Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Derde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 08/00620
Uitspraak op het hoger beroep van
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 30 juli 2008, nummer 07/612 in het geding tussen
X B.V., gevestigd te Y, hierna: belanghebbende
en
de Inspecteur
betreffende na te noemen aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 688.661. Belanghebbende heeft tegen deze aanslag tijdig schriftelijk bezwaar gemaakt en daarbij de Inspecteur verzocht op de voet van artikel 7:1a van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: AWB) in te stemmen met rechtstreeks beroep bij de Rechtbank. De Inspecteur heeft met het verzoek ingestemd. De Rechtbank heeft de Inspecteur medegedeeld dat hij, gelet op de feiten en omstandigheden van het geval, terecht heeft ingestemd met het verzoek en de zaak in behandeling genomen.
1.2. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 281. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 38.661, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 281 aan belanghebbende vergoedt.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Op grond van artikel 8:58 van Pro de AWB heeft de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 29 januari 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.6. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan partijen is verzonden.
2. Feiten
De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
2.1. Belanghebbende exploiteert een onderneming, ten doel hebbende het geven van talenonderwijs, het ontwikkelen van methodes voor talenonderwijs en het bevorderen van onderwijs, zowel in het binnenland als in het buitenland. Alle (gecertificeerde) aandelen in belanghebbende worden gehouden door de A Stichting.
2.2. Op 24 mei 2004 hebben belanghebbende, de A Stichting en de Stichting B een schriftelijke overeenkomst gesloten, waarin onder meer is bepaald dat belanghebbende de met haar werkzaamheden behaalde en over enig boekjaar, voor vrije uitkering beschikbare winst, zoals vastgesteld door de algemene vergadering van aandeelhouders, binnen zes maanden na afloop van het boekjaar geheel of nagenoeg geheel dient uit te keren aan de A Stichting.
2.3. Op 12 mei 2005 heeft belanghebbende aan de A Stichting een winstuitkering van € 650.000 doen toekomen.
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast (waarbij het Hof de nummering van de Rechtbank vervolgt):
2.4. De onder 2.2 vermelde overeenkomst luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt:
'Overwegende:
(...)
b. dat de werkzaamheden van fondswerver [Hof: belanghebbende] er op zijn gericht financiële middelen te verwerven ter ondersteuning van de doelstelling van ontvanger.
Verklaren het volgende te zijn overeengekomen:
1. fondswerver zal de met haar werkzaamheden behaalde en over enig boekjaar, voor vrije uitkering beschikbare winst, zoals vastgesteld door de algemene vergadering van aandeelhouders, binnen zes maanden na afloop van het boekjaar geheel of nagenoeg geheel uitkeren aan ontvanger;
2. ontvanger dient de door haar van fondswerver verkregen gelden aan te wenden ten behoeve van de realisering van haar doelstelling;
3. indien over de uitkeringen dividendbelasting verschuldigd is, zal deze op de uitkeringen in mindering worden gebracht en door de fondswerver aan de Belastingdienst worden afgedragen. Ontvanger zal de Belastingdienst vervolgens verzoeken om teruggaaf van de ingehouden en afgedragen dividendbelasting;
4. deze overeenkomst wordt aangegaan voor onbepaalde tijd;
5. deze overeenkomst eindigt evenwel:
* door opzegging van een of beide partijen. Opzegging dient plaats te vinden voor 31 december van enig kalenderjaar en heeft werking vanaf het daarop volgende boekjaar van fondswerver;
* indien relevante economische omstandigheden daartoe aanleiding geven
* indien op enig moment blijkt dat ontvanger niet of niet langer is aan te merken als een algemeen nut beogende instelling in de zin van art. 16 Wet Pro op de vennootschapsbelasting 1969;
* indien naar het oordeel van de ten aanzien van fondswerver competente eenheid van de Belastingdienst, danwel de belastingrechter in hoogste instantie, sprake is van een ernstige concurrentieverstoring in de zin van art. 9, lid 1, onderdeel i Wet op de vennootschapsbelasting 1969;
* door liquidatie en vereffening van een van de betrokken partijen;
* indien een van de betrokken partijen in staat van faillissement wordt verklaard, surseance van betaling aanvraagt of wanneer beslag wordt gelegd op haar roerende en/of onroerende goederen.
* (...)'.
2.5. Met betrekking tot de ontstaansgeschiedenis van belanghebbende heeft belanghebbende in de brief van 3 juni 2008 het volgende, voor zover te dezen van belang, geschreven:
'De A Stichting is in 1903 opgericht door de Zusters C van de D, een congregatie gesticht in Frankrijk in 1597 door K en A. De voornaamste opdracht van de congregatie was het geven van onderwijs aan volwassen en kinderen in alle landen in de breedste zin van het woord. Met deze opdracht beoogde de congregatie de mogelijkheid tot het genieten van onderwijs voor een brede laag van de bevolking toegankelijk te maken.
In het begin van de vorige eeuw werd het religieuzen in Frankrijk verboden om betrokken te zijn bij het verzorgen van onderwijs. De bezittingen van de congregatie werden in beslag genomen en alles werd onteigend. Daardoor zagen de zusters zich genoodzaakt elders mogelijkheden te zoeken voor het realiseren van hun opdracht. Door de nonnen die zich in Nederland hebben gevestigd werd de A Stichting opgericht, (...). In de statuten van de A Stichting werd uiteraard onder de doelomschrijving de. opdracht van de congregatie opgenomen, zijnde het bevorderen van opvoeding, vorming en onderwijs aan volwassenen en kinderen in alle landen. Daarnaast was de stichting de rechtspersoon waarin diverse activiteiten werden verricht door de nonnen om op deze wijze tevens in hun eigen onderhoud te kunnen voorzien. Afgezien van de onderwijsdoelstelling was/is de stichting de religieuze instelling, die in financiële zin zorgde voor de congregatie. In 1903 werd door de stichting het landgoed Eikenheuvel te Y gekocht en werden op dit landgoed de nonnen gehuisvest, tevens werd het meisjesinternaat X1 opgericht. Het Internaat gaf aanvankelijk slechts Frans onderwijs, een Franse middelbare school en een Nederlandse opleiding MO A Frans. In 1926 werd het onderwijs uitgebreid met een kleuter school en een lagere school en in 1935 werden daar een MULO en MMS opleiding aan toegevoegd. In 1963 werd door de stichting het talenpracticum opgericht. Omdat het Talenpracticum steeds meer winstgevend en steeds commerciëler werd en als zodanig niet meer paste binnen de doelstelling van de stichting, is het talenpracticum in 1989 verzelfstandigd door die activiteiten onder te brengen in een afzonderlijke vennootschap "X B.V." [Hof: belanghebbende].
Aanvankelijk in 1903 zijn er 64 zusters vanuit Frankrijk naar Nederland uitgeweken. Na de Eerste Wereld Oorlog werd het geven van onderwijs door zusters in Frankrijk weer oogluikend toegelaten en werd er door de Congregatie weer een klooster en school in Frankrijk gesticht, waardoor het aantal zusters in Nederland enigszins verminderde. Tot omstreeks het einde van de 20-er jaren in de vorige eeuw kon de stichting nauwelijks financieel rondkomen en werden er naast de onderwijsactiviteit allerlei andere activiteiten ondernomen, om voldoende middelen te verwerven om de kloostergemeenschap in stand te kunnen houden en in het levensonderhoud van al de nonnen te voorzien, waarbij de stichting tevens voor een belangrijk deel afhankelijk was van schenkingen en legaten. Tot omstreeks 1971 heeft de stichting het financieel erg moeilijk gehad en pas vanaf 1971 verbeterde de financiële positie van de stichting, doordat toen het internaat gesloten werd en een belangrijk deel van het landgoed Eikenheuvel werd verkocht.
Naarmate het vermogen van de stichting toenam, is de stichting schenkingen gaan verrichten om daarmede onderwijsprojecten in ondermeer de derde wereld landen te ondersteunen. (...)'.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de betaling van € 650.000 aan de A Stichting aftrekbaar is van belanghebbendes winst over het jaar 2004 op grond van het bepaalde in artikel 9, eerste lid, onderdeel i, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (tekst 2004)(hierna: de Wet VpB 1969).
Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
De Inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat in het geheel geen aftrek mogelijk is. De Inspecteur stelt zich subsidiair op het standpunt dat belanghebbende eerst vanaf 24 mei 2004 (de dag waarop zij de in 2.2 bedoelde overeenkomst aanging) aangemerkt kan worden als een lichaam 'waarvan de werkzaamheid (...) is gericht op de verkrijging van gelden die (...) op grond van een schriftelijke overeenkomst (...) zullen worden uitgekeerd' als bedoeld in artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969, zodat het aftrekbare bedrag pro rata berekend dient te worden op een bedrag van € 394.263; het belastbaar bedrag beloopt in dat geval € 294.398. Voor het geval het Hof oordeelt dat belanghebbende pas vanaf 24 mei 2004 aan de zo-even gegeven wettelijke omschrijving voldoet, heeft belanghebbende zich tijdens het onderzoek ter zitting akkoord verklaard met de door de Inspecteur gehanteerde pro-rata berekening van het aftrekbare bedrag.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, welke als hier ingevoegd moeten worden beschouwd. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur concludeert primair tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot handhaving van de aanslag en subsidiair tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vermindering van de aanslag naar een berekend naar een belastbaar bedrag van € 294.398.
4. Gronden
Vooraf en ambtshalve
4.1. Ondanks de omstandigheid dat de Inspecteur vanwege zijn instemming met het verzoek van belanghebbende om met toepassing van artikel 7:1a AWB rechtstreeks beroep in te stellen tegen de aanslag, geen uitspraak op bezwaar heeft gedaan, heeft de Rechtbank, voor zover van belang, beslist dat de uitspraak op bezwaar vernietigd moet worden. Reeds hierom dient de uitspraak van de Rechtbank te worden vernietigd.
Ten aanzien van het geschil
4.2. Inzake de primaire stelling van de Inspecteur overweegt het Hof als volgt. Artikel 9, lid 1, onderdeel i, van de Wet VpB 1969 luidt in het onderhavige jaar als volgt:
'1. Bij het bepalen van de winst komen mede in aftrek:
(...)
i. bij een lichaam welker werkzaamheid uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is gericht op de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang of waarvan de werkzaamheid uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is gericht op de verkrijging van gelden die ingevolge de statuten van het lichaam of op grond van een schriftelijke overeenkomst zullen worden uitgekeerd aan een instelling als bedoeld in artikel 16, eerste of derde lid: de uitgaven ten bate van het algemeen maatschappelijk belang alsmede de uitkeringen aan die instelling, tenzij als gevolg van deze aftrek ernstige concurrentieverstoring zou optreden.'.
4.3. De geciteerde bepaling noemt twee soorten lichamen. Belanghebbende stelt dat zij behoort tot de tweede genoemde soort: een lichaam waarvan de werkzaamheid uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is gericht op de verkrijging van gelden die ingevolge de statuten van het lichaam of op grond van een schriftelijke overeenkomst zullen worden uitgekeerd aan een instelling als bedoeld in artikel 16, lid 1 of lid 3 van de Wet VpB 1969. Het Hof zal dit lichaam hierna aanduiden als 'fondswervend lichaam'.
4.4. Niet in geschil is dat de A Stichting een instelling is als bedoeld in artikel 16, lid 1 van de Wet VpB 1969.
4.5. De Inspecteur stelt dat belanghebbende geen fondswervend lichaam is. Hij voert hiertoe de volgende argumenten aan:
(a) De werkzaamheden van belanghebbende zijn niet gericht op de verkrijging van gelden ten behoeve van een algemeen nut beogende instelling (hierna: anbi); zij verstrekt gespecialiseerd taalonderwijs en zij ontwikkelt daarvoor methodes. Belanghebbende doet aldus, volgens de Inspecteur, niet aan kenbare fondsenwerving, waarbij geldt dat derden aan belanghebbende een normale, zakelijke prijs betalen en deze derden niet aan belanghebbende betalen uit vrijgevigheid en piëteit;
(b) Belanghebbende voldoet niet aan het in artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 opgenomen criterium 'uitsluitend of nagenoeg uitsluitend', omdat zij haar winsten niet volledig uitkeert, maar een bedrag achterhoudt;
(c) De door belanghebbende gesloten overeenkomst voldoet niet aan de wettelijke eisen, omdat de uitkeringen op grond van die overeenkomst niet onvoorwaardelijk worden gedaan.
Voor het geval het Hof van oordeel is dat belanghebbende wel een fondswervend lichaam is, stelt de Inspecteur dat de gevraagde aftrek leidt tot ernstige concurrentieverstoring.
4.6. Met betrekking tot de onder (a) verwoorde stelling van de Inspecteur dat belanghebbende niet aan kenbare fondsenwerving doet, overweegt het Hof als volgt.
4.7. De tekst van de Wet VpB 1969 biedt naar het oordeel van het Hof geen steun voor de stelling van de Inspecteur, dat het moet gaan om werkzaamheden die voor het publiek kenbaar zijn als fondsenwerving. Het Hof verwerpt dan ook de stelling van de Inspecteur dat de eis van kenbaarheid zou blijken uit de in de wettekst gebruikte woorden 'gericht op' en/of uit het woord 'verkrijging'.
4.8. Het Hof verwerpt eveneens de stelling van de Inspecteur dat de kenbaarheidseis zou voortvloeien uit de omstandigheid dat artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 een codificatie zou zijn van voorheen bestaand beleid, welk beleid groot belang hechtte aan 'de aard en het doel van de activiteiten'. De Inspecteur verwijst onder meer naar het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 9 april 1999, nr. DB99/1333, V-N 1999/20.11 en van 28 april 1997, nr. DB97/1383, V-N 1997/2010 (welke besluiten met ingang van 1 januari 2002 zijn vervallen), in welk laatste besluit, voor zover te dezen van belang, het volgende is vermeld:
'Voor de toepassing van artikel 6 van Pro de Wet Vpb. keur ik goed dat lichamen zoals bovengenoemde stichtingen, kunnen kwalificeren als lichamen bij welke de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang op de voorgrond staat. Van belang is daarbij dat elke georganiseerde activiteit op het algemene publiek is gericht en onder zodanige omstandigheden plaatsvindt dat dit publiek zich ervan bewust is dat de gehele netto-opbrengst uitsluitend bestemd is voor algemeen maatschappelijk belang dienende doelen. Dit betekent dat dit publiek vóór de betaling van entreeprijzen, inleggelden bij loterijen e.d. ermee bekend moet zijn naar welke instellingen - waarvan de feitelijke werkzaamheden het algemeen maatschappelijk belang
dienen - de netto-opbrengst zal gaan. Eveneens is van belang dat bij activiteiten met een herkenbaar aanvang en einde - zoals muziekfeesten en vliegshows - de gehele netto-opbrengst kort na dit einde uitgekeerd dient te worden aan deze instellingen. Voor activiteiten met een meer doorlopend karakter - zoals bij loterijen en de verkoop van ingezamelde kleding het geval kan zijn - dient de gehele netto-opbrengst uiterlijk drie maanden na afloop van het boekjaar uitgekeerd te worden aan deze instellingen.'
4.9. Voorts verwijst de Inspecteur naar de Nota n.a.v. het verslag, Tweede Kamer, vergaderjaar 2001-2002, 28034, nr. 5, blz. 22 (Wijziging van belastingwetten c.a. - Belastingplan 2002 II - Economische infrastructuur) waarin wordt opgemerkt:
'De leden van de fractie van de PvdA vragen wat de budgettaire gevolgen zijn van de voorgestelde wijzigingen inzake van vennootschapsbelasting vrijgestelde lichamen. Daarover merk ik het volgende op. De voorgestelde wijzigingen komen in feite neer op codificatie van bestaand beleid. Derhalve hebben de wijzigingen geen budgettaire gevolgen.'
4.10. Naar het oordeel van het Hof stuit het beroep van de Inspecteur op de door hem bedoelde besluiten en de wetsgeschiedenis - wat daar verder ook van zij - echter af op de duidelijke bewoordingen van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969: de kenbaarheidseis wordt daar niet aangetroffen.
4.11. Ten slotte baseert de Inspecteur zijn stelling op artikel 9, lid 5 van de Wet VpB 1969. Deze bepaling voorziet in een rangorde tussen de vrijwilligersaftrek van artikel 9, lid 1, onderdeel j, en de onderhavige aftrek voor fondswervende lichamen. De vrijwilligersaftrek komt pas aan de orde na toepassing van de aftrek voor fondswervende lichamen. Aldus bestaat, volgens de Inspecteur, in de visie van de wetgever een verband tussen fondswerving en de inzet van vrijwilligers. Naarmate de inzet van vrijwilligers toeneemt bij de activiteiten wordt, zo betoogt hij, (steeds duidelijker) zichtbaar, dus kenbaar, dat een ander doel wordt gediend dan een commercieel doel, zijnde een algemeen maatschappelijk doel. Het Hof verwerpt ook deze stelling. Zij vereist giswerk naar een veronderstelde bedoeling van de wetgever, die indirect uit een bepaalde samenhang van genoemde bepalingen zou volgen. Deze onscherpe samenhang moet wijken voor de duidelijke wettekst.
4.12. Uit het vorenoverwogene volgt dat het feit, dat belanghebbende met commerciële activiteiten haar winst realiseert derhalve op zich niet aan aftrek op de voet van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 in de weg staat.
4.13 Met betrekking tot de onder (b) verwoorde stelling van de Inspecteur dat belanghebbende niet zou voldoen aan het criterium dat de werkzaamheden 'uitsluitend of nagenoeg uitsluitend' zijn gericht op de verkrijging van gelden die zullen worden uitgekeerd, omdat zij haar netto-opbrengst over 2004 niet volledig heeft uitgekeerd, maar van de winst een bedrag van € 38.681 niet heeft uitgekeerd, overweegt het Hof als volgt.
4.14. Artikel 1 van Pro de overeenkomst van 24 mei 2004 bepaalt:
'fondswerver zal de met haar werkzaamheden behaalde en over enig boekjaar, voor vrije uitkering beschikbare winst, zoals vastgesteld door de algemene vergadering van aandeelhouders, binnen zes maanden na afloop van het boekjaar geheel of nagenoeg geheel uitkeren aan ontvanger'
4.15. De Inspecteur is van oordeel dat uit de Wet VpB 1969 volgt dat alle gelden (dat wil zeggen de netto-opbrengst) die belanghebbende verwerft moeten worden doorgestoten. Volgens de overeenkomst kan, zo merkt de Inspecteur op, worden volstaan met het nagenoeg geheel doorstoten van de winst. Voorts heeft de Inspecteur gesteld, dat de uitkering aan de anbi niet afhankelijk mag zijn van de vrije voor uitkering beschikbare winst zoals vastgesteld door de algemene vergadering van aandeelhouders. Dit tezamen brengt de Inspecteur tot zijn opvatting dat de onder 2.2 bedoelde overeenkomst in strijd is met de tekst van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969.
4.16. Belanghebbende voert aan, dat zoveel mogelijk winst wordt uitgekeerd, maar dat de winstuitkering beperkt wordt door - kort samengevat - de noodzaak om haar bedrijf te kunnen voortzetten. Belanghebbende moet rekening houden met de investeringsbehoefte van haar taleninstituut. Immers een te laag eigen vermogen en een krappe liquiditeitspositie zouden haar kunnen belemmeren in het doen van noodzakelijke uitgaven en investeringen en zouden aldus haar marktpositie in gevaar kunnen brengen. Dit zou, zo stelt zij, haar winstgevendheid beperken waardoor uiteindelijk minder geld beschikbaar zou komen voor de door A Stichting nagestreefde goede doelen.
4.17. Het Hof stelt vast, dat het criterium 'uitsluitend of nagenoeg uitsluitend' blijkens de tekst van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 betrekking heeft op de werkzaamheden van belanghebbende en niet op het bedrag van de uitkering. Met andere woorden, deze bepaling eist niet dat belanghebbende haar winst (of de met de werkzaamheden verkregen gelden) geheel of nagenoeg geheel uitkeert, doch slechts dat belanghebbendes werkzaamheid uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is gericht op de verkrijging van gelden die zullen worden uitgekeerd aan een anbi.
4.18. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende slechts dat gedeelte van de winst niet heeft uitgekeerd dat noodzakelijk was voor een ongestoorde voortzetting van haar bedrijfsvoering. In dit licht bezien, en gelet op het relatief kleine bedrag van € 38.681 dat niet is uitgekeerd, kan niet gezegd worden dat het niet-uitkeren van de volledige winst, meebrengt dat belanghebbende niet voldoet aan het criterium dat haar werkzaamheden uitsluitend of nagenoeg uitsluitend gericht zijn op de verkrijging van gelden die zullen worden uitgekeerd.
4.19. Belanghebbende stelt voorts dat de beperking in de overeenkomst van de uitkering tot de vrij uitkeerbare winst samenhangt met de geldende civielrechtelijke beperkingen. Zij stelt dat het niet zo kan zijn dat belanghebbende gedwongen wordt in strijd met de wet uitkeringen te doen. Het Hof sluit zich bij dit standpunt aan. De Wet VpB 1969 dient niet zo te worden uitgelegd dat zij een belastingplichtige noopt overigens geldende wettelijke verplichtingen te schenden.
4.20. Met betrekking tot de onder (c) verwoorde stelling van de Inspecteur dat de door belanghebbende gesloten overeenkomst niet zou voldoen aan de wettelijke eisen, omdat de uitkeringen op grond van die overeenkomst niet onvoorwaardelijk zijn gedaan, overweegt het Hof als volgt.
4.21. De Inspecteur doet zijn stelling steunen op de omstandigheid dat in de overeenkomst van 24 mei 2004 is bepaald:
'5. Deze overeenkomst eindigt evenwel:
(...) indien naar het oordeel van de ten aanzien van de fondsenwerver competente eenheid van de Belastingdienst, dan wel de belastingrechter in hoogste instantie, sprake is van een ernstige concurrentieverstoring in de zin van artikel 9, lid 1, onderdeel i, Wet op de vennootschapsbelasting 1969'.
4.22. Artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 eist, voor zover hier van belang, dat een fondswervend lichaam op grond van een schriftelijke overeenkomst verplicht is zijn winst aan een instelling als bedoeld in artikel 16, lid 1 of lid 3 van de Wet VpB 1969 uit te keren. De overeenkomst van 24 mei 2004 bevat naar het oordeel van het Hof een dergelijke verplichting. Het feit dat de overeenkomst eindigt indien zich de in artikel 5 van Pro de overeenkomst genoemde situatie voordoet, maakt dat niet anders. Belanghebbende stelt terecht dat de onder 2.2 bedoelde overeenkomst zo moet worden uitgelegd dat de uit hoofde van de overeenkomst reeds gedane uitkeringen definitief zijn en niet kunnen worden teruggevorderd, ook niet indien zich de situatie van artikel 5 van Pro de overeenkomst voordoet.
4.23. Met betrekking tot de stelling van de Inspecteur dat, voor het geval het Hof belanghebbende aanmerkt als een fondswervend lichaam, de aftrek leidt tot ernstige concurrentieverstoring, overweegt het Hof als volgt.
4.24. Artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 eindigt met de woorden:
'tenzij als gevolg van deze aftrek ernstige concurrentieverstoring zou optreden'.
De Inspecteur neemt het standpunt in, dat geen causaal verband tussen de aftrek en de concurrentieverstoring noodzakelijk is, doch dat de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige activiteiten verricht waarmee in concurrentie wordt getreden met andere ondernemers, voldoende is om een 'ernstige concurrentieverstoring' aanwezig te achten. De wetgever heeft, aldus de Inspecteur, niet het oog gehad op commerciële activiteiten, maar slechts op activiteiten 'in de marge'. Zodra een belastingplichtige commerciële activiteiten verricht, is per definitie sprake van (de mogelijkheid van) een ernstige concurrentieverstoring en bestaat nimmer recht op de aftrek, aldus de Inspecteur.
4.25. Naar het oordeel van het Hof kunnen de woorden 'als gevolg van deze aftrek' echter slechts zó worden verstaan, dat belanghebbende recht heeft op de aftrek, tenzij door de aftrek de facto een ernstige concurrentieverstoring ontstaat. Een andere lezing zou de woorden 'als gevolg van deze aftrek' betekenisloos maken.
4.26. Belanghebbende heeft het ontstaan van een ernstige concurrentieverstoring betwist. De bewijslast dat als gevolg van de aftrek de facto ernstige concurrentieverstoring optreedt, rust op de Inspecteur. Hij heeft daartoe niet het begin van bewijs bijgebracht.
4.27. Uit al het vorenoverwogene volgt, dat het primaire standpunt van de Inspecteur dient te worden verworpen.
4.28. De Inspecteur stelt subsidiair, dat geen sprake kan zijn van werkzaamheden die zijn gericht op het verkrijgen van gelden die ingevolge een overeenkomst worden uitgekeerd, indien en zolang een zodanige overeenkomst niet bestaat.
4.29. Het ontbreken van een komma achter het woord 'gelden' in artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 brengt, naar het oordeel van het Hof, tot uitdrukking dat het vereiste 'die (...) op grond van een schriftelijk overeenkomst zullen worden uitgekeerd' een limiterende voorwaarde betreft. Het is niet voldoende dat het fondswervend lichaam gelden verwerft en dat die gelden later op grond van een schriftelijke overeenkomst worden uitgekeerd, maar vereist is dat de fondswervende activiteiten gericht zijn op die uitkering. Als uitgangspunt heeft daarom inderdaad te gelden, dat op het moment dat de fondswervende activiteiten worden verricht een kwalificerende overeenkomst bestaat. Bijzondere omstandigheden kunnen een uitzondering op deze regel rechtvaardigen.
4.30. Belanghebbende heeft tegen de subsidiaire stelling van de Inspecteur aangevoerd dat zij ook zonder de overeenkomst haar winsten zou hebben aangewend ten behoeve van kerkelijke instellingen en de door haar nagestreefde charitatieve doelen, dat de A Stichting als enig aandeelhouder de feitelijke beschikkingsmacht heeft over de winst die belanghebbende jaarlijks realiseert, dat de feitelijke en statutaire verplichting om alle winst uit te keren aan de A Stichting al vóór 24 mei 2004 bestond en dat de verplichting om (nagenoeg) de hele winst binnen zes maanden na afloop van het boekjaar uit te keren is vastgelegd ruim vóórdat de vergadering van aandeelhouders kon beslissen of de winst over 2004 moest worden uitgekeerd of mocht worden toegevoegd aan de reserves van de vennootschap.
4.31. Het Hof is van oordeel dat de door belanghebbende aangevoerde statutaire verplichting inzake de winstuitkering niet meebrengt, dat zij verplicht was 'ingevolge de statuten' in de zin van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 uitkeringen aan de A Stichting te doen. De statutaire verplichting waar belanghebbende op doelt vloeit kennelijk voort uit artikel 19 van Pro de statuten, dat de winstverdeling regelt. Naar het oordeel van het Hof, staat de omstandigheid dat degene die de uitkering ontvangt tevens aandeelhouder is van het uitkerende lichaam op zichzelf niet aan de toepassing van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 in de weg. De statutaire uitkeringsverplichting waarop deze bepaling het oog heeft is evenwel niet de reguliere vennootschappelijke winstverdeling tussen aandeelhouders en andere winstgerechtigden. Vereist is een specifiek op artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 gestoelde statutaire verplichting. Artikel 19 van Pro de statuten bevat slechts algemene winstverdelingsregels, en noemt de A Stichting niet als zodanig. Deze statutaire bepaling kan dan ook niet worden aangemerkt als een bepaling als bedoeld in de zin van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 op grond waarvan belanghebbende verplicht was uitkeringen aan de A Stichting te doen.
4.32. Voor de aftrek op de voet van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969 is voorts onvoldoende, dat de uitgekeerde winst weliswaar feitelijk toekomt aan een anbi, door de omstandigheid dat de aandeelhouder een anbi is, maar niet ingevolge een overeenkomst (of statuten) de uitdrukkelijke verplichting geldt dat de winst aan een anbi toekomt.
4.33. De stelling van belanghebbende dat de verplichting om (nagenoeg) de hele winst binnen zes maanden na afloop van het boekjaar uit te keren is vastgelegd in de onder 2.2 bedoelde overeenkomst ruim vóórdat de vergadering van aandeelhouders kon beslissen of de winst over 2004 moest worden uitgekeerd of mocht worden toegevoegd aan de reserves van de vennootschap kan niet tot de door haar beoogde aftrek van € 650.000 leiden gelet op hetgeen onder 4.29 is overwogen.
4.34. Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende pas vanaf 24 mei 2004 voldoet aan de eisen van artikel 9, lid 1, onderdeel i van de Wet VpB 1969. Het subsidiaire standpunt van de Inspecteur is derhalve juist. Voor dat geval is niet in geschil dat het aftrekbare bedrag vastgesteld dient te worden op € 394.263, zodat het belastbaar bedrag vastgesteld dient nader te worden op € 294.398.
Slotsom
4.35. Uit al het vorenoverwogene volgt dat het hoger beroep van de Inspecteur gegrond is. Hierom en op grond van het overwogene onder 4.1 dient de uitspraak van de Rechtbank te worden vernietigd. Het belastbaar bedrag dient nader te worden vastgesteld op € 294.398.
Ten aanzien van het griffierecht
4.36. Gelet op het feit dat de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijft, is voor het heffen van griffierecht van de Staat inzake het hoger beroep geen plaats.
Ten aanzien van de proceskosten
4.37. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt de kosten van het hoger beroep bij het Hof, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is € 966.
5. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten;
- vermindert de aanslag tot één berekend naar een belastbaar bedrag van € 294.398;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding in hoger beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 966.
Aldus gedaan op: 25 juni 2010 door P. Fortuin, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.