengen, dat te weinig belasting wordt geheven. De te geringe heffing is daarbij naar redelijke, uit de objectieve omstandigheden af te leiden, verwachting waarschijnlijk. Met 'objectieve omstandigheden' wordt daarbij gedoeld op een 'van 'buitenaf' waarneembare eigenschap van de onjuiste aangifte (Tweede Kamer, Kamerstukken II 1993/94, nr. 3, en vergaderjaar 1995-1996, 23 470, nr. 11).

Door [H] aangifte te laten doen als buitenlandse belastingplichtige in plaats van als binnenlandse belastingplichtige, zorgt verdachte er voor dat [H] geen verzoek hoeft te doen om toepassing van een voorkoming van dubbele belasting op grond van het Verdrag. Hij voorkomt hiermee de discussie met de belastinginspecteur op een drietal punten, te weten de binnenlandse belastingplicht in België, het bestaan van een duurzaam tehuis in België en het ontbreken van een duurzaam tehuis in Nederland. Voor elk van deze discussiepunten geldt, dat allerminst vaststaat dat deze in het voordeel van [H] moeten worden uitgelegd. Negatieve beantwoording van één de drie discussiepunten leidt reeds tot weigering van het verzoek om voorkoming van dubbele belasting op grond van het Verdrag. De omvang van de inkomsten uit werk en woning van [H] en de daarmee evenredige omvang van het verzoek om een voorkoming van dubbele belasting, zal in het algemeen tot vragen van de zijde van de Belastingdienst aanleiding geven. De wijze waarop verdachte [H]s aangifte heeft opgesteld, is daarmee geschikt om te bereiken dat onvoldoende belasting wordt geheven, gelet op de effecten die daarvan in het algemeen uitgaan.(25)

Voor de periode 7 juli 2002 tot 31 oktober 2002 had verdachte geen beroep op het Verdrag mogen doen, omdat [H] in die periode niet in België binnenlands belastingplichtig was. Voor die periode geldt, dat de wijze waarop aangifte is gedaan er rechtstreeks toe heeft geleid, dat het wereldinkomen van [H] niet in de Nederlandse belastingheffing is betrokken. In deze periode wordt een aanzienlijk deel van de inkomsten uit de Koreaanse contracten tot het resultaat uit overige werkzaamheden gerekend op grond van de winstbepalingsregels.

Discussiepunten aangifte

Hoewel het hof van oordeel is dat uit het hierboven overwogene vast is komen te staan dat aan het strekkingsvereiste is voldaan, zal het hof, gelet op het uitvoerig onderbouwde standpunt van de raadsman over de verdragstoepassing, hierna ten overvloede op de bovengenoemde drie discussiepunten worden ingegaan.

Inleiding

Onder het strekkingsvereiste is aangegeven dat er drie discussiepunten waren, voordat verdachtes stelling gehonoreerd kan worden, dat [H] recht had op een voorkoming van dubbele belasting voor het merendeel van zijn wereldinkomen. Hierna motiveert het hof waarom het allerminst zeker is dat deze discussiepunten in het voordeel van verdachte zouden worden beslecht.

Belgische binnenlandse belastingplicht

Voor de periode vanaf 31 oktober 2002 geldt, dat [H] in België als binnenlands belastingplichtige werd aangemerkt op basis van een bewijsvermoeden. De belastingplicht en de omvang van de belastingschuld in België staan nog niet vast, nu de Federale Overheidsdienst Financiën in 2008 opnieuw aanslagen over de inkomstenjaren 2002 en 2003 heeft opgelegd dan wel dat [H] voor deze aanslagen nog kan verzoeken om een ambtshalve vermindering. Voornoemde aanslagen zijn gebaseerd op inlichtingen over de door [H] genoten inkomsten die de Federale Overheidsdienst Financiën van de FIOD-ECD heeft ontvangen.(26) Uit het dossier volgt niet dat de Federale Overheidsdienst Financiën de woonplaats van [H] al heeft beoordeeld. Mocht [H] het bewijs kunnen leveren dat hij naar feiten en omstandigheden beoordeeld, geen inwoner is van België, dan vervalt de binnenlandse belastingplicht in België en ontstaat in eerste instantie een situatie de [H] in geen enkel land wordt belast voor zijn wereldinkomen in de periode van7 juli 2002 tot en met 26 augustus 2003.

Het namens de minister vastgestelde beleid aan de hand waarvan de Federale Overheidsdienst Financiën het rijksinwonerschap dient te toetsen bij pensioenvlucht-constructies, bevat de volgende relevante passages (Circulaire nr. Ci.RH.241/585.607 (AOIF 19/2007) d.d. 12.07.2007):

"Tegenbewijs

14. Wanneer de belastingplichtigen, die in het Rijksregister van de natuurlijke personen zijn ingeschreven, betwisten dat zij de hoedanigheid van rijksinwoner hebben, moeten zij het wettelijk vereiste tegenbewijs daarvan leveren, en met andere woorden aantonen dat zij hun werkelijke woonplaats of zetel van fortuin niet in België hebben. Dit bewijs moet inzonderheid blijken uit de feitelijke omstandigheden die het verblijf in het buitenland kenmerken.

(...)

Begripsomschrijvingen

17. De begrippen "woonplaats" en "zetel van fortuin" worden in art. 2, § 1, WIB 92, niet nader omschreven.

Volgens een vaste rechtspraak moet worden verstaan onder :

1° belastingwoonplaats :

een bijzondere en feitelijke woonplaats, die onafhankelijk kan zijn van de burgerlijke woonplaats en van de nationaliteit, die tot stand komt, wordt bevestigd en zich consolideert door een geheel van feiten en omstandigheden (Cass., 6.10.1941, Nogueira, Pas. 1941, I, 368);

een feitelijke woonplaats die noodzakelijkerwijze gekenmerkt wordt door een bepaalde bestendigheid of continuïteit (Cass., 7.2.1979, Prade G., Bull. 611, blz. 2713; in dezelfde zin : Cass., 28.10.1982, Gueye A., Fiscale Jurisprudentie, 83/41, Cass., 30.6.1983, Schaan R., Fiscale Jurisprudentie, 83/189 en Cass., 15.11.1990, de Burlet J., Fiscale Jurisprudentie, 91/31).

2° zetel van fortuin :

de plaats van waaruit het fortuin wordt beheerd en die uiteraard door een bepaalde eenheid wordt gekenmerkt (Cass., 7.2.1979, Prade G., Bull. 611, blz. 2713);

de plaats van het vermogen van de belastingschuldige, met dien verstande dat die uitdrukking niet de plaats bedoelt waar de goederen die het vermogen uitmaken gelegen zijn, doch wel de plaats van waaruit de eigenaar die ze beheert of toezicht houdt over hun beheer de zetel heeft van zijn zaken of van zijn bezigheden (Antwerpen, 18.2.1982, S.S., Fiscale Jurisprudentie, 82/71).

(...)

Constitutieve bestanddelen van het woonplaatsbegrip

18. In tegenstelling tot het begrip "zetel van fortuin" dat op een eenvormige wijze kan worden omschreven als het centrum van de zakelijke bezigheden of van de patrimoniale belangen, is het begrip "belastingwoonplaats" veel complexer.

19. (...)

20. In de rechtspraak wordt de "belastingwoonplaats" omschreven als de plaats waar een persoon:

vast verblijft;

de haardstede van zijn gezin heeft;

de vitale betrekkingen met zijn medemensen onderhoudt (sociale, culturele en politieke relaties en bezigheden, ...).

21. In eerste instantie verwijst de belastingwoonplaats naar de plaats waar een natuurlijke persoon effectief en duurzaam verblijft, met andere woorden waar hij leeft en werkt.

Door de evolutie in de samenleving en de economie, komt het echter steeds meer en meer voor dat een persoon zijn beroepsbezigheden niet uitoefent in hetzelfde land als dat waarin zijn gezin gehuisvest is en waar hij zijn vitale betrekkingen met zijn medemensen onderhoudt.

In dit geval moeten de verschillende constitutieve bestanddelen van de belastingwoonplaats tegenover elkaar worden afgewogen, waarbij uiteraard meer belang moet worden gehecht aan het centrum van de huishoudelijke en vitale betrekkingen dan aan de plaats van het verblijf en van de beroepswerkzaamheden.

De belastingwoonplaats wordt immers bepaald door het feit van de woning en meer in het bijzonder van de woning waar het gezin is gevestigd.

22. De duur van het lijfelijke verblijf is soms een voldoende criterium om uit te maken of een persoon rijksinwoner is, maar de beoordeling van de standvastigheid van de vestiging is meestal complexer dan het zuivere tijdselement.

Het is echter evident dat het centrum van het gezinsleven enz. in een land meer gewicht verkrijgt naargelang het verblijf en de beroepswerkzaamheden in een ander land minder duurzaam zijn."

Ter zake heeft de deskundige Peeters onder andere verklaard, dat het loutere feit van de aanhouding van een woning geen invulling geeft aan het inhoudelijke begrip "woonplaats".(27) Gelet op de deskundigenverklaringen van Peeters en Vanistendael en hun toelichting daarop, de Belgische wet- en regelgeving op het punt van het inwonerschap en de jurisprudentie daaromtrent, komt het hof tot het oordeel dat [H] niet in redelijkheid kan stellen dat hij als inwoner van België kan worden aangemerkt. [H] verblijft en werkt niet in België. De levenspartner van [H] woont niet in België. [H] onderhoudt geen vitale betrekkingen met personen die in België wonen of leven. Het beheer en toezicht over het vermogen van [H] geschiedt grotendeels vanuit Nederland door Box Consultants. De woning in België is niet gehuurd voor het verblijf aldaar, maar voor het vullen van het België-dossier. Van enige bestendigheid of continuïteit van een verblijf in België is daarmee geen sprake. Het ligt in de macht van [H] zijn woonplaats in België ter discussie te stellen. Als hij dit doet, zal hij, naar het hof redelijkerwijs inschat, op basis van de uit dit dossier voortvloeiende gegevens, niet als inwoner van België worden aangemerkt. Bij een succesvol beroep vervalt de binnenlandse belastingplicht in België, welke belastingplicht volgens de uitleg van Van Brunschot van het arrest HR 12 mei 2006, nr. 40450, BNB 2007/38, toewijzing van de heffing aan Nederland in de weg staat.

Voor de uitleg van voornoemd arrest, weegt het hof mee, dat een belangrijk deel van de discussie of [H] in Nederland wel belasting verschuldigd is, wordt veroorzaakt doordat [H] geen poging heeft gedaan het bewijsvermoeden in België te weerleggen. Hij heeft, terwijl hij niet de wil had om in België te gaan wonen en daar ook feitelijk niet woonde, in november 2002 toch aangifte in België gedaan als inwoner. De vraag roept zich op, of het land waar [H] daadwerkelijk woont in een zodanige situatie moet terugtreden in zijn heffing. Het arrest HR 12 mei 2006, nr. 40450, BNB 2007/38, nadien herhaald in de arresten van 16 januari 2009, nrs. 42218 en 43128, lijkt juist voor deze situaties geschreven.

Duurzaam tehuis in België

Ervan uitgaande dat [H] in België binnenlands belastingplichtig was in de periode van 31 oktober 2002 tot en met 26 augustus 2003 en daarmee het Verdrag van toepassing is, dient de tiebreaker van artikel 4, paragraaf 2, van het Verdrag getoetst te worden. Op grond van de tiebreaker dient eerst getoetst te worden waar [H] een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft.

In het OECD-modelverdrag is terzake van het duurzaam tehuis het volgende overwogen:

'11. The Article gives preference to the Contracting State in which the individual has a permanent home available to him. This criterion will frequently be sufficient to solve the conflict, e.g. where the individual has a permanent home in one Contracting State and has only made a stay of some length in the other Contracting State.

12. Subparagraph a means, therefore, that in the application of the Convention (that is, where there is a conflict between the laws of the two States) it is considered that the residence is that place where the individual owns or possesses a home; this home must be permanent, that is to say, the individual must have arranged and retained it for his permanent use as opposed to staying at a particular place under such conditions that it is evident that the stay is intended to be of short duration.

13. As regards the concept of home, it should be observed that any form of home may be taken into account (house or apartment belonging to or rented by the individual, rented furnished room). But the permanence of the home is essential; this means that the individual has arranged to have the dwelling available to him at all times continuously, and not occasionally for the purpose of a stay which, owing to the reasons for it, is necessarily of short duration (...).'

Hiervoor is reeds overwogen, dat het hof de woning in Hamont-Achel ziet als een invulling door [H] van zijn "België-dossier". Hij heeft niet, althans zeer kort na de eerste bezoeken aan de woning, geen interesse de woning in Hamont-Achel ook daadwerkelijk te gaan gebruiken anders dan als postadres. Dit volgt niet alleen uit de verklaringen van [H], maar onder andere ook uit het gegeven dat er geen persoonlijke spullen in de woning aanwezig waren en het transport van de persoonlijke spullen naar de woning, vlak voor de voltooiing daarvan is geannuleerd (bijlage D-186, pagina 200977 en verhoor [betrokkene 8] op 6-12-2005, bijlage G2-H-02, pagina 000157 e.v.). Door de late terugzending van het ondertekende huurcontract - 8 mei 2003 - is het de vraag onder welke titel [H] in de voorliggende periode de woning ter beschikking stond. Daarnaast maakte [H] slechts zo incidenteel van deze woning gebruik, dat de verhuurder het op een gegeven moment zelf weer in gebruik is gaan nemen (Verhoor [betrokkene 8] op 6-12-2005, bijlage G2-H-02, pagina 000157 e.v.). Uit het telefoongesprek tussen [H] en [S] van 10 maart 2003 volgt, dat [H] op bepaalde momenten ook niet de beschikking over een sleutel van de woning had (tap [H]-[S] op 10-3-2003, bijlage D-1, pagina 200044 e.v., gespreknummer 00763 en tap [betrokkene 3]-[S] op 3-3-2003, bijlage D-1, pagina 200040 e.v. gespreknummer 00607). Gelet op deze feiten bestaat er gerede twijfel of de woning in Hamont-Achel te allen tijde aan [H] ter beschikking heeft gestaan. Ook verdachte verdedigt in zijn presentatie van maart 2003, dat de woning in Hamont-Achel niet valt aan te merken als een duurzame woning (bijlage D-17, pagina 200345 e.v.). Gelet op het arrest HR 2 juni 2006, nr. 41 392, BNB 2006/337 krijgt verdachte het voordeel van de twijfel, dat de woning in Hamont-Achel in ieder geval voor een deel van de periode aan [H] ter beschikking stond en daarom een duurzaam tehuis voor hem vormde. Daarom gaat het hof er hierna veronderstellenderwijs vanuit, dat de woning te Hamont-Achel voldoet aan de criteria van een duurzaam tehuis te België.

Duurzaam tehuis in Nederland

Verdachte heeft zich naar het oordeel van het hof niet in redelijkheid op het standpunt kunnen stellen dat de woning in Amsterdam [H] niet als duurzaam tehuis in Nederland ter beschikking stond, gelet op de feiten en de verklaringen van [H] en [betrokkene 1](28). Evenmin kan zonder meer gezegd worden dat de kantoorruimte op De Herdgang niet als duurzaam tehuis kwalificeerde. Beide onderkomens stonden [H] na zijn terugkeer uit Korea op elk moment en duurzaam ter beschikking.

Duurzaam tehuis Amsterdam

In de woning in Amsterdam woonde zijn levenspartner, werd voor [H] relevante post bezorgd en overnachtte hij regelmatig. Over deze woning hebben beiden in eerste instantie geloofwaardig verklaard dat zij daar samenwoonden. Ook al beschikte [H], zoals hij en [betrokkene 1] stellen, niet over een sleutel van de woning, bleek het hem toch mogelijk regelmatig in de woning van [betrokkene 1] te verblijven. Van een weigering door [betrokkene 1] van de toegang tot de woning of tevergeefse ritten naar Amsterdam is het hof niet gebleken. De woning is geschikt voor bewoning door twee personen, gelet op het feit dat [betrokkene 1] samen met haar vroegere levenspartner de woning heeft gehuurd (verhoor [betrokkene 1] op 25-10-2005, bijlage G1-H-01, pagina 000151 e.v.). Voordien leefden [H] en [betrokkene 1] in Korea samen op een hotelkamer. [H] heeft aangegeven, dat hij "geen luxepoppetje" is (verhoor [H], 27-10-2005, bijlage V5-H-01, pagina 000122 e.v.). Hieruit leidt het hof af, dat de woning volstaat voor bewoning door [H] en [betrokkene 1] en dat de woning [H] te allen tijde ter beschikking heeft gestaan. De eis die de verdediging en enkele deskundigen stellen, dat [H] over een afzonderlijke ruimte in de woning moet beschikking, vindt geen steun in recht en jurisprudentie. Daarbij houdt het hof er rekening mee, dat hier sprake is van een samenlevingsrelatie.

Duurzaam tehuis De Herdgang

In De Herdgang staat [H] een ruimte om te verblijven te allen tijde ter vrije en volle beschikking, nu hij over de sleutel van dit gebouw beschikt. [H] maakt van deze ruimte ook daadwerkelijk en regelmatig gebruik. Daar ontvangt hij post, worden zijn kleren gewassen en kan hij eten. Er liggen persoonlijke spullen zoals kleding en boeken. Gelet op de ligging bij zijn werk en de aard van zijn werkzaamheden, zal deze ruimte, bij gebreke aan een andere ruimte, gedurende de werkzaamheden van [H] bij PSV door hem gebruikt mogen worden, zodat deze hem duurzaam ter beschikking staat.

Eerst ter terechtzitting van het hof van 17 februari 2009 heeft de verdediging aan de hand van recente foto's van de betreffende kantoorruimte gesteld, dat deze kantoorruimte toentertijd ook door anderen als kantoor gebruikt wordt. Deze stelling vindt geen steun in de eerder gestelde feiten over het verblijf op De Herdgang. Hierover is in het verleden nimmer gerept en verhoudt zich ook niet met de verklaring van [H] dat hij in die ruimte sliep en daar zijn persoonlijke spullen, zoals kleding en boeken bewaarde. Het hof acht het waarschijnlijk, dat de betreffende ruimte in de betreffende periode uitsluitend [H] ter beschikking stond.

Als [H] zowel in België als in Nederland over een duurzaam tehuis beschikt, dient aangesloten te worden bij het middelpunt van zijn levensbelangen. Gelet op de overwegingen hiervoor onder het kopje "Binnenlandse belastingplicht, toetsing" en de subkopjes "economische banden" en "sociale banden" en gelet op het grotendeels ontbreken van economische en sociale banden met België, zal het Verdrag het inwonerschap van [H] toewijzen aan Nederland.

Uit het voorgaande vloeit voort, dat verdachtes stelling dat aan Nederland geen heffingsrechten toekomen, met zoveel onzekerheden is omgeven, dat de wijze waarop hij de aangiften IB 2002 en 2003 heeft gedaan, naar redelijke verwachting waarschijnlijk een te gering belastingheffing tot gevolg heeft.

Gedeeltelijke vrijspraak

Verdachte is ten laste gelegd, dat hij het aangifteblad 4 bij de aangifte IB 2002 ten onrechte niet heeft aangekruist en niet heeft meegezonden. Het hof spreekt verdachte op dit punt vrij, omdat het hof niet bekend is met de inhoud van dit aangifteblad. Het aangifteblad 4 behoort niet tot het dossier en is het hof evenmin kenbaar uit een openbare bron.

Voorts spreekt het hof de verdachte vrij van het opzettelijk niet vermelden van de PSV - inkomsten en het gebruik van de auto, nu het bewijs voor dat opzet ontbreekt.

Bewezenverklaring

Door wettige bewijsmiddelen, waarbij de inhoud van elk bewijsmiddel -ook in onderdelen- slechts wordt gebezigd tot het bewijs van dat tenlastegelegde feit waarop het blijkens de inhoud kennelijk betrekking heeft, en waarin zijn vervat de redengevende feiten en omstandigheden waarop de bewezenverklaring steunt, heeft het hof de overtuiging verkregen en acht het hof wettig bewezen, dat verdachte het onder 1 primair en 3 primair tenlastegelegde heeft begaan, met dien verstande, dat:

hij in de periode van januari 2003 tot en met april 2003 en de periode van januari 2004 tot en met juli 2004, in Nederland, telkens tezamen en in vereniging met anderen of een ander telkens opzettelijk bij de Belastingwet voorziene aangiften, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten aangiften voor de vennootschapsbelasting over de jaren 2001 en 2002, telkens ten name gesteld van [...] Beheer B.V., onjuist en/of onvolledig heeft gedaan,

immers hebben verdachte en zijn mededaders alstoen aldaar telkens opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= op een bij de Belastingdienst te Eindhoven, op of omstreeks 9 april 2003 ingediend aangiftebiljet vennootschapsbelasting over het jaar 2001

op pagina 2 onder 1f, als vermogensverschil, -40.191 euro opgegeven, en op pagina 2 onder 1g, als niet aftrekbare bedragen algemeen, nihil opgegeven, en op pagina 2 onder 1h als saldo fiscale winst, -40.191 euro opgegeven, en op pagina 4 onder lla, aan belastbare winst -36.642 euro opgegeven, terwijl die bedragen telkens onjuist waren en

op het tot dat aangiftebiljet behorende opgaveformulier op pagina 2 onder 5f, als overige financiële vaste activa, een bedrag groot 753.189 euro opgegeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid onjuist was en op pagina 5 onder 15o, als waarderingsvermeerderingen van effecten, een bedrag groot -4.477 euro opgegeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid onjuist was, en

= op een bij de Belastingdienst te Eindhoven, (op of omstreeks 1 juli 2004) ingediend aangiftebiljet vennootschapsbelasting over het jaar 2002

op pagina 2 onder 1f, als vermogensverschil, -429.885 euro opgegeven en op pagina 2 onder 1g, als niet aftrekbare bedragen algemeen, nihil opgegeven en op pagina 2 onder 1h, als saldo fiscale winst, -429.885 euro opgegeven en op pagina 4 onder 12a aan belastbare winst -48.993 euro opgegeven, terwijl die bedragen telkens onjuist waren en

op pagina 6 onder 19k, als waarderingsvermindering van effecten, een bedrag groot 103.569 euro opgegeven, terwijl dat bedrag in werkelijkheid onjuist was, en

op die bij de Belastingdienst te Eindhoven ingediende aangiftebiljetten vennootschapsbelasting over de jaren 2001 en 2002 telkens een te laag belastbaar bedrag opgegeven,

terwijl die feiten telkens ertoe strekten dat te weinig belasting werd geheven.

hij in de periode van oktober 2003 tot en met december 2003 en de periode van februari 2005 tot en met april 2005, in Nederland, telkens tezamen en in vereniging met anderen of een ander

telkens opzettelijk bij de Belastingwet voorziene aangiften, als

bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten aangiften voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over de jaren 2002 en 2003, telkens ten name gesteld van [H], onjuist en/of onvolledig heeft gedaan,

immers hebben hij, verdachte, en zijn mededaders alstoen aldaar telkens opzettelijk -zakelijk weergegeven-

= op een bij de Belastingdienst te Winterswijk (op of omstreeks 1 december 2003) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2002

op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet voornoemd bij vraag la, in welk(e) land(en) [H] voornoemd in 2002 heeft gewoond, vermeld dat [H] voornoemd in de periode vanaf 31 oktober 2002 tot en met 31 december 2002 in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid in de periode vanaf 7 juli 2002 tot en met 31 december 2002 in Nederland heeft gewoond.

= een bij de Belastingdienst te Eindhoven, (op 29 april 2005) ingediend aangiftebiljet voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2003 op aangifteblad 1 bij dat aangiftebiljet op vraag la, in welk land buiten Nederland [H] voornoemd in 2003 heeft gewoond, vermeld dat [H] voornoemd in de periode vanaf 1 januari 2003 tot en met 26 augustus 2003 in België heeft gewoond, terwijl [H] voornoemd in die periode in werkelijkheid in Nederland heeft gewoond en

op aangifteblad 6 bij dat aangiftebiljet voornoemd op vraag 17a, betreffende opbrengsten uit overige werkzaamheden een bedrag groot 186.935,00 euro vermeld, terwijl [H] voornoemd in werkelijkheid meer opbrengsten uit overige werkzaamheden heeft genoten, althans aan het kalenderjaar 2003 toerekenbare opbrengsten uit overige werkzaamheden in zijn aangifte inkomstenbelasting had behoren aan te geven met zijn overeenkomsten met Coca-Cola Korea Company Limited, Cheil Communications Inc., Dream Space Co. Ltd. en Korea Football Association),

terwijl die feiten telkens ertoe strekten dat te weinig belasting werd geheven.

Het hof acht niet bewezen hetgeen verdachte meer of anders is tenlastegelegd dan hierboven is bewezenverklaard, zodat deze daarvan behoort te worden vrijgesproken.

Strafbaarheid van het bewezenverklaarde

Het bewezene levert op de misdrijven:

ten aanzien van het onder 1 primair en 3 primair bewezenverklaarde:

telkens:

Medeplegen van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist of onvolledig doen, terwijl het feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd.

Strafbaarheid van de verdachte

Verdachte is strafbaar aangezien geen omstandigheid is gebleken of aannemelijk geworden die verdachte niet strafbaar zou doen zijn.

Oplegging van straf en/of maatregel

De officier van justitie heeft geëist dat verdachte wordt veroordeeld wegens het onder 1 primair, 2 primair en 3 primair tenlastegelegde tot een gevangenisstraf voor de duur van 14 maanden, met aftrek van voorarrest en dat de op de beslaglijst vermelde goederen aan de rechthebbende worden terug gegeven.

De rechtbank 's-Hertogenbosch heeft de verdachte veroordeeld wegens het onder 1 primair en 3 primair tenlastegelegde tot een voorwaardelijke gevangenisstraf voor de duur van 8 maanden met een proeftijd van 2 jaren, met aftrek van voorarrest, een geldboete van

€ 45.000,00 en heeft de teruggave gelast aan de rechthebbende van de op de beslaglijst vermelde goederen.

De advocaat-generaal heeft gevorderd dat verdachte wordt veroordeeld wegens het onder 1 primair en 3 primair tenlastegelegde tot een gevangenisstraf van 15 maanden, met aftrek van voorarrest en dat de in beslag genomen goederen zullen worden bewaard ten behoeve van de rechthebbende.

De hierna te melden strafoplegging is in overeenstemming met de aard en de ernst van het bewezenverklaarde, de omstandigheden waaronder dit is begaan, mede gelet op de persoon van verdachte, zoals van een en ander bij het onderzoek ter terechtzitting is gebleken.

Het hof heeft bij de straftoemeting in het bijzonder de volgende omstandigheden in aanmerking genomen.

Verdachte heeft in zijn hoedanigheid van belastingadviseur, telkens tezamen en in vereniging met een belastingplichtige, aangiften voor vennootschapsbelasting en aangiften voor de inkomstenbelasting onjuist gedaan. De aangiften inkomstenbelasting waren onjuist omdat - kort gezegd - daarop België als woonplaats was ingevuld terwijl dat in werkelijkheid Nederland was. De aangiften vennootschapsbelasting waren onjuist omdat - kort gezegd - op ongeoorloofde wijze in privé geleden beleggingsverliezen op de bv werden afgewenteld. Verdachte heeft door aldus te handelen het vertrouwen geschaad dat door de maatschappij en in het bijzonder door de Belastingdienst in een belastingadviseur mag worden gesteld en de integriteit van zijn beroepsgroep in diskrediet gebracht. Dat rekent het hof verdachte aan.

Ten voordele van de verdachte neemt het hof echter in aanmerking - en ziet daarin aanleiding om een aanzienlijk lagere straf op te leggen dan is gevorderd door de advocaat-generaal - dat uit het verhandelde ter terechtzitting is gebleken dat:

- verdachte niet eerder ter zake van een strafbaar feit is veroordeeld;

- het belastingnadeel niet exact is vast te stellen;

- verdachte niet persoonlijk financieel heeft geprofiteerd van de bewezen verklaarde feiten;

- de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs een tuchtklacht tegen verdachte heeft ingediend waarvoor hij zich nog nader moet verantwoorden;

- verdachte door de onderhavige strafzaak - vooral door de grote publiciteit die deze zaak in combinatie met de zaak tegen medeverdachte [H] in eerste aanleg heeft gekregen - is getroffen. Verdachte heeft zich als gevolg van deze zaak onder behandeling gesteld bij een psycholoog en verschillende therapeuten; en

- ook verdachtes belastingadvieskantoor door deze zaak is getroffen en er sprake is van een verlies aan reputatie hetgeen zowel in de contacten met cliënten als in de contacten met de Belastingdienst door zal klinken.

Gezien het bovenstaande zal het hof een geheel voorwaardelijke gevangenisstraf opleggen van 6 maanden en een werkstaf van 160 uur.

Toepasselijke wettelijke voorschriften

Het hof heeft gelet op artikel 69 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de artikelen 14a, 14b, 14c, 22c, 22d, 47 en 57 van het Wetboek van Strafrecht.

Deze voorschriften zijn toegepast, zoals zij golden ten tijde van het bewezenverklaarde.

BESLISSING

Het hof:

Wijst af de verzoeken van de verdediging om [belastingambtenaar 1] als getuige te horen en om de uitwerking van de 970 tapgesprekken en de televisiebeelden van het in het dossier genoemde televisieprogramma aan het dossier toe te voegen.

Vernietigt het vonnis waarvan beroep en doet opnieuw recht:

Verklaart niet bewezen dat verdachte het onder 2 primair en subsidiair tenlastegelegde heeft begaan en spreekt verdachte daarvan vrij.

Verklaart zoals hiervoor overwogen bewezen dat verdachte het onder 1 primair en 3 primair tenlastegelegde heeft begaan.

Verklaart niet bewezen hetgeen verdachte meer of anders is tenlastegelegd dan hierboven is bewezenverklaard en spreekt verdachte daarvan vrij.

Verklaart het bewezenverklaarde strafbaar, kwalificeert dit als hiervoor vermeld en verklaart verdachte strafbaar.

Veroordeelt verdachte tot een gevangenisstraf voor de duur van 6 (zes) maanden.

Bepaalt dat de gevangenisstraf niet zal worden ten uitvoergelegd, tenzij de rechter later anders mocht gelasten, op grond dat verdachte zich vóór het einde van een proeftijd van 2 (twee) jaren aan een strafbaar feit heeft schuldig gemaakt.

Veroordeelt verdachte tot een taakstraf bestaande uit een werkstraf voor de duur van 160 (honderdzestig) uren, indien niet naar behoren verricht te vervangen door 80 (tachtig) dagen hechtenis.

Bepaalt dat bij de uitvoering van de taakstraf 6 (zes) uren in mindering worden gebracht wegens de tijd door verdachte in verzekering doorgebracht, te weten totaal 3 (drie) dagen.

De in beslag genomen voorwerpen

Gelast de bewaring ten behoeve van de rechthebbende van de inbeslaggenomen, nog niet teruggegeven voorwerpen, te weten:

De inbeslaggenomen goederen welke zijn vermeld op de lijst van inbeslaggenomen goederen welke aan dit arrest is gehecht (zie bijlage I).

Aldus in raadkamer beslist op 24 februari 2009 door

mr P.C. Vegter, voorzitter,

mr J.D. den Hartog en mr R.F.C. Spek, raadsheren,

in tegenwoordigheid van mr W.B. Kok en mr C.E. te Brake-Berg, griffiers,

en op 4 maart 2009 ter openbare terechtzitting uitgesproken.

1 Wanneer hierna naar stukken wordt verwezen, wordt - voor zover niet anders aangegeven - telkens verwezen naar de doorgenummerde bijlagen van het in de wettelijke vorm opgemaakte eindproces-verbaal van de FIOD-ECD, genummerd 35445, gesloten en getekend op 5 april 2006 door [belastingambtenaar 4] en [belastingambtenaar 5], beiden ambtenaar van de Belastingdienst en buitengewoon opsporingsambtenaar.

2 Brief van 5 september 2002 van verdachte aan [medewerker van ABAB], overgelegd bij brief van 3 oktober 2008 van de advocaat-generaal gericht aan het hof in verband met de regiezitting van 20 oktober 2008.

3 Als bijlage bij het "aanbieding proces-verbaal", opgemaakt en ondertekend door verbalisant [belastingambtenaar 4] op 14 januari 2009, inhoudende de uitwerking van 105 gesprekken, pagina 31 van 45, gespreknummer 3307.

4 Als bijlage bij het "aanbieding proces-verbaal", opgemaakt en ondertekend door verbalisant [belastingambtenaar 4] op 14 januari 2009, de uitwerking van 105 gesprekken, pagina 32 van 45, gespreknummer 3546.

5 Zie urenoverzicht bij declaratienummer 141332 van de gewerkte uren aan het dossier [S]. De urenoverzichten zijn als bijlage gevoegd bij de brief van 3 oktober 2008 van de advocaat-generaal gericht aan het hof in verband met de regiezitting van 20 oktober 2008.

6 Zie urenoverzicht bij declaratienummer 141332 van de gewerkte uren aan het dossier [S].

7 De brief is een bijlage van de brief van de advocaat-generaal aan het hof van 3 oktober 2008.

8 De e-mail is een bijlage van de brief van de advocaat-generaal aan het hof van 3 oktober 2008.

9 De brief is een bijlage van de brief van de advocaat-generaal aan het hof van 3 oktober 2008.

10 Bijlage gevoegd bij de brief van [verbalisant 1], Belastingdienst/Oost-Brabant/kantoor Eindhoven aan de advocaat-generaal d.d. 10 september 2008. Op ongeveer 2/3 van de brief + bijlagen zit het hierna geciteerde besprekingsverslag van de IB 2004 en jaarwerk 2004 van 13 september 2005.

11 Zwarte ordner "2/2 [H]", ingebracht door de verdediging, onder tabblad 6, pagina 5.

12 Zie in de stukken van de rechter-commissaris de antwoorden van de deskundige Prof. dr. I.J.J. Burgers op vragen van de rechtbank, d.d. 18-1-2007, vraag 5: "Het belastingverdrag is niet van invloed op de kwalificatie naar Nederlands recht van de inkomsten".

13 HR 25 juni 1930, B. nr. 4766 (inzake Wet IB 1914).

14 HR 1 oktober 1941, B. nr. 7375.

15 HR 28 januari 1948, B. nr. 8454.

16 Bijlage bij de brief van de Belastingdienst aan de officier van justitie, gedateerd 22 november 2006.

17 Zie het schriftelijke bescheid, te weten het proces-verbaal van de terechtzitting van de rechtbank in de zaak tegen medeverdachte [H] d.d. 30-01-2007, overgelegd als bijlage 6 bij de brief van de advocaat-generaal aan het hof d.d. 15 juli 2008.

18 Zie het schriftelijke bescheid, te weten het proces-verbaal van de terechtzitting van de rechtbank in de zaak tegen medeverdachte [H] d.d. 30-01-2007, overgelegd als bijlage 6 bij de brief van de advocaat-generaal aan het hof d.d. 15 juli 2008.

19 Zie het schriftelijke bescheid, te weten het proces-verbaal van de terechtzitting van de rechtbank in de zaak tegen medeverdachte [H] d.d. 30-01-2007, overgelegd als bijlage 6 bij de brief van de advocaat-generaal aan het hof d.d. 15 juli 2008.

20 Bezwaar IB 2002, blz. 9, onderdeel 22. Dit stuk is als bijlage 13 bij bijlage 5 van de brief van de advocaat-generaal van 12 augustus 2008 gevoegd.

21 HR 25 juni 1930, B. nr. 4766 en HR 1 oktober 1941, B. 7375.

22 Vergelijk Hof Amsterdam 25 november 1971, BNB 1972/200).

23 Bijlage bij het proces-verbaal van [betrokkene 4] door de rechter-commissaris op 16 december 2006, door de verdediging opgestelde verslag met [betrokkene 4] d.d. 7 december 2006.

24 Proces-verbaal van verhoor door de rechter-commissaris van [betrokkene 4] op 15 december 2006.

25 HR 26 juni 2001, nr. 02472/00, LJN: ZD2493.

26 Zie de brief van de raadsman aan het hof van 5 februari 2009, producties e en g).

27 Zie proces-verbaal ter terechtzitting van de rechtbank van 6 februari 2007.

28 Zie onder het subkopje "Verblijf", onder het kopje "Binnenlandse belastingplicht, toetsing".

Veroordeling belastingadviseur voor medeplegen onjuiste belastingaangiften 2001-2003

Uitspraak