Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Tweede meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 08/00334
Uitspraak op het hoger beroep van
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Z van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
tegen de schriftelijke uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 12 maart 2008, nummer AWB 06/3078 in het geding tussen
de heer X,
wonende te Y,
hierna: belanghebbende,
en
de Inspecteur
betreffende na te noemen aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekering opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 132.317, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 38.
Bij schriftelijke uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 130.455.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en de Inspecteur heeft schriftelijk gerepliceerd.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 30 januari 2009 te 's- Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. De Inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
1.6. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
2.1. Belanghebbende woont in Nederland en is werkzaam als zelfstandig medisch specialist in Nederland.
2.2. Belanghebbende heeft naast een gemaximeerde Nederlandse arbeidsongeschiktheidsverzekering, per 1 augustus 2002, voor de duur van 20 jaar, een aanvullende arbeidsongeschiktheidsverzekering (hierna: de AO-verzekering) afgesloten bij in Duitsland gevestigde A (hierna: de Duitse verzekeraar). De premie voor de AO-verzekering bedraagt in het onderhavige jaar € 1.862.
2.3. Over de jaren 2001 en 2002 is de premieaftrek voor de AO-verzekering bij het vaststellen van de aanslagen door de Inspecteur zonder enig onderzoek geaccepteerd.
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast:
2.4. De Duitse verzekeraar is in Nederland niet aangewezen als toegelaten aanbieder als bedoeld in artikel 3.126, lid 1, letter d, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001).
2.5. De AO-verzekering bij de Duitse verzekeraar biedt aan belanghebbende de mogelijkheid van een beroepsspecifieke verzekering met een hogere dekking, welke de Nederlandse verzekeraars niet bieden.
2.6. In het onderhavige jaar heeft de Inspecteur de aftrek van de premie voor de AO-verzekering ad € 1.862 niet geaccepteerd, het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning ad € 130.455 met dat bedrag gecorrigeerd en de aanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 132.317.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:
Is de door belanghebbende aan de Duitse verzekeraar betaalde premie voor de AO-verzekering aftrekbaar als uitgave voor inkomensvoorziening als bedoeld in artikel 3.124, aanhef en letter c, van de Wet IB 2001?
Belanghebbende is van mening, dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep van de Inspecteur en handhaving van de uitspraak van de Rechtbank.
De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, bevestiging van de uitspraak op het bezwaarschrift en handhaving van de aanslag.
4. Gronden
4.1. Artikel 3.124 van de Wet IB 2001 bepaalt, voor zover hier van belang:
"Uitgaven voor inkomensvoorzieningen zijn de op de belastingplichtige drukkende:
a. ...
b. ...
c. premies voor aanspraken op periodieke uitkeringen en verstrekkingen ter zake van invaliditeit, ziekte of ongeval, waarvan de uitkeringen toekomen aan de belastingplichtige en
d. ... ."
4.2. Artikel 3.126 van de Wet IB 2001 bepaalt, voor zover hier van belang:
"1. Premies voor lijfrenten worden alleen in aanmerking genomen indien zij zijn verschuldigd aan:
a. ...
b. ...
c. een niet in Nederland gevestigd pensioenfonds of lichaam dat het levensverzekeringsbedrijf uitoefent, mits de premies worden voldaan ter vrijwillige voortzetting van een pensioenregeling of terzake van een lijfrente die gedurende ten minste drie jaar voor het ontstaan van de binnenlandse belastingplicht is verzekerd bij dat fonds of dat lichaam;
d. een pensioenfonds of lichaam dat bevoegd het verzekeringsbedrijf uitoefent, anders dan bedoeld in onderdelen a, b en c, dat door Onze Minister, onder door hem te stellen voorwaarden, is aangewezen en dat zich tegenover Onze Minister heeft verplicht:
1o. te voldoen aan voorwaarde met betrekking tot het verschaffen van inlichtingen over de uitvoering van de regeling, en
2o. zekerheid te stellen voor de invordering van de belasting die is verschuldigd door toepassing van artikelen 3.133, 3.135 en 3.136, dan wel de belastingplichtige heeft verplicht deze zekerheid te stellen.
2. Voor premies voor aanspraken op periodieke uitkeringen en verstrekkingen ter zake van invaliditeit, ziekte of ongeval is het eerste lid, onderdelen a, ..., c en d van overeenkomstige toepassing.
3. ..."
4.3. Belanghebbende heeft steeds de status van binnenlandse belastingplichtige gehad, zodat het bepaalde in artikel 3.126, lid 1, letter c, van de Wet IB 2001 op hem niet van toepassing is. De Inspecteur stelt zich op het standpunt, dat ook het bepaalde in artikel 3.126, lid 1, letter d, van de Wet IB 2001, toepassing mist, nu de Duitse verzekeraar niet aangewezen is als toegelaten aanbieder als bedoeld in artikel 3.126, lid 1, letter d, van de Wet IB 2001.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt, dat door de weigering van de aftrek van de premie van de AO-verzekering hij belemmerd wordt in zijn keuzevrijheid om deel te nemen aan een gunstigere buitenlandse verzekeringsvorm.
4.4. Op grond van het bepaalde in artikel 3.133, lid 2, letter a, van de Wet IB 2001 wordt een aanspraak als bedoeld in artikel 3.124, aanhef en letter c, van de Wet IB 2001, wanneer die aanspraak zodanig wordt gewijzigd, dat niet meer wordt voldaan aan de in dat onderdeel gestelde voorwaarden, als negatieve uitgave voor inkomensvoorzieningen aangemerkt en bij het inkomen opgeteld. De Inspecteur stelt, dat met binnenlandse verzekeraars op grond van de informatieverplichtingen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) afgesproken is, dat zij wijzigingen als bedoeld in artikel 3.133, lid 2, letter a, van de Wet IB 2001, aan de Belastingdienst doorgeven, terwijl voor in het buitenland gevestigde verzekeraars de Belastingdienst deze mogelijkheid niet heeft. In deze onmogelijkheid, alsmede in de doeltreffendheid van de fiscale controle op de heffing van belasting over uitkeringen dan wel negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen en de coherentie tussen de aftrek van de premie en beoogde heffing over de uitkeringen dan wel negatieve uitgaven, ziet de Inspecteur de rechtvaardigingsgrond voor de eis van aanwijzing als bedoeld in artikel 3.126, lid 1, letter d, van de Wet IB 2001.
4.5. De Inspecteur beroept zich ter ondersteuning van zijn standpunt op het arrest van het HvJ EG, 30 januari 2007, nr. C-150/04 (zaak Commissie/Denemarken), gepubliceerd in VN 2007/14.12 (hierna: de zaak Commissie/Denemarken). Anders dan in die procedure heeft de Europese Commissie geen inbreukprocedure gestart tegen Nederland; de Inspecteur ziet hierin de bevestiging van zijn standpunt, dat de Nederlandse eis van aanwijzing als toegelaten verzekeraar in overeenstemming is met het EG-recht.
4.6. Het Hof overweegt als volgt. Het feit, dat buitenlandse verzekeraars - om de premie van een AO-verzekering voor Nederlandse belastingplichtigen aftrekbaar te laten zijn - zich moeten wenden tot de Nederlandse autoriteiten om aangewezen te worden als toegelaten verzekeraar, kan de buitenlandse verzekeraars ervan weerhouden hun diensten in Nederland aan te bieden wegens de kosten, waarmee zo'n aanwijzing gepaard gaat. De op de voet van artikel 3.126, lid 1, letter d, van de Wet IB 2001 verlangde zekerheidsstelling geeft een kostprijsverhogend effect voor de buitenlandse verzekeraars en daarmee een concurrentienadeel ten opzichte van verzekeraars met een Nederlandse vestiging van wie geen zekerheidsstelling wordt verlangd.
Anderzijds worden de Nederlandse belastingplichtigen weerhouden een AO-verzekering bij buitenlandse verzekeraars te sluiten, indien de premie daarvan niet aftrekbaar is. Gelet hierop vormt naar het oordeel van het Hof de eis van de aanwijzing, gesteld in meergenoemd artikel 3.126, een belemmering voor de vrije dienstverrichting als bedoeld in artikel 49 EG Pro-Verdrag.
4.7. Uit vaste rechtspraak van het HvJ EG blijkt, dat nationale maatregelen, die de uitoefening van de in het EG-Verdrag gewaarborgde fundamentele vrijheden kunnen belemmeren of minder aantrekkelijk kunnen maken, niettemin kunnen worden toegestaan, indien zij een doel van algemeen belang nastreven, geschikt zijn om de verwezenlijking daarvan te waarborgen en niet verder gaan dan noodzakelijk is om het gestelde doel te bereiken (zie de zaak Commissie/Denemarken, punt 46).
4.8. De Inspecteur beroept zich in dit verband (zie 4.4) op de onmogelijkheid de Duitse verzekeraar te verplichten wijzigingen zoals bedoeld in artikel 3.133, lid 2, letter a, van de Wet IB 2001, aan de Belastingdienst door te geven, alsmede op de doeltreffendheid van de fiscale controle op de heffing van belasting over uitkeringen dan wel negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen en de coherentie tussen de aftrek van de premie en beoogde heffing over de uitkeringen dan wel negatieve uitgaven, als rechtvaardigingsgronden voor de eis van aanwijzing als bedoeld in artikel 3.126, lid 1, letter d, van de Wet IB 2001.
4.9. Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank onder 4.7 en 4.8 van haar uitspraak terecht overwogen, dat deze stellingen de Inspecteur niet kunnen baten. Een lidstaat kan immers op grond van de richtlijn 77/799/EG de bevoegde autoriteiten van een andere lidstaat verzoeken hem alle inlichtingen te verstrekken, die voor hem van nut kunnen zijn om het juiste bedrag van de inkomstenbelasting te bepalen, dan wel alle inlichtingen die hij noodzakelijk acht om aan de hand van de door hem toegepaste wetgeving het juiste bedrag van de door een belastingplichtige verschuldigde inkomstenbelasting te bepalen (zie de zaak Commissie/Denemarken, punt 52).
In het onderhavige geval kan de Inspecteur derhalve controleren of belanghebbende aan de Duitse verzekeraar daadwerkelijk premies heeft betaald. Daarnaast is ook belanghebbende op grond van het bepaalde in artikel 47 van Pro de AWR verplicht informatie te verschaffen waaruit blijkt dat hij de premie heeft betaald en dat aan de voorwaarden voor de aftrek is voldaan.
Tevens wijst het Hof in navolging van de Rechtbank op artikel 23 van Pro het Belastingverdrag Nederland - Duitsland van 16 juni 1956 (hierna: het Verdrag), op grond waarvan de belastingautoriteiten van de verdragsluitende staten elkaar inlichtingen dienen te verstrekken, die nodig zijn om aan het Verdrag uitvoering te geven.
4.10. Het Hof verwerpt de stelling van de Inspecteur, dat niet is vastgesteld dat de Duitse autoriteiten over bedoelde informatie van de aldaar gevestigde verzekeraars kunnen beschikken en dat het onwerkbaar zou zijn om aan de andere lidstaat jaarlijks te verzoeken om na te gaan of de door de inwoners van Nederland afgesloten verzekeringen wellicht zijn gewijzigd. De Inspecteur heeft immers desgevraagd ter zitting van het Hof beaamd, dat met betrekking tot een AO-verzekering, welke een risicoverzekering is, een handeling als bedoeld in artikel 3.133, lid 2, letter a, van de Wet IB 2001, zich in de praktijk in wezen alleen kan voordoen op het gebied van de wijziging van de aanwijzing als toegelaten buitenlandse verzekeraar. Andere inhoudelijke veranderingen van een dergelijke verzekering, zo beaamt de Inspecteur in navolging van belanghebbende, liggen niet in de rede. Mede gelet op de onder 4.9 aangehaalde verplichtingen, die belanghebbende op grond van artikel 47 AWR Pro heeft, kunnen eventuele moeilijkheden, waarmee de uitwisseling van inlichtingen in het kader van de richtlijn 77/799/EG en het Verdrag gepaard zou kunnen gaan, de vastgestelde belemmeringen niet rechtvaardigen.
4.11. Het Hof kan het beroep van de Inspecteur op de coherentie tussen de aftrek van de premie en beoogde heffing over de uitkeringen dan wel de negatieve uitgaven niet volgen. Niets weerhoudt de Inspecteur om de uitkeringen uit de AO-verzekering te belasten op grond van het bepaalde in artikel 3.100, lid 1, letter b, van de Wet IB 2001, respectievelijk de negatieve uitgaven in aanmerking te nemen als bedoeld in artikel 3.133 van die wet, voor zover de laatstbedoelde wettelijke bepaling zich al in de praktijk zou voordoen (zie 4.10).
4.12. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is het Hof van oordeel, dat de eis van aanwijzing als bedoeld in artikel 3.126, lid 1, letter d, van de Wet IB 2001, een niet te rechtvaardigen belemmering vormt en disproportioneel is te noemen. Deze belemmering kan noch worden gerechtvaardigd door overwegingen, die verband houden met de doeltreffendheid van de fiscale controles en met de bestrijding van belastingvlucht, noch door de noodzaak om de samenhang van het belastingstelsel te waarborgen. Het hoger beroep van de Inspecteur dient te worden verworpen. De overige grieven van belanghebbende behoeven geen behandeling meer.
Ten aanzien van het griffierecht
4.13. Nu de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, wordt ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 447.
Ten aanzien van de proceskosten
4.14. Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
4.15. Het Hof stelt deze kosten op een bedrag aan reis- en verletkosten van belanghebbende voor het bijwonen van de zitting van respectievelijk € 32,50 en € 424,72, in totaal € 457,22.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank;
- bepaalt dat door tussenkomst van de griffier van de Staat ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht wordt geheven van € 447;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 457,22, en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan op 3 april 2009 door J. Swinkels, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en A.O. Lubbers, leden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der
Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.